Гражданский кодекс часть 1

при участии в судебном заседании представителей общества с ограниченной ответственностью «ИлимСибЛес» ФИО1 (доверенность от 01.12.2010), ФИО2 (доверенность №210-14/90 от 15.12.2010) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Иркутской области ФИО3 (доверенность № 08-06 от 12.01.2011), ФИО4 (доверенность № 08-04
от 11.01.2011)

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ИлимСибЛес» на решение Арбитражного суда Иркутской области от 16 сентября 2010 года по делу № А19-12624/10 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27 декабря 2010 года по тому же делу (суд первой инстанции - Седых Н.Д., суд апелляционной инстанции:
ФИО5, ФИО6, ФИО7),

установил:

общество с ограниченной ответственностью «ИлимСибЛес» (далее – общество, налогоплтаельщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке, предусмотренном статьей 149 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным решения от 03.03.2010
№ 01-05-60-11/01670 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Иркутской области (далее – налоговая инспекция) с учетом изменений, внесенных решением от 26.05.2010 № 26-16/03128 Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее – налоговое управление) в части пункта 4 таблицы 1.1 о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 203 400 рублей; пунктов 1, 2 таблицы 3.1 о предложении уплатить налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов, в сумме 40 942 рубля 60 копеек по сроку уплаты 28.04.2008 и в сумме 4 476 490 рублей по сроку уплаты 28.04.2009; пунктов 3, 4 таблицы 3.1. о предложении уплатить налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 15 207 рублей 40 копеек по сроку уплаты 28.04.2008 и в сумме 1 662 696 рублей по сроку уплаты 28.04.2009.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 16 сентября 2010 года заявленные требования удовлетворены частично. Решение налоговой инспекции с учетом внесенных налоговым управлением изменений признано незаконным в части пункта 4 таблицы 1.1. о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме
203 400 рублей.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27 декабря 2010 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционного суда в части отказа в удовлетворении его требований, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке законности и обоснованности судебных актов в связи с неправильным применением норм материального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, у него отсутствовала обязанность определять размер уставного капитала после реорганизации с учетом капиталов всех присоединенных к нему организаций в силу отсутствия законодательного закрепления такой обязанности.

Общество считает, что налогооблагаемый доход мог быть определен налоговой инспекцией только исходя из суммы 404 000 рублей, составляющей разницу величин уставного капитала общества до и после реорганизации согласно учредительным документам.

Из кассационной жалобы следует, что стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в рамках реорганизации не образует налогооблагаемого дохода реорганизуемой организации.

Общество также указывает на ошибочность вывода судов о погашении убытков за счет уменьшения его уставного капитала, основанного только на применении норм, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета, неправильном применении терминов «уменьшение уставного капитала» и «уменьшение уставного капитала по сравнению с суммой уставных капиталов» и без учета положений норм, регулирующих налогообложение при реорганизации.

По мнению общества, суды неправомерно применили пункт 16 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку изменение уставного капитала в ходе реорганизации было направлено им на исполнение обязанности, установленной пунктом 3 статьи 20 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ
«Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее – Федеральный закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ), в связи с чем применению подлежит подпункт 17 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, общество указывает, что судами необоснованно не были учтены положения пункта 3 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу общества налоговая инспекция отклонила изложенные в ней доводы, ссылаясь на законность и обоснованность принятых по делу судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Участвующие в судебном заседании представители общества и налоговой инспекции поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва на нее.

В судебном заседании 10 марта 2011 года на основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 11 часов 00 минут 17 марта 2011 года.

После перерыва представители лиц, участвующих в деле, настаивали на своих доводах.

Проверив соответствие выводов арбитражного суда первой инстанции и апелляционного суда о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Как установлено Арбитражным судом Иркутской области, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт от 26.01.2010
№ 01-05-60 и вынесено решение от 03.03.2010 № 01-05-60-11/01670дсп, измененное решением от 26.05.2010 № 26-16/03128 налогового управления, которым обществу предложено в частности уплатить налог на прибыль организаций в общей сумме 6 195 336 рублей.

Полагая, что решение налоговой инспекции в указанной части не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.

Отказывая в удовлетворении требования общества о признании незаконным решения налоговой инспекции в указанной части, суды первой и апелляционной инстанций исходили из возникновения у налогоплательщика определенной экономической выгоды вследствие уменьшения его уставного капитала при реорганизации в форме присоединения и, соответственно, необоснованном занижении им налоговой базы по налогу на прибыль.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает выводы судов недостаточно обоснованными и не соответствующими нормам материального права.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Статья 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях настоящей главы относит доходы от реализации и внереализационные доходы, и устанавливает порядок, в соответствии с которым доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В соответствии с подпунктом 16 пункта 1 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса).

Из материалов дела следует, что уставный капитал общества на 30.09.2008 составил 700 000 000 рублей. В результате проведенной реорганизации в форме присоединения к обществу одиннадцати организаций, завершенной 31.12.2008, размер уставного капитала присоединяющего общества составил 699 596 000 рублей. Уставный капитал всех двенадцати реорганизованных организаций на указанную дату составил 725 423 400 рублей, в связи с чем налоговая инспекция сделала вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде освобождения от обязательств перед участниками общества в сумме 25 813 900 рублей в связи с уменьшением его уставного капитала при реорганизации.

