Гражданский кодекс часть 1

от заявителя: генеральный директор ФИО1- на основании решения № 2 единственного участника от 21.08.2008 г., паспорта; представитель ФИО2 - на основании доверенности, паспорта;

от заинтересованного лица: представитель ФИО3 - на основании доверенности, паспорта; представитель ФИО4 - на основании доверенности, паспорта; представитель ФИО5 - на основании доверенности, удостоверения;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Веломото Завод Янтарь» (ИНН <***>, ОГРН <***> (далее - Заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по городу Калининграду (ИНН <***>, ОГРН <***>) (далее - Заинтересованное лицо, Налоговый орган, Инспекция), уточненным и принятым судом к рассмотрению в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительными решения инспекции от 29 декабря 2012 года № 282 и требования № 34957 от 04 апреля 2013 года в части начисления Обществу

- налога на прибыль в сумме 36 663 327,00 руб., пени по этому налогу в сумме 11 163 832,80 руб., штрафа в сумме 3 918 037,20 руб.;

- налога на добавленную стоимость в сумме 87 441 505,00 руб., в том числе в размере 141 321,92 руб., доначисленного в связи с неправомерным отказом в налоговом вычете из бюджета, пени по этому налогу в сумме 34 456 288,52 руб., штрафа в сумме 3 313 069,00 руб.;

- налога на имущество в сумме 1 360 219,00 руб., пени по этому налогу в сумме 401 265,42 руб., штрафа в сумме 164 418.60 руб.;

- единого социального налога в сумме 617 764,00 руб., пени по этому налогу в сумме 166 224,62 руб., штрафа в сумме 23 473,60 руб.;

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 57 786,00 руб.;

- штрафа по налогу на доходы физических лиц по статье 123 Налогового Кодекса Российской Федерации в размере 262 224,60 руб.;

- неправомерного уменьшения налогового вычета по НДС за 4 квартал 2010 г. в размере 141 322 руб. в связи с отсутствием в решении Инспекции ссылок на первичные документы (п. 5 стр. 105 Решения).

В ходе судебного заседания генеральный директор общества и его представитель по доверенности, ссылаясь на собранную по делу доказательственную базу, а также на представленные в дело письменные пояснения, уточненные требования поддержали в полном объеме, просили суд уточненное заявление удовлетворить.

Представители инспекции заявление не признали, ссылаясь на изложенные в письменном отзыве аргументы, просили суд в удовлетворении заявленных требований отказать, полагая их по существу неправомерными и необоснованными.

Как дополнительно пояснили представители сторон, в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ими раскрыты и предоставлены суду все известные им доказательства, имеющие значение для правильного и полного рассмотрения дела, а каких-либо ходатайств, в том числе о представлении или истребовании дополнительных доказательств, у них не имеется.

Заслушав стороны, исследовав материалы дела и дав им оценку в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд приходит к следующему.

Как следует из материалов дела, на основании решения от 15 ноября 2011 года № 466 (том 2 л.д. 103-104) Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка, в том числе по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам (кроме налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), единого социального налога (далее – ЕСН) и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) за период с 01 января 2008 года по 31 декабря 2010 года; НДФЛ за период с 01 января 2008 года по 31 октября 2011 года; ЕСН за период с 01 января 2008 года по 31 декабря 2009 года; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01 января 2008 года по 31 декабря 2009 года, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 07 ноября 2012 г. № 143 (том 2, л.д. 5-102), в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений.

Составленная 07 сентября 2012 справка о проведенной выездной налоговой проверке получена генеральным директором общества в тот же день (том 2, л.д. 106).

Судом установлено, что проведение проверки приостанавливалось на основании решений от 23.12.2011 № 466/1 (том л.д. 107), от 11.04.2012 г. № 466/2 (том 2 л.д. 109), и возобновлялось решениями от 27.03.2012 № 466/1 (том 2, л.д. 108) и от 04.07.2012 г. № 466/2 (том 2 л.д. 110), а также продлевалось на основании решения от 05.07.2012 г. № 16 (том 2 л.д. 111).

Как следует из материалов дела, 07 декабря 2012 года обществом представлены возражения на акт выездной налоговой проверки (том 2, л.д. 112-141).

Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки в присутствии представителей Общества и с учетом представленных им возражений и документов (том 12 л.д. 48-50), 18.12.2012 года Инспекцией принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 99 (том 3, л.д. 21).

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, при надлежащем извещении Общества о времени и месте рассмотрения, при участии его представителей (протокол рассмотрения от 27.12.12 и от 28.12.12 - том 15, л.д. 177-184) заместителем начальника Инспекции принято решение № 282 от 29.12.2012 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – Решение), в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Общество, посчитав решение Инспекции незаконным в части доначисления налоговых обязательств в общей сумме 179 857 094,36, в том числе:

- налогов (взносов) в общей сумме 125 988 260,00 руб. (том 3 л.д. 132-135 - п.1 Решения), в т.ч.: налог на прибыль - 36 663 327,00 руб.;

- НДС - 87 289 164,00 руб.;

- налог на имущество - 1 360 219,00 руб.;

- ЕСН - 617 764,00 руб.;

- санкций в общей сумме 7 861 223,00 руб. (том 3 л.д. 135-136 – п.2 Решения), в т.ч.

- по налогу на прибыль - 3 918 037,20 руб.;

- по НДС - 3 313 069,00 руб.;

- по налогу на имущество - 164 418,60 руб.;

- по ЕСН - 23 473,60 руб.;

- по НДФЛ - 262 224,60 руб.;

- пени в общей сумме 46 187 611,36 руб. (том 3 л.д. 136-137 – п.3 решения), в т.ч.:

- по налогу на прибыль - 11 163 832,80 руб.;

по НДС - 34 456 288,52 руб.;

- по налогу на имущество - 401 265,42 руб.;

по ЕСН - 166 224,62 руб.,

и в части неправомерного уменьшения суммы вычета по НДС, заявленного к возмещению за 4 квартал 2010 г., в размере 152 341 руб. (п.5 стр. 105 Решения), обжаловало его в вышестоящий налоговый орган в апелляционном порядке, предусмотренном статьями 137 - 139 НК РФ (том 1, л.д. 1-33).

Решением от 27 февраля 2013 г. № ЗС-06-13/02684 (том 11 л.д. 37-65) Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление) оставило решение Инспекции без изменения, а жалобу Общества без удовлетворения.

Суд отмечает, что после вступления решения Инспекции в силу, в адрес Общества было направлено требование № 34957 (том 11, л.д. 68-72) об уплате сумм налогов, пеней, штрафа, доначисленных Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки.

Полагая, что указанные решение № 282 и требование № 34957 не соответствуют нормам действующего законодательства Российской Федерации и нарушают права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности в обжалуемой части, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим уточненным заявлением.

Суд находит заявленные Обществом требования подлежащими частичному удовлетворению. При этом суд исходит из следующего.

В соответствии со статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие
(бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Как следует из пояснений сторон и текста оспариваемого решения № 282 от 29.12.2012 г., основанием для доначисления спорных сумм налогов, пеней и штрафа послужили выводы налогового органа об утрате Обществом права на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) с 1 квартала 2008 года в связи с превышением средней численности работников в первом квартале 2008 года в 100 человек, и в связи с превышением дохода, позволяющего использовать упрощенную систему налогообложения (на 2008 год - 37 649 000 рублей).

Инспекция считает, что Общество получило необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения налоговой нагрузки вследствие освобождения от уплаты налогов по общепринятой системе налогообложения с использованием схемы дробления бизнеса путем привлечения к работе персонала взаимозависимой организации ООО «Янтарь Трейд» (ИНН <***> КПП 390401001), тем самым ограничивая свою среднюю численность для возможности применения УСН, а также путем заключения агентских договоров и договоров на изготовление готовой продукции с несколькими взаимозависимыми (аффилированными) лицами: ООО «Континент» (ИНН <***>), ООО «ЕвроЦентр» (ИНН <***>), ООО «ИнтерЛайн» (ИНН <***>), ООО «ТоргСервис» (ИНН <***>), ООО «Бастион» (ИНН <***>), ООО «ТоргПрофиль» (ИНН <***>), ООО «Герона» (ИНН <***>), ООО «Антэко» (ИНН <***>), ООО «Контакт» (ИНН <***>) (далее - Контрагенты), по взаимоотношениям с которыми создан фиктивный и формальный документооборот с целью не превышения дохода в рамках предельного лимита, установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, позволяющего применять УСН.

Фактически готовая продукция поставлялась Обществом в адрес ООО «Алиса Энтерпрайзис» по договору комиссии для дальнейшей её реализации, поскольку договоры комиссии были заключены между контрагентами и ООО «Алиса Энтерпрайзис».

При этом Инспекция вменяет Обществу получение необоснованной налоговой выгоды в связи с освобождением от уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (НДС), налога на имущество и единого социального налога (ЕСН).

Относительно эпизода, связанного с превышением Обществом средней численности работников в первом квартале 2008 года в 100 человек, позволяющей использовать УСН, суд отмечает следующее.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки Инспекцией установлено, что Общество зарегистрировано и состоит на налоговом учете с 16.08.2005 года (том л.д. 191-192). На основании заявления от 16.11.2005 г. № 19670/127/6 с 01.01.2006 г. применяет УСН.

Между Обществом и ООО «Янтарь Трейд» в 2006 году заключен договор на оказание услуг по предоставлению персонала (договор аутстаффинга) от 29.12.2006 г. № 29/12 (том 1 л.д. 73-77).

Согласно пункту 9.1 данный договор заключен до 31 декабря 2007 года. По расчетам за выполненные услуги действие договора прекращается исполнением обязательств сторонами.

