Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью «Азимут» (ОГРН 1062801028080 ИНН 2801110873) к Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области (ОГРН 1042800037587 ИНН 2801888889) о признании решения незаконным

третьи лица: Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (ОГРН 1042800037411 ИНН 2801099980)

при участии в заседании:

от ответчика: Крентовская Я.Г., по доверенности от 07.10.2021 №05-28/19, сл.уд., диплом;

от ответчика, третьего лица: Ушакова Н.Н., по доверенности от 18.10.2021 №0719/83, сл.уд., диплом, от 17.01.2022 № 05-28/02

от заявителя: не явились, извещены надлежащим образом (ч. 6 ст. 121, ч. 1 ст. 122, ч. 1 ст. 123 АПК РФ).

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Азимут» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании недействительным и отмене решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области (далее – ответчик, Инспекция) от 23.07.2021 № 12-24/12 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование заявленных требований указано, что оспариваемым решением обществу доначислен НДС за 4 квартал 2016 года по сделкам с ООО «Амурский кормчий» и ООО «БлагАгроСервис» на основании результатов камеральной налоговой проверки по НДС за 4 квартал 2016 года и решения Арбитражного суда Амурской области по делу А04-6916/2018. Заявитель считает необоснованным применение ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, поскольку одно и то же событие повлекло привлечение общества к ответственности в ходе камеральной проверки по ч. 1 ст. 122 НК РФ по п. 3 ст. 122 НК РФ в ходе выездной проверки. Заявитель не согласен с доначислением пени по налогам на дату принятия оспариваемого решения, вынесенному с нарушением срока, установленного ст. 101 НК РФ. Налоговым органом существенно нарушен пресекательный 10-дневный срок для вынесения решения, что повлекло значительное увеличение суммы пени. Общество не согласно с доначислением НДФЛ и пени по НДФЛ, с выводами Инспекции о том, что у руководителя ООО «Азимут» Леснова Е.В. возник доход из выданных в подотчет денежных средств из кассы общества для расчетов с контрагентами ООО «БлагАгроСервис» и ООО «Максима».

В предварительном судебном заседании 19.01.2022 представитель заявителя требования поддерживала в полном объеме.

В судебное заседание представитель заявителя не явился, извещен надлежащим образом, о причинах неявки суд не уведомил, каких-либо ходатайств не представлено.

На основании ст.ст. 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд определил рассмотреть дело в отсутствие заявителя, извещенного надлежащим образом.

Представители ответчика Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области с заявленными требованиями не согласились по доводам письменного отзыва. Указывают, что проверяя фактическое наличие между обществом и ООО «БлагАгроСервис», ООО «Амурский аграрий», ООО «Максима» хозяйственных взаимоотношений, налоговый орган установил признаки формального документооборота, способствовавшего заявлению обществом с проверяемом периоде формальных расходов по налогу на прибыль организаций и вычетов по НДС и получению вследствие этого налоговой экономии. В связи с этим Инспекцией доначислено по сделкам со спорными контрагентами налога на прибыль организаций 3 017 088 рублей, НДС 1 604 050,68 рублей. Исследованными доказательствами подтверждено, что расчеты со спорными контрагентами производились, в том числе, наличными денежными средствами, выданными в подотчет Леснову Е.В. Леснов Е.В. как единоличный руководитель, а также ответственный за обращение с денежной наличностью ООО «Азимут», создал схему по незаконному обогащению, путем составления формального документооборота с ООО «БлагАгроСерис» и ООО «Максима» и принятию его к учету путем вывода денежных средств организации, являющихся выручкой от оказания услуг по аренде техники и реализации техники, на личные нужды. Денежные средства, выданные из кассы Общества подотчетному лицу Леснову Е.В., являются его доходом, с которых Общество, как налоговый агент, должно исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц по ставке 13 %. По доводу ООО «Азимут» о необоснованном применении п. 3 ст. 122 НК РФ при привлечении к налоговой ответственности, указали, что в ходе обжалуемой выездной налоговой проверки, сделки с ООО «БлагАгроСервис» Инспекцией признаны мнимыми, обязательства в рамках заключенных договоров не исполненными, в связи с чем Обществу доначислен налог на прибыль организаций и НДС в части не исключенных, но заявленных вычетов по указанному контрагенту, в размере 457 627,14 руб. (907 627,13 руб. (всего заявлено вычетов по контрагенту) -449 999,99 руб. (исключены вычеты в ходе камеральной проверки за 4 квартал 2016). Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки установлены признаки формального документооборота Общества с ООО «Амурский аграрий» и ООО «Максима», что не оспаривается плательщиком. Общество, информированное налоговым органом о наличии выявленных рисков, не уточнило свои налоговые обязательства. Действительно, оспариваемое решение принято с нарушением срока, установленного п. 1 ст. 101 НК РФ, однако данное нарушение не повлекло нарушения прав налогоплательщика, поскольку им реализовано право на апелляционное обжалование, а также на участие в ходе проведенной проверки. С учетом позиций Конституционного Суда РФ (постановление от 17.12.1996 № 20-П, определение от 08.02.2007 № 381-О-П), Верховного Суда РФ (определение от 27.04.201.7 № 304-КГ17-3988) полагают, что несвоевременное вынесение решения налоговым органом, повлекшее увеличение размера начисленных обществу пеней, не является существенным нарушением процедуры, так как начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет. На основании изложенного просят в удовлетворении требований отказать.

