Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-14384/2017) индивидуального предпринимателя Акульшина Анатолия Анатольевича на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 06.09.2017 по делу № А75-772/2017 (судья Зубакина О.В.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Акульшина Анатолия Анатольевича (ИНН 860217202980, ОГРН 305860228700022) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры о признании незаконным решения от 30.06.2016 № 017/14,

заинтересованное лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре,

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Акульшина Анатолия Анатольевича – Ефимова Олеся Константиновна (предъявлен паспорт, по доверенности б/н от 31.12.2017 сроком действия до 31.12.2018) - после перерыва представитель не явился;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры – Доронина Галина Андреевна (предъявлен паспорт, по доверенности б/н от 23.01.2018 сроком действия один год) - после перерыва представитель не явился; Кузнецова Наталья Станиславовна (предъявлено удостоверение, по доверенности б/н от 26.04.2017 сроком действия один год) - после перерыва представитель не явился;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре – Крылатова Елена Германовна (предъявлено удостоверение, по доверенности б/н от 09.08.2017 сроком действия два года) - после перерыва представитель не явился

установил:

индивидуальный предприниматель Акульшин Анатолий Анатольевич (далее – ИП Акульшин А.А., заявитель, налогоплательщик, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения № 017/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2016.

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 06.09.2017 по делу № А75-772/2017 предпринимателю отказано в удовлетворении заявленных требований.

Суд первой инстанции признал правомерным перевод Инспекцией предпринимателя со специального налогового режима (единый сельскохозяйственный налог (далее - ЕСХН)) на общий режим налогообложения и доначисление в связи с этим налога на доходы физических лиц (НДФЛ), налога на имущество, налога на добавленную стоимость (НДС). При этом, суд первой инстанции исходил из того, что деятельность по ведению рыбного хозяйства осуществлял не предприниматель, а ООО «Сургутский рыбхоз».

Также суд первой инстанции признал правомерным доначисление предпринимателю НДС и НДФЛ по сделкам аренды нежилых помещений и земельного участка, заключенным с взаимозависимым лицом - ООО «РиК», с учетом результатов, отраженных в экспертном заключении от 13.11.2015 № 474.

Судом первой инстанции признано правомерным доначисление предпринимателю НДС и НДФЛ в связи с реализацией заявителем недвижимости ООО «РиК», так как имущество было передано ООО «РиК», что подтверждается сменой правообладателя данного недвижимого имущества.

Кроме того, суд согласился с выводами налогового органа о наличии оснований для доначисления НДФЛ в связи получением заявителем дохода в 2011-2013 годах в результате поступления на расчетные счета последнего наличных денежных средств от физических лиц. Суд первой инстанции установил, что материалами дела не подтвердились доводы заявителя о том, что указанные денежные средства ранее были предоставлены предпринимателем в виде займа и их поступление на расчетные счета связано с возвратом физическими лицами этих займов.

Не согласившись с указанным судебным актом, ИП Акульшин А.А. обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 06.09.2017 по делу № А75-772/2017 отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных им требований.

В обоснование апелляционной жалобы предприниматель указал следующее:

- является неверным вывод Инспекции и суда первой инстанции о продаже предпринимателем ООО «РиК» недвижимого имущества (земельного участка и нежилого здания); указанные объекты были переданы предпринимателем в качестве вклада в уставной капитал ООО «РиК»; передача имущества в качестве вклада в имущество хозяйственного общества путем передачи имущественных прав для целей налогообложения носит инвестиционный характер и не облагается НДС; в Едином государственном реестре недвижимости в отношении переданных объектов недвижимости в графе «документы основания» содержалась техническая ошибка - вместо акта приема-передачи указан договор купли-продажи, которая регистрирующим органам была исправлена;

- заключение эксперта от 13.11.2015 № 474, представленное налоговым органом в обоснование пересчета реальных доходов от аренды по «рыночной стоимости» аренды, не является надлежащим доказательством по делу, поскольку составлено на основании недостоверных данных, осмотр объекта оценки не проводился, налогоплательщик был лишен возможности реализовать свои права, предусмотренные пунктом 7 стать 95 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налоговый орган отклонил ходатайство предпринимателя, содержащее перечень вопросов эксперту от налогоплательщика. При этом суд первой инстанции необоснованно отклонил ходатайство предпринимателя о назначении судебной экспертизы на предмет оценки рыночной стоимости арендной платы по договорам аренды нежилых помещений и дополнительных соглашений к ним, проведение которой было необходимо, так как представленное налоговым органом в материалы дела заключение эксперта от 13.11.2015 № 474 не соответствовало требованиям действующего законодательства;

- поступавшие в 2011-2013 годах на расчетные счета предпринимателя денежные средства от физических лиц не являлись доходом налогоплательщика; часть указанных денежных средств перечислялась по указанию самого предпринимателя, а часть являлась возвратом займа; при этом базой для исчисления НДФЛ по данному эпизоду послужили фактически расходы заявителя;

- срок давности привлечения предпринимателя к налоговой ответственности и начисления пеней налоговым органом пропущен;

- предприниматель в спорный период осуществлял деятельность, подпадающую под специальный режим налогообложения - ЕСХН (выращивание рыбной продукции производилось на объектах, принадлежащих налогоплательщику), в связи с чем, налоговый орган неправомерно осуществил перевод предпринимателя с ЕСХН на общую систему налогообложения;

- заявителем были представлены в материалы дела документы, подтверждающие, что выручка предпринимателя за каждые три последовательных календарных месяца за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, вошедшие в проверяемый период, не превысила 2 млн. руб., следовательно, предприниматель имел право на освобождение от обязанностей налогоплательщика по НДС в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации; налоговый орган, установив неправильную квалификацию осуществляемой предпринимателем деятельности, расценив ее как предпринимательскую, должен был уведомить предпринимателя об установленном факте.

Инспекция и Управление в письменных отзывах на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции просят оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали заявленные доводы.

Кроме того, от предпринимателя поступило письменное ходатайство о назначении судебной экспертизы, в котором заявитель просил поставить на разрешение эксперта вопросы об определении рыночной стоимости за весь период аренды постоянной части арендной платы по договорам аренды и дополнительным соглашениям к ним, заключенным с ООО «РиК».

Инспекция представила возражения на указанное ходатайство предпринимателя, просила оставить без удовлетворения ходатайство заявителя о назначении судебной экспертизы, сославшись на то, что в материалах дела имеются результаты проведенной в ходе выездной налоговой проверки оценочной экспертизы (заключение эксперта от 13.11.2015 № 474), и основания для проведения еще одной экспертизы другим экспертом по тем же вопросам и на основании тех же документов отсутствуют. Налоговый орган указал, что экспертиза проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Суд апелляционной инстанции не нашел достаточных оснований для назначения по делу повторной экспертизы на основании следующего.