Суд отмечает, что в материалах дела отсутствуют доказательства того, что договор был пролонгирован на 2008 год, то есть период выездной налоговой проверки. Данной проверкой установлено, что по состоянию на 01.01.2008 года у Общества перед ООО «Янтарь Трейд» имелась кредиторская задолженность в сумме 4 099 170,00 руб. за услуги, оказанные последним в 2007 году, что подтверждается актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2007 г., подписанным сторонами в рамках данного договора (том 11 л.д. 78-79). Указанная задолженность погашалась Обществом в течение 2008 года путем безналичных перечислений (том 11 л.д. 80-93).

Из текста решения Инспекции следует, что для проверки данного факта в рамках мероприятий налогового контроля Инспекция в адрес ООО «Янтарь Трейд» направила требование от 28.09.2011 г. № ГТ-2.16-20/12111 о предоставлении информации (документов), касающихся взаимоотношений ООО «Янтарь Трейд» и Общества за период 2008-2010 гг.

Судом установлено, что документы, представленные ООО «Янтарь Трейд» по данному требованию, содержат информацию о погашении в 2008 году задолженности Обществом по договору № 29/12 за 2007 год.

Проверкой установлено и материалами дела подтверждается, что согласно показателям табелей учета рабочего времени (том 8 л.д. 130-159), в 2008 году Общество имело следующую численность работников: январь - 86 человек; февраль - 88 человек; март - 85 человек; апрель - 91 человек; май - 86 человек; июнь - 83 человека.

В силу подпункта 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ организации, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек не вправе применять упрощенную систему налогообложения.

В таблице № 8 решения Инспекцией произведен расчет средней численности работников Общества с учетом привлеченного персонала ООО «Янтарь Трейд» за январь-июнь 2008 года, в том числе: январь - 169 человек; февраль - 174 человека; март - 163 человека, апрель - 181 человек, май - 177 человек; июнь - 173 человека. Из текста решения следует, что данная численность определена Инспекцией на основании информационного ресурса «Справки о доходах по форме 2-НДФЛ» базы данных ФИР по ООО «Янтарь Трейд».

Суд полагает, что довод Инспекции о том, что Обществом допущено превышение средней численности работников, установленное подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, сделан без учета Постановления Федеральной службы государственной статистики от 20.11.2006 N 69, которым установлен порядок исчисления средней численности работников в спорный период (далее - Порядок).

Согласно указанному Порядку (п.86) средняя численность работников организации включает:

- среднесписочную численность работников;

- среднюю численность внешних совместителей;

- среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Расчет среднесписочной численности работников производится на основании ежедневного учета списочной численности работников, которая должна уточняться на основании приказов о приеме, переводе работников на другую работу и прекращении трудового договора.

Численность работников списочного состава за каждый день должна соответствовать данным табеля учета рабочего времени работников, на основании которого устанавливается численность работников, явившихся и не явившихся на работу.

Основными унифицированными формами первичной документации по учету труда и его оплаты являются приказы (распоряжения) о приеме работника на работу, переводе работника на другую работу, предоставлении отпуска работнику, прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) (ф. ф. N N Т-1, Т-5, Т-6, Т-8), личная карточка работника (ф. N Т-2), табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда (ф. N Т-12), табель учета рабочего времени (ф. N Т-13), расчетно-платежная ведомость (ф. N Т-49) и другие документы, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 (п. 87 Порядка).

В списочной численности за каждый календарный день учитываются как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам. Сотрудники, работающие по графику неполного рабочего времени, в списочную численность включаются как целая единица. Однако при определении среднесписочной численности они учитываются пропорционально отработанному времени (п. 90.3 Порядка).

Перечень лиц, которые не включаются в списочную численность, приведен в п. 89 Порядка. К ним, в частности, относятся внешние совместители, лица, выполняющие работу по гражданско-правовым договорам. Некоторые работники списочной численности не включаются в среднесписочную численность, например женщины, находившиеся в отпусках по беременности и родам (п. 90.1 Порядка).

Между тем, согласно представленным Обществом для налоговой проверки табелям учета рабочего времени (том 8 л.д. 130-171) усматривается, что за период январь-июнь 2008 г. некоторые сотрудники Общества в проверяемом периоде находились в отпуске по беременности и родам и по уходу за ребенком: ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9

Суд отмечает, что табели учета рабочего времени и расчетные ведомости на работников ООО «Янтарь Трейд» в материалах дела отсутствуют.

Статья 15 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) определяет трудовые отношения как отношения, основанные на соглашении между работниками и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Согласно статье 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со статьями 57 - 62 ТК РФ.

В соответствии со статьей 56 ТК РФ под трудовым договором понимается соглашение между работником и предприятием, по которому работник обязуется выполнять работу по определенной специальности, квалификации или должности с подчинением внутреннему трудовому распорядку, а предприятие обязуется выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договором, соглашением сторон.

Согласно абзацу 2 статьи 67 ТК РФ трудовой договор, не оформленный надлежащим образом, считается заключенным, если работник приступил к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя.

Таким образом, основополагающим условием для возникновения трудовых правоотношений является волеизъявление сторон.

В соответствии со статьей 90 НК РФ Инспекцией был проведен допрос свидетелей:

- ФИО10, генерального директора ООО «Янтарь Трейд», составлен протокол № б/н от 17.04.2012 г., из содержания которого следует, что ООО «Янтарь Трейд» персонал в адрес Общества в 2008 году не предоставляло, с 2008 года фактически прекратило свою деятельность в связи с кризисом (том 3 л.д. 139-141);

- ФИО11, главного бухгалтера Общества (с 09.01.2008 г.), составлен протокол № б/н от 24.12.12 г., из содержания которого следует, что в 2008 году персонал ООО «Янтарь Трейд» Общество не привлекало (том. 14 л.д.134, вопрос № 23).

Частью 1 статьи 68 ТК РФ установлено, что прием на работу оформляется приказом (распоряжением) работодателя, изданным на основании заключенного трудового договора.

Согласно ч. 3 ст. 68 ТК РФ при приеме на работу (до подписания трудового договора) работодатель обязан ознакомить работника под роспись с правилами внутреннего трудового распорядка, иными локальными нормативными актами, непосредственно связанными с трудовой деятельностью работника, коллективным договором.

Как следует из статьи 129 ТК РФ, заработная плата - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера.

Согласно статье 135 ТК РФ системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются работникам организаций коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.

Суд отмечает, что в материалах дела отсутствуют документы (трудовые договоры; заявления работников и приказы о приеме на работу или увольнение; лицевые счета работников, ведомости начисления заработной платы, расчетные листки по заработной плате, платежные ведомости и др.), свидетельствующие о трудовых отношениях Общества с работниками ООО «Янтарь Трейд». Не представлены такие документы, оформленные в соответствии с приведенными нормами законодательства, между работниками и ООО «Янтарь Трейд».

В обоснование довода о привлечении Обществом в 2008 году работников ООО «Янтарь Трейд» и произведенного расчета средней численности Инспекция ссылается на показания 15 из 141 работников ООО «Янтарь Трейд», оформленные протоколами в соответствии со ст. 90 НК РФ.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).

Оценив показания сотрудников, суд приходит к выводу о том, что опрошенные работники до трудоустройства в ООО «Янтарь Трейд» не были ранее связаны трудовыми отношениями с Обществом, поскольку все опрошенные свидетели не смогли пояснить, с какой организацией заключался трудовой договор, размер заработной платы, никто не смог указать руководителя, бухгалтера, начальника отдела кадров организации, в которую они трудоустраивались и исполняли свои трудовые обязанности.

Частями 1 и 2 статьи 71 АПК РФ предусмотрено, что арбитражный суд оценивает доказательства в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Свидетельские показания могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля, но должны быть использованы наряду с другими доказательствами, исследованными в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых налоговой инспекцией.

Как следует из материалов дела, в таблице № 3 оспариваемого Решения Инспекцией осуществлен расчет в форме сравнительного анализа фактического количества произведенной Обществом продукции и способностью Общества произвести максимальное количестве велосипедов в сутки исходя из технологического процесса, технико-экономического обоснования и численности персонала, занятого в производстве.

Данный расчет основан на показаниях вышеуказанных свидетелей, данных экспертных заключений, подготовленных ООО «Соэкс-Балтия» (том 1 л.д. 10– 82 Приложений), показателях табелей учета рабочего времени Общества (том 1 л.д. 83-149 Приложений) и «Сводного маршрутного технологического процесса изготовления велосипедов», утвержденного директором производства 17.09.2007 г. (том 1 л.д. 8-9 Приложений).

Сравнивая фактическую производительность в сутки за определенные периоды времени первого полугодия 2008 года, Инспекцией установлено, что такая производительность значительно превышает возможную производительность, рассчитанную организацией исходя из своих производственных возможностей и кадрового состава, что послужило выводом об отсутствии у Общества возможности реального осуществления операций по сборке велосипедов своими силами без привлечения стороннего персонала.

Однако достоверность произведенного Инспекцией расчета не подтверждена материалами дела.

Так, проверкой установлено и материалами дела подтверждается, что Общество в 2008 году осуществило сборку 146 949 велосипедов, в том числе 123 429 детских велосипедов (дюйм с 12 -20), 1000 «городских» велосипедов (28 дюйм) и 22 520 взрослых велосипедов (дюйм 24-26).

Из содержания акта экспертизы происхождения товара № 11676-07 «Э» от 15.01.2008 года следует, что производство продукции осуществляется Обществом в соответствии технологическим процессом, утвержденным директором Общества 27.12.2007 г. (том 12 л.д. 31) и согласно технико-экономическому обоснованию на выпускаемую продукцию, утвержденному директором предприятия 04.12.2007 г. (том 12 л.д. 33).

