Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Федеральной налоговой службой в лице Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области

на определение Арбитражного суда Ярославской области от 10.08.2022 по делу № А82-20050/2020

по заявлению конкурсного управляющего акционерного общества «Тутаевская ПГУ» Демкина Дмитрия Игоревича

о разрешении разногласий, возникших между конкурсным управляющим и Федеральной налоговой службой в лице Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области (ИНН 7604016101, ОГРН 1047600432000)

по делу о несостоятельности (банкротстве) акционерного общества «Тутаевская ПГУ» (ИНН 7611020204, ОГРН 1117611000869),

установил:

в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) акционерного общества «Тутаевская ПГУ» (далее – АО «Тутаевская ПГУ», должник) конкурсный управляющий Демкин Дмитрий Игоревич (далее – конкурсный управляющий Демкин Д.И., заявитель) обратился в суд с заявлением о разрешении разногласий, возникших между конкурсным управляющим и Федеральной налоговой службой в лице Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Ярославской области (далее – уполномоченный орган, ФНС России).

Определением Арбитражного суда Ярославской области от 10.08.2022 разрешены разногласия между конкурсным управляющим акционерного общества «Тутаевская ПГУ» и Федеральной налоговой службой России: определено, что налог на добавленную стоимость (далее также – НДС), восстановленный в порядке статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в результате реализации продукции и приобретения основных средств в размере 287 561 956 руб. 10 коп., не относится к текущим платежам в соответствии со статьей 5, пунктом 1 статьи 134 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее также – Закон о банкротстве). Определено, что восстановленный НДС подлежит удовлетворению за счет имущества, оставшегося после погашения реестра требований кредиторов.

Уполномоченный орган с принятым определением суда не согласен, обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить оспариваемое определение; отказать конкурсному управляющему в определении НДС, восстановленному в результате реализации продукции, произведенной в банкротстве, и приобретения основных средств в размере 287 561 956,10 руб., подлежащему удовлетворению за счет имущества, оставшегося после погашения реестра требований кредиторов; признать задолженность по восстановленному НДС в размере 287 561 956,10 руб. как текущую и установить очередность уплаты восстановленного НДС и относимости режима погашения этих обязательств за счет средств, поступивших от реализации предмета залога, в порядке, установленном пунктом 6 статьи 138 Закона о банкротстве.

Заявитель жалобы указывает, что налоговая декларация по НДС на общую сумму 289 890 213 руб. с суммой налога, подлежащей восстановлению в размере 287 561 956 руб. 10 коп., которая была представлена конкурсным управляющим в налоговый орган 25.10.2021включает в себя расчет сумм налогов за 3 квартал 2021 года, то есть за период после возбуждения дела о банкротстве в отношении должника. Возникшие после возбуждения производства по делу о банкротстве требования кредиторов об оплате поставленных товаров, оказанных услуг и выполненных работ являются текущими. Таким образом, задолженность по восстановленному НДС в размере 287 561 956 руб. 10 коп. является текущей задолженностью и должна погашаться в соответствии с пунктом 6 статьи 138 Закона о банкротстве. Иное толкование нарушало бы принцип равенства между одинаковыми экономическими результатами и их налоговыми последствиями. В обосновании позиции уполномоченный орган также ссылается на судебную практику.

Государственная корпорация развития «ВЭБ.РФ» в отзыве на апелляционную жалобу указывает, что обязанность по уплате восстановленного НДС не связана с возникновением объекта налогообложения в текущих периодах. Характер требований по восстановленному НДС противоречит сущности текущих платежей и свойству их приоритетности. Судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что уплата восстановленного НДС не относится к категории текущих платежей. Просит определение суда первой инстанции оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

Конкурсный управляющий АО «Тутаевская ПГУ» Демкин Д.И. в отзыве на апелляционную жалобу указывает, что операция по восстановлению НДС производна от операции по получению вычета по НДС. Статус восстановленного НДС должен следовать судьбе того налогового обязательства, в отношении которого ранее должником был получен налоговый вычет, поскольку является производным от первоначальной хозяйственной операции должника. Если хозяйственная операция, по которой в свое время был получен вычет по НДС, совершалась до возбуждения дела о банкротстве, то вне зависимости от даты восстановления НДС, он не становится текущим обязательством. У должника возникает обязанность по уплате восстановленного вычета по НДС только в том случае, если он воспользовался таким правом и ранее принял НДС к вычету. Просит определение суда первой инстанции оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

Определение Второго арбитражного апелляционного суда о принятии апелляционной жалобы к производству вынесено 07.09.2022 и размещено в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» 08.09.2022.

