Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Удмуртской Республики кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Удмуртской Республике (далее – инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 26.12.2018 по делу № А71-17198/2018 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2019 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

Для участия в судебном заседании Арбитражного суда Уральского округа с применением видеоконференц-связи в Арбитражный суд Удмуртской Республики прибыли представители:

инспекции – ФИО1 (доверенность от 24.12.2018), ФИО2 (доверенность от 09.01.2019);

индивидуального предпринимателя ФИО3 (далее – предприниматель) – ФИО4 (доверенность от 14.08.2018).

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением, в котором просил признать незаконным требование инспекции от 06.07.2018 № 844635 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов и обязать налоговый орган устранить нарушение своих прав и законных интересов путем возврата незаконно взысканных страховых взносов в сумме 139 181 руб. 50 коп, пени в сумме 33 руб. 64 коп.

Решением суда от 26.12.2018 (судья Сидорова М.С.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2019 (судьи Голубцов В.Г, Васильева Е.В., Савельева Н.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, отказать в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов имеющимся в деле доказательствам и фактическим обстоятельствам.

Заявитель жалобы указывает на то, что из системного толкования подпункта 3 пункта 9 статьи 430, пункта 1 статьи 41, статьи 346.15, статей 248, 249 и 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) доходом для целей расчета страховых взносов на обязательное пенсионное страхование предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения (далее – УСН), является конкретная экономическая выгода от сделки или совокупности сделок индивидуального предпринимателя, выраженная в суммовом выражении без учета расходов.

К рассматриваемым правоотношениям правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении от 30.11.2016 № 27-П, не подлежит применению, поскольку выводы Конституционного Суда Российской Федерации в указанном деле сделаны в рамках рассмотрения вопроса исчисления страховых взносов индивидуальным предпринимателем, применяющим общий режим налогообложения, предусматривающий уплату налога на доходы физических лиц, и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам. Законодатель целенаправленно разделил порядок исчисления дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, применяющим общую систему налогообложения (подпункт 1 пункта 9 статьи 430 НК РФ), и порядок исчисления такого дохода для предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, в частности, УСН (подпункт 3 пункта 9 статьи 430 НК РФ).

По мнению налогового органа, заявляя о праве применения УСН, предприниматели должны осознавать наличие различий при исчислении дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. В целях определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за соответствующий расчетный период для индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, величиной дохода будет являться сумма фактически полученного ими дохода от осуществления предпринимательской деятельности за этот расчетный период; расходы, предусмотренные статьей 346.15 НК РФ, в данном случае не учитываются.

Заявитель жалобы полагает, что положения подпункта 1 пункта 1 статьи 430 НК РФ об определении размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование для индивидуального предпринимателя исходя из его дохода не увязываются с определением таким индивидуальным предпринимателем его налоговой базы при уплате соответствующего налога в зависимости от применяемого специального налогового режима (система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, УСН, патентная система налогообложения и т.д.). В целях применения положений пункта 1 статьи 430 НК РФ доход учитывается в соответствии с выбранной налогоплательщиком системой налогообложения в целом (пункт 9 статьи 430 НК РФ). При этом учет расходов при определении размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за соответствующий расчетный период предусмотрен НК РФ только в отношении тех индивидуальных предпринимателей, которые уплачивают налог на доходы физических лиц; норм, распространяющих данный подход на иных плательщиков, применяющих другие налоговые режимы, НК РФ не содержит.

Инспекция считает, что проведение аналогии между общей системой налогообложения, при которой предпринимателями уплачивается налог на доходы физических лиц, и УСН, предусматривающей освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц, невозможно, в связи с чем постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 № 27-П применению не подлежит, расчет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование плательщиком, применяющим УСН, производится без учета понесенных им расходов. Подход судов ставит в неравное положение плательщиков, применяющих УСН, но выбравших разный порядок определения объекта налогообложения. Плательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов», будут поставлены в явно преимущественное положение при исчислении страховых взносов, нежели плательщики, выбравшие объект налогообложения «доходы».

