Постановление № А66-14800/2021 от 26.07.2022 АС Тверской области

Резолютивная часть постановления объявлена июля 2022 года .

В полном объёме постановление изготовлено августа 2022 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Алимовой Е.А., судей Докшиной А.Ю. и               Селивановой Ю.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Михайловой Р.А.,

при участии от индивидуального предпринимателя Мухаметзянова Марата Альбертовича – Голевой М.А. по доверенности от 25.01.2021                          № 69 АА 2490856, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области Савушкиной Ю.Ю. по доверенности от 10.01.2022             № 4, Базовкиной М.А. по доверенности от 10.01.2022 № 8, Абросимовой И.Ю. по доверенности от 09.10.2021 № 14,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по                      Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 15 марта 2022 года по делу № А66-14800/2021 ,

у с т а н о в и л:

индивидуальный предприниматель Мухаметзянов Марат Альбертович (ОГРНИП 304690808500033, ИНН 690700013231; место жительства: 171071, Тверская область, город Бологое) обратился в Арбитражный суд                         Тверской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области  (ОГРН 1046904006522,                       ИНН 6908005886; адрес: 171158, Тверская область, город Вышний Волочек, улица Котовского, дом 68; далее – инспекция) о признании недействительным решения от 17.05.2021 № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тверской области от 15 марта                  2022 года по делу № А66-14800/2021 заявленные требования удовлетворены. Оспариваемое решение признано недействительным. Кроме того, с инспекции в пользу предпринимателя взыскано 300 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Инспекция с решением суда не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы ссылается на то, что выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела и собранным инспекцией доказательствам.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Предприниматель в отзыве и его представитель в судебном заседании с доводами жалоб не согласились, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Определением председателя четвертого судебного состава Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 июня 2022 года в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судьи Мурахиной Н.В. на судью Болдыреву Е.Н.

Согласно части 5 статьи 18 АПК РФ в связи с заменой судьи судебное разбирательство произведено с самого начала.

Определением заместителя председателя Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 июля 2022 года в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судьи Болдыревой Е.Н. на судью Селиванову Ю.В.

Согласно части 5 статьи 18 АПК РФ в связи с заменой судьи судебное разбирательство произведено с самого начала.

Заслушав объяснения представителей предпринимателя, инспекции,  исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, изучив довод жалоб, суд апелляционной инстанции находит апелляционную жалобу подлежащей частичному удовлетворению.

Как следует из материалов дела, инспекцией в соответствии со                       статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) на основании решения от 25.12.2019 № 5 проведена выездная налоговая проверка ИП Мухаметзянова М.А. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов, страховых взносов за период с 01.10.2016 по 31.12.2018.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт налоговой проверки от 27.11.2020 № 3 и принято решение от 17.05.2021 № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее решение Инспекции), согласно которому предприниматель привлечен к ответственности по пункту  3 статьи 122 НК РФ в сумме 4 064 224 руб.,                пункту 1 статьи 119 НК РФ – 2 053 204 руб. Указанным решением налогоплательщику доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСН), в сумме 4 220 393 руб., налог на добавленную стоимость (далее – НДС) – 32 817 427 руб., налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) – 10 985 212 руб., страховые взносы – 8 370 руб. и соответствующие суммы пеней в общем размере                              15 530 028,67 руб., установлено неудержание и неперечисление налоговым агентом 78 710 руб. НДФЛ.

Инспекция считает, что ИП Мухаметзянов М.А. с целью минимизации налоговых обязательств не отражал в порядке, установленном НК РФ, действительный объем хозяйственных операций и осуществлял сокрытие достоверных сведений о реализованной продукции и полученной выручки, путем ведения «двойной» бухгалтерии, совершил действия, повлекшие занижение налога по УСН (за 1 квартал 2016 года), неправомерное применение налогоплательщиком специального режима налогообложения по УСН (за 2016 - 2018 годы) в связи с утратой права на применение УСН вследствие превышения установленного НК РФ лимита выручки и, как следствие, занижение (не исчисление) НДС, НДФЛ за 2016-2018 годы.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области (далее – управление) от 22.09.2021 № 08-11/223 решение инспекции от 17.05.2021 № 2 оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика – без удовлетворения.

Предприниматель, не согласившись с решением инспекции, обратился в суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил.

Апелляционная инстанция считает, что решение суда подлежит отмене в части ввиду следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В свою очередь, на основании статьи 65 названного Кодекса лицо, обратившееся в суд с заявлением, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований.

Из материалов дела следует, что Мухаметзянов М.А. зарегистрирован в налоговом органе в качестве индивидуального предпринимателя с 25.03.2004. Основным видом деятельности являлась «Торговля розничная незамороженными продуктами, включая напитки и табачные изделия, в неспециализированных магазинах». Налогоплательщиком в проверяемом периоде применялась УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» (15%).

Налоговый орган считает, что в период с 01.01.2016 по 30.04.2019 заявитель, в нарушение пункта 1 статьи  54.1, статей 346.15, 346.17,                             346.18 НК РФ, неправомерно занизил выручку от реализации товара за наличный расчет через кассу магазинов «Девяточка», расположенных по адресу: Тверская область, пгт. Озерный, ул. Советская, д. 10, и Тверская область, г. Бологое, ул. Дзержинского, д. 7, исказив сведения о выручке в налоговых декларациях по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2016-2018 годы.

По итогам 6 месяцев 2016 года реальные доходы Мухаметзянова М.А. превысили предельный размер выручки, установленный пунктом 4                               статьи 346.13 НК РФ, что привело к утрате права на применение УСН с начала 2 квартала 2016 года.

Тем самым, налогоплательщиком, путем включения заведомо ложных сведений в налоговую декларацию за 2016 год, необоснованно занижена налоговая база по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в указанный период, что повлекло уклонение от уплаты налога в связи с применением УСН за 1 квартал 2016 года в сумме                          4 220 393 руб. (пункт 2.1 решения).

Кроме этого, в связи с утратой права на применение УСН, в нарушение пункта 1 статьи 54.1, пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 166, статей 171, 172, 173, 174 НК РФ, пункта  1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ), в период с 01.04.2016 по 25.03.2019 заявитель неправомерно не исчислил и не уплатил НДС за 2-4 кварталы 2016 года, 1-4 кварталы 2017 года и 1-4 кварталы 2018 года в общей сумме 32 817 427 руб. (пункт 2.2 решения).

В период с 01.04.2016 по 15.07.2019, в нарушение пункта 1                                   статьи 54 НК РФ заявителем неправомерно не отражены в налоговых декларациях по НДФЛ за 2016-2018 годы полученные доходы за указанный период времени и не уплачен НДФЛ за период с 2016-2018 годы в общей сумме 10 985 212 руб. (пункт 2.3 решения).

Также в период с 01.01.2017 по 09.01.2018 налогоплательщиком в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ не уплачены страховые взносы за 2017 год в сумме 8 370 руб. (пункт 2.4 решения).

По мнению налогового органа, заявитель совершил уклонение от уплаты указанных налогов и страховых взносов в общей сумме 48 031 402 руб.

Кроме того, инспекция установила, что предпринимателем как налоговым агентом занижены суммы НДФЛ, подлежащие уплате в бюджет, с сумм доходов сотрудников предпринимателя.

В силу пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Согласно пункту 3 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В пункте 4 Постановления № 53 отражено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021                    № 309-ЭС20-23981 отражено, что изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1 НК РФ, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В силу пункта 3 той же статьи в целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В рамках разрешения настоящего дела судом первой инстанции установлено, что выводы налогового органа о ведении проверяемым налогоплательщиком «официальной и не официальной» («двойной») бухгалтерии сделаны на основании сведений, полученных от правоохранительных органов, результатов мероприятий налогового контроля, в том числе допросов сотрудников магазинов сети супермаркетов    «Девяточка»,    информации из сети Интернет, математических расчетов и др.

В пункте 2.1  установлена неуплата налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2016 год в сумме 4 220 393 руб. в связи с неотражением выручки от реализации товара в результате умышленных действий, выразившихся в сознательном искажении сведений об объектах налогообложения, а также утрата права на применение УСН со 2 квартала                  2016 года.

Как следует из материалов дела, заявитель в период с 01.01.2016 по 31.12.2018 применял УСН с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 346.15 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса).

Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

На основании пункта 5 статьи 346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, а также обязанностей контролирующих лиц контролируемых иностранных компаний, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

В силу пункта 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Указанная в абзаце первом настоящего пункта величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 настоящего Кодекса.

Согласно пунктам 1, 2 статьи  346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 346.17 НК РФ в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Статьей 346.24 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно пункту 1.1 Порядка заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н (далее – Порядок), организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.

На основании пункта 1.2 Порядка налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога.

Книга учета доходов и расходов может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. При ведении Книги учета доходов и расходов в электронном виде налогоплательщики обязаны по окончании отчетного (налогового) периода вывести ее на бумажные носители. На каждый очередной налоговый период открывается новая Книга учета доходов и расходов (пункт 1.4 Порядка).

В ходе проверки инспекция установила, что розничная торговля предпринимателем Мухаметзяновым М.А. велась через торговые центры сети супермаркетов «Девяточка», расположенные по адресам:

-Тверская область, пгт. Озерный, ул. Советская, д. 10 (далее – магазин № 10);

-Тверская область, г. Бологое, ул. Дзержинского, д. 7 (магазин № 8).

В ходе проверки установлено, что предприниматель Мухаметзянов М.А. (исходя из документов, представленных Протасовой Е.В.) в 2016-2018 годы в соответствии с договором на оказание услуг единого расчетно-кассового центра (далее - ЕРКЦ) от 22.12.2014 № 1 выполнял функцию централизованной кассы (сбор денежной наличности, ведение  учет всех кассовых операций ЕРКЦ в электронном виде (1С), функции бухгалтера-кассира, оформление приходных и расходных операций и т. д.).

В соответствии с пунктом 1.1 названного договора заказчиками работ являлись ООО «Магазин № 9 «Универсам», ООО «МиМ».

Инспекция, проанализировав представленные предпринимателем на проверку документы (договоры, товарные накладные, кассовые и банковские документы, книги учета доходов и расходов, карточки счетов, оборотно-сальдовые ведомости, журналы проводок по счетам 57.1, 90, 50.1, 90, журналы кассира-операциониста), установила, что предпринимателем Мухаметзяновым М.А. занижались реальные сведения о доходах (выручка за наличный расчет) при составлении отчетности за 2016 год, полученной от реализации товара, через торговые точки, расположенные повышеуказанным   адресам,   при   этом налогоплательщиком велась «двойная бухгалтерия».

Указанный вывод сделан инспекции на основании сведений, полученных от правоохранительных органов, журнала кассира - операциониста, результатов мероприятий налогового контроля, в том числе допросов сотрудников магазинов сети «Девяточка», информации из сети Интернет, математических расчетов, документов, представленных Протасовой Е.В., материалов гражданского дела № 2-11/2018.

Суд первой инстанции установил, что в период 2016-2018 годов в магазине «Девяточка» по адресу: ЗАТО Озерный, ул. Советская, д. 10, фактически предпринимательскую (торговую) деятельность осуществляли: ООО «Магазин 9 «Универсам» (постоянно), ООО «МиМ» (до января 2017 года), предприниматель Молчанов В.В. (с января 2017 года и весь 2018 год), ООО «Акорин».

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что на Магазин № 10, расположенный по адресу: пгт. Озерный, ул. Советская, 10, с 17.02.2012 до 01.07.2017 предпринимателем Мухаметзяновым М.А. зарегистрирована ККТ модель: Спарк 700ТК (номер версии модели: 02, заводской номер 11201141, номер регистрации 236091), снята с учета 01.07.2017 в одностороннем порядке, как несоответствующая требованиям законодательства.

Все ККТ установленные в магазине предпринимателя                       Мухаметзянова М. А. в г. Бологое зарегистрированы в Межрайонной ИФНС России № 3 по Тверской области, журналы кассиров-операционистов по данным ККТ направлены посредством ТКС по соответствующему требованию в инспекцию.

Суд первой инстанции указал, что ККТ, фактически использованная      ООО «Магазин № 9 «Универсам», ООО «Акорин», предпринимателем Молчановым В.В. при осуществлении розничной торговли по адресу: ЗАТО Озерный, ул. Советская, д. 10, в период 2016-2018 гг. также зарегистрированы в инспекции, при этом последние отрицали ведение предпринимательской деятельности через ККТ заявителя, поэтому посчитал, что должных доказательств данного факта налоговым органом не представлено.

Вместе с тем при проведении выездной налоговой проверки инспекцией не установлено использование ККТ (том 23, листы 99-100), зарегистрированной за предпринимателем  Мухаметзяновым М.А., другими лицами (ООО «Магазин № 9 «Универсам», ООО «Акорин», ИП Молчанов В.В.). Напротив, материалами дела подтверждено, что ККТ, зарегистрированная за предпринимателем Мухаметзянова М.А., использовалась только им по месту осуществления его предпринимательской деятельности (магазин № 10).

Кроме того, за ООО «Магазин № 9 «Универсам», ООО «Акорин», предприниматель Молчанов В.В. также зарегистрированы ККТ, используемые ими для осуществления расчетных операций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1.2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа» (далее – Закон № 54-ФЗ) ККТ применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных указанным законом.

В соответствии с требованиями пункта 4.7. Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» (зарегистрированного в Минюсте России 23.05.2014 № 32404) документы, предусмотренные настоящим Указанием, могут оформляться на бумажном носителе или в электронном виде.

Документы на бумажном носителе оформляются от руки или с применением технических средств, предназначенных для обработки информации, включая персональный компьютер и программное обеспечение (далее – технические средства), и подписываются собственноручными подписями. В документы, оформленные на бумажном носителе, за исключением кассовых документов, допускается внесение исправлений, содержащих дату исправления, фамилии и инициалы, а также подписи лиц, оформивших документы, в которые внесены исправления.

Документы в электронном виде оформляются с применением технических средств с учетом обеспечения их защиты от несанкционированного доступа, искажений и потерь информации. Документы, оформленные в электронном виде, подписываются электронными подписями в соответствии с требованиями Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи".

Хранение документов, оформленных на бумажном носителе или в электронном виде, организуется руководителем.

Вместе с тем, как обоснованно отметила инспекция, система расчетов нескольких организаций с покупателями через единый кассовый центр не соответствует требованиям Закона № 54-ФЗ.

Доказательств того, что между ИП Мухаметзяновым М.А. и                               ООО «Магазин № 9 «Универсам», ООО «Акорин», ИП Молчанов В.В. заключен агентский договор, материалы дела не содержат, довод о наличии заключенного между указанными лицами агентского договора налогоплательщик не приводил.

Письменный договор на передачу кассового аппарата, его регистрацию и установку сторонами не заключался, доказательств обратного материалы дела не содержат.

Кроме того, при анализе банковской выписки по расчетному счету предпринимателя Мухаметзянова М.А. не установлено расчетов с                             ООО «Магазин № 9 «Универсам», ООО «Акорин», предпринимателем Молчановыс В.В., что также опровергает вывод суда первой инстанции о том, что ККТ, зарегистрированная за предпринимателем Мухаметзяновым М.А., фактически использована ООО «Магазин № 9 «Универсам», ООО «Акорин», ИП Молчанов В.В. при осуществлении розничной торговли по адресу: ЗАТО Озерный, ул. Советская, д. 10 в период 2016-2018 годы.

В рассматриваемом случае при проведении совместно с УФСБ по Тверской области оперативно розыскных мероприятий в отношении предпринимателя Мухаметзянова М.А. обнаружены и изъяты документы, содержащие показатели финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика, в том числе журнала ЖКО по учету операций по ККТ модель: Спарк 700ТК, номер версии модели: 02, заводской номер 11201141, зарегистрированной на Магазине № 10 по адресу пгт. Озерный, ул. Советская, 10.

Ежедневные записи в вышеуказанном ЖКО подтверждены личными подписями-кассиров Шаповал А.В., Орешкиной Е.Е. и старшего кассира-руководителя Ледовских Л.А., которые в ходе допроса подтвердили свои подписи в данном журнале (соответственно, протоколы допросов от 29.07.2020 № 147, 143 и № 140; том 14, листы 114-130; том 15, листы 21-37, 2-19). При этом инспекцией установлено, что Шаповал А.В. и Ледовских Л.А. в проверяемом периоде выполняли трудовые функции без официального трудоустройства.