Определением Второго арбитражного апелляционного суда от 07.02.2023 производство по апелляционной жалобе Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области на определение Арбитражного суда Ярославской области от 10.08.2022 по делу № А82-20050/2020 приостанавливалось до момента размещения в информационной базе полного текста судебного акта Верховного Суда Российской Федерации по делу № А40-24909/2020 по заявлению о разрешении разногласий, возникших между Федеральной налоговой службой и конкурсным управляющим общества с ограниченной ответственностью «РОСТ КАПИТАЛ» Полушина Вячеслава Михайловича по вопросу определения порядка уплаты суммы налога на добавленную стоимость.

Определением Второго арбитражного апелляционного суда от 18.07.2023 возобновлено производство по делу.

ООО «Читая вода» в лице и.о. конкурсного управляющего Вахрамеева М.В. в отзыве на апелляционную жалобу указывает, что в данном случае налог на добавленную стоимость, восстановленный в порядке статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в результате реализации продукции и приобретения основных средств в размере 287 561 956 руб. 10 коп., не относится к текущим платежам в соответствии со статьей 5, пунктом 1 статьи 134 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)». ООО «Читая вода» заявлено ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, кредиторов по текущим платежам. ООО «Чистая вода» в дополнении к отзыву, поддерживая ранее заявленную позицию, отмечает, что если суд апелляционной инстанции посчитает отнесение спорной задолженности по восстановленному НДС к текущим платежам, ООО «Чистая вода» соглашается с позицией апеллянта о том, что указанная задолженность подлежит уплате в составе расходов, определенных в пункте 6 статьи 138 Закона о банкротстве.

Конкурсный управляющий АО «Тутаевская ПГУ» Демкин Д.И. в дополнительной позиции, поддерживая ранее изложенные доводы отзыва на жалобу, ссылается на постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 №28-П, подлежащего, по его мнению, применению по аналогии.

Государственная корпорация развития «ВЭБ.РФ» в дополнительном отзыве на апелляционную жалобу указывает, что интересы бюджета в действующей правовой системе являются одноочередными с интересами других кредиторов, что подтверждается выводами Конституционного и Верховного Суда Российской Федерации. Формальное отнесение НДС к текущим платежам ставит бюджет в приоритетное положение относительно иных кредиторов банкротящегося должника, что нарушает презумпцию равенства сторон и императивный запрет наделения одной стороны правоотношений большими правами, чем другой.

АО «Тутаевская ПГУ» и Государственная корпорация развития «ВЭБ.РФ» заявили ходатайства о приостановлении производства по рассмотрению апелляционной жалобы УФНС России по Ярославской области до рассмотрения Конституционным Судом Российской Федерации жалобы общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Агроторг», а также до рассмотрения Верховным Судом Российской Федерации кассационных жалоб по делам № А03-11042/2017 и №А03-1592/2014.

Уполномоченный орган в дополнительных пояснениях указывает, что в данном случае неприменимо постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 № 28-П к восстановленному в конкурсном производстве НДС. Восстановленный НДС отнесен к расходам на реализацию предмета залога. Как отмечает уполномоченный орган, благодаря механизмам налогового законодательства должник увеличил (сохранил в своем распоряжении) конкурсную массу, по меньшей мере, на 706,285 млн. руб. Отнесение НДС и иных налоговых обязательств к текущим расходам, связанным с осуществлением процедуры банкротства, и приоритетное удовлетворение данных требований являются общемировой практикой законодательного регулирования. Отмена восстановленного НДС (в том числе НДС, восстановленного в связи с реализацией залогового имущества) повлечет за собой дополнительные потери бюджета до 34 млрд. рублей в год, освобождая от всякого налогообложения операции по реализации конкурсной массы стоимостью 2,8 трлн. рублей.