В материалах дела имеется приказ генерального директора Общества от 27.12.2007 г. № 91-0, которым введены в действие «Маршрутный технологический процесс сборки велосипедов для детей, подростков (12-20») и взрослых городских (28») на 2008 год» (том 12 л.д. 41-42) и «Маршрутный технологический процесс сборки велосипедов для взрослых (24-26») на 2008 год» (том 12 л.д. 39-40).

Данные маршрутные процессы были представлены Обществом вместе с письменными возражениями, в которых Общество пояснило, что «сводный маршрутный технологический процесс сборки велосипедов», утвержденный начальником производства 17.09.2007 г., не может быть принят в основу без детализации, поскольку содержит перечень всех возможных операций, используемых при изготовлении всех видов (моделей) собираемых Обществом велосипедов - как взрослых, так и детских.

В свою очередь, в материалы дела представлено технико-экономическое обоснование по выпуску велосипедов, утвержденное генеральным директором Общества 04.12.2007 г., в соответствии с которым на оборудовании, задействованном Обществом в 2008 году с численностью персонала 69 человек Общество способно за сутки (при одной смене) производить 1072 велосипеда. При возможности использования дополнительного оборудования с численностью персонала 144 человека Общество способно за смену производить 2400 велосипеда.

Судом установлено, что в обоснование возражений Общество указало, что дополнительное оборудование в 2008 году не вводилось, следовательно, для сборки 1077 велосипедов в сутки, без детализации на взрослые и детские, Обществу достаточно 69 человек производственного персонала.

Однако при сборке детских велосипедов отсутствуют многие операции, предусмотренные при сборке взрослых велосипедов, что следует при детальном анализе и сравнении технологических операцией, отраженных в указанных маршрутных технологических процессах.

В этой связи, для сборки 1077 детских велосипедов достаточно 47 человек, остальные 22 человека могут быть направлены для сборки дополнительного количества детских велосипедов. В обоснование доводов, основываясь на приведенные документы, Общество произвело расчеты возможной производительности в смену (сутки) при сборке отдельно детских, и отдельно взрослых велосипедов.

На основании данных расчетов, информации экспертных заключений (том 1 л.д. 10-82 Приложений), показателях табелей учета рабочего времени (том 1 л.д. 83-149 Приложений) Общество представило Инспекции сводную таблицу (том 15 л.д. 185), из содержания которой следует, что Общество способно было осуществить сборку 123 429 шт. детских, 1000 шт. «городских», 22 520 взрослых велосипедов собственными силами.

Расчет Общества также подтверждаются нормами расхода комплектующих и материалов на выпускаемые изделия, отраженных в приложение № 1 к акту экспертизы происхождения товара от 15.01.2008 г. № 11676-07 «Э» (том 12 л.д. 38)

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Однако, в нарушение пункта 8 статьи 101 НК РФ доводы, а также расчеты Общества и результаты их проверки в решении Инспекции отсутствуют.

Довод Инспекции о том, что детальные маршрутные техпроцессы не были учтены при вынесении решения в связи с тем, что экспертизой ООО «Соэкс-Балтия» данные документы не были исследованы, поскольку Обществом для экспертизы был представлен «Сводный маршрутный техпроцесс сборки велосипедов», противоречит материалам дела. На Приказе от 27.12.2007 г. № 91-0 и технико-экономическом обосновании от 04.12.2007 г. имеется печать ООО «Соэкс-Балтия».

Напротив, ссылка на «сводный маршрутный техпроцесс сборки велосипедов», утвержденный директором производства 17.09.2007 г., который принят в основу расчета Инспекции, в акте экспертизы происхождения товара № 11676-07 «Э» от 15.01.2008 г. отсутствует, отметок экспертной организации, свидетельствующих об ознакомлении с данным документом, не имеет.

Доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, Инспекцией не представлено.

В свою очередь, на ошибочность расчета Инспекции указывает то обстоятельство, что такой расчет осуществлен исходя из суммарного количества рабочих дней за период январь-май 2008 г. в размере 91 рабочих дней (гр.8 таблицы № 3 решения), в то время как согласно табелям учета рабочего времени Общества суммарное количество рабочих дней за указанный период составляет 99 рабочих дней (том 12, л.д. 46).

Налоговой инспекцией не представлены доказательства того, что в январе - мае 2008 года Общество по каким-либо причинам на 8 рабочих дней приостанавливало производственный процесс.

В обоснование своей позиции Инспекция дополнительно ссылается на акты выполненных работ по выдаче пропусков за 2007 год, представленные Инспекции ОАО «Прибалтийский судостроительный завод «Янтарь» по требованию от 21.12.2012 г. № 6671.

Проверкой установлено, что в соответствии с договором аренды № 75 от 01.08.07 г., в арендованных у данной организации помещениях Общество в 2008 году осуществляло производственную деятельность.

По мнению Инспекции, пропуски, оформленные Обществом в 2007 году, но действовавшие в 2008 году в совокупности с пропусками, оформленными на 2008 год, также подтверждают превышение Обществом в 2008 году предельной численности в 100 человек.

Однако соответствующие доказательства Инспекцией в материалы дела не представлены.

Вместе с тем, данный довод Инспекции опровергается материалами дела, свидетельствующими, что пропуски, оформленные Обществом в 2007 году, были аннулированы до 01.01.2008 г. (том 12 л.д. 53).

Перевод части работников Общества с 01.01.2008 г. из Общества в ООО «Янтарь Трейд» Инспекция также связала с намерением Общества ограничить среднюю численность с целью сохранения УСН.

Суд отмечает, что довод Инспекции об умышленном выводе из штата Общества с 01.04.2008 г. части должностей руководящего состава, а ввод в штат сотрудников рабочих специальностей с целью искусственного ограничения численности, не подтвержден материалами дела.

Из содержания пункта 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года № 53 следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Как следует из фактических обстоятельств и подтверждается материалами дела, перевод работников из Общества в ООО «Янтарь Трейд» в апреле 2008 году был связан с приостановкой Обществом производственной деятельности и прекращением сборки велосипедов в связи с экономическим кризисом, о чем Общество неоднократно уведомляло Инспекцию (том 2 л.д. 146-153). Последняя партия собранных велосипедов была освидетельствована ООО «Соэк-Балтия» 27.05.2008 года (Экспертное заключение № 4606-08 «З» от 27.05.2008 года - том 11 л.д. 94-96).

Доводов и доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, Инспекция суду не представила.

Исследовав доказательства Инспекции и Общества с учетом порядка исчисления средней численности работников согласно Постановлению № 69, суд приходит к выводу о том, что Инспекцией численность работников определена с нарушением указанных норм права, доводы Инспекции в указанной части признаны несостоятельными.

Оценив показания сотрудников при отсутствии других письменных доказательств, подтверждающих формальность перевода работников (расчетных и платежных ведомостей, трудовых договоров, приказов, заявлений и др.), руководствуясь положениями пунктов 4 и 5 статьи 71 АПК РФ, суд не принимает довод Инспекции о том, что в 2008 году часть работников Общества была переведена в ООО «Янтарь Трейд», при этом выполняемые трудовые функции и фактическое место осуществления трудовой деятельности для переведенных работников не изменились, такие работники продолжали работать на прежних местах, выполняя свои прежние должностные обязанности, но уже в рамках договора на оказание услуг, что формальный перевод работников произведен таким образом, чтобы общее количество работников в Обществе не превысило 100 человек с целью сохранения права на применение УСН.

При таких обстоятельствах, ссылка Инспекции на аффилированность Общества и ООО «Янтарь Трейд» и иные обстоятельства, касающиеся их взаимоотношений в период действия договора услуг по привлечению персонала (до 31.12.2007 г.) не имеют правового значения в спорной ситуации, поскольку в силу п.4 ст. 89 НК РФ предметом налогового контроля не являлась сделка, осуществленная между указанными обществами за пределами периода выездной налоговой проверки.

В свою очередь, по эпизоду, связанному с превышением дохода, позволяющего Обществу использовать УСН, суд считает необходимым отметить следующее.

По результатам проверки Инспекцией установлено, что в 2008 году с целью соблюдения условия, установленного пунктом 4 статьи 346.3 НК РФ, позволяющего использовать УСН, Обществом использована схема дробления бизнеса с участием нескольких взаимозависимых (аффилированных) лиц: ООО «Континент» ИНН <***>, ООО «ЕвроЦентр» ИНН <***>, ООО «ИнтерЛайн» ИНН <***>, ООО «ТоргСервис» ИНН <***>, ООО «Бастион» ИНН <***>, ООО «ТоргПрофиль» ИНН <***>, ООО «Герона» ИНН <***>, ООО «Антэко» ИНН <***>, ООО «Контакт» ИНН <***> (контрагенты).

Установление факта получения Обществом необоснованной налоговой выгоды основано Инспекцией на следующих признаках: взаимозависимость вовлеченных в схему лиц (Инспекция установила общего для всех организаций учредителя - ФИО12); отсутствие у всех контрагентов Общества сотрудников, собственного имущества, транспортных средств, перечислений денежных средств на ведение хозяйственной деятельности, в том числе, на оплату труда, аренду транспортных средств, складских и иных помещений; транзитный характер денежных операций по расчетным счетам контрагентов; регистрация ряда контрагентов в один день, по срокам незадолго до заключения с Обществом договоров (агентских и оказания услуг по изготовлению продукции); регистрация нескольких контрагентов по одним адресам:

- по адресу: 123298, <...> зарегистрированы ООО «Континент», ООО «ТоргСервис», участник и руководитель - ФИО13;

- по адресу: 125363, <...> зарегистрированы ООО «Герона», ООО «Антэко», ООО «Континент», участник и руководитель ФИО14;

- по адресу: 105037, <...> зарегистрированы ООО «ЕвроЦентр», ООО «ИнтерЛайн», ООО «Бастион», участник и руководитель ФИО15

В перечисленных организациях происходила неоднократная и одновременная регистрация изменений состава участников и руководителей, все организации-контрагенты прекратили свою деятельность путем реорганизации в виде присоединения к другим юридическим лицам, в последствии ликвидированным в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (том 2 л.д. 188-243 Приложений); расчетные счета нескольких контрагентов открыты в одном из трех банков (том 3 л.д. 3-46 Приложений); Обществом осуществлены операции, не обусловленные разумными экономическими либо иными целями делового характера, а первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения; сумма доходов за 2008 год Обществом искусственно регулировалась путем проведения взаимозачетов в конце года таким образом, чтобы не превысить лимит по сумме выручки, установленной пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, позволяющей применять УСН.