Инспекцией при сопоставлении данных ЖКО с информацией об оприходовании выручки предпринимателя Мухаметзянова М.А. через Ледовских Л.А. в кассе ЕРКЦ установлено полное совпадение данных.

При сравнении представленных Протасовой Е.В. (вх. № 18-06-69875 от 04.06.2018) в налоговые органы копий листов журнала произвольной формы за 12.12.2016, 13.01.2016, 04.02.2016, 09.12.2016, 12.04.2016 (том 16, листы 15-19) с данными ЖКО универсама «Девяточка» (пгт. Озерный) за аналогичные даты, установлено соответствие сумм полученной выручки за наличный расчет.

В изъятом УФСБ по Тверской области у предпринимателя  Мухаметзянова М.А. ЖКО отражены показания счетчиков ККМ  Спарк-700ТК, версия 02, с заводским номером 1120141, регистрационный номер 236091, в денежном эквиваленте на начало и окончание рабочего дня, сумма выручки за рабочий день (смену), а также информация о сдаче наличных денежных средств, оплате по документам и возврате денежных средств покупателям по неиспользованным кассовым чекам (том 18, листы 1-95).

Материалами дела подтверждено, что ЖКО по ККТ Спарк-700ТК, версия 02, с заводским номером 1120141, регистрационный номер 236091 прошнурован, пронумерован и скреплен печатью и собственноручной подписью ИП Мухаметзянова М.А. (том 18, лист 95).

Данные указанного журнала подтверждены личными подписями кассиров Шаповал А.В., Орешкиной Е.Е. и старшего кассира - руководителя                   Ледовских Л.А., которые в ходе допроса подтвердили свои подписи, выполненные в данном журнале (соответственно протоколы допросов от 29.07.2020 № 147, 143 и № 140; том 14, листы 114-130;                                                       том 15, листы 21-37, 2-19).

Указанные факты опровергают вывод суда первой инстанции о том, что представленные налоговым органом в материалы дела документы не содержат собственноручных и электронных подписей, в силу чего суд первой инстанции признал данные документы недопустимыми доказательствами, не подтверждающими вывод инспекции о проводимых налогоплательщиком кассовых операциях.

Суд первой инстанции при отражении того, что на листах «официальных» кассовых книг предпринимателя за 2016-2017 годы отсутствуют подписи ответственных лиц: кассира Протасовой Е.В. и ИП Мухметзянова М.А., в то время копия кассовой книги за 2018 год содержит подпись кассира                   Агафоновой Н.А., не учел, что данные документы (кассовые книги за                                2016-2018 годы) заверены печатью и подписью самого налогоплательщика, представлены в ходе выездной налоговой проверки по требованию налогового органа.

Как посчитал суд первой инстанции, разграничить и объективно установить, сколько денежных средств поступало в ЕРКЦ конкретно от предпринимателя Мухаметзянова М.А., не представляется возможным, поскольку сама Протасова Е. В. указывает о том, что денежные средства могли поступить и не от его предпринимательской деятельности, но были ею учтены.

Указанный вывод суда первой инстанции о невозможности разграничения и установления поступления в ЕРКЦ денежных средств именно от осуществления деятельности предпринимателя Мухаметзянова М.А. противоречит доказательствам, представленным налоговым органом в материалы настоящего дела.

Согласно показаниям Протасовой Е.В. (протокол допроса от 08.07.2021) денежные средства поступали из выручки магазинов «Девяточка», расположенных по адресу: пгт. Озерный, ул. Советская, д. 10 и г. Бологое,                     ул. Дзержинского, д. 7. Деньги привозились общей суммой, то есть в данных магазинах осуществляли свою деятельность несколько лиц, в пакетах с деньгами имелась записка, где был указан номинал денег, и сколько кому из лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, необходимо было указать приход наличных, чтобы в дальнейшем начислять заработную плату сотрудникам в зависимости от полученной выручки.

Показания бухгалтера-кассира Протасовой Е.В. подтверждаются документами, полученными инспекцией от УФСБ по Тверской области проводивших оперативно-розыскные мероприятия в отношении предпринимателя Мухаметзянова М.А. и представленными инспекцией в материалы дела.

Согласно кассе ЕРКЦ 11.01.2016 денежные средства поступили от Магазина №1 "Мир напитков" ч/з Андрееву Ю.С., от Магазина №4 "Продукты" ч/з Романову Т.В., от Магазина №5 "Вино-водка" ч/з Романову Т.В., от Магазина №7 "Радуга" ч/з Михайлову Ю.И., от Магазина №8 (ИП Мухаметзянов М.А.) ч/з Валову Н.Е., от Магазина №8 (ООО "Магазин №9 "Универсам"") ч/з Валову Н.Е., от "Кофейни-Гриль", от ООО "МиМ" ч/з Зинину М.М., от ООО "Магазин №9 "Универсам" ч/з Зинину М.М., от Ресторана "Славянка" ч/з Андрееву Т.П., от ООО "МиМ" ЗАТО "Озерный" ч/з Дедовских Л. А., от ООО "Магазин №9" ЗАТО "Озерный" ч/з Ледовских Л. А., от ИП Мухаметзянов М.А. ЗАТО "Озерный" ч/з Ледовских Л.А. с указанием конкретной суммы. Аналогичным образом отражено оприходование денежных средств за иные периоды.

Таким образом, инспекция в рамках проверки при определении дохода предпринимателя Мехаметзянова М.А. использовала информацию, отраженную в документах, полученных от УФСБ по Тверской области, только о суммах прихода по данному налогоплательщику, что также опровергает вывод суда первой инстанции о неразделении выручки, поступавшей от иных организаций в ЕРКЦ.

В рассматриваемом случае инспекция при определении дохода предпринимателя использовала сведения ЖКО в отношении ККТ, зарегистрированной за предпринимателем и снятой с учета. Следовательно, полученные в ходе проверки документы позволяют идентифицировать доход предпринимателя.

Делая вывод о том, что налоговым органом документально не опровергнуто, что в период с 2016 по 2018 годы розничная торговля предпринимателя Мухаметзяновым М.А. осуществлялась в единственной торговой точке - магазине «Девяточка», по адресу: г. Бологое, ул. Дзержинского, д. 7, суд первой инстанции не учел следующее.

Осуществление предпринимателем Мухаметзяновым М.А. деятельности в торговой точке по адресу: 171090, Тверская область, пгт. Озерный,                         ул. Советская, 10, подтверждается следующими обстоятельствами и доказательствами, полученными в рамках проведения контрольных мероприятий, в том числе

документами по изъятию/замене терминального оборудования                            ПАО «Сбербанк России»;

подтверждением контрагентами предпринимателя  доставки товара по адресу: Тверская область, пгт. ЗАТО Озерный, ул. Советская, д. 10;

свидетельскими показаниями подтверждается факт осуществления предпринимателем предпринимательской деятельности по адресу: Тверская область, ЗАТО Озерный, ул. Советская, д. 10;

наличием договора субаренды от 01.10.2016 недвижимого имущества, расположенного по указанному адресу;

зарегистрированной ККТ модель: Спарк 700ТК (номер версии модели: 02, заводской номер 11201141, номер регистрации 236091), снятой с учета 01.07.2017 в одностороннем порядке, как несоответствующей требованиям законодательства, журнал кассира-операциониста (ЖКО) по которой исследовала инспекция;

при проведении совместно с УФСБ по Тверской области оперативно розыскных мероприятий в отношении предпринимателя Мухаметзянова М.А. обнаружены и изъяты документы, содержащие показатели финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика, в том числе ЖКО;

сведениями, отраженными в карточке счета 60.1 за 2016 по предпринимателю Мухаметзянову М.А..

Как установила инспекция из представленного ПАО «Сбербанк России» ответа от 29.05.2020 № В-2020-0174870, акт изъятия/замены терминального оборудования от 22.03.2017 б/н (том 23, листы 140-141 диск - Сбербанк) заверен печатью с указанием следующих реквизитов: Тверская область,                     ЗАТО Озерный/ ИП Мухаметзянов. М.А./для документов ул. Советская д. 10. Данный акт от имени ИП Мухаметзянова М.А. подписан Шаповал А.В., которая в ходе допроса (протокол от 29.07.2020 № 147) сообщила, что работала в должности старшего продавца по адресу: Тверская область, ЗАТО Озерный, ул. Советская, д. 10.