Заявитель жалобы ссылается на письмо Минфина России от 12.02.2018 № 03-15-07/8369, доведенное до нижестоящих налоговых органов письмом Федеральной налоговой службы от 21.02.2018 № ГД-4-11/3541@, согласно которому вычет сумм расходов при определении размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за соответствующий расчетный период предусмотрен только в отношении тех индивидуальных предпринимателей, которые уплачивают налог на доходы физических лиц; норм, распространяющих данный подход на иных плательщиков, применяющих другие налоговые режимы, НК РФ не содержит. Решением Верховного Суда Российской Федерации от 08.06.2018 по делу № АКПИ18-273 отказано в удовлетворении заявления гражданина о признании недействующим письма Минфина России от 12.02.2018 № 03-15-07/8369, определением апелляционной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 11.09.2018 указанное решение оставлено без изменений. Верховный Суд Российской Федерации указал, что к рассматриваемым правоотношениям не может быть применена позиция, изложенная в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 № 27-П, так как предметом конституционного нормоконтроля являлись другие законоположения, регулирующие отношения с участием плательщиков, уплачивающих налог на доходы физических лиц.

Предприниматель представил отзыв на кассационную жалобу, в котором просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в порядке реализации компетенции по контролю за полнотой и своевременностью уплаты страховых взносов по факту выявления в порядке статьи 70 НК РФ недоимки по страховым взносам за 2017 год (с учетом представленных предпринимателем за 2017 год налоговых деклараций по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН с объектом налогообложения – «доходы, уменьшенные на величину расходов») и нарушения срока уплаты страховых взносов, влекущего начисление пеней, предпринимателю направлено требование от 06.07.2018 № 844635 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 06.07.2018, которым предпринимателю предложено в срок до 26.07.2018 уплатить недоимку по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (в фиксированном размере) за 2017 год в сумме 139 181 руб. 50 коп, начисленные пени за нарушение срока уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2017 год в сумме 33 руб. 64 коп.

Предприниматель 13.07.2018 направил в инспекцию возражения, в которых указал, что налоговым органом сумма страховых взносов за 2017 год исчислена неверно, поскольку расчетная база для страховых взносов в размере 1% с доходов, превышающих 300 000 руб. при УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», должна определяться с учетом документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Инспекцией вынесено решение от 31.07.2018 № 277935 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке.

По инкассовым поручениям от 31.07.2018 № 504363, 504364 с расчетного счета предпринимателя списаны недоимка по страховым взносам в сумме 139 181 руб. 50 коп, пени в сумме 33 руб. 64 коп.

Решением налогового органа от 01.08.2018 № 233205 решение инспекции от 31.07.2018 № 277935 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика отменено.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 04.09.2018 требование налогового органа от 06.07.2018 № 844635 утверждено.

Полагая, что страховые взносы за 2017 год с учетом постановления Конституционного суда Российской Федерации от 30.11.2016 № 27-П уплачены им в полном объеме, требование инспекции от 06.07.2018 № 844635 нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды, удовлетворяя заявленные требования, исходили из незаконности требования инспекции о предъявлении предпринимателю к уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и пеней, начисленных без учета произведенных им расходов, уменьшающих облагаемый доход.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным статьями 65, 71, частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

Порядок исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование регулировался нормами Федерального закона № 212-ФЗ от 24.07.2009«О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования», который с 01.01.2017 утратил силу. С указанного момента порядок исчисления и уплаты страховых взносов регулируется главой 34 НК РФ.

В соответствии со статьей 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования: лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями; индивидуальные предприниматели, адвокаты, медиаторы, нотариусы, занимающиеся частной практикой, арбитражные управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой.Если плательщик относится одновременно к нескольким категориям, указанным в пункте 1 названной статьи, он исчисляет и уплачивает страховые взносы отдельно по каждому основанию.