Следует отметить, что в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) закреплено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

В пункте 3 Постановления № 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В Постановлении № 53 Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъясняет, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4).

Установление судами деловой цели в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о намерениях последнего получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 9 Постановления).

Согласно п. 1 ст. 346.11 НК РФ, упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с общей системой налогообложения (общим режимом налогообложения), установленной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.

В силу пункта 2 статьи 346.11 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Как следует из материалов дела, согласно уведомлению от 01.12.2005 года № 127/6 Общество с 01.01.2006 года применяет упрощенную систему налогообложения.

В своих возражениях Общество отметило, что на раннем этапе развития производства сделки с давальческим сырьем имели для Общества разумную деловую цель - развитие производства в условиях недостатка оборотных средств, возможность выполнения условий предоплаты при взаимоотношениях с иностранными поставщиками, отсутствие трудностей, связанных со сбытом готовой продукции на раннем этапе становления производства, максимальная загрузка производственных мощностей и систематическое получение вознаграждения за выполненную работу, оптимизация затрат, связанных с транспортными расходами, расходами на маркетинговые исследования конъюнктуры рынка, на рекламу готовой продукции.

С уполномоченными представителями заказчиков были проведены предварительные переговоры и достигнуты взаимовыгодные соглашения, в результате которых Общество расширило свои контакты с иностранными поставщиками, а также ассортимент производимой продукции.

В обоснование приведенных доводов Обществом в материалы дела представлен ряд доказательств.

Предварительный договор № б/н от 18 августа 2006 года, заключенный между Обществом и ООО «ТоргСервис» (том 12 л.д. 92-94) в соответствии с которым стороны обязались в будущем, в срок не позднее 10 декабря 2006 года, заключить агентский договор и договор на изготовление продукции (далее - основные договоры) (п.п. 1-2).

Как следует из содержания п. 4 предварительного договора, заключение основных договоров будет осуществлено после выполнения сторонами условий, предусмотренных п.3 предварительного договора: Общество обязуется произвести сборку велосипедов из комплектующих и по эскизам, предоставленным ООО «ТоргСервис»; осуществить разработку и согласование техдокументации на готовую продукцию в соответствующих государственных органах; оформить сертификат соответствия; заключить договоры (контракты) поставки комплектующих материалов с конкретными иностранными поставщиками, указанными ООО «ТоргСервис» от своего имени, но в интересах и за счет последнего. ООО «ТоргСервис» обязуется оказывать содействие Обществу при заключении договоров с данными иностранными поставщиками, а также в поиске деловых партнеров.

В соответствии с пунктом 3 статьи 429 ГК РФ, в пункте 4 предварительного договора изложены существенные условия основных договоров.

Суд отмечает, что в материалы дела представлены акт приема-передачи комплектующих материалов для сборки образцов детских велосипедов по эскизам, предоставленным ООО «ТоргСервис» (том 12 л.д. 95-96), техусловия (ТУ) на данные модели (том 12 л.д. 97-107), сертификат соответствия (том 12 л.д. 112-113), контракты с указанными иностранными поставщиками.

Со стороны ООО «ТоргСервис» предварительный договор подписал генеральный директор и единственный участник ФИО13 (том 6 л.д. 85, 93-99 Приложений).

Во исполнение условий предварительного договора сторонами были заключены основные договоры: агентский договор № 4А от 01.12.2006 г. (том 13 л.д. 18-20), в соответствии с которым Общество, выступая агентом, от своего имени, но в интересах и за счет ООО «ТоргСервис» (принципала), за вознаграждение осуществляет закупку комплектующих материалов для сборки велосипедов, а также договор на изготовление продукции № 4 от 01.12.2006 г. (том 13 л.д. 21-23), в соответствии с которым Общество обязуется изготавливать велосипеды из комплектующих материалов ООО «ТоргСервис».

Как установлено проверкой, ФИО13 на момент заключения основных договоров являлся также генеральным директором и единственным участником ООО «Континент» (том 6 л.д. 88, 93-99 Приложений).

В материалах дела имеются агентский договор № 1 от 01.12.2006 г. (том 13 л.д. 33-35) и договор на изготовление продукции № 1 от 01.12.2006 г. (том 13 л.д. 36-38), заключенные между Обществом и ООО «Континент» на аналогичных условиях.

Аналогичные договоры также были заключены Обществом с ООО «Евроцентр», ООО «ИнтерЛайн», ООО «Бастион», генеральным директором и единственным участником которых с 01.12.2006 г. являлся ФИО15 (том 6 л.д. 86-99 Приложений; том 12 л.д. 153-158; том 13 л.д. 12-17, 24-29).

В ходе судебного заседания представители Общества пояснили, что данные контрагенты были привлечены ООО «ТоргСервис» в соответствии с условиями 3.5 предварительного договора. Доказательств, опровергающих данный довод Общества, Инспекцией в материалы дела не представлено.

Кроме того, Обществом в материалы дела представлено соглашение (протокол) о намерениях от 28.06.2007 г., заключенное между Обществом и ООО «Контакт» (том 12 л.д. 66), в соответствии с которым у сторон имеется взаимный коммерческий интерес в заключении и исполнении на возмездной основе договора об изготовлении велосипедов (п.1.1) и агентского договора (п. 2.2.).

В целях реализации данных намерений ООО «Контакт» передало Обществу 24 эскиза моделей взрослых велосипедов, а также по акту необходимый объем комплектующих изделий для сборки образцов данных моделей (том 12 л.д. 67).

Общество осуществило подготовку соответствующей техдокументации (том 12 л.д. 68-89), а также получение сертификатов соответствия (том 12 л.д. 90-91). Целью реализации условий соглашения послужило дальнейшее заключение между сторонами агентского договора № 9/А от 02.07.2007 г. (том 12 л.д.146-148) и договора на изготовление продукции № 9 от 02.07.2007 г. (том 12 л.д. 149-151).

Генеральным директором и единственным участником ООО «Контакт» на момент подписания данного соглашения выступал ФИО14, который в данном периоде также являлся генеральным директором и единственным участником ООО «Герона» и ООО «Антэко» (том 9 л.д. 88-99 Приложений). С данными организациями Обществом были заключены аналогичные основные договора (том 12 л.д. 132-137, 140-145).

На момент подписания указанных предварительных соглашений участником Общества являлся ФИО12, а генеральным директором - ФИО16.(том 14, л.д. 166-169).

Таким образом, взаимозависимость между сторонами на момент согласования условий сделок судом не установлена.

Принимая во внимание указанные обстоятельства, начало производственной деятельности Общества по сборке велосипедов на давальческих условиях с учетом сезонного характера производства было экономически обусловлено и имело разумную деловую цель - поступательное развитие производства в условиях недостатка оборотных средств, при том, что контракты с иностранными поставщиками (п. 4.1) предусматривали поставку комплектующих материалов на условиях 100% предоплаты; расширение ассортимента собираемых велосипедов; расширение внешнеторговых контактов с иностранными поставщиками; постепенное повышение качества и конкурентоспособности выпускаемой продукции, и как следствие - формирование на потребительском рынке устойчивой деловой репутации, позволившей Обществу в дальнейшем (с 4 квартала 2010 года) выступать собственником производимый им продукции.

Заключение договоров с определенной деловой целью и реальность ведения Обществом финансово-хозяйственной деятельности в рамках агентских договоров и договоров на изготовление продукции исключают признание сделок фиктивными.

Суд отмечает, что Инспекция не представила в материалы дела документальных доказательств, опровергающих наличие указанной Обществом разумной деловой цели.

Также Инспекция документально не подтвердила, что до заключения спорных сделок с контрагентами Общество имело налаженные контакты с теми же иностранными поставщиками, самостоятельно, за свой счет закупало и поставляло комплектующие материалы, осуществляло сборку велосипедов того же ассортимента и в том же совокупном объеме, имело неизменный рынок сбыта готовой продукции, и с целью занижения доходов путем распределения их по «искусственно» созданным организациям, формально осуществляющим финансово-хозяйственной деятельность, при отсутствии хозяйственной потребности в создании дополнительных организаций, «раздробило бизнес», минимизировав при этом налоговые платежи.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления № 53).

Следует отметить, что факт реальных поставок комплектующих материалов от иностранных поставщиков и расчетов с ними Инспекция не оспаривает, а имеющимися в материалах дела документами подтверждается, что исполнение контрагентами своих обязательств по финансированию Общества для закупки комплектующих изделий в рамках агентских договоров (п. 2.2. агентского договора) и оплате услуг по договорам изготовления продукции осуществлялось систематически и в безналичном порядке (том 16 л.д. 56-232; том 5 л.д. 59-94).

Объемы необходимого контрагентам количества велосипедов на 2008 год были согласованы сторонами в 2007 году в рамках договоров на изготовление продукции (том 14 л.д. 87-92).

Приемка и оприходование поступавших от иностранных поставщиков в интересах контрагентов комплектующих изделий в 2008 году оформлялась Обществом путем составления приходных ордеров (форма М-4) с указанием на давальческие условия (том 13 л.д. 39-156, том 14 л.д. 1-58).