Контрагенты предпринимателя Мухаметзянова М.А.: ООО «Компания Максима» (том 4, листы 121-137), ООО «СК-Трейд» (том 8, листы 81-110), ООО «Центральная дистрибьютерская компания» (том 6, листы 79-144), подтвердили доставку товара по адресу: Тверская область, пгт. ЗАТО Озерный, ул. Советская, д. 10. Данный факт подтверждается копиями путевых и маршрутных листов, а также копиями товарных накладных на доставку товаров в адрес индивидуального предпринимателя.

Также в подтверждение осуществления деятельности проверяемого налогоплательщика в пгт. ЗАТО Озерный, ООО «Центральная дистрибьютерская компания» представлены акты сдачи-приемки оказания услуг в области продвижения продукции на рынке сбыта (размещение продукции на рекламных стойках в промозоне. Согласно актам от 31.03.2016, от 30.04.2016, от 31.05.2016, от 30.06.2016, от 31.08.2016, 30.09.2016, от 31.10.2016, от 30.11.2016, от 31.12.2016, от 31.01.2016, от 28.02.2017, от 30.04.2017, от 31.05.2017, от 30.06.2017, от 31.12.2017, от 31.03.2018, от 31.12.2016 № 00000070 услуги оказывались в магазинах Мухаметзянова М.А. по следующим адресам: Тверская область, Бологовский р-н, г. Бологое,                       ул. Дзержинского, д. 7; Тверская область, Бологовский р-н, г. Бологое,                          ул. Дзержинского, д.45; Тверская область, ЗАТО Озерный, ул. Советская, д. 10.

Свидетели Шаповал А.В. (протокол от 29.07.2020 № 147 , том 14,                  листы 114-130), Бойцова А.В. (протокол от 29.07.2020 № 137, том 16,                     листы 128-133), продавцы Цыпленкова Н.И. (протокол от 29.07.2020 № 146, том 15, листы 56-75), Орешкина Е.Е. (протокол от 29.07.2020 № 143, том 15, листы 21-37) и Трыкова Н.А. (протокол от 29.07.2020 № 144, том 15,                  листы39-54) подтвердили факт осуществления предпринимателем Мухаметзяновым М.А. предпринимательской деятельности по адресу: Тверская область, ЗАТО Озерный, ул. Советская, д. 10.

Между ООО «Магазин № 9 «Универсам» и предпринимателем Мухаметзяновым М.А. заключен договор субаренды от 01.10.2016 недвижимого имущества, расположенного по адресу Тверская область, Бологовский район, п. Выползово (ЗАТО Озерный), ул. Советская, д. 10. Данный договор расторгнут 30.09.2017 (том 22, лист 147).

Кроме того, в подтверждение фактического ведения проверяемым налогоплательщиком розничной торговли в магазине № 10, расположенном в ЗАТО Озерный, инспекция учла сведения, отраженные в карточке счета 60.1 за 2016 год по ИП Мухаметзянову М.А.

Данная карточка счета 60.01 сформирована в программе 1С: Предприятие 7 версия. База программы «ИП Мухаметзянов Марат Альбертович 2» скопирована налоговым органом с жесткого диска (путь: 2/Тимофеева/копия_БухБаза__20161007/Мухаметзянов), представленного УФСБ России по Тверской области (протокол осмотра информации и документов от 28.09.2020).

При анализе информации, полученной с жестких дисков в рамках оперативно-розыскных мероприятий, установлено, что согласно внутреннему учету у проверяемого налогоплательщика супермаркетам присвоены номера (Список контактных телефонов, скриншот с файлов, расположенных в папке «Сроки ФН и ЕГАИМ ККТ») (том 22, листы 135-102), а именно, по супермаркету «Девяточка», расположенному по адресу г. Бологое,                                   ул. Дзержинского, 7 присвоен № 8 (магазин № 8), а супермаркету «Девяточка» по адресу ЗАТО «Озерный» ул. Советская, 10 - № 10 (магазин № 10).

Согласно представленным предпринимателем  Мухаметзяновым М.А. табелям учета рабочего времени (том 21, листы 41-148) за 2016-2017 годы бухгалтерами-кассирами (в разное время) являлись Протасова Е.В.,                     Агафонова Н.А., бухгалтером - Караничева И.Б.

В программе 1С бухгалтерия 7 версии, скопированной в ходе оперативно-розыскных мероприятий с компьютера Караничевой И.Б., «База редакция 4.5 ИП Мухаметзянов М.А. - 2» в справочнике Места хранения МПЗ указаны «Розничные торговые точки» например: Магазин № 10 «ЗАТО», Магазин № 8 (том 10, лист 147).

При анализе изъятого в результате проведения сотрудниками УФСБ России по Тверской области оперативно-розыскных мероприятий в офисах ИП Мухаметзянова М.А. ЖКО по учету операций по ККТ, зарегистрированной на супермаркет «Девяточка» магазин № 10, инспекцией установлена сумма выручки предпринимателя  Мухаметзянова М.А. в данном магазине за период с 01.01.2016 по 05.06.2017 в размере 26 955 574 руб. (в том числе за 2016 год –                     20 276 871 руб., за 2017 год – 6 678 703 руб.).

В результате сверки данных изъятого ЖКО (магазин № 10) с Книгой учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей (далее - КУДиР) (том 20, листы 1-150) и официальной отчетностью предпринимателя Мухаметзянова М.А. установлено, что сведения о выручке согласно данным ЖКО по ККТ, зарегистрированном на супермаркет «Девяточка» магазин № 10, в КУДиР отсутствуют, вместе с тем при сопоставлении данных ЖКО (магазин № 10) с информацией об оприходовании выручки предпринимателя Мухаметзянова М.А. в кассе ЕРКЦ установлено полное совпадение данных, что также свидетельствует о сокрытии налогоплательщиком выручки (том 23, листы 140-141, диск/приложение 12 к акту - материалы, содержащиеся на электронных носителях/касса; приходные кассовые ордеры; том 25, листы 2-129, 148-151)).

Инспекцией установлено, что выручка, полученная налогоплательщиком в виде наличного расчета от розничной торговли в супермаркете «Девяточка», расположенном по адресу: Тверская область, пгт. Озерный, ул. Советская, д. 10 (супермаркет «Девяточка» магазин № 10), в полном объеме не учитывалась в КУДиР и в налоговых декларациях по УСН, представленных предпринимателем Мухаметзяновым М.А. за 2016-2017 годы.

При этом инспекцией при расчете налогооблагаемой базы учтена выручка, полученная по приходным ордерам именно от предпринимательской деятельности предпринимателя Мухаметзянова М.А., например: приходный кассовый ордер № 5 от 04.01.2016 сумма 801 000 руб., от 04.01.2016№ 13  –                   205 698,48 руб., от 11.02.2016  № 313 – 157 222,07 руб., от 03.03.2016 № 461 – 369 000 руб., от 03.03.2016 № 468 – 127 813,51 руб. (том 25, листы 2-129,                 148-151).

Делая вывод о недостоверности представленных Протасовой Е.В. сведений, взятых инспекцией в обоснование результатов проверки, со ссылкой на гражданское дело № 2-11/2018 суд первой инстанции учел следующее.

Согласно решению Бологовского городского суда Тверской области от 06.06.2018 по делу № 2-11/2018 удовлетворен иск ИП Мухаметзянова М.А. к Протасовой Е.В. о взыскании материального ущерба, причиненного работником работодателю. С Протасовой Е.В. в пользу Мухаметзянова М.А. взыскано 3 977 807, 59 руб.

Как установлено при рассмотрении указанного дела, проведенной инвентаризацией наличных денежных средств в кассе 12.09.2017 обнаружена недостача в размере 4 032 354 руб., которая образовалась в результате фальсификаций Протасовой Е.В. копий квитанций к приходным ордерам банка, путем увеличения указанных в них сумм денежных средств.

В связи с этим суд первой инстанции посчитал, что сведения из копий рукописных записей, а также сведений базы «1С», которые вносила                   Протасова Е.В., с учетом того, что база не была подключена к системе и в нее можно было вносить исправления, нельзя использовать при расчете полученных доходах и совершенных расходов Мухаметзяновым М.А. в исследуемые налоговом периоде.

