Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гарифуллиной Л.Р. (протоколирование ведется с использованием систем видеоконференц-связи, материальный носитель видеозаписи приобщается к протоколу),

при участии в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи в Арбитражном суде Ульяновской области представителей:

заявителя – ФИО1, доверенность от 25.04.2023, ФИО2, доверенность от 05.06.2023,ФИО3, доверенность от 01.08.2023,

УФНС России по Ульяновской области – ФИО4, доверенность от 30.12.2022,

в отсутствие:

третьего лица – извещено надлежащим образом,

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Симбирскстройснаб»

на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 11.07.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2023

по делу № А72-517/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Симбирскстройснаб» (ИНН <***>, ОГРН <***>) к УФНС России по Ульяновской области (ИНН <***>, ОГРН <***>), с участием третьего лица: уполномоченного по защите прав предпринимателей в Ульяновской области ФИО5, об оспаривании решения.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Симбирскстройснаб" (далее – ООО "Симбирскстройснаб", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Ульяновской области (далее – УФНС по Ульяновской области, налоговый орган), с привлечением в качестве третьего лица Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Ульяновской области ФИО5, о признании недействительным решения от 20.10.2022 № 8513 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 11.07.2023, оставленным без изменений постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2023, в удовлетворении заявления обществу отказано.

ООО "Симбирскстройснаб" обратилось с кассационной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Ульяновской области от 11.07.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2023 отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, или направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В своём отзыве УФНС по Ульяновской области, полагая обжалуемые судебные акты судов первой и апелляционной инстанций обоснованными и законными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Отзыв от третьего лица в суд не представлен.

Стороны о дате, времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Поволжского округа в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет», однако третье лицо явку своего представителя в суд не обеспечило.

Принимая во внимание наличие надлежащего уведомления лиц, участвующих в деле, основываясь на положениях части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее –АПК РФ), суд счел возможным рассмотреть кассационную жалобу в отсутствие не явившейся стороны.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на неё, заслушав представителей заявителя, УФНС по Ульяновской области, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, УФНС по Ульяновской области проведена комплексная выездная налоговая проверка ООО "Симбирскстройснаб" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

ООО "Симбирскстройснаб" имеет лицензию УЛН № 80285 на право пользования недрами, выданную Министерством природы цикличной экономики Ульяновской области, на разведку и добычу песчаников Дубенского месторождения (участок Гремячий), расположенного на территории муниципального образования "Инзенский район" Ульяновской области, срок действия - до 13.02.2028.

В соответствии с Рабочим проектом разработки и рекультивации Дубенского месторождения песчаников (участок Гремячий), расположенного в Инзенском районе Ульяновской области (далее - Проект разработки месторождения), добыча полезных ископаемых осуществляется ООО "Симбирскстройснаб" по цикличной технологии: разработка полезного ископаемого, погрузка экскаватором в автосамосвалы, транспортировка в приемный бункер. Оперативный учет объема добытой горной массы осуществляется путем учета подаваемых под погрузку транспортных средств в соответствии с их фактической грузоподъемностью. Контроль объема добычи осуществляется маркшейдерскими замерами (пункт 4.1.2 Технология добычных работ Проекта разработки месторождения).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что при ведении деятельности по добыче полезных ископаемых на Дубенском месторождении (участок "Гремячий") налогоплательщиком в проверяемых периодах для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) песчаник признавался добытым полезным ископаемым и как сырье для последующего производства щебня, а налоговая база по налогу определялась в проверяемых периодах исходя из расчетной стоимости песчаника.

УФНС по Ульяновской области пришло к выводу, что обществом занижена налоговая база по НДПИ ввиду неправильного определения вида и стоимости единицы добываемого полезного ископаемого. Для целей налогообложения добытым полезным ископаемым, первым по своему качеству соответствующим национальным стандарту, следует признавать щебень, получаемый налогоплательщиком в результате добычных работ (дробления и сортировки песчаника) на собственных дробильно-сортировочных установках (далее - ДСУ).

По результатам выездной налоговой проверки вынесено решение от 20.10.2022 № 8513 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 304 107,5 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств), налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДС за 3 квартал 2019 года в сумме 46 667 руб., по НДПИ за декабрь 2018 года, январь - март, май - декабрь 2019 года, январь - декабрь 2020 года в общей сумме 4 071 590 руб., пени - в общей сумме 973 082,19 руб.

