Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобуМежрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г.Казань

на решение от 28.02.2007 (председательствующий судья Хакимов И.А., судьи Назырова Н.Б., Логинов О.В.)Арбитражного суда Республики Татарстан и постановление от 10.05.2007 Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.05.2007 (председательствующий Семушкин В.С., судьи Кувшинов В.Е., Филиппова Е.Г.) по делу №А65-5810/2005-СА2-8

по заявлению Открытого акционерного общества «Казанское моторостроительное производственное объединение», г. Казань (далее - «заявитель», «Общество», «налогоплательщик») к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее - «ответчик», «налоговый орган», «Инспекция») о признании незаконным решения № 86-ЮЛ/К от 09.03.2005 вчасти доначисления налога на прибыль в сумме 6146000 руб., авансовых платежей по налогу на прибыль за 4 квартал 2004 года в сумме 6146000 руб., за 1 квартал 2005 года в сумме 5 146 000 руб., пени в сумме 102 550 руб.,

У С Т А Н О В И Л :

Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена камеральная проверка налоговой декларации по налогу на прибыльза 9 месяцев 2004 года, о чем составлен акт №50-ЮЛ/К от 28.01.2005.

В ходе проверки установлено, что обществом в налоговой декларации за 9 месяцев 2004 года указан убыток от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств в размере 8 189 000 руб., в составе внереализационных расходов отражена сумма резерва по сомнительным долгам в размере 39200000 рублей; в Приложении №7 к Листу 02 «Внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам» по строке 090 «Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в отчетном (налоговом) периоде» отражены расходы в сумме 7 112 000 рублей.

По результатам проверки вынесено решение №86-ЮЛ/К от 09.03.2006 об отказе в привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового пpaвонарушения, доначислении к уплате 6146000 руб. налога на прибыль, авансовых платежей по налогу на прибыль за 4 квартал 2004 года в сумме 6 146 000 руб., за 1 квартал 2005 года в сумме 6146000 руб., а также пени в сумме 12 550 руб.

Несогласие с указанным решением налогового органа послужило основанием для обращения в суд.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.07.2005 заявление Общества удовлетворено, оспариваемое решение признано незаконным в части начисления налога на прибыль в сумме 6 146 000 руб., авансовых платежей по налогу на прибыль за 4 квартал 2004 года в сумме 6 146 000 руб., за 1 квартал 2005 года в сумме 6 146 000 руб., пени в сумме 102 550 руб., как противоречащим нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 26.02.2006 решение суда первой инстанции в части начисления налога на прибыль за 9 месяцев 2004 года в сумме 2 474 000 руб. в связи с завышением ОАО «КМПО» суммы резерва по сомнительным долгам на 10 307 000 руб. и, соответственно, занижением налоговой базы для исчисления налога на прибыль на указанную сумму (пункт 1.2) и начисления налога на прибыль сумме 1 707 000 руб, в связи с завышением внереализационных расходов на 7 112 000 руб, в результате неправомерного включения во внереализационные расходы убытков прошлых налоговых периодов с известными датами возникновения (пункт 1.3) было отменено, и дело в указанной части направлено на новое рассмотрение.

Основанием для отмены и направления дела на новое рассмотрение явилось то обстоятельство, что судебными инстанциями не были полно исследованы имеющиеся в материалах дела и представленные налогоплательщиком дополнительно (с устраненными недостатками) документы, подтверждающие возникновение дебиторской задолженности, наличие которой также не оспаривается налоговым органом.

В части неправомерного включения во внереализационные расходы убытков прошлых налоговых периодов с известными датами возникновения основанием для направления дела на новое рассмотрение явилась также необходимость исследования документов, позволяющих определить к какому конкретному периоду относятся указанные расходы, поскольку однозначный вывод о том, имел или не имел возможность определить налогоплательщик период совершения ошибок в исчислении налоговой базы из оспариваемого решения не следует.