Представитель третьего лица Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области возражает против удовлетворения заявленных требований по доводам письменного отзыва, поддерживает позицию ответчика.

Заслушав пояснения представителей ответчика и третьего лица, исследовав материалы дела, судом установлены следующие обстоятельства.

Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области на основании решения от 02.09.2019 № 12-21/24 проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью «Азимут» по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2018 года.

Проверка начата 02.09.2019, окончена 28.07.2020 (справка о проведенной выездной налоговой проверке от 28.07.2020 № 12-22/11 вручена представителю общества Сизовой Т.В. по доверенности от 28.07.2020 б/н).

По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 28.09.2020 № 12-23/20 (далее - акт проверки), который вручен 05.10.2020 представителю общества Рыскуловой Е.Е. по доверенности от 29.06.2020 б/н.

Извещением от 05.10.2020 № 6354 плательщик уведомлен о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, назначенном на 11.11.2020, которое вручено 05.10.2020 представителю общества Рыскуловой Е.Е. по доверенности от 29.06.2020 б/н.

В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ обществом 06.11.2020 представлены возражения на акт проверки (вх. № 58629).

По результатам рассмотрения акта проверки, материалов налоговой проверки, возражений плательщика на акт проверки Инспекцией принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 20.11.2020 № 12-26/12, которое направлено налогоплательщику по телекоммуникационным каналам связи и получено адресатом 24.11.2020.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту налоговой проверки от 19.01.2021 № 12-53/1, которое вместе с извещением от 19.01.2021 № 478 о времени и месте рассмотрения материалов проверки вручено 26.01.2021 представителю по доверенности от 29.06.2020 б/н Рыскуловой Е.Е.

ООО «Азимут» 18.02.2021 представило в Инспекцию возражения на дополнение к акту налоговой проверки (вх. № 07261).

По итогам состоявшегося 18.02.2021 в присутствии представителей общества Рыскуловой Е.Е., Перфильевой B.C. рассмотрения акта проверки, дополнения к акту проверки, материалов проверки, представленных возражений на акт проверки и дополнение к акту проверки Инспекцией 23.07.2021 принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 12-24/12, которым обществу:

- доначислены налоги на общую сумму 4 000 227 рублей;

- в соответствии со ст. 75 НК РФ за несвоевременную уплату налогов начислены пени в общей сумме 2 891 895,79 рублей;

- применены налоговые санкции, установленные п. п. 1,3 ст. 122 НК РФ в размере 103 947 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств штрафные санкции снижены в 4 раза).

Всего по результатам выездной проверки обществу доначислено 6 996 069,79 рублей.

Кроме того, решением Инспекции обществу предложено удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц в сумме 1 267 979 рублей.

Решение вручено руководителю ООО Леснову Е.В. лично 26.07.2021.

ООО «Азимут», не согласившись с решением, представило в порядке, предусмотренном ст. 139.1 НК РФ, апелляционную жалобу на решение Инспекции.

Решением УФНС России по Амурской области № 15-08/2/245 от 02.11.2021 апелляционная жалоба ООО «Азимут» оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области от 23.07.2021 № 12-24/12 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», ООО «Азимут» обратилось в суд.

Оценив изложенные обстоятельства, суд приходит к следующим выводам.

Частями 1, 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трёх месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.