Кроме этого, суд первой инстанции учел, что в рамках гражданского дела судом установлено и подтверждено в ходе судебного заседания самой Протасовой Е.В., что она фальсифицировала бухгалтерские документы Мухаметзянова М.А. в исследуемый следствием период, что также подвергает сомнению достоверность представленных Протасовой Е.В. сведений, взятых в обоснование результатов проверки налоговым органом.

В силу части 3 статьи 69 АПК РФ вступившее в законную силу решение суда общей юрисдикции по ранее рассмотренному гражданскому делу обязательно для арбитражного суда, рассматривающего дело, по вопросам об обстоятельствах, установленных решением суда общей юрисдикции и имеющих отношение к лицам, участвующим в деле.

Решением Бологовского городского суда Тверской области от 06.06.2018 по делу № 2-11/2018 установлено, что Протасова Е.В. фальсифицировала копий квитанций к приходным ордерам банка, выписывала два экземпляра квитанций, подтверждающих сдачу денежных средств в банк, в тот экземпляр, который она прикладывала к кассовому отчету, вносила недостоверные, завышенные данные. Вследствие завышения расхода остатки по кассе показывались в заниженном размере, таким образом скрывалась недостача денежных средств.

В рамках рассмотрения гражданского дела № 2-11/2018 факт искажения по оприходованным наличным денежным средствам в кассе ЕРКЦ судом не установлен. Кроме того, согласно выводам судебно-бухгалтерской экспертизы, проведенной в рамках рассмотрения гражданского дела № 2-11/2018, искажение по оприходованным наличным денежным суммам в кассе ЕРКЦ не выявлено.

Согласно выводам судебно-бухгалтерской экспертизы в централизованную кассу предпринимателя  Мухаметзянова М.А. поступала выручка от торговых точек данного предпринимателя.

Следовательно, судебным актом по делу № 2-11/2018 не установлено фактов фальсификации приходных документов в кассу ЕРКЦ и предпринимателя, о фальсификации доказательств при рассмотрении настоящего дела не заявлялось.

Суд первой инстанции ошибочно не принял во внимание при рассмотрении дела довод инспекции о том, что приобщенные судом в ходе рассмотрения гражданского дела № 2-11/2018 документы (вкладные листы кассовой книги, приходные кассовые ордеры) полностью соответствуют кассе ЕРКЦ, сформированной с помощью программы 1С бухгалтерия, полученной в ходе оперативно-розыскных мероприятий, в связи с этим информация, сформированная с помощью программы 1С бухгалтерия касса ЕРКЦ, содержит достоверные данные о размере полученной предпринимателем Мухаметзяновым М.А. выручки за наличный расчет.

Представленные в материалы гражданского дела вкладные листы кассовой книги, а также приходные кассовые ордеры содержат подписи ответственных лиц, в качестве кассира указана Протасова Е.В., бухгалтером - Тимофеева СВ., которая, согласно протоколу допроса от 21.09.2020 № 218                 (том 14, листы 72-80), на добровольных началах составляла налоговую отчетность ИП Мухаметзянова М.А. (2016-2018 годах), в т. ч. занималась ведением записей в книгах учета доходов и расходов в 2016-2017 годы.

Соответствие указанных документов подтверждается сводными данными инспекции (том 10, листы 98-108) и аналогичными данными, приложенными к апелляционной жалобе (том 27, лист 13).

Вывод суда первой инстанции о заинтересованности Протасовой Е.В. в даче заведомо ложных показаний относительно финансово-хозяйственной деятельности предпринимателя необоснован, поскольку предметом выездной налоговой проверки не являлись трудовые и материально-ответственные взаимоотношения индивидуального предпринимателя и его сотрудника. При этом основными доказательствами, подтверждающими факт совершения предпринимателем налогового правонарушения, признаки которого установлены в ходе проверки, послужили документы (информация), полученные от правоохранительных органов в соответствии с пунктом 3                статьи 82 НК РФ.

Документы, представленные Протасовой Е.В., в т. ч. приобщенные в рамках гражданского дела № 2-11/2018, дополнительно в совокупности с иными представленными в материалы дела доказательствами подтверждают факт совершения предпринимателем нарушений законодательства о налогах и сборах.

Вывод суда первой инстанции о том, что в ЕРКЦ поступали денежные средства не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, противоречит показаниям работников ИП Мухаметзянова М.А.                       (Афанасьевой А.В. - старший продавец, Валовой Н.Е. - заведующая), которые сообщили, что выручка от розничной торговли фактически ежедневно сдавалась в кассу ЕРКЦ, документы по кассе также ежедневно передавались ответственными сотрудниками предпринимателя Мухаметзянова М.А., в то время как движение по «официальной» кассе налогоплательщика  осуществлялось значительно реже (протоколы допросов от 21.09.2020 № 217  том 15, листы 116-123, от 21.09.2020 № 219, том 14, листы 63-70).

Согласно «официальной» кассе предпринимателя в январе 2016 года предпринмателем Мухаметзяновым М.А. от осуществления предпринимательской деятельности получен доход в даты: 05.01.2016,18.01.2016, 28.01.2016, 31.01.2016 (том 22, листы 1-47), вместе с тем согласно кассе ЕРКЦ доход получен ИП Мухаметзяновым М.А. - 04.01.2016, 05.01.2016, 06.01.2016, 08.01.2016, 11.01.2016, 13.01.2016, 14.01.2016, 15.01.2016, 18.01.2016, 19.01.2016, 20.01.2016, 21.01.2016, 22.01.2016, 25.01.2016, 26.01.2016, 27.01.2016, 28.01.2016, 29.01.2016, 31.01.2016. При этом при проведении анализа инспекцией использована информация только о доходах, полученных налогоплательщиком.

Показаниям свидетелей подтверждают показания, данные предпринимателем. Показания Валовой Н.Е. согласуются с показаниями предпринимателя Мухаметзянова М.А. о том, что он лично или уполномоченное им доверенное лицо (в исключительных случаях заведующая магазином) забирали ежедневно выручку из магазина от заведующей                Валовой Н.Е. и привозили ее в период 2016 - сентябрь 2017 года в кассу ЕРКЦ.

Пояснения Валовой Н.Е. подтверждены показаниями Тимофеевой СВ. (решение Бологовского городского суда от 06.06.2018 по делу № 2-11/2018), которая сообщила, что Протасова Е.В ежедневно сдавала документы по кассе Колосковой СВ., которая сдавала ей. Свидетель пояснила, что касса сдавалась ежедневно Мухаметзянову М.А.

Таким образом, вышеуказанные показания свидетелей подтверждают данные, отраженные в «неофициальной» кассе предпринимателя Мухаметзянова М.А.

На основании вышеизложенного инспекция верно посчитала, что база 1С бухгалтерия, полученная в результате оперативно-розыскных мероприятий, с помощью которой систематизировались данные о поступлении наличных денежных средств (касса ЕРКЦ), является «неофициальной бухгалтерией» налогоплательщика.

В ходе проверки инспекцией установлены обстоятельства, подтверждающие ведение предпринимателем «неофициальной бухгалтерии», а именно:

предпринимателем Мухаметзяновым М.А. в ходе проверки по требованиям инспекции от 04.09.2020 № 1520, от 23.09.2020 № 1622 (том 23, листы 106-118) не представлены приходные ордеры на товары, по основному складу и товарные отчеты, сформированные с помощью программного обеспечения за 2016-2018 годы;

в ходе анализа кассы ЕРКЦ ИП Мухаметзянова М.А. (вкладных листов, расходных кассовых ордеров) в результате встречных проверок от контрагентов предпринимателя (ООО «Глобал», том 23, листы 140-141, диск, ООО «Кондитерская компания», том 3, листы 143-146, ООО «Т-Логистик»,                  том 6, листы 1-20) инспекцией получены документы, подтверждающие факт поставки товара предпринимателю Мухаметзянову М.А. за наличный расчет в 2016 году. При этом при анализе «официальных» бухгалтерских и кассовых документов у заявителя установлено отсутствие сведений об оплате товаров в адрес ООО «Глобал», ООО «Кондитерская компания», ООО «Т-Логистик» наличными денежными средствами;

в ходе анализа представленных Протасовой Е.В. платежных ведомостей на выдачу заработной платы за январь, февраль, апрель, июль 2016 года по «Магазину № 10 «ЗАТО Озерный», февраль, август 2017 года, (том 23,                          листы 140-141, диск/приложение 12 к акту - материалы, содержащиеся на электронных носителях/ведомости) установлено, что заработная плата сотрудников значительно выше официальной. Получение заработной платы подтверждается личными подписями сотрудников в платежных ведомостях, что свидетельствует о том, что предприниматель Мухаметзянов М.А. из неучтенной выручки осуществлял перечисление заработной платы, что также подтверждает вывод инспекции о занижении налогоплательщиком доходов, а также ведения «двойной» бухгалтерии.