При новом рассмотрении решением от 28.06.2006 суд в удовлетворении заявления в указанных частях отказал со ссылкой на то, что в обоснование расходов, указанных в декларации за 9 месяцев 2004 года, были представлены иные документы, а именно, акты инвентаризации в которых дебиторская задолженность в сумме 38 353 000 руб.не значилась, а значит,указанная дебиторская задолженность не участвовала в формировании резерва по сомнительным долгам, в части включения во внереализационные расходы убытков прошлых налоговых периодов по причине того, что период возникновения указанных расходов 2001-2003 годы.

Постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда Республики Татарстан от 05.10.2006 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10.01.2007 решение суда первой инстанции отменено, дело направлено на новое рассмотрение.

Основанием для направления дела на новое рассмотрение явилась не исследованность документов, подтверждающих возникновение дебиторской задолженности налогоплательщика на указанную сумму, а также довода о том, что он исчислял налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 9 месяцев 2004 года в соответствии с имеющимися на тот момент данными налогового учета и затраты в этих периодах в состав расходов не включал вследствие поступления счетов-фактур лишь в 2004 году.

Общество указывало, что об убытках прошлых налоговых периодов, ранее, чем в 2004 году, он знать не мог, поскольку счета-фактуры за 2002, 2003 год были получены с опозданием и отражены в том налоговом периоде, в котором они фактически получены - 2004 году, проценты по кредитам банка списаны на основании требований банков, выставленных в 2004 году, доначисление платежей в экологический фонд осуществлено в 2004 году, лицензионный сбор за 2003 год оплачен в 2004 году, оплата за роялти лицензиару за реализованные в 2003 году культиваторы на основании договора № 25-12-609 произведена в 2004 году, расходы на оплату в сумме 25000 рублей в состав расходов 2003 года не включены, расходы в сумме 660000 рублей по счетам-фактурам, выставленным покупателям в 2003 году, аннулированы только в 2004 году по разным основаниям (аннулирован договор, узел не прошел испытания и т.д.), в связи с чем в 2003 году и ранее об обстоятельствах он знать не мог.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 28.02.2007 заявление общества удовлетворено.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.05.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с судебными актами, инспекция обратилась с кассационной жалобой в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, ссылаясь на нарушение норм материального права при их принятии.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, заслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа не находит оснований для отмены судебных актов исходя из следующего.

Согласно пунктам 1, 3 и 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода,

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется в порядке, установленном пунктом 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса (для банков - от суммы доходов, определяемых в соответствии с настоящей главой, за исключением доходов в виде восстановленных резервов).

В силу пункта 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Таким образом, документом, подтверждающим расходы на формирование резервов по сомнительным долгам, является акт инвентаризации дебиторской задолженности ( пункт 4 статьи 266 Кодекса).

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы должны быть обоснованны и документально подтверждены. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Форма акта по результатам инвентаризации имущества и финансовых обязательств и порядок его заполнения утверждены Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (приложение №16 «Акт инвентаризации расчета; с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами») (далее – Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 № 49).

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что для подтверждения расходов, учтенных обществом при определении налоговой базы по декларации за 9 месяцев 2004 года, налоговым органом истребованы и исследованы акты инвентаризации дебиторской задолженности, в которых отражена дебиторская задолженность, послужившая основанием для создания резерва, а именно:

задолженность со сроком погашения от 45 до 90 дней в сумме 73605000 руб. и задолженность со сроком погашения более 90 дней в сумме 222269000 руб.

Сумма дебиторской задолженности, принятая обществом для расчета резерва, составила 2590720000 руб. (222269000 руб. + (73605000 руб./2). В соответствии с положениями пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации обществом резерв был исчислен в пределах 10% от выручки отчетного периода, то есть в сумме 206339000 руб.
Из материалов дела следует, что налоговый орган не принял указанные акты инвентаризации, в качестве документов, подтверждающих расходы, посчитав, что они оформлены с нарушением требований приказа Минфина РФ от 13.06.1995 № 49.

