Гражданский кодекс часть 1

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени № 4 –Молоткова Ж.С. по доверенности от 01.12.2008, Морозова О.А. по доверенности от 04.03.2009,

от общества с ограниченной ответственностью «Энерго Инжиниринг» - Богданов О.В. по доверенности от 04.02.2009 № 1,

кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени № 4 на решение от 01.08.2008 Арбитражного суда Тюменской области (судья Безиков О.А.) и постановление от 23.10.2008 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Е., Кливер Е.П., Рыжиков О.Ю.) по делу № А70-3600/13-2008 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Энерго Инжиниринг» к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени № 4 о признании частично недействительным решения,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Энерго Инжиниринг» (далее –Общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени № 4 (далее –Инспекция) о признании частично недействительным решения от 18.04.2008 № 11-600 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее –АПК РФ).

Решением от 01.08.2008 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 23.10.2008 Восьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные Обществом требования удовлетворены частично: оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части предложения уплатить налог на прибыль за 2006 год в сумме 6 681 887 руб., соответствующие суммы пени и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее –НК РФ) в размере 1 336 377,40 руб.; предложения уплатить налог на добавленную стоимость (далее –НДС) в размере 5 287 727 руб., соответствующие суммы пени, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 1 057 545,40 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

В кассационной жалобе (с учетом дополнений к ней) Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения требований Общества и направить в данной части дело на новое рассмотрение. Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыва, просит оставить принятые по настоящему делу судебные акты без изменения. Руководствуясь статьей 81 АПК РФ суд определил приобщить письменные пояснения Инспекции к материалам дела.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Общества Инспекция приняла решение от 18.04.2008 № 11-600 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, которым, среди прочего, налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль за 2006 год в сумме 6 681 887 руб., соответствующие суммы пени и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 1 336 377,40 руб.; предложено уплатить НДС в размере 5 287 727 руб., соответствующие суммы пени, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 1 057 545,40 руб.

Общество, частично не согласившись с принятым решением Инспекции, обжаловало его в судебном порядке.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы и отзыва, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Кассационная инстанция считает, что суды, руководствуясь положениями статьи 252 НК РФ, полно и всесторонне исследовали материалы дела, связанные с неправомерностью доначисления Инспекцией налога на прибыль в связи непринятием налоговым органом расходов на сумму 90 568 руб. по причине их документальной неподтвержденности.

В качестве основания принятия решения Инспекции по данному эпизоду налоговым органом указано на то, что Общество необоснованно отнесло на затраты суммы, списанные по авансовым отчетам с приложением кассовых чеков и заказов-нарядов за 2005 год, в связи с тем, что в документах не указано, кому предоставлялись услуги, а также поскольку документы оформлены от имени физического лица –Ожгибесова В.А.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследуя в порядке статьи 71 АПК РФ представленные сторонами документы и доводы, дали им надлежащую правовую оценку, сделав вывод о том, что оформление документов отвечает требованиям, установленным статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в совокупности они подтверждают реальность произведенных операций, а также связь расходов с производственной деятельностью Общества. Основания для переоценки выводов судов по установленным судом обстоятельствам дела у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Поскольку Инспекцией документально не опровергнуты указанные выводы суда, основания для отмены или изменения вынесенных по делу судебных актов по данному эпизоду отсутствуют.

В то же время, кассационная инстанция считает, что принятые по делу судебные акты подлежат отмене по следующему эпизоду.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Обществом в обоснование уменьшения налогооблагаемой прибыли и подлежащего уплате НДС были представлены договоры подряда от 01.03.2006 № 02-02/КР и от 01.02.2006 № 02-01/ТО с ООО «Сплайн» на выполнение работ по текущему ремонту и техническому обслуживанию оборудования объектов ОАО «Тюменьэнерго».

На основании указанных договоров Общество отнесло на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, 27 750 626 руб. и предъявило к вычету суммы НДС по соответствующим счетам-фактурам.