Во исполнение п. 2.1 и в соответствии с п. 8.2 агентского договора, Общество ежеквартально формировало отчеты агента с расшифровкой подлежащих возмещению расходов и комиссионного вознаграждения и направляло их соответствующим контрагентам для утверждения (том 14 л.д. 59-86).

После оказания услуг по сборке велосипедов сторонами подписывался акт оказания услуг с указанием наименований собранных и отгруженных моделей велосипедов и стоимости услуг по сборке велосипедов (том 14 л.д. 99-112) в соответствии с утвержденным прейскурантом цен (том 14 л.д. 93-98).

При этом по завершении сборки и получения от ООО «Соэкс-Балтия» необходимых для отгрузки экспертных заключений (том 11 л.д. 94-150; том 12 л.д. 1-18), готовая продукция отправлялась Обществом силами сторонних транспортных организаций в место доставки по указанию контрагентов в соответствии с п. 3.8. договора изготовления продукции.

Факт перевозки велосипедов подтверждается соответствующими товарно-транспортными накладными (СМR), грузоотправителем в которых значится Общество, а грузополучателем - конкретный контрагент (том 5 л.д. 95-151).

Суд отмечает, что на счетах-фактурах, сопровождающих готовую продукцию, имеются отметки таможенных органов, подтверждающие фактический ввоз готовой продукции за пределы территории Калининградской области (том 15 л.д. 30-149). Претензий по количеству и качеству готовой продукции от контрагентов не поступало. Выручку от оказания услуг по договорам с контрагентами Общество учитывало для целей налогообложения. Для временного хранения приобретенных комплектующих материалов и готовой продукции Обществом использовались складские помещения.

Как следует из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 5 Постановления № 53, о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция не установила ни одного из перечисленных обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальной хозяйственной деятельности Общества.

По мнению суда, несмотря на изложенные в Постановлении № 53 указания об определении предмета доказывания, Инспекция расширила такой предмет доказывания, отразив в решении обстоятельства, не соответствующие требованиям НК РФ и Постановления № 53.

Так, в оспариваемом решении Инспекции (стр. 62-68 Решения - том 3 л.д. 94-100) содержатся ссылки на обстоятельства, которые относятся к контрагентам и могли бы свидетельствовать об их недобросовестности, а именно: у контрагентов отсутствуют трудовые резервы; отсутствуют в собственности имущество и транспортные средства; регистрация контрагентов Общества была осуществлена в один день и по срокам незадолго до заключения договоров с Обществом; регистрация проводилась по одним адресам; в организациях происходила неоднократная и одновременная регистрация изменений в части состава учредителей и руководителей; учредителями и руководителями является узкий круг физических лиц; все контрагенты прекратили свою деятельность путем реорганизации в виде присоединения в другому юридическому лицу и в дальнейшем были ликвидированы; расчетные счета открыты в одном из трех банков; у контрагентов отсутствуют платежи на обеспечение ведения финансово-хозяйственной деятельности; по расчетным счетам прослеживается транзитное движение денежных средств; идентичное оформление и содержание учредительных документов; визуальное отличие подписей руководителей контрагентов в документах, оформленных между контрагентами и третьими лицами (ООО «Алиса Энтерпрайзис»); некоторые допрошенные учредители контрагентов отрицали факт учредительства и руководства; ключевая дискета и пароль для доступа в систему «Банк-Клиент» по некоторым контрагентам получены по доверенности ФИО17, работавшей в 2008 году в ООО «Алиса Энтерпрайзис» (том 6 л.д. 108-111 Приложений).

В оспариваемом решении Инспекцией дана оценка на предмет наличия указанных обстоятельств в хозяйственной деятельности контрагентов, однако Инспекцией не доказано наличие недобросовестных действий именно со стороны Общества.

По мнению суда, довод Инспекции о том, что контрагенты в дальнейшем были реорганизованы, не имеет значения для рассматриваемой ситуации, поскольку данная реорганизация произошла в последующие налоговые периоды, не охваченные проверкой, претензий к ней налоговым органом не предъявлялось.

Суд отмечает, что полученные Инспекцией сведения о движении денежных средств по расчетным счетам контрагентов не могут служить надлежащим доказательством того, что все указанные организации не имели необходимых материально-технических ресурсов, поскольку данные сведения не содержат полной информации о хозяйственной деятельности контрагентов, операции, в рамках которой могли осуществляться в не денежной форме, а следовательно, информация о движении денежных средств не является безусловным доказательством отсутствия ведения контрагентами финансово-хозяйственной деятельности.

Доказательств проведения в проверяемом периоде (2008-2010 г.г.) в отношении контрагентов мероприятий налогового контроля Инспекцией не представлено.

Суд не принимает довод Инспекции о том, что контрагенты не обладают самостоятельностью, от их имени Общество осуществляет часть своей предпринимательской деятельности, поскольку материалами дела подтверждается, что все контрагенты зарегистрированы в установленном законом порядке.

В соответствии со статьями 48, 49, 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным, приобретает права и несет обязанности с момента его государственной регистрации.

Согласно Постановлению Правительства РФ от 17.05.2002 года № 319, принятому во исполнение Федерального закона от 08.08.2001 года № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц», налоговые органы, начиная с 01.07.2002 года, являются уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, осуществляющими государственную регистрацию юридических лиц (в т.ч. присвоение ИНН, внесение записи в ЕГРЮЛ).

Осуществление регистрации публично подтверждает реальность существования и правоспособность участников гражданского оборота.

В соответствии с пунктом 3 статьи 10 ГК РФ, если налоговые органы зарегистрировали Общество как юридическое лицо и поставили его на налоговый учет, следовательно, они признали его право заключать сделки, реализовывать права и нести обязанности.

Судом установлена и материалами дела подтверждается государственная регистрация как контрагентов Общества, так и их контрагентов (том 2 л.д. 188-243, том 4 л.д. 131-140 Приложений). Все участники сделок, являясь юридическими лицами, представляли налоговую отчетность, уплачивали налоги, работали с расчетными счетами (том 3 л.д. 3-46 Приложений). Данные обстоятельства Инспекцией не оспариваются.

Наличие расчетных счетов некоторых из контрагентов в одном банке также не свидетельствует о недобросовестных действиях Общества, поскольку как указано в постановлении N 53, осуществление расчетов с использованием одного банка само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Ссылка Инспекции на «транзитный» характер движения денежных средств по расчетным счетам контрагентов является несостоятельной, так как Общество в силу статьи 857 ГК РФ не имело возможности контролировать движение (поступление и расходование) денежных средств на расчетных счетах своих контрагентов.

По мнению суда, доказательств, опровергающих данные обстоятельства, Инспекцией в материалы дела не представлено. Инспекцией не представлены доказательства, указывающие на организованную схему движения денежных средств по замкнутой цепочке или о выводе Обществом полученных денежных средств из оборота с целью сокрытия от налогообложения.

Материалами дела подтверждается, что полученные от контрагентов денежные средства Общество направляло на покупку иностранной валюты для расчетов с иностранными поставщиками за комплектующие материалы, на расчеты с транспортными организациями и другие расходы, связанные с исполнением своих обязательств по договорам с контрагентами (том 16 л.д. 56-131).

Ссылка Инспекции на протоколы допроса свидетелей (том 4 л.д. 2-7, 9-14, 16-21 Приложений) ФИО18, являющегося участником и руководителем ООО «Континент», учредителем ООО «Бастион» и ООО «Антэко»; ФИО19, являющегося учредителем и руководителем ООО «ТоргПрофиль», учредителем ООО «Герона»; ФИО20, являющегося учредителем и руководителем ООО «ИнтерЛайн», ООО «ТоргСервис», учредителем ООО «Контакт», отрицающих факт своего участия в качестве учредителей и руководителей перечисленных организаций, судом во внимание не принимается, поскольку согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ в отношении данных организаций, указанные лица приобрели доли и полномочия исполнительного органа с 24 декабря 2008 г. (том 5 л.д. 1-56).

Суд считает, что Инспекция не представила доказательств влияния данных лиц на сделки, заключенные сторонами в 2006 и в 2007 годах. Не представлены в материалы дела доказательства, свидетельствующие о наличии взаимоотношений Общества с указанными контрагентами и после 24.12.2008 года. Кроме того, к показаниям свидетелей суд относится критически, поскольку отрицание ими своей причастности к деятельности спорных организаций противоречит имеющимся в материалах дела доказательствам.

Допрошенные лица показали, что паспорта не теряли. Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 9 Федерального закона «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (Федеральный закон № 129-ФЗ) представляемые в регистрирующий орган документы, удостоверяются подписью уполномоченного лица, подлинность которой должна быть засвидетельствована в нотариальном порядке.

Следовательно, подлинность подписи указанных лиц нотариально засвидетельствована, что в силу статьи 80 «Основ законодательства Российской Федерации о нотариате» от 11.02.1993 года № 4462-1 подтверждает, что подпись сделана определенным лицом.

Таким образом, показания учредителей спорных контрагентов Общества, в которых они утверждают о том, что не являлись учредителями (участниками) и руководителями обществ, противоречат имеющимся доказательствам, подтверждающим факт регистрации контрагентов. Доказательств того, что нотариусом подписи учредителей контрагентов Общества в заявлениях об их регистрации не заверялись, Инспекцией не представлено.

Суд отмечает, что нарушений при государственной регистрации контрагентов Инспекцией не установлено.

Не принимается судом во внимание ссылка Инспекции на стр. 66 решения (том 3 л.д. 98) на идентичность оформления и содержания уставных документов у ряда контрагентов, а также на отличие подписей руководителей ФИО14 и ФИО21 на отчетах и актах ООО «Алиса Энтерпрайзис» при визуальном сравнении с образцами подписей данных лиц в банковских карточках.

В случае возникновения сомнений в подлинности подписи на проверяемых документах, налоговые органы в порядке статьи 95 НК РФ вправе назначить проведение экспертизы, которая при проведении налогового контроля Общества не проводилась. Более того, данные документы не являются документами Общества.