В соответствии со статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) судебное разбирательство по рассмотрению апелляционной жалобы неоднократно откладывалось, в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялись перерывы, на основании статьи 18 АПК РФ изменялся состав суда, в связи с чем рассмотрение дела начиналось заново.

В силу пункта 3 статьи 266 АПК РФ в арбитражном суде апелляционной инстанции не применяются правила о соединении и разъединении нескольких требований, об изменении предмета или основания иска, об изменении размера исковых требований, о предъявлении встречного иска, о замене ненадлежащего ответчика, о привлечении к участию в деле третьих лиц, а также иные правила, установленные настоящим Кодексом только для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции, в связи с чем ходатайство ООО «Чистая вода» о привлечении к участию в деле кредиторов по текущим требованиям оставлено без удовлетворения, о чем вынесено протокольное определение.

Конкурсный управляющий АО «Тутаевская ПГУ» Демкин Д.И. заявил ходатайство о направлении запроса в Конституционный Суд Российской Федерации о проверке на предмет соответствия положениям части 1 статьи 1, части 2 статьи 8, части 1 статьи 19, части 1 статьи 34, части 1 и 3 статьи 35, статьи 57 Конституции Российской Федерации положений абзацев 1, 2, 3, 4 подпункта 2 пункта 3 статьи 170, подпункта 4 части 2 статьи 170, подпункта 15 части 2 статьи 146 Налогового Кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 15.10.2020 № 320-ФЗ «О внесении изменений в статью 146 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (редакция вступила в силу 01 января 2021 года, текст Федерального закона опубликован на «Официальном интернет-портале правовой информации» (www.pravo.gov.ru) 15.10.2020 № 0001202010150014), положений пунктов 1 и 3 статьи 5 и пункта 2 статьи 134 Закона о банкротстве.

В соответствии с частью 4 статьи 125 Конституции Российской Федерации по запросам судов Конституционный Суд Российской Федерации проверяет конституционность закона, примененного или подлежащего применению в конкретном деле.

Согласно части 3 статьи 13 АПК РФ если при рассмотрении конкретного дела арбитражный суд придет к выводу о несоответствии закона, примененного или подлежащего применению в рассматриваемом деле, Конституции Российской Федерации, арбитражный суд обращается в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности этого закона.

Суд, при рассмотрении дела в любой инстанции, придя к выводу о несоответствии Конституции Российской Федерации закона, примененного или подлежащего применению в указанном деле, должен обратиться в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности данного закона (статья 101 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 № 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации»).

В силу указанных норм обращение в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности закона является правом арбитражного суда в случае возникновения у него, а не у стороны, участвующей в деле, сомнений в соответствии примененного или подлежащего применению закона Конституции Российской Федерации.

В рассматриваемом случае суд апелляционной инстанции не нашел оснований, предусмотренных в части 3 статьи 13 АПК РФ, для удовлетворения ходатайства апеллянтов об обращении с запросом в Конституционный Суд Российской Федерации. При этом если конкурсный управляющий полагает, что нормы права, примененные судом по данному делу, не соответствуют Конституции Российской Федерации, то он вправе обратиться в Конституционный Суд Российской Федерации с соответствующим заявлением самостоятельно.

В судебном заседании конкурсный управляющий АО «Тутаевская ПГУ» и представитель Государственной корпорации развития «ВЭБ.РФ» заявленные ранее ходатайства о приостановлении производства по рассмотрению апелляционной жалобы УФНС России по Ярославской области до рассмотрения Конституционным Судом Российской Федерации жалобы общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Агроторг», а также до рассмотрения Верховным Судом Российской Федерации кассационных жалоб по делам № А03-11042/2017 и №А03-1592/2014, не поддержали, просили их не рассматривать по существу.

Конкурсный управляющий в письменных пояснениях поддерживает ранее заявленные доводы и считает, что требования налогового органа по сумме восстановленного НДС в размере 287 561 956, 10 руб. подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов АО «Тутаевская ПГУ».

Также на необходимость погашения заявленного НДС в порядке третьей очереди реестра требований кредиторов АО «Тутаевская ПГУ» ссылается и Государственная корпорация развития «ВЭБ.РФ».

В судебном заседании представитель уполномоченного органа поддержал доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней, представители конкурсного управляющего должника и ГКР «ВЭБ.РФ» поддержали доводы возражений на апелляционную жалобу.

