Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Электромонтаж» (далее – общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 06.03.2018 по делу № А60-70775/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2018 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества – ФИО1 (доверенность от 21.05.2018);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 32 по Свердловской области (далее – инспекция, налоговый орган) – ФИО2 (доверенность от 02.02.2017).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 06.09.2017 № 02-07/27789.

Решением суда от 06.03.2018 (судья Колосова Л.В.) в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2018 (судьи Голубцов В.Г., Васева Е.Е., Васильева Е.В.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для рассматриваемого дела, а также недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными.

Заявитель жалобы указывает на то, что общество с ограниченной ответственностью «Технология» (далее – общество «Технология») реально выполняло работы и имело возможности их выполнять (наличие трудовых ресурсов, ручного строительного инструмента и пр.); налогоплательщиком были представлены все надлежащим образом оформленные документы по взаимоотношениям с обществом «Технология»; инспекция не располагает доказательствами, подтверждающими осуществление спорных работ силами иных исполнителей; позиция налогового органа о выполнении спорных работ силами работников налогоплательщика основана только на предположениях; на основании калькуляций оформлялись бригадные наряд-задания налогоплательщика и калькуляции для договоров, заключенных с обществом «Технология», в случае дробления работ на разных исполнителей; из документов, имеющихся в материалах налоговой проверки, следует вывод о разделении работ на исполнителей - работников налогоплательщика и исполнителя - общества «Технология», при этом стоимостные расценки (за исключением заложенной суммы заработной платы основных производственных рабочих) выполняемых работ не завышались и не уменьшались, они были тождественны расценкам, согласованным с заказчиком - обществом с ограниченной ответственностью «Центр подрядов Атомстройкомплекс»; объем выполненных работ силами работников налогоплательщика и посредством общества «Технология» в совокупности также составлял объем работ, подлежащих выполнению и переданных от общества заказчику; расхождение по «завышенной» сумме заработной платы объясняется тем, что в согласованных с заказчиком калькуляциях была заложена низкая заработная плата и работники фактически отказались за этот размер оплаты выполнять весь объем работ, в связи с чем работы и были разделены на разных исполнителей; данная ситуация является обычным предпринимательским риском; налоговый орган неправомерно производит доначисление налога на прибыль не с суммы «завышенной» заработной платы, а со всей суммы выполненных работ субподрядчиком, при этом отказывая в предоставлении вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) со всей суммы выполненных работ, а ведь в составе платы за выполненные работы субподрядчику присутствовали смонтированные на объекте материалы; все работы были реально выполнены и переданы обществу, а от общества заказчику; доказательств «двойного» списания обществом этих материалов не имеется; налоговым органом проанализированы всего шесть договоров, заключенных налогоплательщиком с обществом «Технология», однако в 2013 году налогоплательщик со спорным контрагентом сотрудничал по 28 договорам, в 2014 году (до 05.11.2014) - по 37 договорам, в 2015 году (с 06.11.2014) - по 12 договорам, при этом судом первой инстанции совершенно проигнорированы договоры подряда по оспариваемым объектам, заключенные обществом с генподрядчиком; именно договоры подряда (подписанные акты по формам КС-2 и КС-3) свидетельствуют о реальности выполнения работ субподрядчиком; в процессе выполнения спорных работ были использованы определенные строительные и расходные материалы (как давальческие, так и субподрядчика); в стоимость выполненных работ была заложена заработная плата рабочих; в ходе анализа проведенного допроса ФИО3 налоговым органом установлено, что общество «Технология» выполняло субподрядные работы на объектах как собственными силами, так и с привлечением субподрядных организаций; данный довод также свидетельствует о неправомерности доначислений налоговым органом по налогу на прибыль (формальный подход) и незаконном отказе в налоговом вычете по НДС; налоговый орган, выстраивая свою доказательственную базу только лишь на сопоставлении свидетельских показаний, по какой-то причине не проводил допросы руководителей строек, должностных лиц генподрядчика; доначисления по НДС и по налогу на прибыль по взаимоотношениям налогоплательщика с обществом «Технология» (частично) налоговый орган производит только лишь за 2013-2014 года, не затрагивая 2015 год, в котором взаимоотношения продолжались, происходила сдача выполненных работ на объектах; полученные от спорного субподрядчика счета-фактуры общество ставило к вычету, однако отсутствие претензий по 2015 году, по мнению налогоплательщика, объясняется тем, что в январе 2015 года внедрен второй этап автоматизированной системы - АСК НДС-2; система на основании расширенных деклараций по НДС точно определяет налоговые разрывы в цепочке взаимоотношений налогоплательщиков с контрагентами и не допускает неправомерных вычетов по НДС; счета-фактуры, выставленные спорным контрагентом обществу в 2015 году, были отражены им в книге продаж, то есть бюджет по взаимоотношениям налогоплательщика и общества «Технология» ущерба не получил, источник возмещения НДС был сформирован; по 2013 и 2014 годам данной информации у налогового органа не имеется, что дает инспекции формальный повод для доначислений.

