Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Удмуртской Республике на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 13.02.2017 по делу
№ А71-13534/2016 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2017 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "АСПЭК-Интерстрой" - ФИО1 (доверенность от 23.11.2016 № 26), ФИО2 (доверенность от 04.09.2017 № 29), ФИО3 (доверенность от 04.09.3017 № 28);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике - ФИО4 (доверенность от 09.01.2017
№ 03-1-13/00025), ФИО5 (доверенность от 25.10.2016 № 03-1-12/20701).

Общество с ограниченной ответственностью "АСПЭК-Интерстрой" (далее - ООО "АСПЭК-Интерстрой", налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике, г. Ижевск (далее - инспекция, налоговый орган, заявитель) от 08.07.2016 N 13.

Решением суда от 13.02.2017 (судья Кудрявцев М.Н.) заявление удовлетворено.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2017 (судьи Савельева Н.М., Борзенкова И.В., Васильева Е.В.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе заявитель просит названные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления. Заявитель полагает, что судами дана ошибочная оценка доказательств: налогоплательщик-генподрядчик, исчислял НДС не по результатам принятых заказчиком-застройщиком этапов строительства на основании ежемесячных промежуточных актов, а по окончанию строительства объекта. В силу ст. 720 и 753 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) документом, подтверждающим факт выполнения и сдачи работ, является акт сдачи-приемки работ. Акт формы КС-2, подписанный после строительства и ввода объекта в эксплуатацию, повторяет данные промежуточных актов, отражающим согласно условиям договора приемку промежуточных результатов работ ежемесячно.

В представленном отзыве общество возражает против доводов инспекции, просит оставить кассационную жалобу без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении ООО "АСПЭК-Интерстрой" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014. Результаты проверки оформлены актом от 20.05.2016 N 6.

По результатам рассмотрения акта, других материалов проверки выездной налоговой проверки и письменных возражений налогоплательщика от 17.06.2016 N 37-05/937 налоговым органом принято решение от 08.07.2016 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в размере 3 765 449 руб., заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 20 309 612 руб. и пени в размере 5 661 809 руб. 21 коп.

Основанием для доначисления НДС послужили выводы о несвоевременном отражении обществом в налоговом учете в составе выручки от реализации товаров, работ, услуг стоимости строительно-монтажных работ. Обществом применялся метод определения доходов по длительным договорам строительного подряда "по мере готовности", в связи с чем налоговые обязательства формировались на основании актов форм КС-2, КС-3 и соответствующих им счетов-фактур.

Обществу вменено нарушение п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153, п. 3 ст. 168 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 14.10.2016 N 06-07/15028@ решение инспекции от 08.07.2016
N 13 отменено в части начисления пеней в сумме 978 462 руб. 37 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122
НК РФ, в виде штрафа в размере 18 882 724 руб. 50 коп., в остальной части решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, общество обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно п. 1 и 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном
гл. 21 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 153 НК РФ предусмотрено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с названной главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ в целях исчисления НДС моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Проверяя законность оспариваемого решения применительно к обстоятельствам дела, суды исходили из следующего.

Промежуточные акты о составе и стоимости выполненных работ, приближенные к формам КС-2, КС-3, в силу положений гражданского законодательства не являются документами, подтверждающими приемку-передачу результатов выполненных работ, при этом составление таких актов не противоречит Положению по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008)".

Оценивая юридически значимые обстоятельства, суды применили положения ст. 753 ГК РФ. Указанная норма предусматривает обязанность заказчика принять результат выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ.

Под этапом строительства понимается строительство одного из объектов капитального строительства, строительство которого планируется осуществить на одном земельном участке, если такой объект может быть введен в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно, то есть независимо от строительства иных объектов капитального строительства на этом земельном участке, а также строительство части объекта капитального строительства, которая может быть введена в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно, то есть независимо от строительства иных частей этого объекта капитального строительства (п. 8 постановления Правительства Российской Федерации от 16.02.2008 N 87 "О составе разделов проектной документации и требованиях к их содержанию").

Оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда (ст. 746 ГК РФ). Договором строительного подряда может быть предусмотрена оплата работ единовременно и в полном объеме после приемки объекта заказчиком.

При этом стороной по договору может производиться перечисление подрядчику авансовых платежей на основании подписанных сторонами промежуточных актов сдачи-приемки работ, выполненных за определенный период (как правило, месяц). При этом сторонами оформляются формы N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" и N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат".

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 18 информационного письма от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда" указал, что в случае отсутствия в договоре этапов выполненных работ, ежемесячное подписание сторонами актов приемки по форме N КС-2 производится лишь с целью подтверждения факта выполнения промежуточных работ для проведения расчетов. При этом такие акты не являются актами приемки результата отдельного этапа работ по договору.

Таким образом, исходя из позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, такие ежемесячные N КС-2 и КС-3 применяются как формы отчета подрядчика перед заказчиком, то есть расшифровка объемов выполненных подрядчиком работ с целью определить стоимость, по которой будут производиться авансовые платежи.

Министерство финансов Российской Федерации в письмах от 20.03.2009
N 03-07-10/07, от 05.03.2009 N 03-07-11/52, от 14.10.2010 N 03-07-10/13 разъяснило, что если договором строительного подряда не предусмотрена поэтапная приемка работ заказчиком, то акты по форме КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", подписываемые заказчиком в отношении работ, выполненных подрядчиком за отчетный месяц, являются основанием для определения стоимости выполненных работ, по которой производятся расчеты с подрядчиком, и, согласно договору, не являются принятием результата работ заказчиком; вычет НДС по работам, выполненным подрядными организациями, возможен на основании счетов-фактур, выставленных подрядными организациями в порядке, установленном п. 3 ст. 168 и ст. 169 НК РФ, и при условии принятия налогоплательщиком на учет результата указанных работ в объеме, определенном в договоре.

Исходя из определения, приведенного в Положении об организации и проведении государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий (утв. Постановлением Правительства РФ от 05.03.2007 N 145), основным признаком этапа строительства является возможность ввести часть объекта в автономную эксплуатацию, то есть независимо от строительства или реконструкции иных частей этого объекта капитального строительства.

Судами установлено, что договоры подряда (генерального) подряда на строительство объектов капитального строительства, заключенные обществом с ООО "АСПЭК-Домстрой" (застройщиком, заказчиком), не включали условия о выполнении и приемке результатов строительных работ по этапам строительства.

Судами учтены пояснения общества о том, что подписывая промежуточные акты, стороны договора не имели намерений сдавать и принимать работы в смысле ст. 753 ГК РФ и использовали промежуточные акты для целей контроля и учета объема выполненных работ, а также для целей исчисления налога на прибыль организаций.

Доказательств того, что по истечении каждого календарного месяца возникала часть объекта, которая может быть самостоятельно введена в эксплуатацию, в материалах дела не имеется.

При этом НДС с авансов обществом уплачивался.

Счета-фактуры, соответствующие актам КС-2 и справкам КС-3, выставлялись застройщиком после завершения строительства объектов.

Совокупность изложенных обстоятельств явилась основанием для признания вывода инспекции необоснованным, решения – незаконным.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, по существу являются несогласием инспекции с оценкой судами обстоятельств дела, и не свидетельствуют о наличии оснований для изменения либо отмены судебных актов.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 13.02.2017 по делу
№ А71-13534/2016 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2017 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Удмуртской Республике – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий А.Н. Токмакова

Судьи О.Л. Гавриленко

О.Г. Гусев