Общество представило в материалы дела копии своих учредительных документов. Данные документы оформлены иным образом, в отличие от аналогичных документов контрагентов, как по форме, так и по содержанию.

Инспекцией также не представлены доказательства совершения Обществом и связанными с ним контрагентами, лишенными экономического содержания согласованных умышленных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для незаконного применения УСН с целью уменьшения налоговой нагрузки вследствие освобождения от уплаты налогов по общепринятой системе налогообложения.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.10.2003 года № 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Действующим законодательством Российской Федерации не предусмотрено наступление для Общества негативных налоговых последствий в случае неправомерных действий его контрагентов, в том числе, по исполнению ими налоговых обязательств перед бюджетом, если само Общество в рамках гражданско-правовых отношений действует добросовестно.

По мнению суда, ссылка Инспекции на взаимозависимость Общества и контрагентов, учредителем которых в определенные период являлся ФИО12, безосновательны, поскольку доли в уставном капитале данных организаций ФИО12 приобрел после согласования и реализации всех условий сделок, предусмотренных предварительными соглашениями (том 6 л.д. 100-107 Приложений).

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 6 Постановления № 53, указал, что сам по себе факт взаимозависимости участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной и подлежит исследованию и оценке наряду с другими обстоятельствами.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 года № 441-О, вменяя последствия взаимозависимости по условиям статьи Кодекса, налоговый орган должен доказать, что такая заинтересованность повлияла на условия или экономические результаты сделок и деятельности участников.

Однако в рассматриваемом случае Инспекция, ограничившись констатацией факта взаимозависимости участников сделок, не установила влияние взаимозависимости на условия и экономические результаты сделок и деятельности участников хозяйственного оборота.

Данных о том, что взаимозависимость участников сделок повлияла на стоимость услуг Общества по договорам с контрагентами или позволила совершить фиктивную хозяйственную операцию, в материалах дела не имеется; соответствие применяемых ими цен положениям статьи 40 НК РФ Инспекция не проверяла, на не рыночность ценообразования налоговый орган не указывает.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие деловых просчетов.

Поэтому выбранный Обществом способ ведения предпринимательской деятельности во взаимодействии с контрагентами с целью получения взаимных выгод и дохода каждым из них не может свидетельствовать об отсутствии у этой деятельности экономического смысла.

Доказательств того, что совершенные Обществом сделки с контрагентами не характерны для хозяйственного оборота, Инспекцией также не представлено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Согласно пункту 4 статьи 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Заключение договоров и их исполнение сторонами регулируется гражданским законодательством Российской Федерации и находится вне компетенции налоговых органов.

Суд полагает, что налоговым органам не предоставлено право ограничивать хозяйствующим субъектам предусмотренный статьей 421 ГК РФ принцип свободы договора (договор может быть заключен на любых, не противоречащих закону условиях, которые участники гражданского оборота сочтут для себя наиболее выгодными на момент заключения договора), а также оценивать действительность заключенных хозяйствующими субъектами договоров с позиции наибольшей выгоды для бюджета, а не для хозяйствующих субъектов, последствий исполнения этих договоров исходя из соображений желательности или нежелательности определенных налоговых последствий заключенных сделок.

В постановлении от 26.02.2008 года № 11542/07 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации также указал на то, что хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Предметом доказывания являются выявленные налоговым органом правонарушения - допущенные налогоплательщиком при определении размера налогового обязательства отклонения от правил, предписанных законодательством о налогах и сборах, в частности совершение операций, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, отражение в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Налоговое законодательство не использует понятие «экономической целесообразности» и «эффективности».

В Постановлении № 53 указано, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 27.05.2003 года № 9-П, недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида платежа.

Таким образом, применение Обществом специального налогового режима (УСН) не свидетельствует о направленности его деятельности на получение необоснованной налоговой выгоды, равно как и стремление сохранить возможность его применения с использованием способов, предусмотренных действующим законодательством и обычаями делового оборота.

Суд отмечает, что превышение размера доходов Общества в проверяемом периоде было установлено в результате неправомерного суммирования Инспекцией доходов десяти юридических лиц (самого Общества, ООО «Континент» ИНН <***>, ООО «ЕвроЦентр» ИНН <***>, ООО «ИнтерЛайн» ИНН <***>, ООО «ТоргСервис» ИНН <***>, ООО «Бастион» ИНН <***>, ООО «ТоргПрофиль» ИНН <***>, ООО «Герона» ИНН <***>, ООО «Антэко» ИНН <***>, ООО «Контакт» ИНН <***>), и учета общей суммы доходов в составе доходов только Общества.

Суд полагает, что Общество и его контрагенты являлись самостоятельными хозяйствующими субъектами, их деятельность в соответствии с учредительными документами не противоречит положениям статьи 2 ГК РФ, нормам Налогового кодекса Российской Федерации и разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, изложенным в Постановлении от 24.02.2004 года № 3-П, Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, Определении от 04.06.2007 N 366-О-П.

По смыслу абз. 2 п. 10 Постановления Президиума ВАС РФ от 12.10.2006 года № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Материалами дела подтверждается, что контрагенты Общества уплачивали налоги с дохода от реализации велосипедов, что не оспаривается Инспекцией (том 5 л.д. 59-94).

Нормы Налогового Кодекса Российской Федерации не содержат в себе положений о возможности определения налоговых обязательств налогоплательщика путем суммирования полученного им дохода с величиной дохода других субъектов предпринимательской деятельности, ведущих самостоятельную хозяйственную деятельность, предоставляющих налоговую отчетность и уплачивающих соответствующие налоги. При этом исчисление в данном случае Обществу налогов с доходов, которые уже были подвергнуты налогообложению у контрагентов, нарушает основополагающий принцип налогового права о недопустимости двойного налогообложения.

Следует отметить, что доначисляя Обществу налоги по общей системе налогообложения, Инспекция не приняла во внимание положения статей 153, 237, 274 и 375 НК РФ, регламентирующие порядок формирования налоговой базы исходя из финансовых показателей хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика, а не иных лиц.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Статьей 3 НК РФ установлено, что ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом, либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом.

Из содержания оспариваемого решения налогового органа следует, что Инспекция посчитала, что агентские договоры и договоры на изготовление продукции, заключенные Обществом с контрагентами, носят фиктивный характер, а фактически действия Общества были направлены на реализацию товаров в адрес ООО «Алиса Энтерпрайзис» по договору комиссии, т.е. Инспекция изменила юридическую квалификацию направленности действий Общества (том 3 л.д. 99-100 - стр.67-68 Решения).

Данный довод Инспекция мотивировала наличием в 2008 году между контрагентами и ООО «Алиса Энтерпрайзис» отношений по договорам комиссии, а также транзитным характером доставки велосипедов от Общества до места нахождения ООО «Алиса Энтерпрайзис» минуя склад контрагентов.

Однако суд не может принять в качестве доказательств копии договоров комиссии, не позволяющих определить содержание данных договоров, реквизиты сторон, печати и подписи их представителей в силу их плохого качества (том 4 л.д. 141-172 Приложений).

Статьей 170 ГК РФ установлены понятия мнимой сделки, то есть сделки, совершенной лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, и притворной сделки - сделки, совершенной с целью прикрыть другую сделку.

Из содержания указанной нормы следует, что мнимая сделка не порождает никаких последствий и, совершая мнимую сделку, стороны не имеют намерений ее исполнять либо требовать ее исполнения. При совершении притворной сделки воля ее участников направлена на достижение целей, обозначенных в прикрываемой сделке, которую стороны исполняют фактически.

Таким образом, квалифицирующим признаком притворной и мнимой сделки является цель ее заключения.

Согласно пункту 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 года № 22 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 ГК РФ», при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 ГК РФ).

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции, либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операции в их взаимосвязи.

На основании изложенного, изменение юридической квалификации сделки и определение налоговых обязанностей налогоплательщика в соответствии с действительным экономическим содержанием совершенной им сделки возможно в том случае, если налоговый орган установит и докажет направленность действий налогоплательщика на совершение такой сделки, которая прикрывает другую сделку, соответствующую фактической воле сторон, ее совершивших (притворная сделка), либо такой сделки, которая совершена лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия (мнимая сделка).

Суд отмечает, что Инспекция в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65 АПК РФ не доказала, что главной целью, преследуемой Обществом, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность; что для целей налогообложения операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Инспекцией не доказан факт заключения агентских договоров и договоров на изготовление продукции без намерения породить правовые последствия, вытекающие из существа данных договоров, а также наличие согласованных действий Общества и его контрагентов, направленных на уклонение от уплаты налогов.

При этом суд принимает во внимание наличие государственной регистрации контрагентов, а также отсутствие доказательств их уклонения от уплаты налогов по спорным сделкам.

В подтверждение осуществления деятельности и исполнения обязательств по заключенным договорам Общество представило в налоговый орган и в материалы дела соответствующие первичные документы.

На основании исследования и оценки указанных документов суд установил, что все действия по исполнению агентских договоров и договоров на изготовление продукции осуществлялись Обществом, как агентом - от своего имени, но за счет средств принципалов-контрагентов, в соответствии с нормами главы 52 ГК РФ и как подрядчиком в соответствии с положениями § 1 главы 37 ГК РФ.

По мнению суда, Общество документально подтвердило выполнение им обязательств в соответствии с условиями данных договоров, получило доход в виде агентского вознаграждения и стоимости работ по сборке велосипедов и учло его для целей налогообложения, что Инспекцией не оспаривается.

При этом практика транспортировки продукции от отправителя к конечному получателю напрямую, минуя склад организаций-контрагентов, соответствует воле сторон по договору на изготовление продукции (п.3.8), является общераспространенной и экономически оправданной.