Не согласившись с решением, заявитель обжаловал его в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу, которая решением № 07-07/3106@ от 19.12.2022 апелляционную жалобу общества оставила без удовлетворения, что и послужило основанием для обращения общества в суд с рассматриваемым заявлением.

Содержание понятия «полезного ископаемого» определяется законодателем в разных сферах неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах (определение Конституционного суда от 25.06.2019 № 1517-О).

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ в целях исчисления НДПИ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). При этом, не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Согласно положениям пункта 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 названной статьи НК РФ, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

В Проекте разработки месторождения указано, что песчаники Дубенского месторождения пригодны для получения бутового камня, отвечающего техническим требованиям ГОСТ 22132-76 для марок "600" - "800" и щебня для строительных работ, отвечающего требованиям ГОСТ 8267-82 для марок "600" - "800" по дробимости в цилиндре и "И - П" - по истираемости в полочном барабане.

Аналогичная технология добычных работ и аналогичные выводы по качеству песчаников с целью использования их в качестве щебня предусмотрены в Планах развития горных работ Дубенского месторождения песчаников (участок Гремячий) в Инзенском районе Ульяновской области на 2019 год и на 2020 год (далее - Планы развития горных работ на 2019 - 2020 г.г.).

В соответствии с ГОСТ 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия" (далее - ГОСТ 8267-93) стандарт распространяется на щебень и гравий из горных пород со средней плотностью зерен от 2,0 до 3,0 г/см3, применяемые в качестве заполнителей для тяжелого бетона, а также для дорожных и других видов строительных работ. Стандартом установлены требования, предъявляемые к качеству продукции (щебню), в том числе: размеру, прочности, содержанию зерен, пылевидных частиц, морозостойкости, наличию вредных компонентов и примесей, их предельного содержания, соответствие которых установленным стандартам позволяет применять продукцию в сфере строительства.

Таким образом, щебень из песчаников, добываемый и подвергаемый в ходе такой добычи дроблению на принадлежащих налогоплательщику дробильно-сортировочных установках, исходя из установленных в Проекте и Планах на 2019 - 2020 г. показателей качества соответствует ГОСТ 8267-93.

Довод налогоплательщика о необходимости применения в целях налогообложения ГОСТ 31436-2011 "Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ", суд первой инстанции признал несостоятельным, поскольку данный национальный стандарт применяется для оценки пород месторождений строительного камня в качестве сырья для производства щебня при геологической разведке и не позволяет квалифицировать горные скальные породы в качестве полезного ископаемого для целей налогообложения без завершения технологического цикла получения щебня.

ГОСТ 31436-2011 качественных характеристик продукции не содержит, в том числе, по физико-химическим свойствам, по которым полезное ископаемое можно отнести к тому или иному виду, предусмотренному НК РФ для целей налогообложения.

В Межгосударственном стандарте ГОСТ 31436-2011 дано лишь теоретическое понятие скальных горных пород, установлена их классификация, применяемая при проведении оценки и инженерно-геологических изысканий, проектировании и строительстве, при этом отсутствуют какие-либо сведения об их принадлежности к полезным ископаемым.

Таким образом, указал суд первой инстанции, в рассматриваемом случае полезным ископаемым в целях исчисления НДПИ первой по своему качеству соответствующей национальному стандарту, международному стандарту, является щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ (ГОСТ 8267-93).

Основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами.

Вместе с тем, получение щебня на Дубенском месторождении в результате дробления песчаника на дробильно-сортировочных установках не относится ни к процессу обогащения, ни к техническому переделу, поскольку изменение фракции и размерности горной массы не изменяет основных качественных характеристик продукта. При проведении налогоплательщиком дробильных работ на собственных ДСУ имеет место только уменьшение габаритов кусков горной массы в результате ее разбивки механическим путем.

Изменение ряда физико-механических свойств в результате дробления песчаника до состояния щебня, обусловлены исключительно процессом дробления.

Данный вывод подтверждается Проектом разработки месторождения и Планами развития горных работ на 2019 - 2020 г.г., в соответствии с которыми песчаник и щебень из него имеют одинаковые характеристики качества.

Таким образом, указал суд первой инстанции, налогоплательщиком осуществляются работы по дроблению песчаника с целью получения щебня как товарного продукта, и в рассматриваемом случае дробление и сортировка на дробильно-сортировочных установках входит в единый технологический процесс добычи полезного ископаемого - щебня.

При этом физико-механические свойства (прочность, пористость, плотность), химический и минеральный состав, кристаллическая структура, технологические свойства после обработки на дробильно-сортировочной установке остаются прежними. Таким образом, дробление и сортировка на дробильно-сортировочной установке входит в единый технологический процесс и не меняет качества песчаника.