В соответствии с частью 3 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в случае, если вышестоящий налоговый орган оставит без рассмотрения апелляционную жалобу, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, но не ранее истечения срока подачи апелляционной жалобы.

Решение по жалобе заявителя принято Управлением Федеральной налоговой службы по Амурской области 02.11.2021.

С заявлением в арбитражный суд ООО «Азимут» обратилось 10.12.2021 (входящий штамп канцелярии арбитражного суда на заявлении).

С учётом вышеизложенного и положений статьи 101.2 НК РФ, установленный досудебный порядок обжалования решения налогового органа и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд налогоплательщиком соблюдены.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ определено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Таким образом, обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на его принятие, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые его приняли (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Обязанность доказывания нарушения оспариваемым решением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности лежит на заявителе.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ООО «Азимут» фактически осуществляло торговлю автотранспортными средствами и сдачу в аренду спецтехники.

Учредителем и руководителем общества в проверяемом периоде являлся Леснов Евгений Владимирович.

Согласно содержанию оспариваемого решения, Инспекция в ходе проведенной выездной налоговой проверки пришла к выводам, что при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности ООО «Азимут» применило схемы налоговой экономии, выразившиеся в формальном привлечении контрагентов: ООО «БлагАгроСервис» (приобретение услуг техобслуживания спецтехники и ТМЦ), ООО «Амурский аграрий» (приобретение ТМЦ), ООО «Максима» (приобретение ТМЦ), без фактического исполнения обязательств по сделкам данными контрагентами.

В ходе выездной налоговой проверки, проведенной в отношении ООО «Азимут» за период 2016-2018 годов, Инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о не соблюдении ООО «Азимут» правовых положений ст. ст. 54.1, 171, 252, 253, 272 НК РФ, выразившихся в завышении расходов по налогу на прибыль организаций на сумму 15 085 455,85 руб. и вычетов по НДС на сумму 1 604 050,68 руб. по сделкам с вышеуказанными контрагентами, Решением предложено обществу удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 1267 979 руб. с доходов физического лица - Леонова Е.В.

Указанные обстоятельства свидетельствуют об умышленных действиях проверяемого плательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговой отчетности плательщика, в целях уменьшения суммы подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, то есть нарушение требований п. 1 и пп.1 п.2 ст. 54.1 НК РФ.

В соответствии с п. 1 и 3 ст. 3 НК РФ законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

Согласно ч. 1, 2 ст. 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В соответствии с ч. 1 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Статьей 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товара (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в определениях от 25.07.01 N 138-О, от 08.04.04 N 168-О, N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений п. 1 и 3 ст. 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

С учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 2 Информационного письма от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога", при рассмотрении споров на налогоплательщике лежит бремя доказывания факта и размера понесенных расходов.

Согласно требованиям части 1 статьи 168, пункта 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражные суды устанавливают наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, на основании представленных доказательств и подлежащих применению норм материального права.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", действующего с 01 января 2013 года (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Факт хозяйственной жизни - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (пункт 8 статьи 3 Закона N 402-ФЗ).

Таким образом, при уменьшении полученных доходов на сумму произведенных расходов, для целей исчисления налога на прибыль организаций, необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Поскольку возможность применения расходов по налогу носит заявительный характер, то именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой прибыли, в том числе путем представления соответствующих документов.

Согласно ч. 1, 2 ст. 253 НК РФ, расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя: расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; расходы на освоение природных ресурсов; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки; расходы на обязательное и добровольное страхование; прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, документы, подтверждающие право на включение затрат в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль, а также на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, должны содержать полную и достоверную информацию о поставщиках товаров (работ, услуг) и подтверждать реальность хозяйственных операций с указанными контрагентами.

При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (п. 4, 9 и 11 постановления Пленума № 53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N305-3C19-9789).

Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1 Налогового кодекса, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением услуг, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

С учетом положений вышеуказанных норм действующего законодательства и установленных налоговым органом обстоятельств завышения расходов по налогу на прибыль организаций ООО «Азимут» и вычетов по НДС по сделкам с сомнительными контрагентами, суд соглашается с выводами ответчика о доказанности умышленных действий налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговой отчетности плательщика, в целях уменьшения суммы подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, то есть нарушение требований п. 1 и пп.1 п.2 ст. 54.1 НК РФ.