Иные лица, участвующие в деле, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

В соответствии со статьей 156 АПК РФ дело рассматривается в отсутствие неявившихся лиц.

Законность определения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, определением Арбитражного суда Ярославской области от 08.12.2020 заявление АО «Тутаевская ПГУ» принято к производству и возбуждено производство по делу о несостоятельности (банкротстве) АО «Тутаевская ПГУ».

Определением от 31.03.2021 (резолютивная часть от 24.03.2021) заявление АО «Тутаевская ПГУ» о признании его несостоятельным (банкротом) признано обоснованным, в отношении должника введена процедура наблюдения, временным управляющим должника утвержден член Некоммерческого партнерства «Союз менеджеров и антикризисных управляющих» Пронюшкин Дмитрий Юрьевич. Установлено, что при рассмотрении дела о несостоятельности (банкротстве) АО «Тутаевская ПГУ» применяются положения параграфа 6 главы IX Закона о банкротстве.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 22.09.2021 (резолютивная часть от 16.09.2021) АО «Тутаевская ПГУ» признано несостоятельным (банкротом), в отношении должника введена процедура конкурсного производства.

Определением от 22.09.2021 (резолютивная часть от 16.09.2021) конкурсным управляющим АО «Тутаевская ПГУ» утвержден член Ассоциации «Межрегиональная саморегулируемая организация арбитражных управляющих «Содействие» Демкин Дмитрий Игоревич (далее – Демкин Д.И., конкурсный управляющий).

Как следует из текста заявления, в ходе процедуры конкурсного производства между конкурсным управляющим и ФНС России в лице Межрайонной ИФНС России № 5 по Ярославской области возникли разногласия относительно очередности погашения восстановленного НДС. По мнению конкурсного управляющего, спорные суммы подлежат удовлетворению за счет имущества, оставшегося после погашения реестра требований кредиторов, по мнению уполномоченного органа – в пятую очередь текущих платежей.

Арбитражный суд Ярославской области, разрешив разногласия, определил, что налог на добавленную стоимость, восстановленный в порядке статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в результате реализации продукции и приобретения основных средств в размере 287 561 956 руб. 10 коп., не относится к текущим платежам в соответствии со статьей 5, пунктом 1 статьи 134 Закона о банкротстве, и подлежит удовлетворению за счет имущества, оставшегося после погашения реестра требований кредиторов.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзывов на нее, заслушав явившихся в судебное заседание лиц, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 32 Закона о банкротстве и статьей 223 АПК РФ дела о несостоятельности (банкротстве) рассматриваются арбитражным судом по правилам, предусмотренным АПК РФ, с особенностями, установленными федеральными законами, регулирующими вопросы несостоятельности (банкротства).

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Из пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Как предусмотрено в пункте 2 статьи 171 Налогового кодекса, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Применительно к обстоятельствам настоящего дела основные средства, в отношении которых возникла обязанность по уплате НДС, приобретены должником до возбуждения дела о банкротстве, что не оспаривается участвующими в деле лицами.

Действующим налоговым законодательством предусмотрена обязанность налогоплательщика скорректировать заявленные вычеты при возникновении определенных обстоятельств.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае их дальнейшего использования для осуществления операций по реализации (передаче) товаров, не признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Учитывая изложенное, после признания организации банкротом при использовании основных средств в текущей хозяйственной деятельности должника в установленном Законом о банкротстве порядке у должника возникает обязанность восстановить суммы «входящего» НДС, ранее принятые к вычету.

Конкурсный управляющий и представитель ГКР «ВЭБ.РФ» в судебных заседаниях отмечали, что АО «Тутаевская ПГУ» в добанкротный период реализовало социально-значимый проект – строительство ПГУ ТЭС 52 МВт в городе Тутаев Ярославской области стоимостью более 2 млрд. руб. При реализации данного проекта по строительству ПГУ ТЭС 52 МВт и созданию отмеченного объекта основных средств АО «Тутаевская ПГУ» получен в период до банкротства налоговый вычет по НДС в общем размере 444 263 104, 86 руб. В связи с тем, что 16.09.2021 в отношении АО «Тутаевская ПГУ» введена процедура конкурсного производства, после введения данной процедуры банкротства должник продолжает свою деятельность по производству и продаже тепловой энергии, оказанию коммунальных услуг по отоплению и ГВС, производству и продаже электроэнергии (которые не облагаются НДС на основании подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации), у должника появилась обязанность по восстановлению и уплате НДС в размере 287 561 956, 10 руб. При этом в судебных заседаниях лица отмечали, что заявленный уполномоченным органом НДС представляет собой ранее полученный вычет при строительстве имущественного комплекса.