В силу части 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле

На основании части 3 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в арбитражном суде апелляционной инстанции лица, участвующие в деле, вправе заявлять ходатайства о вызове новых свидетелей, проведении экспертизы, приобщении к делу или об истребовании письменных и вещественных доказательств, в исследовании или истребовании которых им было отказано судом первой инстанции. Суд апелляционной инстанции не вправе отказать в удовлетворении указанных ходатайств на том основании, что они не были удовлетворены судом первой инстанции.

Частью 2 статьи 87 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что в случае возникновения сомнений в обоснованности заключения эксперта или наличия противоречий в выводах эксперта или комиссии экспертов по тем же вопросам может быть назначена повторная экспертиза, проведение которой поручается другому эксперту или другой комиссии экспертов.

По смыслу части 2 статьи 87 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 20 Федерального закона от 31.05.2001 № 73 «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» повторная экспертиза назначается, если: выводы эксперта противоречат фактическим обстоятельствам дела, сделаны без учета фактических обстоятельств дела; во время судебного разбирательства установлены новые данные, которые могут повлиять на выводы эксперта; необоснованно отклонены ходатайства участников процесса, сделанные в связи с экспертизой; выводы и результаты исследований вызывают обоснованные сомнения в их достоверности; при назначении и производстве экспертизы были допущены существенные нарушения процессуального закона.

Проанализировав заключение эксперта от 13.11.2015 № 474, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заключение соответствует требованиям, предъявляемым законодательством, в нем даны полные, конкретные и ясные ответы на поставленные вопросы, не допускающие противоречивых выводов или неоднозначного толкования.

Из материалов дела следует, что процедура назначения и проведения экспертизы соблюдена, эксперт предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, эксперт компетентен в решении вопросов, поставленных перед экспертным исследованием, имеет соответствующий опыт и квалификацию.

По мнению апелляционного суда, указанные предпринимателем в ходатайстве доводы не могут повлиять на выводы, имеющейся в деле экспертизы, и не являются основанием для проведения повторной экспертизы.

Доказательства несоответствия заключения эксперта от 13.11.2015 № 474 требованиям законодательства, наличия существенных нарушений либо замечаний при его составлении, не представлены.

Суд апелляционной инстанции считает, что заявленное предпринимателем ходатайства о назначении повторной экспертизы фактически связано с его несогласием с выводами экспертного заключения; приведенным предпринимателем возражениям может быть дана оценка судом, так как в компетенцию арбитражного суда входит оценка заключения экспертизы, являющегося одним из доказательств по делу.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзывы, письменные пояснения сторон, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.

Должностными лицами Инспекции проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013. По итогам проверки составлен акт от 22.06.2016 № 017/14.

По результатам рассмотрения материалов проверки 30.06.2016 Инспекцией принято решение № 017/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119, пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общем размере 16 735 073 руб. 96 коп.

Налогоплательщику доначислен земельный налог за 2013 год, налог на имущество физических лиц за 2011-2013 годы, НДФЛ за 2011-2013 годы, НДС за 1-4 кварталы 2011 года, 1-4 кварталы 2012 года, 1-4 кварталы 2013 года в общем сумме 50 062 595 руб. 34 коп., а также начислены пени в общем размере 14 004 563 руб. 02 коп.

В порядке, установленном пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, ИП Акульшин А.А. обжаловал решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления от 18.10.2016 № 07/305 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции, предприниматель обратился с настоящим заявлением в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры.

Означенное решение обжалуется заявителем в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит его подлежащим изменению, исходя из следующего.

Применение системы налогообложение в виде ЕСХН.

В проверяемый период Акульшин А.А. являлся единоличным учредителем следующих организаций:

ООО «РиК Технолоджи» ИНН 8602228984,

ООО «РиК Моторс» ИНН 8602155214,

ООО «РиК Маркет» ИНН 8602000066,

ООО «РиК» ИНН 8602230454,

ООО «Волга Моторс» ИНН 8602182200.

Также в проверяемом периоде Акульшин А.А. являлся руководителем:

ООО «РиК Технолоджи» ИНН 8602228984,

ООО «РиК Моторс» ИНН 8602155214,

ООО «РиК Маркет» ИНН 8602000066,

ООО «РиК» ИНН 8602230454,

ООО «РиК Менеджмент» ИНН 8602205401.

В ходе налоговой проверки установлено, что предприниматель в 2011-2013 годах в соответствии с представленной налоговой отчетностью применял специальный налоговый режим – ЕСХН.

Из представленных документов следует, что ИП Акульшиным А.А. в проверяемый период получены доходы:

- по договорам поставки сельскохозяйственной продукции, свежей рыбы;

- по договорам аренды нежилых помещений с ООО «РиК»;

- в 2013 году по договорам аренды двух земельных участков с ОАО «Мобильные ТелеСистемы» в виде арендной платы и возмещения затрат по электроэнергии;

- в 2013 году по договору о совместной деятельности с ООО «Сургутский рыбхоз» в виде прибыли от совместной деятельности и возмещения затрат по электроэнергии.

Структура полученных предпринимателем в проверяемый период доходов, отраженных в книгах учета доходов и расходов, представлена налоговым органом в таблицах на страницах 10-17 оспариваемого решения (т.1 л.д.30-37).

Так, предпринимателем получены доходы от реализации сельскохозяйственной продукции, свежей рыбы: в 2011 году – 737 470 руб., в 2012 году – 499 593,59 руб., в 2013 году – 80 000 руб.;

- за аренду: в 2012 году – 150 000 руб., в 2013 году – 720 000 руб.;

- возмещение затрат по электроэнергии: в 2012 году – 414 607,66 руб., в 2013 году – 508 139,93руб.;

- прибыль от совместной деятельности в 2013 году – 1 300 000 руб.;

- доходы наличными денежными средствами по приходным кассовым ордерам, без документов о характере операции, в 2013 году – 720 000 руб.

Проанализировав представленные в ходе проверки документы, Инспекция пришла к выводу о том, что осуществляемая в 2011-2013 годах заявителем предпринимательская деятельность в сфере реализации сельскохозяйственной продукции, свежей рыбы, передачи в аренду нежилых помещения и земельных участков, а также в рамках договора о совместной деятельности с ООО «Сургутский рыбхоз», не относится к предусмотренной главой 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации (система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей) деятельности, в связи с чем, подлежит налогообложению в соответствии с общим режимом налогообложения.

Суд апелляционной инстанции указанные выводы налогового органа признает правомерными.

Согласно пункту 1 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН) устанавливается Кодексом и применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 3 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности (в части имущества, используемого при производстве сельскохозяйственной продукции, первичной и последующей (промышленной) переработке и реализации этой продукции, а также при оказании услуг сельскохозяйственными товаропроизводителями).

Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 настоящего Кодекса).

Налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога в силу пункта 1 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном главой 26.1 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Согласно пункту 3 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящего Кодекса к сельскохозяйственной продукции относятся продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности. В развитие данного положения принят Перечень видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации от 25.07.2006 № 458.