В статье 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда РФ от 25.02.2013 № 189-О и от 24.12.2013 № 2059-О, от 25.06.2019 № 1517-О).

Таким образом, пришел к выводу суд первой инстанции, добыча песчаника в карьере и затем дробление до состояния щебня по ГОСТ 8267-93 являются продолжением технологического процесса добычи горных пород в карьере, что подтверждается пунктом 5.2.3 Планов развития горных работ на 2019 и 2020 г.г., и является полным технологическим циклом по добыче полезного ископаемого.

В нарушение пункта 1 статьи 337 НК РФ песчаник не соответствует ни одному из действующих ГОСТов, разработанных для определения качественных характеристик товарной горнодобывающей продукции; первым продуктом, соответствующим ГОСТу 8267-93, является щебень.

Песчаник в рассматриваемом случае не является товарным продуктом, поскольку не пригоден для использования без дополнительной обработки и не реализуется налогоплательщиком, тогда как щебень пользуется спросом и направляется на реализацию. Поскольку щебень имеет те же физико-химические свойства, что и песчаник, только меньшего размера, соответственно, он не может являться продуктом переработки в силу абзаца 2 пункта 1 статьи 337 НК РФ, а является конечным продуктом добычных работ (полезным ископаемым);

Согласно пункту 2 статьи 338 НК РФ под налоговой базой следует понимать стоимость добытых полезных ископаемых, которая определяется в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Количество добытого полезного ископаемого принято налоговым органом в количестве, заявленном налогоплательщиком в налоговой отчетности и актах контроля, федеральной государственной статистической отчетности по форме 5-гр "Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых" и актов контроля маркшейдерского замера остатков полезного ископаемого.

Иных данных по количеству добытого полезного ископаемого обществом не представлялось. Контррасчет, представленный в материалы дела, указал суд первой инстанции, не является надлежащим доказательством правильности расчета сумм налоговых обязательств, поскольку указанные в нем показатели первичными документами или государственной статистической отчетностью не подтверждены. Законодатель позволил налогоплательщиком уменьшить налоговую базу по НДПИ путем применения "нулевой" налоговой ставки в отношении фактических нормативных технологических потерь, утвержденных в порядке, определяемом Правительством РФ.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения (далее - Правила), утверждены постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 N 921.

В соответствии со статьей 41 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 "О недрах" стоимость нормативных потерь в налогооблагаемую базу не включается.

Это обусловлено тем, что такие потери, именуемые в целом эксплуатационными, в частности, потери при добыче, являются не извлеченными из недр, не отражаются в количестве добытого полезного ископаемого, будучи уже учтенными (погашенными) еще на стадии подсчета запасов полезного ископаемого.

В разделе 2 (глава 2.6) Рабочего проекта разработки и рекультивации Дубенского месторождения песчаников (участок Гремячий), расположенного в Инзенском районе Ульяновской области, произведен расчет потерь полезного ископаемого. С учетом проектируемых данных при работах на месторождении учтены эксплуатационные потери в количестве 325,589 тыс.м. на весь период отработки Дубенского месторождения песчаника. Данное количество потерь погашено в балансовых запасах.

Иных, в том числе нормативных фактических потерь, учитываемых для целей налогообложения, в разделе 2 Рабочего проекта не предусмотрено.

Таким образом, отметил суд первой инстанции, все эксплуатационные потери, возможные при добыче полезных ископаемых на Дубенском месторождении песчаников, учтены при разработке проектной документации, в связи с чем в налогообложении не участвуют, будучи даже не упомянутыми в главе 26 НК РФ. Отнесение к числу таких потерь отсева при дроблении щебня приведет к необоснованному уменьшению фактического объема добываемой продукции.

Кроме того, указал суд первой инстанции, с целью уменьшения налоговой базы по НДПИ потери подлежат обособленному отражению в налоговой декларации, отдельно от объема добытого полезного ископаемого, поскольку к ним применяется иная "нулевая" налоговая ставка по НДПИ, однако, спорные объемы песчаника (включая отсев при дроблении), отражены в налоговой декларации налогоплательщика совокупно в общем объеме добытого полезного ископаемого без выделения отдельной строкой. Кроме того, отсев реализовывался налогоплательщиком наряду со щебнем.

Таким образом, добытые обществом щебень и отсев фактически являются продукцией горнодобывающей промышленности и подлежат налогообложению на общих основаниях.