Таким образом применительно к обстоятельствам настоящего дела объектом НДС, принятого должником к вычету при приобретении имущества выступила операция продавца, на которую был начислен НДС, уплаченный должником в составе цены за приобретенные объекты.

После признания АО «Тутаевская ПГУ» несостоятельным (банкротом) операции по использованию основных средств в текущей хозяйственной деятельности должника в силу подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации не могли являться объектом налогообложения по НДС, в связи с чем у должника возникла обязанность восстановить в учете «входящий» НДС, ранее принятый к вычету при покупке этого имущества.

Указанное свидетельствует о том, что восстановление НДС является корректировкой налоговых обязательств, определенных налогоплательщиком в предыдущих периодах.

Таким образом, коль скоро восстановленный НДС не является вновь начисленным в ходе процедуры конкурсного производства налогом, а представляет собой задолженность по уплате налога, начисленного по операциям, имевшим место до признания должника банкротом, обязательство по его уплате не подлежит учету в составе текущих платежей хозяйствующего субъекта, на что правомерно обращено внимание суда первой инстанции.

Вместе с тем, судом первой инстанции установлено, что НДС, восстановленный в результате реализации продукции и приобретения основных средств в размере 287 561 956,10 руб., подлежит удовлетворению за счет имущества, оставшегося после погашения реестра требований кредиторов. Уполномоченный орган в апелляционной жалобе полагает, что восстановленный НДС подлежит удовлетворению в порядке пункта 6 статьи 138 Закона о банкротстве, в суде первой инстанции уполномоченный орган также занимал позицию об отнесении восстановленного НДС к пятой очереди текущих платежей.

Суд апелляционной инстанции считает, что при разрешении вопроса об установлении очередности уплаты восстановленного НДС, могут быть использованы правовые подходы, сформулированные Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 31.05.2023 № 28-П «По делу о проверке конституционности статей 248 и 249, пункта 1 статьи 251 и статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, а также пунктов 1 и 3 статьи 5 и пункта 2 статьи 134 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)» в связи с запросом Верховного Суда Российской Федерации и жалобой общества с ограниченной ответственностью «Предприятие строительных работ энергетики» (далее – Постановление № 28-П) по вопросу определения статуса требований налогового органа, возникших в связи с реализацией имущества должника – юридического лица, в той мере, в которой они формируют концепцию определения характера и природы налоговых обязательств, возникающих в процедуре конкурсного производства.

Конституционный Суд Российской Федерации в пункте 4 Постановления № 28-П указал, что главная цель процедуры банкротства – соразмерное удовлетворение требований кредиторов которыми могут выступать и публично-правовые образования в лице своих органов, в том числе налоговых органов, требующих уплаты обязательных платежей. В результате банкротства организации, обладающей имуществом (материально-технической базой) и штатом сотрудников, участвующей в производстве товаров (работ, услуг), создается неблагоприятная социально-экономическая ситуация, которая хоть и имеет локальный характер, но производит негативный эффект на определенной территории.

В соответствии с пунктом 5 указанного постановления, то, что права требования и законные интересы кредиторов в рамках конкурсного производства в процедуре банкротства подлежат защите в соответствии со статьей 35 Конституции Российской Федерации, не означает, что размер полученного всеми кредиторами в данной процедуре будет равен и даже сопоставим с размером их требований. Ее начало связано именно с нехваткой ресурсов для расчетов с кредиторами, и на понимании ограниченности этих ресурсов основан весь механизм несостоятельности. В силу различных и зачастую диаметрально противоположных интересов лиц, участвующих в деле о банкротстве, законодатель должен стремиться к балансу их прав и законных интересов, что, собственно, и служит публично-правовой целью института банкротства, призванного создать условия для защиты экономических и юридических интересов всех кредиторов при наименьших отрицательных последствиях для должника.