В постановлении от 23.03.2010 № 16377/09 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что налогоплательщики, самостоятельно не производящие сельскохозяйственную продукцию, а лишь осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку из сельскохозяйственного сырья несобственного производства (вне зависимости от доли дохода от реализации такой продукции в общем объеме полученных ими доходов от реализации товаров (работ, услуг)), не вправе применять систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, поскольку таковыми в смысле главы 26.1 Кодекса не являются.

Поэтому для отнесения налогоплательщика к категории сельскохозяйственного товаропроизводителя в целях главы 26.1 Кодекса имеет значение не просто факт производства им сельскохозяйственной продукции, а то обстоятельство, что доля дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов от общего дохода от реализации товаров (работ, услуг), в том числе и от дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной им из сельскохозяйственного сырья несобственного производства.

При этом, право на применение специального налогового режима в виде единого сельскохозяйственного налога должен обосновать налогоплательщик.

В данном случае налогоплательщик не является товаропроизводителем реализуемой им в проверяемые периоды сельскохозяйственной продукции.

В обоснование права на применение указанного специального налогового режима налогоплательщик ссылается на договор о совместной деятельности (простого товарищества) от 01.01.2013 № 03ААА, заключенный с ООО «Сургутский рыбхоз» (далее – договор о совместной деятельности) (т.4 л.д.145-149).

В силу пункта 1 статьи 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Статьей 1042 ГК РФ установлено, что вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.

В соответствии со статьей 1043 ГК РФ внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства.

Согласно пункту 1.1. договора о совместной деятельности предметом данного договора является объединение усилий в целях создания и ведения рыбного хозяйства для удовлетворения своих потребностей и получения прибыли от реализации рыбной продукции.

Участник № 1 (Заявитель) вносит право пользования объектами движимого и недвижимого имущества, расположенными по адресу: г. Сургут, зона Водохранилища ГРЭС-1, участник № 2 (ООО «Сургутский рыбхоз») за свой счет и своими силами осуществляет разведение и реализацию рыбной продукции.

Распределение прибыли от совместной деятельности производится в следующем порядке: участнику № 1 - участник № 2 перечисляет ежемесячно денежные средства в размере 100 000 руб.

Прибылью участника № 2 является вся оставшаяся сумма дохода.

Пунктом 2.3. договора о совместной деятельности установлено, что участник № 2 в полном объеме возмещает участнику № 1 стоимость затрат по содержанию и обеспечению коммунальными услугами объектов, переданных в соответствии с договором.

Фактически осуществляемая предпринимателем деятельность в рамках договора о совместной деятельности сводится лишь к передаче ООО «Сургутский рыбхоз» в возмездное пользование своего имущества, участия налогоплательщика на каком-либо этапе процесса разведения и выращивания рыбы договор не предусматривает.

Договором предусмотрены права и обязанности сторон, которые направлены на встречное удовлетворение собственных интересов каждой из сторон. При этом обязательства сторон по договору носят возмездный характер, то есть, направлены на получение платы (встречного предоставления) за исполнение своих обязанностей.

При изложенных условиях спорного договора и отсутствии по делу доказательств, подтверждающих волю его участников совместно действовать для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели, данную сделку следует считать прикрывающей собой арендные отношения сторон, а, следовательно, ничтожной сделкой.

Аналогичная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 25.01.2011 № 11774/10.

Кроме того, налоговым органом при проведении проверки был допрошен в качестве свидетеля директор ООО «Сургутский рыбхоз» Мельничук Ю.Н. (протокол допроса от 28.05.2015 № 2821, т.15 л.д. 15-19), из показаний которого следует, что в 2013 году ООО «Сургутский рыбхоз» у Заявителя арендовало земельный участок в зоне водохранилища ГРЭС-1 и нежилое помещение - склад для комбикормов. В 2011-2012 годах никаких взаимоотношений с ИП Акульшиным А.А. не было. Заявитель в деятельности ООО «Сургутский рыбхоз» в сфере рыбоводства, воспроизводства рыбы и водных биоресурсов, выращивания и разведения рыбы не участвовал.

Из ответа Департамента природных ресурсов и несырьевого сектора экономики Ханты-Мансийского автономного округа – Югры от 14.07.2015 № 28168, полученного на запрос Инспекции, следует, что в период 2011-2013 годы с налогоплательщиком договоры о представлении рыбопромысловых участков не заключались.

Таким образом, поскольку реализация сельскохозяйственной продукции и свежей рыбы, отраженная в книгах учета доходов и расходов ИП Акульшина А.А., не предусматривает наличие права на применение ЕСХН, Инспекция правомерно заключила, что осуществляемая налогоплательщиком в 2011-2013 годах предпринимательская деятельность подлежит налогообложению в соответствии с общим режимом налогообложения и произвела доначисление соответствующих сумм НДС, НДФЛ и налога на имущества физических лиц.

Доначисление НДС (8 477 054 руб. – недоимка) и НДФЛ (7 013 337 руб. - недоимка), пени и штрафы в связи с реализацией объектов недвижимого имущества.

Налоговый орган при проведении налоговой проверки установил, что ИП Акульшиным А.А. в 2013 году отчуждено недвижимое имущество, находящееся в его собственности, а именно:

- нежилое здание, расположенное по адресу: г. Сургут, пр. Набережный, 56, общей площадью 2031,6 кв.м;

- земельный участок, расположенный по адресу: г. Сургут, пр. Набережный, 56, общей площадью 2847 кв.м.

В 2011 -2013 годах указанное имущество использовалось налогоплательщиком в предпринимательской деятельности – сдавалось в аренду ООО «РиК».

Согласно выписке из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним о правах отдельного лица на имеющиеся у него объекты недвижимого имущества от 17.09.2015 № 86/000/044/2015-7289 право собственности у ИП Акульшина А.А. на вышеуказанные объекты недвижимого имущества прекращено 14.10.2013.

Согласно выписке из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним о правах отдельного лица на имеющиеся у него объекты недвижимого имущества от 30.11.2015 № 86/000/052/2015-4727 право собственности на объекты недвижимого имущества - земельный участок общей площадью 2847 кв.м. и нежилое помещение общей площадью 2031,6 кв.м., зарегистрированы 14.10.2013 за ООО «РиК».

Согласно выписке из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним о переходе прав на объект недвижимого имущества от 25.12.2015 № 86/000/052/2015-8315 право собственности на нежилое здание общей площадью 2031,6 кв.м, расположенное по адресу г. Сургут, пр. Набережный, 56 у правообладателя Акульшина А.А. прекращено 14.10.2013 на основании договора купли-продажи недвижимого имущества от 14.10.2013 и зарегистрировано 14.10.2013 у правообладателя ООО «РиК».

В книге учета доходов и расходов за 2013 год заявителем доходы от реализации недвижимого имущества не отражены.

Договоры купли-продажи вышеуказанного имущества в 2013 году предпринимателем по требованию о предоставлении документов (информации) в соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставлены.

Указанные обстоятельства Инспекцией расценены как достаточные для вывода о том, что налогоплательщиком осуществлена продажа недвижимого имущества.