Рассматривая заявленные требования ООО «Азимут» о необоснованном применении п. 3 ст. 122 НК РФ при привлечении к налоговой ответственности, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с положениями ст.ст. 82, 87, 88, 89 НК РФ, камеральная и выездная налоговые проверки являются самостоятельными видами налогового контроля и не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках данных налоговых проверок (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 20.12.2016 № 2672-0).

Результаты выездной налоговой проверки являются следствием анализа полученных в ходе ее проведения доказательств, порядок получения и исследование которых носят самостоятельный характер, отличный от порядка проведения камеральных налоговых проверок.

При этом по результатам выездной налоговой проверки не исключается возможность пересмотра ранее сделанных по результатам камеральной проверки выводов налогового органа.

Из материалов дела следует, что ранее Инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2016, представленной ООО «Азимут» 07.03.2017. В составе вычетов по налогу Обществом были заявлены счета-фактуры по операциям с ООО «БлагАгроСервис» в общей сумме 5 950 000 руб., в том числе НДС в сумме 907 627,13 рублей.

По результатам проведенной камеральной проверки Обществу отказано в вычетах по НДС по сделкам с ООО «БлагАгроСервис» на сумму 449 999,99 руб., в том числе по договору от 01.04.2016 б/н на оказание услуг по техническому обслуживанию и ремонту автотранспортных средств в сумме 274 576,26 руб., по договору поставки запчастей от 09.12.2016 б/н в сумме 175 423,73 руб., в связи с чем был доначислен НДС за указанный период в сумме 449 999,99 руб., а также Общество было привлечено к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ.

Из материалов дела следует, что ООО «Азимут» указанное решение налогового органа от 28.11.2017 № 35299 «О привлечении к ответственности за совершение правонарушения», вынесенное по результатам камеральной проверки уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016, после рассмотрения апелляционной жалобы Управлением (оставлена без удовлетворения решением от 16.07.2018 № 15-07/2/221), было обжаловано в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Амурской области от 29.11.2018 по делу А04-6916/2018 сделки между ООО «Азимут» и ООО «БлагАгроСервис» по спорным договорам от 01.04.2016 на оказание услуг по техническому обслуживанию и ремонту автотранспортных средств и от 09.12.2016 на поставку запчастей в рамках оспоренной камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 признаны не реальными. Судом сделан вывод о создании формального документооборота между сторонами, направленном на получение необоснованной налоговой экономии ООО «Азимут». Суд нашел доказанным со стороны налогового органа, что налогоплательщик знал о допускаемых контрагентом нарушениях, не просто не придавая значения добропорядочности контрагента, а принимал непосредственное участие в оформлении документов по нереальным сделкам, о чем свидетельствуют, в том числе установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства.

Решение Арбитражного суда Амурской области от 29.11.2018 вступило в законную силу, оставлено без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2019 № 06АП-548/2019.

В ходе рассматриваемой выездной налоговой проверки, начатой 02.09.2019, оконченной 28.07.2020, сделки с ООО «БлагАгроСервис» Инспекцией признаны мнимыми, обязательства в рамках заключенных договоров не исполненными, в связи с чем обществу доначислен налог на прибыль организаций и НДС в части не исключенных, но заявленных вычетов по указанному контрагенту, в размере 457 627,14 руб. (907 627,13 руб. (всего заявлено вычетов по контрагенту) -449 999,99 руб. (исключены вычеты в ходе камеральной проверки за 4 квартал 2016).

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки установлены признаки формального документооборота общества с ООО «Амурский аграрий» и ООО «Максима», что не оспаривается заявителем.

Из материалов дела следует, что Инспекцией, до начала проведения выездной налоговой проверки, в адрес ООО «Азимут» были направлены информационные письма об уточнении налоговых обязательств и представлении документов (исх. № 16-26/162 от 02.08.2019, исх. № 16-26/163 от 07.08.2019).

Документы (информация) на указанные письма плательщиком в налоговый орган не представлены.

Кроме того, 02.09.2019 в Инспекции состоялось заседание комиссии по выявленным налоговым рискам и об уточнении налоговых обязательств в отношении ООО «Азимут», на котором присутствовал руководитель общества Леснов Е.В. (протокол от 02.09.2019 № 16-25/2).

Общество, информированное налоговым органом о наличии выявленных рисков, не уточнило свои налоговые обязательства.