Суды первой и апелляционной инстанций, признавая недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль, НДС (пени, штрафа) по данному эпизоду, пришли к выводу, что в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика; доводы и доказательства Инспекции свидетельствуют о недобросовестности контрагента, а не самого Общества; представленные Обществом первичные документы подтверждают, что работы (услуги) по заключенным договорам были произведены, приняты к учету и оплачены; Обществом при заключении спорных сделок были затребованы у контрагента учредительные документы, подтверждающие его правовой статус; отсутствие у ООО «Сплайн» кадрового состава не может являться основанием для непринятия расходов Общества, поскольку Инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что отсутствие технического персонала препятствовало обществу-контрагенту выполнять работы по текущему ремонту и техническому обслуживанию оборудования; у ООО «Сплайн» отсутствовала обязанность в получении лицензии на производство работ по техническому обслуживанию и ремонту электрических сетей; судами не приняты в качестве достаточных доказательств показания Ожгибесова В.А. и Шаронова Д.А., поскольку они не дают возможности сделать однозначный вывод об отсутствии работ заявленным субподрядчиком; судами не принята в качестве допустимого доказательства по делу справка экспертно-криминалистического центра ГУВД по Тюменской области.

Кассационная инстанция, основываясь на изложении мотивировочных частей судебных актов, считает, что указанные выводы суда основаны на разрозненном исследовании материалов настоящего дела, поскольку суды в нарушение статей 71, 168, 271 АПК РФ не дали всестороннюю оценку всем доказательствам и изложенным в оспариваемом решении доводам Инспекции в их совокупности относительно получения Обществом налоговой выгоды, относительно недоказанности факта реального осуществления работ по спорным договорам; не приняли всех мер для выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела.

Суд кассационной инстанции считает ошибочным вывод судов о том, что сам факт наличия у налогоплательщика документов (счетов-фактур, договоров и др.) без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений является достаточным основанием для отнесения соответствующих сумм на уменьшение налогооблагаемой прибыли и для подтверждения заявленных сумм вычетов по НДС.

Поскольку возможность применения расходов по налогу носит заявительный характер, то именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой прибыли, в том числе путем представления соответствующих документов. Положения статей 7-9, 65, 200 АПК РФ также не освобождают заявителя, оспорившего решение налогового органа, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно правомерности доначисления налогов.

Исходя из положений статей 65, 200 АПК РФ, а также постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Как усматривается из материалов дела, Обществом в подтверждение затрат по налогу на прибыль и обоснованности заявленных вычетов по НДС были представлены договоры, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справка о стоимости выполненных работ.

Инспекция, доказывая правомерность принятия решения, указала на то, что в ходе проведения встречной проверки контрагента Общества (ООО «Сплайн») были установлены факты, свидетельствующие о нарушениях законодательства при создании и осуществлении деятельности указанной организации, данная организация не находится по своему юридическому адресу, не представляет налоговую и бухгалтерскую отчетность, у ООО «Сплайн» отсутствуют на балансе основные и оборотные средства, необходимые для ведения деятельности, в том числе для производства заявленных работ; у ООО «Сплайн» отсутствовали лицензии на выполнение работ капитального характера; представленные от имени ООО «Сплайн» документы подписаны не заявленным руководителем и учредителем Костиной И.Н., а иным лицом, что подтверждается справкой экспертного заключения; согласно показаний директора Общества Ожгибесова В.А. лично с директором ООО «Сплайн» Костиной И.Н. он не знаком, кем были подписаны счета-фактуры и акты выполненных работ со стороны контрагента не знает, спорные работы им не принимались; из показаний директора Общества Шаронова Д.А. также следует, что лично с Костиной И.Н. он не знаком, документов по сделке с ООО «Сплайн» не подписывал, в то время как в представленных счетах-фактурах указаны подписи директора Общества Шаронова Д.А. и директора ООО «Сплайн» Костиной И.Н.