А поскольку ИП Акульшин А.А. и ООО «РиК» являются взаимозависимыми лицами для целей налогообложения, налоговый орган, руководствуясь статьями 105.3, 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации, посчитал возможным определить права и обязанности налогоплательщика исходя из уровня дохода, который был бы получен в случае реализации недвижимости на обычных (рыночных) условиях.

Рыночная стоимость недвижимого имущества – нежилого здания и земельного участка, расположенных по адресу: г. Сургут, пр. Набережный, 56, Инспекцией определена согласно заключению эксперта от 15.12.2015 № 513 в сумме 75 913 000 руб., которая включена в налоговую базу по НДС и НДФЛ.

Суд первой инстанции выводы налогового органа признал правомерными.

Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается, в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, включая реализацию предметов залога и передачу товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передачу имущественных прав.

В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

В силу пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации.

Перечень доходов, облагаемых НДФЛ, определен статьей 208 Налогового кодекса Российской Федерации. Так, в силу подпункта 5 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложению по НДФЛ подлежат доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации, а также иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу.

Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 227 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В данном случае налоговым органом вывод об отчуждении недвижимого имущества по договору купли-продажи от 14.10.2013 сделан только основании информации, содержащейся в выписке из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним о переходе прав на объект недвижимого имущества от 25.12.2015 № 86/000/052/2015-8315.

Как было указано ранее, договор купли-продажи предпринимателей по требованию Инспекции не был представлен ввиду его отсутствия.

Факт осуществления взаиморасчетов в какой-либо форме между заявителем и ООО «РиК» в связи с отчуждением недвижимого имущества налоговым органом не установлен.

При указанных обстоятельствах налоговый орган должен был запросить в регистрирующем органе документы, представленные заявителем и его контрагентом при обращении с заявлением о государственной регистрации права и послужившие основанием для регистрации перехода права собственности на указанные объекты недвижимости, чего не было сделано.

Между тем, заявитель в ходе налоговой проверки и при обращении с заявлением в суд указывал, что объекты недвижимости на основании договора купли-продажи не отчуждались, а в сведениях Единого государственного реестра недвижимости в отношении объекта недвижимости (нежилое здание) допущена техническая ошибка, что подтверждается свидетельством о праве собственности, решением учредителя, актом приема-передачи, а в последующим и уведомлением об исправлении технической ошибки от 16.03.2017 (т.15 л.д.79), выданным регистрирующим органом.

В материалах дела имеются свидетельства о государственной регистрации права от 14.10.2013 на объект: земельный участок, и от 15.11.2013 на объект: нежилое здание (т.4 л.д.143, 144), в которых в графе «документы-основания» указано – акт приема-передачи недвижимого имущества от 10.09.2013 № 1.

Также заявителем представлено решение № 13 единственного участника ООО «РиК» от 10.09.2013 о внесении дополнительного вклада в уставный капитал общества путем передачи участником Акульшиным А.А. в собственность ООО «РиК» спорного недвижимого имущества и составленный во исполнение данного решения акт № 01 приема-передачи недвижимого имущества от 10.09.2013 (т.4 л.д.141, 142).

При указанных обстоятельствах, поскольку налоговый орган неправомерно квалифицировал сложившиеся между сторонами правоотношения как вытекающие из договора-купли, не установив при этом факт получения заявителем дохода от данной сделки в денежной или натуральной форме, доначисление НДФЛ в сумме 7 013 337 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, является неправомерным.

Налогоплательщик в свою очередь, ссылаясь на данные документы, полагает, что отсутствовали основания и для доначисления НДС со стоимости переданного недвижимого имущества, поскольку эти объекты были переданы в качестве вклада в уставный капитал.

Пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации определен перечень операций (работ и услуг), не признаваемых объектом налогообложения для налога на добавленную стоимость, в том числе пунктом 1 названной статьи предусмотрено, что не признаются объектом налогообложения операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Таким образом, стоимость имущества, переданного налогоплательщиком в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ не является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Вместе с тем, анализ представленных заявителем в дело доказательств, позволяет суду прийти к выводу о том, что спорная операция не подлежит освобождаемых от налогообложения НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 15 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (в редакции, действовавшей по состоянию на 10.09.2013) (далее – Закон № 14-ФЗ) вкладом в уставный капитал общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку.

Пунктом 2 статьи 17 Закона № 14-ФЗ предусмотрено, что увеличение уставного капитала общества может осуществляться за счет имущества общества, и (или) за счет дополнительных вкладов участников общества, и (или), если это не запрещено уставом общества, за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество.

Согласно пунктам 2, 2.1 статьи 19 Закона № 14-ФЗ общее собрание участников общества может принять решение об увеличении его уставного капитала на основании заявления участника общества (заявлений участников общества) о внесении дополнительного вклада и (или), если это не запрещено уставом общества, заявления третьего лица (заявлений третьих лиц) о принятии его в общество и внесении вклада. Такое решение принимается всеми участниками общества единогласно.

Одновременно с решением об увеличении уставного капитала общества на основании заявления участника общества или заявлений участников общества о внесении им или ими дополнительного вклада должно быть принято решение о внесении в устав общества изменений в связи с увеличением уставного капитала общества, а также решение об увеличении номинальной стоимости доли участника общества или долей участников общества, подавших заявления о внесении дополнительного вклада, и в случае необходимости решение об изменении размеров долей участников общества.

Внесение дополнительных вкладов участниками общества и вкладов третьими лицами должно быть осуществлено не позднее чем в течение шести месяцев со дня принятия общим собранием участников общества предусмотренных настоящим пунктом решений.

Заявление о государственной регистрации предусмотренных настоящей статьей изменений в уставе общества должно быть подписано лицом, осуществляющим функции единоличного исполнительного органа общества. В заявлении подтверждается внесение в полном объеме участниками общества дополнительных вкладов или вкладов третьими лицами.

Указанное заявление и иные документы для государственной регистрации предусмотренных настоящей статьей изменений в связи с увеличением уставного капитала общества, а также документы, подтверждающие внесение в полном объеме участниками общества дополнительных вкладов или вкладов третьими лицами, должны быть представлены в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, в течение месяца со дня принятия решения об утверждении итогов внесения дополнительных вкладов участниками общества в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи либо внесения дополнительных вкладов участниками общества или третьими лицами на основании их заявлений.

Для третьих лиц такие изменения приобретают силу с момента их государственной регистрации.

В данном случае увеличение уставного капитала ООО «РиК» в соответствии с вышеуказанным порядком не было осуществлено, документы для государственной регистрации новой редакции устава в связи с увеличением уставного капитала не представлялись и такие изменения не регистрировались. Не представлено доказательств и того, что увеличение уставного капитала отраженно в документах бухгалтерского учета общества.

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела по данному эпизоду документы и проанализировав сложившиеся между сторонами отношения, в отсутствие доказательств обратного, полагает, что фактически в данном случае имеет место быть передача права собственности на объекты недвижимости на безвозмездной основе.

В силу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией признается в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров.