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

Согласно п. 2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Статьей 54.1 НК РФ, введенной в действие Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», определены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов, нарушение которых возможно лишь вследствие умышленных действий налогоплательщика и (или) контролирующих его деятельности лиц.

Квалифицирующим признаком состава налогового правонарушения, предусмотренного ч. 3 ст. 122 НК РФ, является наличие умысла на неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы или иных неправомерных действий.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что ООО «Азимут» в нарушение п. 1, пп.1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ умышленно исказило факты финансово-хозяйственной жизни, выразившихся в применении схемы ухода от налогообложения с целью завышения расходов и налоговых вычетов по НДС путем принятия к учету сделок с организациями, предоставлявшими услуги по формальному документообороту - ООО «БлагАгроСервис», ООО «Амурский аграрий», ООО «Максима».

Общество не исполняло обязанность, предусмотренную действующим законодательством, уплачивать законно установленные налоги, желало либо сознательно допускало наступление таких действий (бездействий).

Учитывая, что допущенное ООО «Азимут» правонарушение налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки квалифицировано как умышленное, плательщик обоснованно привлечен к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ.

То обстоятельство, что по результатам проведенной камеральной проверки налоговое правонарушение квалифицировано по п. 1 ст. 122 НК РФ, а не по п. 3 ст. 122 НК РФ при схожих обстоятельствах, по мнению суда, не противоречит выводам Инспекции об отсутствии реальных хозяйственных отношениях с ООО «БлагАгроСервис», создании формального документооборота участниками сделок.

Указание плательщиком на то, что налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки не вправе изменить подтвержденную судебным решением квалификацию ответственности, является несостоятельным, так как судом не рассматривалась квалификация установленного налоговой проверкой правонарушения. Предметом судебного разбирательства являлся вопрос правомерности доначисления налоговым органом плательщику НДС по оспариваемым сделкам с «сомнительными» контрагентами.

Рассматривая доводы заявителя ООО «Азимут» о несогласии с выводом налогового органа о необходимости удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 1 267 979 руб. и соответствующую сумму пени по налогу в размере 496 800,56 руб., суд находит их несостоятельными в связи со следующим.

Из материалов проверки следует, что ООО «Азимут» в проверяемом периоде заключило договоры с контрагентами: ООО «БлагАгроСервис» - договор оказания услуг по техническому обслуживанию и ремонту автотранспортных средств от 01.04.2016 б/н; договор поставки запчастей от 09.12.2016 б/н; «Амурский аграрий» - договор поставки запчастей от 09.01.2017 б/н; ООО «Максима» - договоры поставки товарно-материальных ценностей (строительных материалов, запасных частей, гаражных ворот) (всего 37 договоров, датированных 2017 годом).

Проверяя фактическое наличие между Обществом и спорными контрагентами хозяйственных взаимоотношений, налоговый орган установил признаки формального документооборота, способствовавшего заявлению Обществом в проверяемом периоде формальных расходов по налогу на прибыль организаций и вычетов по НДС и получению вследствие этого налоговой экономии.

Всего Инспекцией доначислено по сделкам со спорными контрагентами налога на прибыль организаций в сумме 3 017 088 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1 604 050,68 рублей.

В ходе проведения обжалуемой выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что расчеты со спорными контрагентами - ООО «БлагАгроСервис», ООО «Максима», ООО «Амурский аграрий» производились заявителем, в том числе, наличными денежными средствами, выданными в подотчет руководителю Общества Леснову Е.В.

Налоговым органом проведен анализ источников для выдачи денежных средств в подотчет руководителю Общества по сделке с каждым из спорных контрагентов и установлено, что в случаях имитации наличных денежных расчетов с ООО «БлагАгроСервис», ООО «Максима» являлась выручка общества, полученная от реализации транспортных средств и оказания услуг, выданная из кассы заявителя в подотчет руководителю Леснову Е.В. (в отношении сделки с ООО «Амурский аграрий» установлено, что выдачи денежных средств в подотчет Леснову Е.В. не производилось).