Конституционный Суд Российской Федерации сделал вывод, что погашение вне очереди за счет конкурсной массы требований кредиторов по текущим платежам преимущественно перед кредиторами, чьи требования возникли до принятия заявления о признании должника банкротом, обусловлено отнесением – согласно статье 5 и пункту 2 статьи 134 Закона о банкротстве – к текущим платежам тех расходов, которые обеспечивают саму возможность завершения конкурсного производства, достижения целей этой процедуры и расчета с конкурсными кредиторами (постановление от 01.02.2022 № 4-П).

Рассматривая вопрос, связанный с определением очередности удовлетворения налога на прибыль, обязанность по уплате которого возникла по причине реализации имущества должника, Конституционный Суд Российской Федерации заключил, что правовой подход, в соответствии с которым формальное возникновение налогового обязательства после возбуждения дела о банкротстве влечет его безусловную квалификацию как текущего, не учитывает, что речь в рассматриваемом случае идет об обязательных платежах, которые возникают не в рамках допускаемого продолжения хозяйственной деятельности организации, в отношении которой проводится процедура банкротства, и не при совершении отдельных действий, обеспечивающих саму возможность завершения конкурсного производства, достижения целей этой процедуры и расчета с конкурсными кредиторами, а при реализации всего массива (помимо денежных средств) имущества, которое составляет конкурсную массу, то есть все имущество, оставшееся от экономической деятельности находящейся в процессе банкротства организации и объективно предназначенное теперь прежде всего именно для расчетов с кредиторами.

При этом удовлетворение требований налогового органа в преимущественном, в сравнении с реестровыми кредиторами, порядке, по существу влечет уменьшение объема подлежащих распределению между кредиторами денежных средств.

Из пункта 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, следует, что суды должны учитывать дату возникновения обязанности по уплате публичных платежей: если соответствующий налоговый (отчетный) период завершился до принятия заявления о признании должника банкротом, то требования об уплате относящихся к нему обязательных платежей не могут быть отнесены к текущим и включаются в реестр.

Таким образом, высшая судебная инстанция указывает на необходимость определения очередности уплаты обязательных платежей в зависимости от даты их возникновения.

Применительно к восстановленному НДС речь идет о налоговых последствиях, сформированных в ситуации длящихся экономических и налоговых отношений хозяйствующего субъекта.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации, аналогичный подход в принципиальном плане может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, притом, что таковая неразрывно связана с ее хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.

Апелляционная коллегия считает, что данные разъяснения применимы к возникшим в настоящем деле разногласиям относительно очередности удовлетворения восстановленного НДС. Такой вывод обусловлен тем, что подобный правовой подход направлен на достижение баланса интересов частных и публичных интересов, конфликт которых, как правило, возникает в ситуации прекращения нормального функционирования хозяйствующей организации, как субъекта экономической деятельности, при необходимости соразмерного удовлетворения требований кредиторов за счет ограниченного объема имущества, составляющего конкурсную массу должника.

Схожим по правовой природе для целей разграничения текущих и реестровых платежей является обязательство по возврату неосновательного обогащения.

По смыслу пункта 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.01.2000 № 49 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением норм о неосновательном обогащении» неосновательное обогащение (статья 1102 Гражданского кодекса Российской Федерации) имеет место и в том случае, когда основание, по которому приобретено или сбережено имущество, отпало впоследствии.

В пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 № 63 «О текущих платежах по денежным обязательствам в деле о банкротстве» разъяснено, что денежное обязательство должника по возврату или возмещению стоимости неосновательного обогащения для целей квалификации в качестве текущего платежа считается возникшим с момента фактического приобретения или сбережения имущества должником за счет кредитора (статья 1102 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Обязательства по возмещению восстановленного НДС и уплате неосновательного обогащения, возникшего в связи с утратой оснований приобретения или сбережения имущества, носят схожий механизм образования, поэтому при разрешении вопроса о моменте возникновения у уполномоченного органа данного требования в концептуальном плане возможно руководствоваться правовым подходом, изложенным в пункте 9 Постановления № 63.