Пунктом 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Если использование рыночных цен при исчислении налогов по отдельным операциям налогоплательщика предусмотрено главами части второй Кодекса, в этих целях налоговые инспекции вправе применять методы определения доходов (выручки, прибыли), предусмотренные главой 14.3 Кодекса. Содержащаяся в данных нормах отсылка к статье 105.3 НК РФ восполняет отсутствие в части второй Кодекса методов, позволяющих определить налоговую базу, что не связано с предусмотренным главой 14.5 Кодекса налоговым контролем в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (пункт 2 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017).

В связи с указанным, суд апелляционной инстанции признает правомерным в целях исчисления НДС со спорной операции использование Инспекцией результатов оценочной экспертизы рыночной стоимости нежилого здания и земельного участка (заключение № 513 от 15.12.2015, т. 11 л.д.1-151). Налогоплательщиком каких-либо возражений относительно порядка назначения и проведения экспертизы, а также достоверности данных, отраженных в заключении, не представлено.

Таким образом, решение налогового органа в части доначисления НДС в сумме 8 477 054 руб., соответствующих сумм пени и штрафов является законным.

Доначисление НДС (7 047 232 руб. – недоимка) и НДФЛ (4 071 734 руб. - недоимка), пени и штрафы в связи с пересчетом доходов по договорам аренды по рыночной стоимости.

В ходе налоговой проверки Инспекция установила, что в проверяемый период предпринимателем передавались в аренду ООО «РиК» объекты недвижимого имущества по следующим договорам аренды:

- от 01.01.2011 № 01РК/02ААА с дополнительными соглашениями от 18.07.2011 и 11.09.2011;

- от 01.12.2011 № 01РК/02АА;

- от 01.01.2012 № 01РК/02ААА/а;

- от 01.12.2012 № 01РК/02ААА/а;

- от 01.01.2013 № 06ААА/05РК с дополнительным соглашением от 15.11.2013;

- от 01.12.2013 № 07ААА/06РК.

Общее количество переданных в аренду объектов составляло от 8 до 15 по каждому договору в разные периоды времени.

Постоянная часть арендной платы по договорам, действовавшим с 01.01.2011 по 17.07.2011, составляла – 5 000 руб., с 18.07.2011 по 31.12.2013 – 7 000 руб.

ООО «РиК» ИНН 8602230454 зарегистрировано в ИФНС России по г. Сургуту 24.10.2000 по адресу: г. Сургут, пр. Набережный, д. 52, руководителем и единственным учредителем предприятия является Акульшин А.А.

Следовательно, в соответствии с пунктом 2 статьи 20 и подпунктами 2, 4 пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик и ООО «РиК» признаются взаимозависимыми лицами для целей налогообложения.

По мнению налогового органа, характер взаимоотношений предпринимателя и его контрагента указывает на умышленное создание схемы уклонения от уплаты налогов, с целью занижения налоговой базы по НДС, НДФЛ, налогу на имущество физических лиц в совокупности с неправомерным применением заявителем специального налогового режима в виде ЕСХН. Согласованность действий подтверждается наличием взаимозависимости участников сделки.

Налоговый орган провел проверку цены сделок налогоплательщика на основании статьи 20 и раздела V.1 Налогового кодекса Российской Федерации и, используя полученные в ходе проверки результаты оценочной экспертизы, пересчитал налоговые обязательства заявителя по уплате НДС и НДФЛ, ссылаясь на получение им необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции полагает, что в данном случае у налогового органа имелись полномочия по корректировке налогооблагаемой базы предпринимателя, поскольку материалами дела подтверждается, что взаимозависимость участников сделки была использована как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными и иными причинами, с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежащей применению к выручке, полученной до 01.01.2012 (в силу пункта 6 статьи 4 Федерального закона от 18.07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения», далее - Федеральный закон от 18.07.2011 № 227-ФЗ) если иное не предусмотрено названной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 2 названной статьи предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежащей применению к выручке, полученной до 01.01.2012 (в силу пункта 6 статьи 4 Федерального закона от 18.07.2011 № 227-ФЗ), взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Применительно к выручке, полученной до 01.01.2012, при соблюдении установленных условий у налогового органа имелись полномочия по проверки цен по сделкам, имевшим место до указанной даты.

В соответствии с Федеральным законом от 18.07.2011 № 227-ФЗ, начиная с 01.01.2012 часть первая Налогового кодекса дополнена разделом V.1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании».

Как установлено пунктом 1 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Лица признаются взаимозависимыми в случаях, прямо предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 Кодекса, в частности, по основаниям, связанным с участием в капитале, осуществлением функций управления, служебной подчиненностью.

Согласно пункту 1 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 Кодекса сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

В соответствии с пунктом 2 указанной статьи определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 Кодекса.

Федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, при осуществлении налогового контроля в порядке, предусмотренном главой 14.5 настоящего Кодекса, проверяется полнота исчисления и уплаты налогов, указанных в пункте 4 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из положений пунктов 1 - 2 и 4 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что взаимозависимость участников сделки, повлиявшая на размер доходов (расходов, прибыли), учитываемых налогоплательщиком в целях налогообложения, является основанием для определения налоговой базы исходя из рыночных цен в порядке, установленном разделом V.1 Налогового кодекса Российской Федерации, если такая сделка признается контролируемой в соответствии со статьей 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом в силу прямого запрета, установленного в абзаце 3 пункта 1 статьи 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок. На основании пункта 2 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации он может осуществляться Федеральной налоговой службой (ее центральным аппаратом) посредством проведения мероприятий налогового контроля в порядке, установленном главой 14.5 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, по сравнению с ранее действовавшим правовым регулированием контроля цен (статья 40 Налогового кодекса Российской Федерации), положения раздела V.1 Налогового кодекса Российской Федерации сузили круг контролирующих органов, наделенных полномочиями по контролю цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами, ограничили сферу проведения такого контроля специальным перечнем сделок, отвечающих определенным в законе критериям (контролируемые сделки).

По общему правилу налоговый контроль за соответствием примененных налогоплательщиком цен рыночному уровню осуществляется непосредственно Федеральной налоговой службой России согласно разделу V.1 НК РФ и не может выступать предметом выездных и камеральных проверок, проводимых нижестоящими налоговыми инспекциями (пункт 1 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017).

При этом следует указать, что проверка цен в сделках между взаимозависимыми лицами, которые не признаются контролируемыми в соответствии со статьей 105.14 Кодекса, может проводиться территориальными налоговыми органами в ходе камеральной или выездной налоговой проверки, если поведение налогоплательщика при определении условий сделок было продиктовано, прежде всего, целью получения налоговой экономии в отсутствие разумных экономических причин к установлению цены в заниженном размере.

В пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017 разъяснено, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими и иными причинами.

Существенность и выраженность отклонения примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами совершения спорных операций, может иметь юридическое значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды, в частности, указанные в пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53): необоснованная налоговая выгода может иметь место, в том числе, в тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, то есть целями делового характера (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920).