Cуды двух инстанций признали, что уменьшение уставного капитала осуществлено обществом при реорганизации в добровольном порядке, а не на основании обязательных требований действующего законодательства, с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части вкладов участникам общества, и пришли к выводу о правильном применении налоговой инспекцией при проведении проверки положений пункта 16 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом суды с учетом отражения самим обществом в бухгалтерском учете показателей уменьшения уставного капитала в соответствии с пунктом 25 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 20.05.2003 № 44н, признали разницу в сумме 25 813 900 рублей между уставным капиталом общества - правопреемника и суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций занижением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Однако в судебных актах отсутствует нормативное обоснование данных выводов.

Статьей 90 Гражданского кодекса Российской Федерации и главой III Федерального закона № 14-ФЗ от 08.02.1998 «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее Закон об обществах с ограниченной ответственностью) установлен порядок формирования уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, а также случаи и порядок уменьшения и увеличения уставного капитала общества. При этом указанные нормативные акты не содержат такого требования или основания для увеличения уставного капитала общества как сложение стоимостного выражения уставных капиталов присоединяемых обществ при реорганизации общества с ограниченной ответственностью.

В соответствии со статьей 53 Закона об обществах с ограниченной ответственностью, предусматривающей особенности реорганизации общества в форме присоединения, вопросы изменений в устав общества отнесены к компетенции совместного общего собрания участников обществ, участвующих в присоединении, с отражением в договоре о присоединении.

Данной нормой регламентированы также вопросы погашения долей в уставном капитале присоединяемого общества и общества, к которому осуществляется присоединение, и установлено, что при присоединении одного общества к другому к последнему переходят все права и обязанности присоединенного общества в соответствии с передаточным актом.

Суды при рассмотрении дела не проверили законность оспариваемого решения налоговой инспекции с учетом положений и требований названных норм.

При принятии обжалуемых судебных актов суды сослались на пункт 25 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.05.2003 № 44н, в соответствии с которым в случае, если в договоре о присоединении предусмотрено уменьшение величины уставного капитала правопреемника, по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, то в бухгалтерской отчетности правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о присоединении, а разница подлежит урегулированию в бухгалтерском балансе правопреемника в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Суды установили, что налогоплательщик в своей бухгалтерской отчетности отразил показатели в соответствии с требованиями данного пункта Методических указаний и погасил за счет уменьшения уставного капитала суммы убытков, сложившейся по результатам осуществления им финансово-хозяйственной деятельности за предыдущие финансовые годы (2003, 2004), признав указанные действия как свидетельствующие о получении обществом экономической выгоды.

Вместе с тем, суды не учли, что оспариваемое решение налоговой инспекции содержит иные выводы, в соответствии с которыми налоговая инспекция признала разницу между уставным капиталом общества после реорганизации и суммой уставных капиталов присоединенных обществ занижением внереализационных доходов общества за 2008 год.

При этом суды, признав обоснованным доначисление налоговой инспекцией налога на прибыль за 2007 и 2008 годы, не проверили, каким образом установленные при проверке налоговой инспекцией обстоятельства занижения внереализационных доходов налогоплательщика в 2008 году повлияли на правильность исчисления налога на прибыль за 2007 год.

Кроме того, судами не были учтены положения пункта 13 названных Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.05.2003 № 44н, в соответствии с которым во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей в результате реорганизации организации на начало отчетного периода (дату государственной регистрации) данные об имуществе, обязательствах и других числовых показателях заполняются на основе утвержденных в установленном порядке передаточного акта или разделительного баланса, а также данных заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций, составленной с учетом возникших изменений в составе и стоимости передаваемого имущества и обязательств, а также положения пункта 3 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающей особенности определения налоговой базы при реорганизации организаций.

Судами при рассмотрении дела установлено, что на основании пункта 4
статьи 90 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьи 20 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ уставный капитал был уменьшен налогоплательщиком до размера, не превышающего стоимости чистых активов, по решению участников 01.09.2008, и признано, что положение подпункта 17 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации о возможности исключения из состава доходов суммы уменьшения уставного капитала было применено обществом до момента реорганизации. При этом в судебных актах отсутствует нормативное обоснование невозможности принятия участниками повторного решения об уменьшении уставного капитала по этим же основаниям и не дана оценка доводу общества о том, что налогооблагаемый доход должен быть определен только исходя из суммы, составляющей разницу величин уставного капитала общества до и после реорганизации согласно учредительным документам самого общества.

При таких обстоятельствах по результатам рассмотрения кассационной жалобы кассационная инстанция приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты на основании части 2 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду следует проверить наличие обстоятельств возникновения у налогоплательщика налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и законность и обоснованность оспариваемого решения налоговой инспекции в части доначисления обществу налога на прибыль с учетом норм гражданского законодательства, регулирующих порядок формирования уставного капитала общества при реорганизации в форме присоединения, а также норм налогового законодательства, устанавливающих порядок определения доходов и расходов, признания объекта налогообложения налогом на прибыль и порядок исчисления налога на прибыль организаций.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 16 сентября 2010 года по делу № А19-12624/10, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 27 декабря 2010 года по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Н.Н. Парская

Судьи

М.А. Первушина

Н.М. Юдина