Кассационная инстанция считает, что суды в нарушение статей 170, 271 АПК РФ не дали правовую оценку и не указали мотивы, по которым отклонили следующие доводы Инспекции, свидетельствующие об отсутствии фактического осуществления заявленных хозяйственных операций, изложенные, в том числе в оспариваемом решении (л.д. 26-28, том 1), в отзыве на заявление (л.д.56-69, том 4), в апелляционной жалобе (л.д. 115-130, том 5):

- о немотивированности сделки с точки зрения разумной предпринимательской цели свидетельствует то обстоятельство, что Общество в спорный налоговый период вступило во взаимоотношения по подрядным работам только с одним заказчиком работ (ООО «Урал-СибЭс»), при этом само Общество обладало достаточным количеством технического персонала и соответствующей материально-технической базой, в связи с чем отсутствовала экономическая оправданность заключения договоров субподряда между Обществом и ООО «Сплайн», которое, к тому же, вообще не обладало штатом сотрудников и материальной базой для проведения заявленных работ; - согласно представленным актам выполненных работ заявленные работы проводились ООО «Сплайн» фактически одновременно в различных населенных пунктах, удаленных друг от друга; - об отсутствии реальности совершенных хозяйственных операций свидетельствует также то обстоятельство, что акты выполненных работ, составленные между Обществом и ООО «Урал-СибЭс» (генподрядчик) составлялись и подписывались ранее, чем акты, составленные между Обществом и заявленным поставщиком услуг - ООО «Сплайн».

Отклоняя в качестве допустимых доказательств по делу представленную Инспекцией справку Экспертно-криминалистического центра ГУВД по Тюменской области от 16.04.2008 № 37 (л.д. 87-89, 141-144, том 4), суд апелляционной инстанции указал, что в нарушение действующего законодательства эксперт не был предупрежден об уголовной ответственности; что она не содержит обоснованные ответы на все поставленные в постановлении о проведении экспертизы вопросы.

Кассационная инстанция соглашается с доводом Инспекции о неправомерном принижении доказательственного значения представленного документа, поскольку подобная информация должна оцениваться судом по правилам оценки доказательств с учетом ее значимости для разрешения спора.

Действительно, Закон Российской Федерации № 73-ФЗ от 31.05.2001, определяющий правовую основу, принципы организации и основные направления государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации в гражданском, административном и уголовном судопроизводстве, предусматривает отражение в заключении эксперта предупреждение об ответственности за дачу заведомо ложного заключения. Но указанная Инспекцией экспертиза проводилась в соответствии с требованиями налогового законодательства (статья 95 НК РФ), положения которого не содержат требования о предупреждении эксперта об уголовной ответственности.

С учетом изложенной в постановлении апелляционной инстанции мотивации суд кассационной инстанции считает вывод апелляционной инстанции о недопустимости принятия справки эксперта в качестве доказательства сделанным при неверном толковании норм права.

К тому же, кассационная инстанция считает, что вывод суда о том, что справка не содержит ответов на все поставленные перед экспертом вопросы, не может означать, что изложенный в справке эксперта ответ (о том, что в представленных документах подписи от имени Костиной И.Н. выполнены иным лицом) не может быть использован в качестве доказательства обоснованности позиции налогового органа в совокупности с иными представленными доказательствами по делу с учетом специального указания в пункте 8 статьи 95 НК РФ о том, что если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Кассационная инстанция также отмечает, что в рассматриваемом случае, при наличии справки экспертного учреждения и в случае наличия каких-либо сомнений суда по поводу проведения экспертного исследования, в нарушение статей 71, 88, 170, 271 АПК РФ суды не изложили мотивы, по которым они не воспользовались правом вызова эксперта в судебное заседание для полного выяснения обстоятельств, связанных с производством экспертизы.

Суд апелляционной инстанции отказ в удовлетворении ходатайства Инспекции о проведении почерковедческой экспертизы обосновал тем, что Инспекция в нарушение требований статьи 268 АПК РФ не обосновала невозможность обращения с данным ходатайством в суд первой инстанции. В то же время из протокола судебного заседания от 23.08.2008 следует, что налоговый орган обращался с данным ходатайством в суд первой инстанции, который его отклонил (л.д. 98, том 5).

Судами также отклонены в качестве безусловных доказательств заявленных Инспекцией обстоятельств по делу свидетельские показания генеральных директоров Общества Шаронова Д.А. и Ожгибесова В.А., а также Костиной И.Н.

В то же время статьи 87 и 89 НК РФ не содержат запрета на использование информации, полученной налоговым органом в соответствии с нормами закона до начала или после проведения выездной налоговой проверки.