Ключевым обстоятельством в данном случае является то, что обязательство по уплате НДС, как и по возврату неосновательного обогащения, возникает не в момент утраты права на получение налогового вычета (оснований для приобретения или сбережения имущества в ситуации неосновательного обогащения), а в момент совершения операции (получения или сбережения имущества), которая стала основанием для формирования налоговой базы для осуществления вычета.

Последующая утрата права на получение налогового вычета, опосредованная необходимостью реализации имущества должника для соразмерного удовлетворения требований кредиторов, то есть ликвидационным характером процедуры конкурсного производства, не может являться достаточным основанием для квалификации требования об уплате восстановленного НДС как текущего обязательства.

Суд апелляционной инстанции считает возможным в этой связи принять во внимание правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в пункте 5 Постановления № 28-П, в соответствии с которой средства от реализации имущества банкрота могут представлять существенный, если не единственный, источник удовлетворения требований кредиторов, взимание обязательных платежей в связи с такой реализацией не должно препятствовать удовлетворению требований кредиторов первой и второй очереди, которым законодатель отдал приоритет перед требованиями об уплате обязательных платежей, включенными в реестр, что не обеспечивается при отнесении налога к пятой очереди текущих платежей.

Природа текущих требований состоит в том, что они возникают при совершении расходов, необходимых для осуществления процедуры банкротства. Взимание налога, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой для проведения процедуры, а ее следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее.

На это указывает и развитие правового регулирования по вопросу налогообложения хозяйственных операций банкротов.

Законодатель с 2014 года последовательно исключил из налогообложения налогом на добавленную стоимость сначала операции по реализации имущества должника (Федеральный закон от 24.11.2014 № 366-ФЗ), а затем в 2020 году расширил данный перечень до операций по реализации имущественных прав, товаров (работ, услуг), изготовленных и (или) приобретенных (выполненных, оказанных) в процессе осуществления хозяйственной деятельности (Федеральный закон от 15.10.2020 № 320-ФЗ).

Данные изменения Налогового кодекса Российской Федерации соотносятся с общими целями процедуры конкурсного производства и направлены на уменьшение налогового бремени на конкурсную массу и устранение ситуации, при которой существенная часть средств должника будет в преимущественном порядке уплачена в бюджет, в то время как кредиторы, чьи требования возникли до возбуждения производства по делу о банкротстве, будут лишены возможности получить частичное удовлетворение своих требований.

С учетом изложенного, доводы уполномоченного органа о том, что обязательства по уплате восстановленного НДС подлежат удовлетворению в составе пятой очереди текущих платежей, основаны на неверном толковании норм права, равно как и доводы о том, что восстановленный НДС подлежит удовлетворению в порядке, установленном пунктом 6 статьи 138 Закона о банкротстве.

Основываясь на правовой позиции, неоднократно изложенной Верховным Судом Российской Федерации и Конституционным Судом Российской Федерации, не допускающей формальный подход к разрешению вопросов, имеющих существенное значение для обеспечения баланса прав и законных интересов кредиторов несостоятельного должника, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что требование об уплате налога на добавленную стоимость, восстановленного в порядке статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в результате реализации продукции и приобретения основных средств в размере 287 561 956, 10 руб., подлежит удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов должника.

Аналогичная позиция изложена в постановлениях Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28.12.2023 по делу № А39-8441/2019, от 05.02.2024 по делу № А82-328/2019.

Таким образом, определение суда первой инстанции подлежит отмене на основании пункта 4 части 1 статьи 270 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Согласно статье 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче апелляционной жалобы по данной категории дел государственная пошлина не уплачивается.

Руководствуясь статьями 258, 268, 269 (пункт 2), 270 (пункт 4 части 1), 271, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Ярославской области от 10.08.2022 по делу № А82-20050/2020 отменить.

Разрешить разногласия, возникшие между конкурсным управляющим акционерного общества «Тутаевская ПГУ» и Федеральной налоговой службой.

Определить порядок уплаты налога на добавленную стоимость за реализацию имущества должника, подлежащего восстановлению на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 287 561 956,10 руб. в третьем квартале 2021 года в составе третьей очереди реестра требований кредиторов акционерного общества «Тутаевская ПГУ».

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение одного месяца со дня его принятия через Арбитражный суд Ярославской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Судьи

Е.Н. Хорошева

Т.М. Дьяконова

Е.В. Шаклеина