Инспекцией установлено, что финансовая схема, которая привела к незаконному уменьшению выручки от реализации товара, применена налогоплательщиком, в т.ч. в взаимоотношениях с взаимозависимыми лицами  – предпринимателем Мухаметзяновым М.А. и заказчиками услуг ЕРКЦ (Мухаметзянов М.А. являлся учредителем ООО «Магазин № 9 «Универсам», ООО «МиМ», размер доли – 50 % и 51 %).

Таким образом, инспекцией при анализе кассы ЕРКЦ предпринимателя Мухаметзянова М.А. (вкладных листов, расходных кассовых ордеров) и проведения встречных проверок контрагентов налогоплательщика установлено, что организации ООО «Глобал», ООО «Кондитерская компания», ООО «Т-Логистик» подтвердили факты поставок товара за наличный расчет (при отсутствии сведений об оплате товаров наличными денежными средствами в адрес указанных организаций по «официальным» бухгалтерским и кассовым документам предпринимателя), что, в совокупности с иными, полученными инспекцией в рамках проверки доказательствами, свидетельствует о выплате предпринимателем Мухаметзяновым М.А. «неофициальной» заработной платы работникам из неучтенной выручки и подтверждает вывод инспекции о занижении налогоплательщиком доходов.

С учетом изложенного вывод суда первой инстанции о том, что в ЕРКЦ поступали денежные средства, не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности предпринимателя Мухаметзянова М.А., противоречит материалам дела.

ИНЫЕ ТОВАРЫ

Согласно данным налоговых деклараций по УСН (том 23, листы 85-95) предпринимателем Мухамезяновым М.А. отражены показатели предпринимательской деятельности, полученной от реализации товаров только в супермаркете «Девяточка», расположенном по адресу: Тверская область,                      г. Бологое, ул. Дзержинского, д. 7 (супермаркет «Девяточка», магазин № 8): доходы за 2016 год – 54 369 975 руб., за 2017 год – 62 738 018 руб., за 2018 год – 78 395 336 руб.

При этом инспекция в ходе проверки установила, что доход, отраженный предпринимателем в указанных налоговых декларациях, также занижен, что подтверждается следующим.

Отраженные в налоговых декларациях доходы соответствуют КУДиР (том 20, листы 1-150) за 2016-2018 годы, представленным предпринимателем Мухамезяновым М.А. в инспекцию в ходе выездной налоговой проверки.

Доходная и расходная части, отраженные налогоплательщиком в КУДиР за проверяемые периоды, соответствует данным доходам и расходам, отраженным в «официальных» кассовых книгах ИП Мухаметзянова М.А. за 2016-2018 годы.

Вместе с тем при анализе информации, полученной с изъятых в результате проведения сотрудниками УФСБ России по Тверской области оперативно-розыскных мероприятий в офисах предпринимателя Мухаметзянова М.А., электронных носителей, обнаружены базы программы 1С бухгалтерия версия 7.7 - Бухгалтерский учет, редакция 4.5 по ИП Мухаметзянову М.А., с помощью которых формировались две кассовые книги («официальная» и «внутренняя») по магазину № 8:

копия с программы 1С бухгалтерия по ведению кассы ЕРКЦ (1/Марат/Рабочий стол/Протасова база/Вазе) за период с 01.01.2016 по 02.11.2016 (том 22, лист 141);

программа 1С бухгалтерия по ведению «официальной» кассы предпринимателя Мухаметзянова М.А. (2/Караничева/1С_Базы) за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 (том 22, лист 140).

Сведения электронной «официальной» кассы полностью совпадают со сведениями, содержащимися в кассе, представленной предпринимателем Мухаметзяновым М.А. на бумажном носителе.

Специалистами инспекции в ходе осмотра информации с электронных носителей, полученных от УФСБ России по Тверской области (протокол осмотра информации накопителя на жестком магнитном диске от 28.09.2020 б/н - том 22, лист 160, акт приема передачи документальных материалов от 28.09.2020 б/н - том 22, лист 159), обнаружен программный продукт «1С:Бухгалтерия версия 7.7 - Бухгалтерский учет, редакция 4.5: ИП Мухаметзянов М.А. (1/Марат/Рабочий стол/Протасова база/Base), с помощью которого предпринимателем Мухаметзяновым М.А. в проверяемом периоде велась касса ЕРКЦ.

Инспекцией из программы «1С:Бухгалерия» сформирована и распечатана кассовая книга ЕРКЦ с приходными и расходными ордерами (том 23,                       листы 140-141, диск/приложение 12 к акту - материалы, содержащиеся на электронных носителях/касса; том 22, лист 102; приходные кассовые ордеры; том 25, листы 1-129).

Проанализировав изъятую информацию, инспекция установила программные продукты (1С бухгалтерия), содержащие показатели финансово-хозяйственной деятельности ИП Мухаметзянова М.А. (показатели оборотов, расходов за период с 2016 года по 2017 год), а также других компаний:                                   ООО «МиМ, ИНН 6907009535, ООО «Магазин № 9 «Универсам»,                                  ИНН 6907001455, предприниматель Молчанов В.В., ИНН 690700013168) также входящих в сеть супермаркетов «Девяточка».

Суд первой инстанции, удовлетворяя требование предпринимателя и указывая на отсутствие представления доказательств, подтверждающих ведение деятельности в супермаркете «Девяточка» по адресу ЗАТО «Озерный» ул. Советская, 10, (магазин № 10), не принял во внимание, что инспекцией также установлено неполное отражение предпринимателем                     Мухаметзяновым М.А. выручки за 2016 год по магазину № 8, расположенному по адресу: г. Бологое, ул. Дзержинского, 7.

Из полученных данных инспекцией установлено, что отраженный предпринимателем в декларациях по УСН доход не соответствует действительности, в КУДиР не включена выручка за 2016 год, полученная за наличный расчет по супермаркету «Девяточка» магазин № 8, в сумме                               99 757 533 руб. (разница между данными кассы ЕРКЦ и ЖКО по ККТ, установленной по адресу: г. Бологое, ул. Дзержинского, 7 (магазин № 8), за период с 01.01.2016 по 02.11.2016 включительно).

При анализе изъятого в результате проведения сотрудниками УФСБ России по Тверской области оперативно-розыскных мероприятий в офисах предпринимателя Мухаметзянова М.А. ЖКО по учету операций по ККТ, зарегистрированной на супермаркет «Девяточка» магазин № 10, инспекцией установлена сумма скрытой выручки предпринимателя в данном магазине за период с 01.01.2016 по 05.06.2017 в размере 26 955 574 руб., в том числе                         за 2016 год – 20 276 871 руб., за 2017 год – 6 678 703 руб. (том 10,                               листы 109-120).

Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя Мухаметзянова М.А. инспекцией определена реальная сумма дохода налогоплательщика за 2016-2018 годы в общем размере 322 216 436 руб.

Материалами дела подтверждены выводы об умышленном сокрытии предпринимателем Мухаметзяновым М.А. выручки от реализации товаров за наличный расчет, и признании в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ доходов, полученных в период с 01.04.2016 по 31.12.2018, доходами налогоплательщика, облагаемыми по общей системе налогообложения, в связи с утратой им права на применение УСН в апреле 2016 года.

Учитывая изложенное, апелляционная инстанция полагает обоснованным доначисление единого налога по УСН за 1 квартал 2016 года.

В пункте 2.2 решения инспекции произведено доначисление НДС  в сумме 32 817 427 руб.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со              статьей 166 данного Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам  подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 данного Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 указанного Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5-6 названной статьи установлены требования к ее оформлению, соблюдение которых в согласно                 пункту 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

На основании пункта 1 статьи 9 Закона № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

По результатам проверки выручка составила 275 278 966 руб., сумма исчисленного НДС по результатам выездной налоговой проверки определена инспекцией по ставке 18/118 и составила 41 991 706 руб.