Источником возникновения денежных средств в кассе общества, для выдачи в подотчет для расчетов со спорными контрагентами ООО «БлагАгроСервис», ООО «Максима», являлись:

- займы Буцковского А.С. (руководитель ООО «Атлант»), предоставленные обществу в мае и августе 2017 года в общей сумме 6 700 000 рублей. Согласно документам и информации, представленным ООО «Атлант» по требованию Инспекции от 21.07.2020 № 8943, на основании договоров беспроцентного займа Буцковкским А.С. 02.05.2016 и 01.08.2016 предоставлены займы в общей сумме 6 700 000 рублей. Затем, 14.12.2016 и 16.12.2016 между гр. Буцковским А.С. и ООО «Атлант» были оформлены договоры переуступки прав требования, согласно которым право требования задолженности в размере 6 700 000 руб. перешло от гр. Буцковского А.С. к ООО «Атлант». ООО «Атлант» 08.01.2017 и 09.01.2017 приобретены у ООО «Азимут» экскаватор и трактор. Расчет за приобретенную технику был произведен в форме взаимозачета;

- займы Леснова Е.В. (руководителя ООО «Азимут») в сумме 1 575 000 рублей;

- денежные средства, полученные ООО «Азимут» от реализации транспортных средств и оказания услуг по аренде транспорта (спецтехники) в сумме 3 053 684 рублей.

Обществом не подтверждено документально расходование или использование денежных средств, выданных подотчетному лицу (Леснову Е.В.) в деятельности организации, а также не подтвержден документально возврат денежных средств в кассу или на расчетные счета общества.

Указанные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу, с которым согласен суд, что Леснов Е.В., как единоличный руководитель, а также ответственный за обращение с денежной наличностью ООО «Азимут», создал схему по незаконному обогащению, путем составления формального документооборота с ООО «БлагАгроСерис» и ООО «Максима» и принятию его к учету путем вывода денежных средств организации, являющихся выручкой от оказания услуг по аренде техники и реализации техники, на личные нужды.

Таким образом, утверждение заявителя о том, что денежных средств, которыми ООО «Азимут» производило расчеты ООО «БлагАгроСерис» и ООО «Максима», в силу установленного проверкой и не оспариваемого плательщиком формального документооборота, не существовало, противоречит материалам дела.

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст.212 НК РФ.

В силу п.1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.

Денежные средства, выданные из кассы общества подотчетному лицу Леснову Е.В. в сумме 9 753 684 руб. (займы Буцковского А.С. в сумме 6 700 000 руб. + 3 053 684,40 руб., полученных за оказание услуг техники и реализации техники), являются доходом Леснова Е.В. и с указанных доходов физического лица общество, как налоговый агент, должно исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц по ставке 13 % (при этом займы Леснова Е.В. в размере 1 575 000 руб. не включались Инспекцией в доход, подлежащий обложению).

В результате сумма налога составила 1 267 979 руб., на которую в соответствии со ст.75 НК РФ, налоговым органом обоснованно произведено начисление пени в размере 496 800,56 рублей.

Ссылка плательщика на п. 9 ст. 226 НК РФ, в соответствии с которым уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, является несостоятельной, поскольку обществу обжалуемым решением предложено не уплатить за физическое лицо налог, а удержать исчисленный налог с доходов Леснова Е.В. и перечислить его в бюджет (п.3.2 резолютивной части Решения).

Процедура и сроки проведения выездной налоговой проверки, оформления ее результатов и вынесения решения по результатам рассмотрения материалов такой проверки урегулированы нормами ст. 89, 100 и 101 НК РФ.

Исходя из положений п. 1 ст. 101 НК РФ, по общему правилу принятие решения по результатам рассмотрения материалов такой проверки осуществляется в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ.

Как следует из материалов дела, заявитель обоснованно указывает на факт принятия оспариваемого решения (23.07.2021) с нарушением срока, установленного п. 1 ст. 101 НК РФ.

Акт проверки, дополнение к акту проверки, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, письменные возражения на акт проверки, на дополнение к акту проверки рассмотрены 18.02.2021 заместителем начальника Инспекции Калининской Т.В. с участием должностных лиц инспекции и уполномоченных представителей общества Перфильевой B.C. и Рыскуловой Е.Е. (протокол от 18.02.2021 б/н рассмотрения материалов налоговой проверки).

Заместителем начальника Инспекции Калининской Т.В. 23.07.2021 с нарушением срока, установленного п. 1 ст. 101 НК РФ, принято обжалуемое Решение.

В силу п. 9 ст. ст. 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю).