По мнению общества, лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения; обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы; неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Заявитель жалобы отмечает, что им была представлена выписка из книги продаж общества «Технология» по взаимоотношениям с налогоплательщиком в 2013 - 2014 годах; по взаимоотношениям с налогоплательщиком общество «Технология» добросовестно исполнило свои налоговые обязательства; счета-фактуры, содержащие оспариваемые в рамках данной выездной налоговой проверки операции, в книгах продаж заявлены (учтены при формировании налогооблагаемой базы по НДС), однако оспариваемое решение инспекции не содержит анализа представленных выписок из книг продаж общества «Технология».

Инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов инспекцией составлен акт от 14.04.2017 № 02-07/12 и вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.09.2017 № 02-07/27789, которым обществу доначислены НДС в сумме 429 597 руб., налог на прибыль сумме 477 329 руб., начислены пени в сумме 174 710 руб. 99 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 17.11.2017 № 1991/17 решение инспекции от06.09.2017 № 02-07/27789 утверждено.

Полагая, что решение инспекции от 06.09.2017 № 02-07/27789 нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды, отказывая в удовлетворении заявленного требования, исходили из того, что инспекцией доказано создание обществом формального документооборота при отсутствии реального осуществления хозяйственных операций с обществом «Технология» и направленность его действий на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного отнесения в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль нереальных затрат в рамках договоров по выполнению субподрядных работ и получения права на налоговые вычеты по НДС, поскольку налогоплательщик дважды учел затраты на выполнение работ на объектах «16-ти этажный жилой дом N 2 в кв. Хрустальногорская - Екатерининская, 1 п.к.» шифр 906, в рамках договора подряда от 01.05.2013 № 103-13 «7-этажный жилой дом N 4 в кв. ул. Хрустальногорская – Екатерининская» по договору подряда от 15.06.2013 № 114-13.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным статьями 65, 71, частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком (статья 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В пункте 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статье 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктах 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с позицией, изложенной в пунктах 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»).

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказывание обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается на последнего, что, однако, не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

Возможность применения налоговых вычетов по НДС и включения соответствующих затрат в расходы по налогу на прибыль обусловлена реальностью осуществленных хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного контрагенту (подрядчику, поставщику), а также в учете соответствующих расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль в том случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Судами установлено, что в 2012, 2013 годах налогоплательщиком с обществом «Технология» (субподрядчик) заключены договоры подряда от 28.12.2012 № 91-13-Т, от 01.10.2013 № 144-13-Т, от 01.10.2013 № 86, от 01.08.2013 № 130-13-Т, от 01.10.2013 № 85, от 27.06.2013 № 126-13-Т; в подтверждение взаимоотношений с обществом «Технология» налогоплательщиком представлены счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, акты о приемке выполненных работ, акты на смонтированные материалы на объекте, накладные на отпуск материалов на сторону, оборотно-сальдовая ведомость по счету 20.3 «Основное производство» в разрезе спорного контрагента за периоды с 01.01.2014 по 05.11.2014, с 06.11.2014 по 31.12.2015, оборотно-сальдовая ведомость по счету 20.2 «Основное производство» в разрезе общества «Технология» за 2013 год, книги покупок, приказ от 12.01.2015 № 2 «О закреплении объектов на 2015 год и о назначении ответственных лиц», приказ от 15.01.2013 № 5 «О закреплении объектов на 2013-2014 года и о назначении ответственных лиц», приказ от 02.09.2013 № 65 «О закреплении объектов на 2013-2014 года и о назначении ответственных лиц», акты освидетельствования скрытых работ и др.; стоимость работ, выполненных обществом «Технология» и принятых налогоплательщиком в целях налогообложения в 2013 году, составила 21 254 559 руб. 84 коп., НДС - 3 825 982 руб. 89 коп., в 2014 году - 12 876 491 руб. 44 коп., НДС - 2 317 766 руб. 46 коп.; учредителями и руководителями общества «Технология» являлись с 16.11.2011 по 10.03.2015 - ФИО4, с 10.03.2015 по 31.01.2016 - ФИО5, являющийся учредителем и руководителем еще 122 организации; сведения о наличии транспортных средств, недвижимого имущества, складов, земельных участков отсутствуют; последняя отчетность представлена обществом «Технология» за 2015 год; сведения по форме 2-НДФЛ за 2013 год представлены на 10 человек, за 2014 год - на 12 человек, за 2015 год - на 12 человек; часть работ, выполненных обществом «Технология», действительно выполнялась контрагентом и налоговым органом не оспаривается; вместе с тем, материалами дела подтверждается, что общество в целях налогообложения дважды учло затраты на выполнение работ по объекту «16-ти этажный жилой дом N 2 в кв. Хрустальногорская - Екатерининская, 1 п.к.» шифр 906, в рамках договора подряда от 01.05.2013 № 103-13 в августе 2013 года в сумме 516 289 руб. 44 коп., в том числе НДС, в октябре 2013 года в сумме 833 090 руб. 12 коп., первый раз: сумму затрат за электромонтажные работы, фактически выполненные своими работниками (подтверждено бригадным наряд-заданием на август 2013 года от 30.08.2013 № 894, бригадными наряд-заданиями на октябрь 2013 года от 31.10.2013 № 937, 938, 943) и второй раз: сумму затрат за работы по замоноличиванию трубной проводки подрядной организацией; согласно данным журнала учета выполненных работ за август 2013 года, сметы № 43277, калькуляции № 43277, а также журнала учета выполненных работ за октябрь 2013, сметы № 44203, калькуляций № 44203, 172163, 169160 электромонтажные работы не проводились, при этом в августе 2013 года, октябре 2013 года сотрудникам налогоплательщика закрыто выполнение электромонтажных работ в полном объеме, что подтверждено табелями учета рабочего времени, которые приняты к учету в целях налогообложения; из акта о приемке выполненных работ от 31.08.2013 № 43933, акта о приемке выполненных работ от 31.10.2013 № 45028 в августе 2013 года, октябре 2013 года следует, что списаны затраты по спорному контрагенту по замоноличиванию трубной проводки, которые приняты к учету в целях налогообложения, таким образом, в учете налогоплательщика затраты по указанному объекту включены дважды как расходы по проведению электромонтажных работ собственными силами, а также как затраты по замоноличиванию трубной проводки подрядной организацией.