Инспекцией на основании полученных истребованных документов у поставщиков предпринимателя и анализа сведений из книги продаж установлена сумма налоговых вычетов – 9 174 279 руб., с учетом которых установлена неуплата НДС в размере 32 817 427 руб.

Вместе с тем инспекцией не учтено следующее.

Согласно пункту 2 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации указанных в подпункте 1 данного пункта продовольственных товаров.

В силу пункта 3 той же статьи налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 настоящей статьи.

Из пункта 4 статьи 164 НК РФ следует, что в случае, если сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Из материалов проверки следует, что предпринимателем осуществлялась реализация продовольственных товаров, ставка НДС по которым составляет                   10 %, что подтверждается приложением 6, содержащим расчет сумм вычетов за 2016, 2017, 2018 годы (том 11, листы 117-135, 136-154; том 12, листы 1-36), согласно которому ставка НДС, как правило, составляла 10 %.

Поскольку инспекция для всей суммы выручки применила расчетную ставку 18/118, тогда как предпринимателем осуществлялась реализация товаров, облагаемая ставкой 10 % НДС,  коллегия судей полагает, что в рассматриваемом случае исчисление НДС по ставке 18/118 является неправомерным. Поскольку инспекцией не установлена выручка, в отношении которой осуществлялась реализация продовольственных товаров, облагаемых по ставке 10 %, апелляционный суд признает обоснованным исчисление НДС по ставке, превышающей расчетную 10/110.

Сумма НДС с реализации составляет 25 025 361 руб. (275 278 966х10/110), сумма НДС, определенная аналогичным образом поквартально, превышает примененные инспекцией вычеты, в связи с этим с учетом вычетов допущена неуплата НДС в размере 15 851 081 руб., неправомерно доначислено 16 966 346 руб. НДС.

Решение инспекции подлежит признанию недействительным в указанной части, а также в части начисления соответствующих сумм пеней и штрафов.

В пункте 2.3.1 инспекцией установлена неуплата НДФЛ в общей сумме 10 985 212 руб. в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, поскольку предпринимателем не отражены в налоговой декларации по НДФЛ полученные за период 2016, 2017, 2018 гг. доходы в установленном инспекцией размере.

Расчет доходов и налоговых вычетов произведен инспекцией на основании данных, отраженных в налоговых декларациях, данных бухгалтерского учета и первичных документов проверяемого налогоплательщика.

Мотивированных возражений по расчету налога предпринимателем не заявлено.

В пункте 3.2.2 решения инспекция установила неправомерное в нарушение статей 24, 209, 210, 225, 226 НК РФ неудержание и неперечисление налоговым агентом-предпринимателем НДФЛ в результате умышленного невключения в объект налогообложения и налоговую базу доход сотрудников за январь, февраль, апрель, июль 2016 года, февраль, август 2017 года в сумме 78 710 руб.

В пункте 2.4 – установлена неуплата страховых взносов за 2017 год в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ и доначислены страховые взносы за 2017 год в сумме 8 370 руб. в связи с выплатой вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию, в рамках трудовых отношений.

По результатам анализа интернет-обращения Протасовой Е.В., в том числе платежных ведомостей на выдачу заработной платы сотрудникам предпринимателя Мухаметзянова М.А. (за январь, февраль, апрель, июль                   2016 года, февраль, август 2017 года, представленных Протасовой Е.В.  (том 16, листы 121-126) инспекция установила, что платежные ведомости содержат подписи сотрудников, свидетельствующие о выплате им заработной платы в размерах, превышающих выплаты, указанные в официальных платежных ведомостях (том 22, лист 57).

При этом  свидетели Яковлева С.М. (протокол от 21.09.2020 № 213,                     том 15, листы 125-132), Валова Н.Е. (протокол от 21.09.2020 № 219, том 14, листы 63-70) и Телегина С.А. (протокол от 21.09.2020 № 221, том 14,                      листы 104-112) в ходе допроса признали подписи, содержащиеся в предъявленных им платежных ведомостях, своими.

Кроме того, Телегина С.А. в своих свидетельских показаниях пояснила, что в апреле 2016 года получила зарплату в размере 22 080,90 руб., которая соответствует сумме заработной платы, отраженной по данному лицу в указанной выше ведомости.

С учетом совокупности установленных в ходе проверки фактов и обстоятельств, в т. ч. в части ведения предпринимателем «двойной» бухгалтерии и сокрытии части доходов, инспекцией установлено, что вышеперечисленные платежные ведомости подтверждают выплату «неофициальной» заработной платы.

Инспекцией при начислении НДФЛ с «неофициальной» заработной платы работников взята разница между суммами доходов, отраженными в представленных предпринимателем  Мухаметзяновым М.А. справках по форме № 2-НДФЛ за 2016, 2017 годы, и суммами доходов, отраженными в выявленных в ходе выездной налоговой проверки ведомостях о выдаче заработной платы. Расчет налога указан в таблице 11 (страница 50) решения инспекции. В расчете учтены данные из платежных ведомостей только по лицам, которые являлись работниками предпринимателя согласно данным справок по форме № 2-НДФЛ и табелям учета рабочего времени (том 21,                 листы 41-148).

Предприниматель в заявлении в суд мотивированных возражений по данному эпизоду не заявлял, суд первой инстанции выводов относительно несоответствия данного эпизода требованиям НК РФ не установил, однако требования предпринимателя удовлетворил полностью.

Предприниматель в дополнениях к жалобе сослался  на неправомерное использование инспекцией доказательств, полученных инспекцией после завершения проверки и составления справки о проведенной проверке, на том основании, что они не могут приниматься во внимание, поскольку получены вне рамок мероприятий налогового контроля. В частности, предприниматель не согласился с использованием платежных ведомостей, полученных, как указал апеллянт, 02.10.2020.

Согласно части 1 статьи 75 АПК РФ письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

В соответствии с пунктом 2 Постановления № 53 налоговый орган вправе представлять суду доказательства получения необоснованной налоговой выгоды и эти доказательства должны быть исследованы судом.

В силу статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

Согласно пункту 8 той же статьи срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Пунктом 12 упомянутой нормы предусмотрено, что налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

В силу пункта 15 статьи 89 НК РФ в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

Статья 89 вышеназванного Кодекса предусматривает использование налоговыми органами при выездных проверках сведений о деятельности налогоплательщика, не ограничивая источники их получения.

На основании пункта 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Налоговые органы вправе запрашивать у компетентных государственных органов информацию, соответствующую профилю возложенных на них задач, и использовать полученные сведения при принятии решений по результатам проверок и доказывании правомерности своей позиции в суде.

Исследование судом в качестве доказательства данных, полученных после окончания налоговой проверки, само по себе не может свидетельствовать об использовании информации, добытой с нарушением Конституции Российской Федерации.

Подобная информация должна оцениваться судом по правилам оценки доказательств с учетом ее значимости для разрешения спора, а также своевременности и адекватности предпринятых налоговым органом мер в целях ее получения.

Такой подход изложен в постановлении президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.10.2007 № 3355/07.

Из материалов дела следует, что управление с сопроводительным письмом от 13.06.2018 № 14-10/08845@ направило в инспекцию интернет-обращение гражданки Протасовой Е.В. от 04.06.2018 № 18-06-69875 (том 16, листы 15-20). К указанному обращению приложены копии блокнота Протасовой Е.В.  страниц от 13.01.2016, 04.02.2016, 12.04.2016 09.12.2016.

В ходе проведения контрольно-аналитических мероприятий в отношении предпринимателя Мухаметзянова М.А. по интернет-обращению гражданки Протасовой Е.В. предпринимателем в инспекцию с сопроводительным письмом от 17.08.2018 № 477 (вх. от 27.08.2018 № 4579-зг) представлены заверенные копии документов на 259 л. (том 27; том 16, листы 65-120), в том числе решение Бологовского городского суда Тверской области от 06.06.2018 по делу № 2-11/2018 (том 23, листы 126-130).

Из решения Бологовского городского суда Тверской области от 06.06.2018 по делу № 2-11/2018 (стр. 2) следует, что после проведения 12.09.2017 инвентаризации кассы ЕРКЦ проведено служебное расследование, в результате которого установлено, что Протасова Е.В. указывала в расходных кассовых ордерах одни суммы, а согласно выпискам банка вносила меньшие, фальсифицировав квитанции банка, приложенные к расходным кассовым ордерам ЕРКЦ, в том числе от 04.02.2016, 20.02.2016, 29.03.2016, 12.04.2016, 09.12.2016, 28.12.2016.