Данная форма поставки сама по себе не свидетельствует о недобросовестности и мнимой деятельности Общества. Тем более, на CMR, представленных в материалы дела (том 5 л.д. 95-151), в графе 24 «груз получен» имеется отметка в получении, удостоверенная печатью контрагентов, а не ООО «Алиса Энтерпрайзис».

Не соответствует материалам дела и довод Инспекции о недобросовестности Общества, основанный на прекращении взаиморасчетов с контрагентами путем заключения договоров цессии.

В пункте 5 постановления Пленума № 53 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации указал, что в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Материалами дела подтверждается, что посредством заключения договоров уступки права требования (том 12 л.д. 138, 152) Общество, завершая расчеты с контрагентами по спорным договорам, фактически принимало меры по привлечению денежных средств в счет погашения контрагентами задолженности перед Обществом.

Согласно пункту 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации.

Как установлено пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ, датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 346.15 Кодекса установлено, что при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 Кодекса.

В силу подпункта 9 п. 1 ст. 251 НК ПРФ, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

С учетом указанных норм, доход от уступки требования в размере агентского вознаграждений и услуг от сборки велосипедов Общество отразило в налоговой базе по УСН (том 16 л.д. 42) и уплатило единый налог. Денежные средства по уступленному требованию были Обществом получены в 2008-2009 годах от нового должника - ООО «Алиса Энтерпрайзис» (том 16 л.д. 130-131, 132-232).

Доказательств того, что Общество полученные средства по согласованию с контрагентами выводило из оборота, в том числе из-под налогообложения, в материалах дела не имеется. Инспекция не представила доказательств недобросовестности Общества при заключении договоров цессии, свидетельствующих о направленности данных сделок на получение необоснованной налоговой выгоды, а также фиктивности этих сделок. Вывод Инспекции о недобросовестности Общества основан на предположениях Инспекции и не подтверждается доказательствами по делу.

Таким образом, агентские договоры и договоры на изготовление продукции, реально исполненные сторонами, не могут являться ни мнимой, ни притворной сделкой. Доказательства, опровергающие данные обстоятельства, Инспекцией не представлены.

В данном случае суд, исследовав и оценив в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела документы, приходит к выводу об отсутствии между Обществом и контрагентами иных правоотношений, кроме как вытекающих из агентских договоров и договоров на изготовление продукции.

При этом у суда отсутствуют правовые основания полагать, что Общество и ООО «Алиса Энтерпрайзис» в рассматриваемом периоде вступали в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия. Доказательств, свидетельствующих о создании Обществом схемы незаконного получения денежных средств из бюджета, в том числе путем согласованных действий с контрагентами, Инспекцией не представлено.

Инспекция в нарушение положений статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ не представила суду надлежащих и допустимых доказательств, подтверждающих обоснованность начисления налога на прибыль, НДС, ЕСН, налога на имущество, соответствующие пени и санкции, как по праву, так и по размеру.

Обязанность по уплате налогов у налогоплательщика может быть установлена налоговым органом на законных основаниях только в результате проверки всех первичных бухгалтерских документов, а в данном случае такая проверка для обоснованности размера рассчитанного Налоговой инспекцией расхода не проводилась, в связи с этим Инспекцией не доказан размер доначисленных налогов.

Указав в решении, что Общество не представило в рамках выездной налоговой проверки по требованию Инспекции от 27.03.2012 года № 15745 первичные документы за 2008, 2009 годы (том 14, л.д. 113-114), а также по требованию № 21400 от 18.12.2012 г. (том 3 л.д. 22-24) в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекция не применила пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ, в системной связи с пп. 10 п. 1 ст. 21 НК РФ, пп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ, п.9 ст. 89 НК РФ, п. 3 ст. 93 НК РФ, Постановлению Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 г. № 15333/07, согласно которым обязанность по представлению документов в ходе проведения выездной налоговой проверки возникает у налогоплательщика только после получения законно выставленного ему требования.

Суд отмечает, что требование № 15745 от 27.03.2012 г., на которое ссылается Инспекция, выставлено согласно решению от 27.03.2012 г. № 446/1 с нарушением п.9 ст. 89 НК РФ, с учетом положений п.2 ст. 6.1 НК РФ, т.е. в период приостановления выездной налоговой проверки.

Из содержания Требования № 15745 от 27.03.2012 г. следует, что первичные документы по спорным сделкам Инспекцией у Общества запрошены не были.

Требование № 21400 от 18.12.2012 г. выставлено в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля на основании решения № 99 от 18.12.2012 г (том 3 л.д. 21).

По мнению суда, из текста данного решения, содержащего в себе общие формулировки, в нарушение п.6 ст. 101 НК РФ не представляется возможным определить, для разрешения каких именно невыясненных обстоятельств и какие именно дополнительные мероприятия необходимо было провести.

В решении установлено, что дополнительные мероприятия должны быть проведены в срок до 27.12.2012 г., однако срок исполнения Обществом требования № 21400 истекает 09 января 2013 г.

Кроме того, в нарушение п. 4 ст. 89 НК РФ Инспекцией затребованы документы за 2007 год, т.е. не относящиеся к периоду проверки (2008-2010 гг.)

В свою очередь, в нарушение п. 5 ст. 93 НК РФ Инспекцией повторно истребованы документы, ранее предоставляемые Обществом в рамках выездной налоговой проверки.

Суд отмечает, что Общество правомерно обосновало невозможность исполнить данное требование в срок до 27.12.2012 г. (том 3 л.д. 28-30).

Таким образом, Инспекция не воспользовалась полномочием, предоставленным ей ст. 93 НК РФ на законных основаниях и не запросила данные первичные документы во время проведения выездной налоговой проверки.

Из материалов дела усматривается, что руководствуясь пунктом 6 статьи 100 НК РФ Общество приложило к письменным возражениям расчеты и документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений (том 2 л.д. 112-153, том 3 л.д.1-20).

Руководствуясь пунктом 3 статьи 139 НК РФ, к апелляционной жалобе Общество также приложило подтверждающие изложенные в ней доводы материалы (том 11 л.д. 2-33), однако в нарушение пункта 8 статьи 101 НК РФ в оспариваемом решении Инспекции и в решении Управления не содержится результатов проверки по существу доводов Общества; оснований, по которым не приняты представленные в подтверждение этих доводов расчеты и документы, также не указано.

С учетом Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 года № 267-О, налогоплательщик вправе представлять, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

В пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано на обязанность суда принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 6 статьи 100 НК РФ.

Претензий к достоверности произведенных Обществом расчетов, а также к достаточности, комплектности и порядку оформления документов, представленных Обществом в материалы дела, Инспекция не предъявила.

Поскольку Инспекция определила, что Общество не оказывало услуги по изготовлению велосипедов для контрагентов по договорам на изготовление продукции, а за свой счет производило и реализовывало велосипеды через ООО «Алиса Энтерпрайзис» по договору комиссии, то вменяемый Обществу доход Инспекцией был определен, в том числе, на основании отчетов комиссионера, предоставленных ООО «Алиса Энтерпрайзис» в рамках мероприятий налогового контроля во время выездной налоговой проверки Общества (том 6 л.д. 11-156, том 7 л.д. 1-159, том 8 л.д. 1-156). Рассчитанные Инспекцией доходы Общества сведены в реестры (том 10 л.д. 44-51).

В соответствии со статьей 999 ГК РФ все полученные комиссионером от покупателей денежные средства принадлежат комитенту, а потому последний включает в доходы сумму, полученную от покупателя.

Выборочный сравнительный анализ показателей сумм, полученных от покупателей, отраженных в комиссионных отчетах и показателей сумм доходов, вменяемых Обществу, содержащихся в реестрах, указывает на значительные расхождения. Судом установлено, что в реестрах суммы вменяемых Обществу доходов превышают суммы поступлений от покупателей, отраженные в соответствующих отчетах.

Так, сумма поступлений от покупателей в отчете от 31.01.2008 г. по ОО «Антэко» отражена в размере 2 243 180,63 руб. (том 6 л.д. 11-58), в реестре по данному отчету и контрагенту отражена сумма 2 409 401,31 руб. (том 10 л.д. 44); в отчете № 24 от 29.02.2008 г. отражена сумма поступлений в размере 7 040 633,15 руб., в реестре доходов – 7 332 705,39 руб.; в отчете № 37 от 31.03.2008 г. - 8 547 679,55 руб., в реестре соответствующая данному отчету сумма отражена в размере 9 195 162,56 руб.; в отчете № 112 от 30.09.2008 г. сумма поступлений отражена в размере 2 105 631,45 руб., в реестре соответствующая данному отчету сумма отражена в размере 2 237 954,45 (том 10 л.д. 45); в отчете № 46 от 30.04.2008 г. сумма поступлений отражена в размере 12 930 630,34, в реестр доходов по данному отчету отражена сумма 13 411 786,12 руб. (том 10 л.д. 44); в отчете № 47 от 30.04.2009 г. отражена сумма поступления в размере 4 198 776,98 руб., в реестре по данному отчету и контрагенту значится 5 190 572,84 руб. (том 10 л.д. 49) и т.д.

В отчете № 36 от 31.03.2009 г. по ООО «Бастион» (том 6 л.д. 59-79) сумма поступлений от покупателей составляет 443 368,08 руб., в реестр по данному отчету занесена сумма в размере 544 188,98 руб. (том 10 л.д. 48) и т.д.

В отчете № 25 от 29.02.2008 г. по ООО «Герона» (том 6 л.д. 80-135) сумма поступлений от покупателей отражена в размере 9 223 731,65 руб., в реестре доходов по данному отчету (контрагенту) отражена сумма 9 547 444,48 руб. (том 10 л.д. 44); в отчете № 38 от 31.03.2008 г. сума поступлений составляет 10 334 903,27 руб., в реестр доходов по данному отчету и контрагенту Инспекцией отражена сумма в размере 11 124 509,50 руб. (том 10 л.д. 44) и т.д.