Согласно актов инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 01.10.2004, оформленным в соответствии с требованиями приказа Минфина РФ от 13.06.1995 № 49, задолженность покупателей со сроком погашения от 45 до 90 дней составила 54135000 руб., со сроком погашения более 90 дней - 168965000 руб., а также имелась задолженность поставщиков и прочих дебиторов в сумме 38353000 руб.
Таким образом, сумма дебиторской задолженности, использованной обществом для формирования резерва, составила 234383000 руб. (168963000 руб. + 38353000 руб. + (54135000руб./2), то есть сумма резерва, исчисленная Обществом, осталась в сумме 206339000 руб.(в пределах 10% от выручки отчетного периода).

При исследовании представленных обществом документов, подтверждающих возникновение дебиторской задолженности (договора, акты выполненных работ, платежные документы (т. 5 л.д. 63 - 126)), судами установлено, что согласно актам инвентаризации дебиторской задолженности от 11.10.2004 № 001-006 у общества дебиторская задолженность по состоянию на 01.10.2004 со сроком возникновения от 45 до90 дней составляла 59609683 руб., со сроком возникновения свыше 90 дней - 201843154 руб., при этом дебиторская задолженность со сроком возникновения в 1999-2001 годах составила 2336000 руб.

При таких обстоятельствах суды обоснованно посчитали достоверными данные, содержащиеся в указанных актах, наличие правовых оснований для включения дебиторской задолженности в резерв сомнительной задолженности именно указанного налогового периода, и возможность создания резерва по сомнительным долгам в размере 229312000 руб, из которых (29805000 руб. (50% от суммы дебиторской задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней) + 199507000 руб. (дебиторская задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней в сумме 201843154 руб. - дебиторская задолженность со сроком возникновения в 1999-2001 годах в сумме 2336000 руб., по которой резерв сомнительных долгов не создается)).

Налоговым органом наличие дебиторской задолженности в указанных суммах не опровергается.

Таким образом, вопреки требованиям части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не представил доказательств завышения суммы резерва по сомнительным долгам, включения в него погашенной задолженности и наличия в связи с этим реального ущерба бюджету, а также нарушения обществом статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая для российских организаций определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами в силу статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно пункту 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Исходя из положений статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого периода на основе данных налогового учета. Данные налогового учета подтверждаются первичными учетными документами, аналитическими регистрами налогового учета, расчетом налоговой базы.

Как правильно установлено судами, общество в 2001-2003 годах исчислило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в соответствии с имеющимися на тот момент данными налогового учета. При этом в указанных периодах затраты в сумме 7112000 руб. в состав расходов не включались, что налоговым органом не опровергается.

Учитывая, что выявленные убытки не были отражены в бухгалтерском учете предыдущих итоговых периодов, налоговая база по налогу на прибыль не только не была уменьшена, а, напротив, оказалась завышенной. Таким образом, поскольку налог на прибыль был уплачен в большей сумме, то и ущерб бюджету в виде недоплаты налога не наступил.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанции пришли к правильному выводу о том, что расходы по операциям прошлых лет не являются ошибками (искажениями) в исчислении налоговой базы и не подлежат корректировке путем внесения соответствующих изменений в отчетность в период фактического совершения данных хозяйственных операций, включаются во внереализационные расходы и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде. Следовательно, на налогоплательщика в данном случае не распространяется действие нормы абзаца 2 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации о пересчете налоговых обязательств в периоде совершения ошибки.

На основании изложенного кассационная инстанция считает, что дело рассмотрено судами первой и апелляционной инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку вывода суда об обстоятельствах дела и доказательствах, их подтверждающих, что недопустимо в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Правовых оснований для удовлетворения жалобы и отмены принятых по данному делу судебных актов не имеется.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 12 части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина по кассационной жалобе относится на налоговый орган.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

П О С Т А Н О В И Л :

Решение от 28.02.2007Арбитражного суда Республики Татарстан, постановление от 10.05.2007 Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда по делу №А65-5810/2005-СА2-8 оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Р.Р.Сагадеев

Судьи Ф.В.Хайруллина

ФИО1