Инспекцией при сопоставлении вышеуказанной информации с данными, отраженными в расходных кассовых ордерах ЕРКЦ за указанные дни (04.02.2016, 20.02.2016, 29.03.2016, 12.04.2016, 09.12.2016, 28.12.2016), полученными в ходе оперативно-розыскных мероприятий, установлено полное  совпадение данных листов кассовой книги (том 10, листы  98-108).

Платежные ведомости на выдачу заработной платы сотрудникам предпринимателя Мухаметзянова М.А. (за январь, февраль, апрель,                            июль 2016 года, февраль, август 2017 года (том 16, листы 121-126) свидетельствуют о выплате сотрудникам заработной платы в размерах, превышающих выплаты, указанные в официальных платежных ведомостях (том 22, лист 57).

При этом  свидетели Яковлева С.М. (протокол от 21.09.2020 № 213,                     том 15, листы 125-132), Валова Н.Е. (протокол от 21.09.2020 № 219, том 14, листы 63-70) и Телегина С.А. (протокол от 21.09.2020 № 221, том 14,                      листы 104-112) в ходе допроса признали подписи, содержащиеся в предъявленных им платежных ведомостях, своими.

При проведении допроса свидетеля Протасовой Е.В. (протокол допроса от 15.09.2020 № 202, том 15, листы 94-106) также представлена копия ведомости на выдачу заработной платы за август 2017 года (бухгалтерия). В данной ведомости отражены ФИО работников, суммы начисленной заработной платы, аванса, НДФЛ и заработной платы, подлежащей к выплате, а также подписи работников. Согласно данной ведомости Караничевой И.Б. начислен доход в сумме 30 130 руб.

Протасовой Е.В. на электронную почту инспекции (i6908@r69.naloq-.ru) представлено заявление от 30.09.2020 б/н (вх. № 19305 от 02.10.2020) с приложениями (том 14, листы 1-61) о приобщении к протоколу допроса свидетеля от 15.09.2020 материалов гражданского дела № 2-11/2018 по иску предпринимателя Мухаметзянова М.А. к Протасовой Е.В. о взыскании материального ущерба, причиненного работником работодателю, и по иску Протасовой Е.В. к предпринимателю о признании незаконным приказа о прекращении трудового договора, изменении даты и формулировки увольнения, взыскании заработной платы, процентов за несвоевременную выплату заработной платы; заработной платы за время вынужденного прогула и компенсации морального вреда.

Инспекцией при сопоставлении документов (вкладные листы кассовой книги ЕРКЦ, расходные и приходные кассовые ордера, ведомости на выдачу заработной платы), имеющихся в материалах гражданского дела, с документами, полученными в ходе оперативно-розыскных мероприятий с электронных носителей, установлено полное совпадение данных, как в части расходных кассовых ордеров, так и в части приходных кассовых ордеров.

Таким образом, полученные от Протасовой Е.В. электронные копии материалов гражданского дела подтвердили выводы инспекции о сокрытии предпринимателем действительного дохода, полученного oт предпринимательской деятельности, в результате ведения двойной бухгалтерии («официальной» и «неофициальной»), а также о «неофициальных» выплатах заработной платы.

Согласно реестру материалов выездной налоговой проверки представителю предпринимателя Голевой М.А. (доверенность № 69АА2348669 от 26.08.2020) вместе с актом выездной налоговой проверки от 27.11.2020 № 3 вручено также приложение № 10, состоящее из обращения (жалоба) от 04.06.2018 № 18-06-69875 с листами ежедневников в рамках данного обращения; платежные ведомости по «Магазину № 10 «ЗАТО «Озерный» за январь, февраль, апрель, июль 2016 года; платежные ведомости за апрель                    2016 года по «Магазину № 8», платежные ведомости за февраль, январь                     2016 года; сопроводительное письмо УФСБ России по Тверской области от 16.05.2019 № 123/30/1655 с описью переданных документов.

В соответствии пунктом 2 статьи 101 НК РФ налогоплательщику предоставлено право, на. ознакомление с материалами налоговой проверки.

Согласно протоколам ознакомления с материалами выездной налоговой проверки от 13.01.2021 и 14.01.2021 предприниматель лично ознакомлен с документами, имеющимися в налоговом органе по жалобе Протасовой Е.В., а также с документами, представленными Протасовой Е.В. к протоколу допроса. Возражений относительно данных документов налогоплательщиком в суде первой инстанции, а также при рассмотрении апелляционной жалобы в управлении не заявлено.

Таким образом, ведомости о выдаче заработной платы, а также материалы гражданского дела являются допустимыми доказательствами по делу, получены инспекцией по не зависящим от нее причинам от допрошенного ранее лица как приложение к протоколу допроса от 15.09.2020, инспекция положений НК РФ не допускала, какие-либо документы после окончания проверки не запрашивала и самостоятельно не получала.

При таких обстоятельствах процессуальных нарушений, влекущих недействительность решения, инспекцией не допущено.

Обжалуемым решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ и по пункту 1                                       статьи 119 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 119 указанного Кодекса непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации (расчета по страховым взносам) в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога (страховых взносов), подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации (расчета по страховым взносам), за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 руб.

В силу пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 названного Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Пунктом 3 названной статьи установлена ответственность за деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, совершенные умышленно, в виде штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Материалами дела и собранными инспекцией доказательствами подтверждается умышленное совершение нарушения, об умышленности действий налогоплательщика свидетельствуют изложенные выше факты и приведенные в решении инспекции, в том числе на страницах 36, 27, обстоятельства.

Следовательно, привлечение предпринимателя к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ является правомерным.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

При этом обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В статье 112 указанного Кодекса приведен перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, который не является исчерпывающим, а также обстоятельств, отягчающих ответственность. Перечень смягчающих ответственность обстоятельств является открытым.

Следовательно, принимая решение о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговый орган обязан полно и всесторонне оценить обстоятельства совершенного правонарушения, а также установить наличие как отягчающих, так и смягчающих ответственность обстоятельств.

Как следует из материалов дела, при вынесении оспариваемого решения инспекцией не учитывались обстоятельства, смягчающие ответственность.

В качестве таковых предприниматель в апелляционном суде просил учесть привлечение его к ответственности впервые.

Поскольку какие-либо обстоятельства, смягчающие ответственность, инспекцией при принятии решения не учитывались, об указанном обстоятельстве инспекции было известно, однако она размер начисленных штрафов не снижала, коллегия судей полагает, что инспекцией необоснованно при привлечении к налоговой ответственности не применены смягчающие ответственность обстоятельства.

Апелляционный суд полагает возможным снижение штрафов в два раза.

Согласно решению инспекции штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ по НДС составил 3 418 381 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ – 1 966 703 руб.

При этом коллегия судей учитывает, что штрафы по НДС подлежат уменьшению в соответствующих суммах в связи с признанием неправомерным доначисления указанного налога в части, а также в связи с применением смягчающих ответственность обстоятельств в два раза.

Согласно оспариваемому решению штрафы по НДФЛ по пункту 3                   статьи 122 и пункту 1 статьи 119 НК РФ составили 732 344 руб. и подлежат уменьшению до 366 172 руб.

С учетом изложенного решение инспекции в данной части не соответствует требованиям законодательства.

Согласно пункту 2 статьи 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

На основании изложенного обжалуемое решение суда подлежит отмене в части удовлетворения требований полностью с вынесением судебного акта о частичном удовлетворении заявленных требований.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ в связи с частичным удовлетворением  заявленных требований предпринимателя расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб. подлежат взысканию с инспекции в пользу предпринимателя, в связи с этим решение суда в указанной части является верным.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Тверской области от 15 марта 2022 года по делу № А66-14800/2021 отменить в части удовлетворения заявленных требований и признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.05.2021 № 2 о доначислении                  48 031 402 руб. налогов и сборов, соответствующих штрафов и пеней.

Признать не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.05.2021 № 2 в части доначисления 16 966 346 руб. налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней, штрафов, с учетом снижения в два раза с учетом уменьшения в связи с применением смягчающих ответственность обстоятельств, а также в части штрафов в сумме 366 172 руб. по налогу на доходы физических лиц.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                 Северо-Западного округа в срок, не превышающийдвух месяцевсо дня его принятия.