Судами в отношении выполнения работ обществом «Технология» по объекту «7-этажный жилой дом N 4 в кв. ул. Хрустальногорская – Екатерининская» по договору подряда от 15.06.2013 № 114-13 установлено, что согласно бригадного наряд-задания на август 2014 года от 31.08.2014 № 1183, от 31.08.2014 № 1184, по смете № 49242 сотрудниками налогоплательщика выполнены электромонтажные работы в полном объеме, которые приняты к учету в целях налогообложения, что подтверждено табелями учета рабочего времени; основным показателем, отраженным в бригадных наряд-заданиях на август 2014 года, является основная зарплата, которая составляет 416 282 руб. 72 коп.; данная сумма фигурирует в акте о приеме выполненных работ № 49242 за август 2014 года (электромонтажные работы); одновременно в августе 2014 года согласно акту о приеме выполненных работ за август 2014 года от 31.08.2014 № 15а (электромонтажные работы – общество «Технология») повторно списаны затраты на эти же работы по спорному контрагенту в сумме 1 466 866 руб. 44 коп., в том числе НДС - 223 759 руб. 29 коп. и приняты к учету в целях налогообложения; из сравнительного анализа калькуляций, смет, актов о приемке выполненных работ, бригадных наряд-заданий по следующим показателям: основная зарплата с РК, номенклатура, количество материала и другим, установлено, что в августе 2014 года электромонтажные работы на объекте «7-этажный жилой дом N 4 в кв. ул. Хрустальногорская-Екатерининская», шифр 934 в августе 2014 года были выполнены силами сотрудников налогоплательщика, при этом общество «Технология» в лице своих сотрудников и подрядчиков на объекте в августе 2014 года работы налогоплательщику не выполняло, то есть, общество в целях налогообложения дважды учло затраты на выполнение одних и тех же работ по указанному объекту за август 2014 года в сумме 1 466 866 руб. 44 коп., в том числе: первый раз - на сумму затрат за электромонтажные работы, фактически выполненные своими работниками, что подтверждено бригадными наряд-заданиями на август 2014 года от 31.08.2014 № 1183, от 31.08.2014 № 1184; второй раз - на сумму затрат за те же работы, выполненные подрядной организацией, которые фактически не выполнялись.

При указанных обстоятельствах суды пришли к выводу о том, что действия общества имели целью получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли и применения вычетов по НДС; налогоплательщиком неправомерно учтены для целей налогообложения хозяйственные операции с обществом «Технология» в августе, октябре 2013 года, в августе 2014 года, поскольку налогоплательщик дважды учел затраты на выполнение работ на объектах «16-ти этажный жилой дом N 2 в кв. Хрустальногорская - Екатерининская, 1 п.к.» шифр 906, в рамках договора подряда от 01.05.2013 № 103-13 и «7-этажный жилой дом N 4 в кв. ул. Хрустальногорская – Екатерининская» по договору подряда от 15.06.2013 № 114-13, при этом субподрядные работы на указанных объектах выполнялись исключительно силами работников налогоплательщика и в интересах последнего, при видимости сделок с обществом «Технология» и создании между ними формального документооборота.

Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, так как они направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.

Оснований для переоценки выводов судов, установленных ими фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным согласно требованиям, определенным статьями 65, 71, частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 06.03.2018 по делу № А60-70775/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2018 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Электромонтаж» – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий О.Г. Гусев

Судьи О.Л. Гавриленко

Д.В. Жаворонков