Поскольку в спорные периоды у налогоплательщика были операции по реализации полезного ископаемого, стоимость полезного ископаемого определена налоговым органом исходя из цены его реализации. При этом стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитана УФНС по Ульяновской области как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к его количеству, что соответствует пункту 2 статьи 340 НК РФ.

Таким образом, указал суд первой инстанции, расчет налога произведен налоговым органом в соответствии с положениями главы 26 НК РФ.

Произвольное исключение из количества добытого (изъятого) из недр полезного ископаемого объемов строительного камня, песка и песчано-щебеночной смеси (ПЩС), которые подлежат обязательному учету при определении налоговой базы по НДПИ (согласно подпункту 10 пункта 2 статьи 337, статье 338 НК РФ), в данном случае неправомерно.

Из представленного в материалы дела технического проекта, а также иной проектной документации на разработку участка недр установлено, что песчаник пригоден для производства бутового камня (ГОСТ 22132-76) и щебня (ГОСТ 8267-93) фракций "600 - 800", получаемый посредством дробления строительного камня. В рассматриваемом случае ООО "Сибирскстройснаб" в проверяемом периоде получало строительный камень только в виде щебеня.

По эпизоду доначисления НДС суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, указал следующее.

В ходе проведения выездной налоговой проверки УФНС по Ульяновской области установлено, что в 3 квартале 2019 года налогоплательщиком заявлен налоговый вычет по счету-фактуре № 190904 от 04.09.2019, согласно которому у ООО "Орион" приобретено кресло массажное Yamaguchi Eclipse на сумму 280 000 руб. и заявлен налоговый вычет НДС в сумме 46 666,67 руб.

Налогоплательщик полагает, что массажное кресло Yamaguchi Eclipse приобретено для работников организации и на момент проверки находилось в ремонте.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что массажное кресло Yamaguchi Eclipse фактически не использовалось налогоплательщиком в деятельности, облагаемой НДС.

Директор общества ФИО6 (протокол № 1079 от 22.07.2022) не смог пояснить производственные цели приобретения массажного кресла; в ходе осмотра (протокол от 27.04.2022) в помещениях налогоплательщика массажное кресло не обнаружено.

Какие-либо документы, свидетельствующие о проведении мероприятий по физическому оздоровлению коллектива с помощью массажного кресла и документы, подтверждающие нахождение кресла на момент осмотра в ремонте, налогоплательщиком ни в ходе выездной проверки, ни на стадии представления возражений на акт налоговой проверки, ни в процессе апелляционного обжалования решения обществом не представлены.

Суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев материалы дела, согласился с выводами суда первой инстанции, указав, что выводы налогового органа основаны на нормах НК РФ, действующих в проверяемый период, и согласуются с правовой позицией судов. В рассматриваемый налоговый период при налогообложении НДПИ должно учитывается количество полезного ископаемого, добытого (изъятого) из недр обществом. Поскольку для общества первым товарным продуктом (полезным ископаемым) будет являться строительный камень в виде щебня, цена реализации щебня будет являться ценой реализации полезного ископаемого для расчета НДПИ.

В кассационной жалобе ООО "Симбирскстройснаб" оспаривает выводы судов первой и апелляционной инстанций, давая свою оценку установленным по делу обстоятельствам и представленным доказательствам.

Доводы кассационной жалобы налогоплательщика повторяют аргументацию общества в судах первой и апелляционной инстанций, были предметом судебного разбирательства, им дана соответствующая оценка в обжалуемых судебных актах.

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам (статья 286 АПК РФ).

В обжалуемых судебных актах приведены мотивы, по которым суды пришли к таким выводам, с указанием на конкретные доказательства, исследованные и оцененные в их совокупности по правилам статьи 71 АПК РФ.

Доводы кассационной жалобы не подтверждают неправильного применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального или процессуального права, а основаны на ошибочном понимании действующего законодательства, направлены на переоценку исследованных судами обстоятельств дела, представленных доказательств и сделанных на их основе выводов, что в силу положений статьи 286 АПК РФ не относится к компетенции суда кассационной инстанции.

Нарушений судами первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, предусмотренных частью 4 статьи 288 АПК РФ, являющихся самостоятельными основаниями для безусловной отмены принятых судебных актов, по настоящему делу судом кассационной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанций не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов судов первой и апелляционной инстанций.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ульяновской области от 11.07.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2023 по делу № А72-517/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья С.В. Мосунов

Судьи А.Н. Ольховиков

А.Д. Хлебников