Если налоговым органом оспаривается соответствие отраженной в налоговом учете операции ее действительному экономическому смыслу, то многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, порочащими деловую цель сделки (взаимозависимость сторон сделки, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей и т.п.)(Определение Верховного Суда Российской Федерации от 01.12.2016 N 308-КГ16-10862).

В рассматриваемом случае, вывод Инспекции о занижении налоговой базы по НДС и НДФЛ основан, прежде всего, не на факте взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента, а на том, что взаимозависимость участниками сделок использовалась как возможность для осуществления согласованных действий с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Так, как было указано ранее, в проверяемый период предприниматель применял специальный налоговый режим – ЕСХН, и представлял соответствующие декларации по налогу.

В силу пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации основным критерием признания налогоплательщика сельскохозяйственным товаропроизводителем, имеющим право на применение единого сельскохозяйственного налога, является соблюдение указанного 70-процентного лимита в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг).

Для формального соблюдения вышеуказанных требований законодательства доходы от договоров аренды целенаправленно минимизировались с целью создания иллюзии второстепенности осуществляемой заявителем предпринимательской деятельности в сфере передачи в аренду недвижимого имущества.

Применение предпринимателем специального налогового режима исключало обязанность по уплате НДС, НДФЛ и налога на имущество физических лиц.

Инспекцией на основании постановления о назначении оценочной экспертизы от 30.10.2015 № 62 назначено проведение оценочной экспертизы стоимости квадратного метра аренды и поручено проведение экспертизы Захаровой Т.Н. - эксперту ООО «Экспертно-Оценочный центр».

На основании проведенных исследований подготовлено заключение эксперта от 13.11.2015 № 474 (т. 3 л.д. 1-150) о рыночной стоимости арендной платы 1 кв.м. нежилых помещений и земельного участка.

Как установлено в ходе проведения экспертизы, цена по сделкам с взаимозависимым лицом по договорам аренды нежилых помещений отклоняется более чем на 98 % от рыночной цены за 2011-2013 годы, что также свидетельствует об умышленном характере действий ИП Акульшина А.А., направленных на минимизацию налоговых обязательств.

Доводы подателя апелляционной жалобы о том, что заключение эксперта от 13.11.2015 № 474 не является доказательством, позволяющим установить обстоятельства, которыми обосновывает свою позицию налоговый орган, подлежат отклонению.

Отчет об оценке рыночной стоимости может приниматься в качестве доказательства по спорам, связанным с корректировкой налоговой базы в соответствии с разделом V.1 НК РФ, только в установленных в данном разделе случаях. При этом отчет признается надлежащим доказательством, если он позволяет сделать вывод об уровне дохода (прибыли, выручки) по контролируемым сделкам, который действительно мог быть получен налогоплательщиком.

Разрешая аналогичные споры в условиях действия раздела V.1 НК РФ, необходимо учитывать, что использование отчета об оценке рыночной стоимости в целях осуществления корректировок налоговых баз допускается законом в качестве источника информации, используемой при сопоставлении условий сделок, если сведения о сопоставимых сделках, совершенных самим налогоплательщиком с лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, а также иные источники сведений, перечисленные в пункте 1 статьи 105.6 НК РФ, отсутствуют или являются недостаточными (подпункт 3 пункта 2 статьи 105.6 Кодекса) (пункт 7 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017).

Используемое в оценочной деятельности понятие рыночной стоимости определено статьей 3 Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» (далее - Закон об оценочной деятельности) как наиболее вероятная цена, по которой объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.

Таким образом, понятие рыночной стоимости, применяемое в оценочной деятельности, имеет вероятностный характер и не во всех случаях учитывает возможность реального совершения сделки на соответствующих условиях.

Судом апелляционной инстанции по результатам исследования имеющего в деле заключения эксперта установлено, что экспертом для определения рыночной стоимости арендной платы применен сравнительный подход к оценке. При этом приведен мотивированный отказ от использования затратного и доходного подхода. В рамках сравнительного подхода эксперт принял решение использовать метод сравнительной единицы (метод сравнения продаж) как наиболее подходящий для целей настоящей оценки, так как рынок аренды коммерческой недвижимости достаточно полно представлен в открытых источниках информации. Далее приведены этапы применения сравнительного подхода: выбор и описание объектов-аналогов; выбор единицы измерения; выбор элементов сравнения и расчет корректировок; расчет рыночной стоимости объекта оценки, которым эксперт в дальнейшем следовал согласно исследовательской части заключения.

При этом, вопреки доводам апелляционной жалобы, используемые экспертом для оценки сведения об объектах-аналогах, исходя из их наименования, описания их характеристик, целевого назначения, местонахождения, по убеждению апелляционного суда отвечают критериям идентичности (однородности) оцениваемых объектов.

Указание в описательной части экспертного заключения на то, что объектом исследования является среди прочих договор аренды от 01.01.2012, по которому в аренду передано 15 объектов, в то время как в договоре фактически указано 11 объектов, вопреки доводам апелляционной жалобы, не свидетельствует о недостоверности выводов эксперта, поскольку перед экспертом ставились вопросы об определении рыночной стоимости арендной платы 1 кв.м. нежилых помещений и земельного участка.

По мнению заявителя заключение эксперта является недопустимым доказательством, поскольку в нем отсутствует информация о страховании ответственности эксперта.

Между тем, как установлено судом апелляционной инстанции, в материалах дела имеется копия страхового полиса гражданской ответственности оценщика Захаровой Т.И. сроком действия с 27.07.2015 по 26.07.2016 (т.11 л.д.62).

Также судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы предпринимателя о том, что он был лишен возможности воспользоваться правами, предусмотренными пунктом 7 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 6 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик 03.11.2015 лично ознакомлен с постановлением о назначении оценочной экспертизы от 30.10.2015 № 62. На основании пункта 7 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации ИП Акульшину А.А. разъяснены его права.

Инспекция 06.11.2015 направила постановление от 30.10.2015 № 62 и предусмотренные законодательством документы в экспертное учреждение для проведения экспертизы. Оценочная экспертиза начата 10.11.2015, окончена 13.11.2015. Ходатайство от ИП Акульшина А.А. о постановке эксперту дополнительных вопросов поступило в налоговый орган 19.11.2015, то есть после окончания экспертизы и в силу указанного не могло быть учтено при проведении экспертизы.

Следовательно, в данном случае предусмотренные пунктом 7 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации права проверяемого лица при назначении и производстве экспертизы не нарушены.

Поскольку налоговым органом доказано, что отличие примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня свидетельствует о направленности его действий на уклонение от налогообложения, налоговый орган в рассматриваемом случае правомерно произвел доначисление заявителю НДС и НДФЛ.

Доначисление НДФЛ (19 366 881 руб. - недоимка), пени и штрафы в связи с поступлением на банковские счета наличных денежных средств.

В 2011-2013 годах у заявителя в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке, существовала обязанность по уплате НДФЛ.