При этом вынесение и вручение налоговым органом налогоплательщику решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе с учетом материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, за пределами вышеуказанного срока не приводит к нарушению существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки в случае ознакомления налогоплательщика со всеми материалами проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля и обеспечения возможности представления им соответствующих возражений, а также его участия в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Исходя из того, что решение налогового органа, вынесенное в рамках ст. 101 НК РФ, вступает в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого осуществлялась налоговая проверка, то у общества сохраняется право на апелляционное обжалование решения Инспекции, исходя из фактической даты получения такового (п. 9 ст. 101 НК РФ, п. 2 ст. 139.1 НК РФ), независимо от нарушений срока вручения документа.

Нарушение налоговым органом сроков вынесения ненормативного правового акта не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены решения налогового органа по смыслу п. 14 ст. 101 НКРФ.

Учитывая, что инспекцией были предприняты все необходимые меры для обеспечения присутствия налогоплательщика на рассмотрении материалов проверки, а обществом реализовано право на обжалование результатов проверки, как на стадии подготовки акта, так и дополнений к акту, то основания для отмены вынесенного 23.07.2021 и полученного 26.07.2021 обществом решения отсутствуют.

Согласно ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 06.11.2007 № 8241/07, уплату пени следует рассматривать как дополнительную обязанность налогоплательщика, помимо обязанности по уплате налога, исполняемую одновременно с обязанностью по уплате налога либо после исполнения последней. Следовательно, исполнение обязанности по уплате пеней не может рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по уплате налога.

По вопросу правомерности начисления пени на дату несвоевременно принимаемого Решения Конституционный Суд РФ неоднократно отмечал (постановление от 17.12.1996 № 20-П, определение от 08.02.2007 № 381-О-П), что по смыслу ст. 57 Конституции РФ налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом; неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога, поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда РФ от 27.04.2017 № 304-КГ17-3988, начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет. До фактической уплаты налога в бюджет налогоплательщик неправомерно пользуется денежными средствами, причиняя тем самым потери бюджету, при этом извлекая для себя незаконные преимущества путем неосновательного сбережения имущества, влечет соответственно его обязанность компенсировать потери бюджету в полном объеме.

Тем же определением Верховный Суд Российской Федерации признал, что несвоевременное вынесение решения налоговым органом, повлекшее увеличение размера начисленных Обществу пеней, не является существенным нарушением процедуры, так как начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет.

С учетом изложенного, оснований для уменьшения пени в отсутствие иных доводов неправомерности ее расчета не имеется.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд пришел к выводу о наличии у инспекции правовых оснований для принятия оспариваемого решения, доказанности совокупности обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами, руководствуясь положениями статей 54.1, 171, 172, 252, 253, 272 НК РФ, разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 не находит оснований для удовлетворения заявленных требований.

Осуществлённый инспекцией арифметический расчет налоговых обязательств общества заявителем не оспаривается. Проверив данные расчёты, суд признал их верными и соответствующими доказательствам, представленным в материалы дела.

Определенные налоговым органом в итоге суммы санкций, установленных п. 1,3 ст. 122 НК РФ, по мнению суда, соответствуют тяжести и обстоятельствам вмененного правонарушения, не возлагает на общество чрезмерного бремени по их уплате, достаточны для реализации превентивного характера налоговых санкций. Инспекцией в соответствии со ст. 112, ст. 114 НК РФ применены смягчающие ответственность обстоятельства, размер штрафа снижен в 4 раза (на 75%). Каких либо объективных оснований для снижения размера штрафа в большем размере в материалах дела не содержится.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения государственных органов, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области от 23.07.2021 № 12-24/12 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» соответствует закону и не нарушает права и законные интересы заявителя, что согласно статье 201 АПК РФ является основанием для отказа в удовлетворении требований заявителя.

Согласно статье 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации размер государственной пошлины по настоящему делу составляет 3000 рублей.

Заявителем при подаче заявления была уплачена госпошлина платежному поручению № 3074 от 08.12.2021 в сумме 3000 руб. В связи с отказом в удовлетворении заявленных требований государственная пошлина в размере 3000 руб., в силу статьи 110 АПК РФ, подлежит отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 180, 201 АПК РФ, суд решил:

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Азимут» (ОГРН 1062801028080 ИНН 2801110873) о признании недействительным и отмене решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области (ОГРН 1042800037587 ИНН 2801888889) от 23.07.2021 № 12-24/12 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» отказать.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Шестой арбитражный апелляционный суд (г. Хабаровск) через Арбитражный суд Амурской области.

Судья В.С. Воробьёва