Кассационная инстанция считает, что доказательства, представленные Инспекцией, которые в совокупности с другими документами подтверждают достоверность сведений и выводов, отраженных в акте налоговой проверки и оспариваемом решении о привлечении Общества к налоговой ответственности, должны быть приняты и оценены судом в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ.

В рассматриваемой ситуации, с учетом противоречивости сведений, в том числе, относительно реальности осуществления работ по спорным договорам заявленным Обществом контрагентом, судом нарушены положения статьи 66 АПК РФ, поскольку Обществу не было предложено представить доказательства, опровергающие доводы Инспекции относительно недоказанности факта реального осуществления работ со стороны ООО «Сплайн» с учетом представленных налоговым органом доказательств, в том числе, с учетом свидетельских показаний физических лиц-руководителей Общества и контрагента, чьи подписи заявлены на представленных налогоплательщиком документах.

Кассационная инстанция также отмечает противоречивость выводов суда апелляционной инстанции относительно отсутствия необходимости у ООО «Сплайн» наличия лицензии. Так, как следует из текста постановления, апелляционная инстанция согласилась с доводом Инспекции, что получение соответствующей лицензии необходимо при осуществлении строительства, расширения, реконструкции, капитального ремонта и технического перевооружения; указала, что при осуществлении работ по техническому обслуживанию и текущему ремонту наличие лицензии не требуется.

Вместе с тем судом было также установлено, что из представленных Обществом актов выполненных работ следует, что ООО «Сплайн» выполняло такие работы, как «перетяжка проводов высоковольтных линий, капитальный ремонт трансформатора напряжений» и т.д.

Кассационная инстанция считает, что в нарушение статьи 271 АПК РФ суд не указал мотивы и нормы права, а также конкретные доказательства, на основании которых он пришел к выводу, что, в частности, «капитальный ремонт трансформатора напряжений», не должен относиться к работам капитального ремонта, осуществление которых, как указал суд апелляционной инстанции, требует специального разрешения компетентного органа.

Кроме того, как следует из ответа ФГУ «Федеральный лицензионный центр при Росстрое» (л.д. 82, том 4), в 2004 лицензии оформлялись Федеральным агентством по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству, а не Государственным комитетом Российской Федерации по строительству и жилищно-коммунальному комплексу.

При этом:

- Обществом в 2004 году была получена лицензия на «строительство зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом», лицензирующий орган - Федеральное агентство по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству,

- Обществом, как это следует из заявления в суд, была затребована от ООО «Сплайн» лицензия, которая датирована также 2004 годом, выдана также на «строительство зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом», но лицензирующий орган - Государственный комитет Российской Федерации по строительству и жилищно-коммунальному комплексу (л.д. 44-48, том 5).

Судами в нарушение требований статьи 71 АПК РФ не дана оценка данным обстоятельствам на предмет действий налогоплательщика по выбору контрагента с должной осмотрительностью и осторожностью.

Таким образом, суды, отклонив указанные доводы Инспекции по отдельности, не выполнили требования части 2 статьи 71 АПК РФ о необходимости оценки взаимосвязанных доказательств по делу в их совокупности, что привело к принятию необоснованных решения и постановления. При таких обстоятельствах решение и постановление по настоящему эпизоду подлежат отмене, а дело - передаче на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует устранить данные нарушения, всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы в их совокупности, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства (в том числе, предложить Обществу представить доказательства достоверности информации, изложенной в документах, на основании которых оно претендует на предоставление налоговых вычетов, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль; представить доказательства существования указанного им подрядчика по спорной сделке), с учетом мнения сторон при новом рассмотрении дела решить вопрос о необходимости проведения экспертизы и вызове свидетеля Костиной И.Н. в порядке статей 82, 88 АПК РФ, а также распределить судебные расходы, в том числе и по кассационной жалобе.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 01.08.2008 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 23.10.2008 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А70-3600/13-2008 о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени № 4 от 18.04.2008 № 11-600 отменить по эпизоду доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (пени, санкций) по сделке, заключенной с ООО «Сплайн». В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тюменской области в ином судебном составе.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Г.В. Чапаева

Судьи Т.И. Отческая

И.В. Перминова