Согласно статье 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

При проведении налоговой проверки Инспекцией установлены факты многократного систематического поступления наличных денежных средств на банковские счета Акульшина А.А., открытые им в кредитных организациях как физическим лицом.

Наличные денежные средства на счета заявителя вносились как им самим, так и физическими лицами. Кроме того, поступали денежные средства, источники которых определить не представилось возможным - денежные средства вносились через устройства, зачислялись по поручению клиента, зачислялись на БК н/д денежные средства, внесенные в других филиалах банка, и в данном филиале.

Сведения о поступлении денежных средств на банковские счета заявителя отражены в таблицах на страницах 165-166 решения налогового органа и в реестрах, являющихся приложением № 2 к акту выездной налоговой проверки.

Общая сумма поступлений в 2011 году составила 74 434 020,20 руб., 2012 году-119 317 930,82 руб., 2013 году - 105 943 464,63 руб.

Согласно сведениям о доходах по форме 2-НДФЛ сумма полученных налогоплательщиком доходов за 2008 - 2013 годы, с которых был исчислен и уплачен НДФЛ, за минусом данного налога составила 994 000,15 руб.

Также налоговым органом было установлено, что физические лица, вносившие наличные денежные средства на банковские счета заявителя (Бурковский Н.Л., Дорогая Ж.А., Никитина Т.Ю., Свиридов П.А., Сердюков М.С., Сережкина Е.Н., Торопылина Д.Л., Юдина А.Н.) являлись сотрудниками или ООО «РиК Технолоджи», или ООО «РиК менеджмент», единственным учредителем и руководителем которых являлся ИП Акульшин А.А.

Из показаний Дорогой Ж.А. (протокол допроса от 21.12.2015 № 3189), Львовой Т Ю. (протокол допроса от 25.06.2015 № 306), Сердюкова М.С. (протокол допроса от 10.07.2015 № 1007) следует, что наличные денежные средства, вносимые на счета налогоплательщика, являлись выручкой ООО «РиК Моторс», полученной от продажи техники, экипировки и других сопутствующих товаров. ООО «РиК Моторс» зарегистрировано в Инспекции 03.08.2009 по адресу: г. Сургут, ул. Аэрофлотская, д. 5, руководителем и единственным учредителем которого является Акульшин А.А.

Также ИП Акульшиным А.А. в 2011- 2013 годах на банковские счета получен доход в виде внесенных наличных денежных средств от физических лиц, не являющихся сотрудниками какого-либо предприятия, руководимого или учрежденного заявителем.

Относительно внесения наличных денежных средств на банковские счета заявителя Шеверев С.В. (протокол допроса от 06.10.2015 № 422) указал, что вносимые суммы являются беспроцентными займами.

Из протокола допроса Яцун А.Н. от 06.07.2015 № 325, следует, что Акульшин А.А несколько раз просил денежные средства в долг, которые в дальнейшем были возвращены.

Однако, как обоснованно установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами, на многочисленные запросы налогового органа (от 30.12.2014 № 197-т, от 24.06.2015 № 197/1-т, от 18.11.2015 № 197/2-т) в отношении вышеуказанных физических лиц, вносивших наличные денежные средства на банковские счета Акульшина А.А., налогоплательщиком не представлены договоры каких-либо финансовых (денежных, коммерческих) займов, а также документы, подтверждающие выдачу, возврат сумм по данным договорам.

Таким образом, поступившие наличных денежных средств в 2011 - 2013 годах на банковские счета физического лица - Акульшина А.А. правомерно признаны налоговым органом как доходы физического лица - единоличного учредителя ООО «РиК Моторс», ООО «РиК Технолоджи», а также руководителя ООО «РиК Моторс», ООО «РиК Технолоджи», ООО «РиК Менеджмент», которые подлежат налогообложению НДФЛ.

Налоговые декларации по НДФЛ заявителем за проверяемый период ни как индивидуальным предпринимателем, ни как физическим лицом не представлялись. Суммы полученных доходов, с которых НДФЛ налоговым агентом не был исчислен, заявителем также не декларировались, соответственно НДФЛ не исчислялся и не уплачивался.

ИП Акульшиным А.А. не предпринимались меры для легализации, получаемых доходов, как физическим лицом - руководителем и учредителем ООО «Рик», ООО «Рик Технолоджи», ООО «Рик Моторс», ООО «Рик Маркет», ООО «Волга Моторс» путем декларирования данных доходов в полном объеме, исчисления и уплаты с данных доходов НДФЛ.

В тоже время, производились значительные расходы в целях личного потребления, в том числе на приобретение недвижимого имущества, земельных участков и автотранспортных средств. При этом, размер произведенных расходов не соразмерен суммам полученных ИП Акульшиным А.А. доходов, отраженных в представленных налоговыми агентами сведениям о доходах, с которых был исчислен, удержан и перечислен в соответствующий бюджет НДФЛ. Документального опровержения, установленным и изложенным налоговым органом в решении фактам, заявителем не представлено.

При этом тот факт, что при доначислении НДФЛ по спорному эпизоду Инспекцией в сумму подлежащих налогообложению доходов включены не все денежные средства налогоплательщика, поступившие на его счета в проверяемый период, а только их часть, которые были израсходованы заявителем в личных целях на оплату товаров (работ, услуг), а также на приобретение имущества в собственность (12 237 888,25 руб. в 2011 году, 77 626 284,82 руб. в 2012 году, 59 111 837,31 руб. в 2013 году), не свидетельствует о неправомерности вышеуказанных выводов и не нарушает прав налогоплательщика, поскольку данные действия Инспекции не привели к доначислению НДФЛ в завышенном размере.

В связи с указанным, апелляционная жалоба налогоплательщика по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

Наличие оснований для преференции.

Рассматривая доводы налогоплательщика в части неприменения налоговым органом преференции, установленной статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации, не получившие оценки при принятии решения судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции находит их обоснованными в силу следующего.

В силу пункта 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Согласно пункту 3 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации, которые подтверждают право на такое освобождение в налоговый орган по месту своего учета.

Если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение.

Сумма налога за месяц, в котором имело место указанное выше превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.

В случае, если налогоплательщик не представил документы, указанные в пункте 4 настоящей статьи (либо представил документы, содержащие недостоверные сведения), а также в случае, если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, установленные настоящим пунктом и пунктами 1 и 4 настоящей статьи, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней (пункта 5 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, лицо считается освобожденным от обязанности по уплате НДС при соблюдении им условий, предусмотренных названными нормами.

Инспекция в письменных пояснениях на апелляционную жалобу указывает, что поскольку заявитель не представил в налоговый орган документы для подтверждения соответствующего освобождения, оснований для применения статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации не имелось.

Однако, в силу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 24.09.2013 № 3365/13, для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю стало известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрен. Отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем или юридическим лицом.

Кроме того, согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса РФ» право на налоговую льготу, не использованную в предыдущих налоговых периодах, налогоплательщик может реализовать, в том числе, путем заявления в рамках проведения выездной налоговой проверки (в части льгот, имеющих отношение к предмету проводимой проверки и проверяемому налоговому периоду).