Согласно пункту 3 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 НК РФ, признается осуществление предпринимательской либо иной профессиональной деятельности в случае, предусмотренном абзацем третьим подпункта 1 пункта 1 статьи 430 названного Кодекса, объектом обложения страховыми взносами также признается доход, полученный плательщиком страховых взносов и определяемый в соответствии с пунктом 9 статьи 430 указанного Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 430 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2018) плательщики, указанные в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 данного Кодекса, уплачивают: 1) страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере, которые определяются в следующем порядке, если иное не предусмотрено названной статьей: в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период не превышает 300 000 руб., - в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 указанного Кодекса; в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 руб., - в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 данного Кодекса плюс 1,0 процент суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб. за расчетный период. При этом сумма страховых взносов не может быть более размера, определяемого как произведение восьмикратного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 названного Кодекса; 2) страховые взносы на обязательное медицинское страхование, фиксированный размер которых определяется как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное медицинское страхование, установленного подпунктом 3 пункта 2 статьи 425 названного Кодекса.

Согласно подпункту 3 пункта 9 статьи 430 НК РФ в целях применения положений пункта 1 данной статьи для плательщиков, применяющих УСН, доход учитывается в соответствии со статьей 346.15 НК РФ.

В силу статьи 346.14 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН (за исключением налогоплательщиков, предусмотренных пунктом 3 данной статьи), вправе по своему усмотрению выбрать объект налогообложения: доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

Статья 346.15 НК РФ устанавливает порядок учета доходов для определения объекта налогообложения, а в статье 346.16 НК РФ содержится перечень расходов, на которые может быть уменьшен полученный налогоплательщиком доход при определении объекта налогообложения в связи с применением УСН.

Налогоплательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы, исчисленные в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, на предусмотренные статьей 346.16 названного Кодекса расходы.

Поскольку принцип определения объекта налогообложения плательщиками налога на доходы физических лиц аналогичен принципу определения объекта налогообложения для плательщиков, применяющих УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, изложенная Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 30.11.2016 № 27-П правовая позиция подлежит применению и в рассматриваемой ситуации.

Такой вывод соответствует позиции Верховного Суда Российской Федерации, содержащейся в пункте 27 Обзора судебной практики № 3, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 12.07.2017.

С учетом указанных разъяснений суды при разрешении спора правомерно руководствовались тем, что размер страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате предпринимателем за 2017 год, следовало определять исходя из доходов предпринимателя за этот период, уменьшенных на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

Судами установлено, что предприниматель с 05.05.2011 по 20.02.2017 был зарегистрирован инспекцией в качестве индивидуального предпринимателя. С 07.03.2017 предприниматель вновь поставлен на учет в качестве индивидуального предпринимателя (основной государственный регистрационный номер 304100106400253). В 2017 году применял специальный налоговый режим УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». В представленной предпринимателем в инспекцию налоговой декларации по УСН за 2017 год доходы от предпринимательской деятельности (без учета расходов) составили 19 129 170 руб., расходы - 17 694 554 руб., налогооблагаемый доход - 1 434 616 руб.; обязательства предпринимателя по уплате страховых взносов за 2017 год, с дохода, превышающего 300 000 руб., составляют 11 346 руб. ((19 129 170 руб. (доход) - 17 694 554 руб. (расход) = 1 434 616 руб. (налоговая база для исчисления налога) - 300 000 руб.) x 1%)) = 11 346 руб.; страховые взносы в сумме 11 346 руб. уплачены предпринимателем по платежному поручению от 03.07.2018 № 666.

При указанных обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о том, что оспариваемое требование инспекции о предъявлении к уплате предпринимателю страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и пеней без учета при определении обязательств произведенных расходов является незаконным.

Поскольку база для начисления страховых взносов за 2017 год должна определяться с учетом фактически произведенных расходов, доказательств, свидетельствующих о наличии у предпринимателя задолженности, в погашение которой подлежит осуществлению зачет излишне взысканных спорных сумм не представлено, излишне взысканные страховые взносы за 2017 год в сумме 139 181 руб. 50 коп., пени в сумме 33 руб. 50 коп. подлежат возврату предпринимателю.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, так как они основаны на неправильном толковании норм действующего законодательства, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным согласно требованиям, определенным статьями 65, 71, частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 26.12.2018 по делу № А71-17198/2018 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2019 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Удмуртской Республике – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий О.Г. Гусев

Судьи А.Н. Токмакова

Д.В. Жаворонков