Для случаев, когда о необходимости уплаты НДС индивидуальному предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных Инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС не предусмотрен.

Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано индивидуальным предпринимателем. Налоговый орган, установив неправильную квалификацию осуществляемой предпринимателем деятельности, должен был учесть его заявление о праве на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исполнением и уплатой НДС, и определить наличие у него данного права на основании представленных документов (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 № 3365/13).

Как указано в пункте 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС», предусмотренное данной статьей освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика обусловлено нецелесообразностью исчисления и администрирования налога в отношении лиц, которыми совершается незначительный объем облагаемых налогом операций.

В пункте 2 данного Постановления разъяснено, что в силу пункта 3 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели, использующие право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, должны представить в налоговый орган по месту своего учета письменное уведомление и документы, подтверждающие, что объем полученной ими выручки не превышает предельный размер, установленный пунктом 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации.

При толковании данной нормы судам необходимо исходить из того, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик, узнав из материалов налоговой проверки, что его деятельность за проверяемый период была квалифицирована налоговым органом как облагаемая по общеустановленной системе налогообложения, реализовал свое право, предусмотренное статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации, и обратился в налоговый орган с уведомлением об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость в ходе судебного разбирательства (письмо от 27.03.2017, т.15 л.д.80-81).

При этом все документы, подтверждающие суммы доходов, имелись в материалах выездной налоговой проверки.

Более того, поскольку лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов, у Инспекции в любом случае в ходе проверки была обязанность проверить наличие у предпринимателя права на освобождение от уплаты НДС в рамках статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом представленных им для проверки документов. В данном случае этого налоговым органом сделано не было.

Апелляционный суд при определении налоговых обязательств заявителя с учетом указанных норм права во взаимосвязи с имеющимися в деле доказательствами, пришел к выводу о наличии у предпринимателя права на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС за период с января 2011 года по август 2011 года включительно, поскольку выручка от реализации товаров (работ, услуг) за три последовательных месяца (июль, август, сентябрь) превысила два миллиона рублей в сентябре 2011 года.

Так, из решения налогового органа следует, что доход от реализации товаров (работ, услуг), отраженный в книге учета доходов и расходов составил: 1 кв. 2011 – 135 000 руб., 2 кв. 2011 – 311 450 руб., 3 кв. 2011 – 227 500 руб. (таблица на стр. 39 решения).

Доход по договорам аренды с ООО «РиК»: 1 кв. 2011 – 1 617 864 руб. (по 539 288 руб. каждый месяц квартала); 2 кв. 2011 – 1 617 864 руб. (по 539 288 руб. каждый месяц квартала); 3 кв. 2011 – 2 469 981 руб. (в т.ч., 608 793 руб. в июле, 693 192 руб. в августе, 1 167 996 руб. в сентябре) (таблицы на стр. 79, 80 решения).

Получение иных видов дохода, учитываемых при определении налоговой базы по НДС, в ходе налоговой проверки не было установлено.

Таким образом, поскольку предприниматель утратил право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, с сентября 2011 года, является неправомерным доначисление НДС за 1 квартал 2011 в сумме 259 066 руб., за 2 квартал 2011 в сумме 275 107 руб., а также за 3 квартал 2011 в сумме 219 290 руб. (из расчета: 397 459 руб. (доначисленная сумма НДС по решению Инспекции) – 178 169 руб. (сумма НДС за сентябрь 2011 года, исходя из установленного налоговым органом размера выручки в сентябре 1 167 996 руб.), и как следствие соответствующих названной сумме НДС пени и штрафов.

Срок давности.

Налогоплательщиком при обращении в арбитражный суд также были приведены доводы о необоснованном привлечении его к налоговой ответственности, поскольку срок давности привлечения к налоговой ответственности за совершение любого налогового правонарушения за 2011 год и 2012 год к моменту вынесения Инспекцией решения от 30.06.2016 истек.

В соответствии с пунктом 1 статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 Кодекса.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 Кодекса.

При этом в пункте 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что в силу пункта 1 статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 122 Кодекса, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.

При толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Таким образом, при привлечении к налоговой ответственности срок давности исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение.

Оспариваемым решением налогового органа предприниматель был привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС за 1-4 кварталы 2013 года, НДФЛ, налога на имущество физических лиц за 2012-2013 года, земельного налога за 2013 год, по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ за 2013 год, НДС за 2-4 кварталы 2013 года.

Учитывая, что решение налоговым органом принято 30.06.2016 срок давности привлечения к налоговой ответственности за указанные нарушения на момент вынесения оспариваемого решения не истек.

Статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации при наложении санкций за налоговые правонарушения суд устанавливает обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика за совершение таких правонарушений, и учитывает эти обстоятельства в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, приведен в статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации, однако он не является исчерпывающим.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Суд апелляционной инстанции поддерживает позицию налогового органа об отсутствии в данном случае оснований для снижения предпринимателю назначенных налоговых санкций ввиду отсутствия смягчающих ответственность обстоятельств.

Каких-либо доводов относительно незаконности доначисления земельного налога, пени и штрафа налогоплательщиком не приведено.

При таких обстоятельствах, требования заявителя подлежат частичному удовлетворению, решение суда первой инстанции - изменению. Оспариваемое решение Инспекции подлежит признанию недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 7 013 337 руб., НДС за 1 квартал 2011 в сумме 259 066 руб., за 2 квартал 2011 в сумме 275 107 руб., за 3 квартал 2011 в сумме 219 290 руб., а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций

При частичном удовлетворении требования неимущественного характера, расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу (пункт 23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах»).

Поскольку требования и апелляционная жалоба заявителя удовлетворены частично, с Инспекции в пользу предпринимателя надлежит взыскать 450 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации предпринимателю подлежит возврату из федерального бюджета 2 850 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по чеку-ордеру от 03.10.2017 на сумму 3000 руб.

На основании изложенного и руководствуясь частью 2 статьи 269, пунктами 1, 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Акульшина Анатолия Анатольевича удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 06.09.2017 по делу № А75-772/2017 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции.

Требования, заявленные индивидуальным предпринимателем Акульшиным Анатолием Анатольевичем, удовлетворить частично.

Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры № 017/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2016 признать недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 7 013 337 руб., НДС за 1 квартал 2011 в сумме 259 066 руб., за 2 квартал 2011 в сумме 275 107 руб., за 3 квартал 2011 в сумме 219 290 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Обеспечительные меры, принятые определением суда от 16.05.2017 по настоящему делу, отменить.

Возвратить Акульшину Анатолию Анатольевичу с депозитного счета Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа – Югры 80 000 рублей.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры в пользу индивидуального предпринимателя Акульшина Анатолия Анатольевича 450 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Акульшину Анатолию Анатольевичу из федерального бюджета 2 850 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по чеку-ордеру от 03.10.2017 на сумму 3 000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

Л.А. Золотова

Н.А. Шиндлер