В отчете ООО «Алиса Энтерпрайзис» № 63 от 31.05.2008 г. по ООО «ЕвроЦентр» (том 6 л.д. 136-156; том 7 л.д. 1-24)) сумма поступления отражена в размере 295 128,01 руб., в реестр по данному отчету Инспекцией отражена сумма дохода Общества в размере 421 718,72 руб. (том 10 л.д. 45) и т.д.

В отчете № 21 от 29.02.2008 г. по ООО «Континент» (том 7 л.д. 25-83) сумма поступлений отражена 2 186 892,15 руб., в реестре по данному отчету и контрагенту числится сумма в размере 2 615 153,56 руб. (том 10 л.д. 44). В отчете № 49 ОТ 30.04.2008 г. сумма поступлений составляет 1 695 761,62 руб., в реестр по данному отчету и контрагенту занесена сумма в размере 2 046 466,67 руб. (том 10 л.д. 45) и т.д.

В отчете № 113 от 30.09.2008 г. по ООО «Торг Сервис» (том 7 л.д. 84-140)отражена сумма поступлений в размере 2 894 674,82 руб., в реестр по данному отчету и контрагенту занесена сумма 3 153 406,86 руб. (том 10 л.д. 46); по отчету № 33 от 31.03.2009 г. сумма поступлений составляет 8 915 274,85 руб., в реестре по данному отчету и контрагенту отражена сумма 12 203 305,69 руб. (том 10 л.д. 48); по отчету № 48 от 30.04.2009 г. сумма поступлений составляет 15 815 078,85 руб., в доход Общества по данному отчету и контрагенту согласно реестра включена сумма 19 859 644,91 руб. (том 10 л.д. 49) и т.д.

В отчете № 53 от 30.04.2008 г. по ООО «ТоргПрофиль» (том 7 л.д. 141-159; том 8 л.д. 1-38) сумма поступлений отражена в размере5 529 754,78 руб., в доход Общества по данному отчету и контрагенту согласно реестра включена сумма в размере 6 494 944,06 руб. (том 10 л.д. 45) и т.д.

В отчете № 34 от 31.03.2009 г. по ООО «ИнтерЛайн» (том 8 л.д. 39-86) сумма поступлений отражена в размере 1 572 511,65 руб., в доход Общество согласно реестра по данному отчету и контрагенту включена сумма в размере 1 870 986,96 руб. (том 10 л.д. 48); по отчету № 49 от 30.04.2009 г. сумма поступлений составляет 3 883 545,74 руб., в реестре по данному отчету и контрагенту отражена сумма 4 318 223,14 руб. и т.д.

В отчете № 39 от 31.03.2009 г. по ООО «Контакт» (том 8 л.д. 87-156) сумма поступлений отражена в размере 6 955 282,63 руб., в реестре по данному отчету и контрагенту значится сумма 7 379 491,22 руб. (том 10 л.д. 44); по отчету № 44 от 30.04.2008 г. сума поступлений составляет 19 350 857,00 руб., в реестр по данному отчету и контрагенту занесена сумма 20 762 368,87 руб. (том 10, л.д. 45) и т.д.

Кроме того, Общество при рассмотрении возражений сообщило, что при определении доходов Инспекцией не проводился сравнительный анализ велосипедов, собранных и отгруженных Обществом в адрес контрагентов в проверяемом периоде, и велосипедов, реализованных и отраженных ООО «Алиса Энтерпрайзис» в комиссионных отчетах в разрезе каждого артикула.

Общество отметило, что по завершении сборочного процесса, каждой модели велосипеда присваивается артикул с определенным номером, который отражается как в первичных документах (актах выполненных работ (том 14 л.д. 99-112), счетах-фактурах (том 15 л.д. 30-149), так и на упаковке путем нанесения соответствующей маркировки (том 16, л.д. 20-25).

В комиссионных отчетах ООО «Алиса Энтерпрайзис» по ООО «Антэко» (том 6 л.д. 11-58), ООО «Бастион» (том 6 л.д. 59-79), ООО «Герона» (том 6 л.д. 80-135), ООО «ЕвроЦентр» (том 6 л.д. 136-156), ООО «ИнтерЛайн» (том 6, л.д. 136-156), ООО «Контакт» (том 8 л.д. 87-156) отражены номера артикулов, которые могут быть идентифицированы с велосипедами, производимыми Обществом в 2008 году.

Однако, в комиссионных отчетах по ООО «Торг Сервис» (том 7 л.д. 84-140), ООО «Торг Профиль» (том 7 л.д. 141-159) и ООО «Континент» (том 7 л.д. 25-83) отсутствует информация об артикулах реализованных велосипедов.

Суд отмечает, что данное обстоятельство не позволяет безусловно утверждать, что реализованные ООО «Алиса Энтерпрайзис» велосипеды, отраженные в отчетах по указанным контрагентам, были произведены проверяемым Обществом, при том, что выписки по расчетным счетам контрагентов, в которых отражено движение денежных средств по их счетам, не могут служить надлежащим доказательством, безусловно подтверждающим, что Общество в проверяемом периоде являлось единственным источником поставок велосипедов в адрес данных контрагентов. Контрагенты могли приобретать велосипеды у третьих лиц, при этом расчеты производить путем осуществления операций в не денежных формах (товарообменные, зачетные, при использовании в расчетах ценных бумаг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ, под оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательств налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

Форму и порядок оплаты устанавливается сторонами в договоре исходя из принципа свободы договора (п. 1 ст. 421 ГК РФ).

Условиями заключенного договора может быть установлено, что в качестве оплаты приобретаемых товаров (работ, услуг), имущественных прав покупатель обязуется оказать продавцу услуги, выполнить работы, передать какое-либо имущество (имущественные права) и т.д.

Стороны вправе также прекратить свое обязательство по оплате перед контрагентом, заключив с ним соглашение об отступном (ст. 409 ГК РФ) или о зачете взаимных требований (ст. 410 ГК РФ), либо заключить соглашение о новации (ст. 414 ГК РФ), а также любым иным законным способом.

При таких обстоятельствах документами, свидетельствующими о расчетах (оплате) в не денежных формах, являются договоры, накладные, акты, соглашения о зачете, новации, цессии и так далее.

Отклоняя довод Общества, Инспекция в нарушение положений статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ указала, что какие-либо иные документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственной деятельности и произведенные расчеты в не денежной форме контрагентов с иными организациями представлены не были.

Кроме того, из текста решения (п.4 стр.81) следует, что согласно карточек счета 004.01, представленных ООО «Алиса Энтерпрайзис» в рамках мероприятий налоговой контроля, в разрезе каждого контрагента остатков нереализованных велосипедов на 01.01.2010 г. не имеется.

Общество представило в материалы дела сравнительные расчеты, осуществленные им в разрезе каждого контрагента и в разрезе каждого артикула (том 15 л.д. 152-176), указывающие, что из отгруженных Обществом в адрес контрагентов в 2008-2009 г.г. 167 103 велосипедов, комиссионными отчетами подтверждена реализация только 73 327 велосипедов (том 14 л.д. 165).

При этом в адрес ООО «Торг Профиль», ООО «Континент», ООО «Герона» в проверяемом периоде сборка и отгрузка велосипедов не осуществлялась. Инспекция, отклонив заявление Общества и оставив сумму рассчитанного ей дохода неизменной, выразила предположение, что велосипеды в адрес данных контрагентов отгружались Обществом в 2007 году. Однако, в силу п. 4 ст. 89 НК РФ, 2007 год не был охвачен налоговой проверкой.

Суд отмечает, что задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика. В этой связи доначисление налогов в ходе налоговой проверки не может быть основано на непроверенных и предположительных данных, а должно отвечать критерию достоверности.

При определении расходной части Инспекция использовала расчетный метод, основывалась на информацию, содержащуюся в регистрах бухгалтерского учета Общества и на анализе банковских выписок Общества по его расчетным счетам.

При этом Инспекцией установлено, что показатели, отраженные в оборотно-сальдовых ведомостях и других регистрах бухгалтерского учета Общества, на основании которых проверяющими осуществлен расчет налоговых обязательств Общества за проверяемый период, отражает достоверную и полную информацию об объеме прав и обязанностей Общества, как если бы Общество применяло общую систему налогообложения и осуществляло ведение бухгалтерского и налогового учета в соответствии со всеми правилами, предусмотренными положениями о бухгалтерском учете (ПБУ) и нормами главы 25 «Налог на прибыль» и главы 21 «Налог на добавленную стоимость».

По мнению суда, такой вывод Инспекции противоречит действующему законодательству и опровергается материалами дела.

Как установлено проверкой и подтверждается материалами дела, согласно уведомлению от 01.12.2005 г. № 127/6, Общество с 01.01.2006 года применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «Доходы».

Пунктом 3 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» определено, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, при этом учет основных средств и нематериальных активов данные организации ведут в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете. Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.

Данные условия зафиксированы Обществом в учетной политике на 2008-2009 г.г. (том 12 л.д. 114-121).

Согласно статье 346.24 НК РФ налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов.

При этом налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы в целях реализации ст. 346.24 НК РФ, в соответствии с п. 2.7 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов, утвержденного Приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н, не ведут налоговый учет произведенных расходов. Данное положение также разъяснено в Письме Минфина России от 07.02.2008 N 03-11-04/2/27.

Суд принимает довод Общества о том, что регистры бухгалтерского учета, представленные Обществом для проверки, не могут служить основанием для расчета Инспекцией налоговых обязательств по общей системе налогообложения, поскольку доходы и расходы при применении УСНО признаются кассовым методом, т.е. на дату оплаты, тогда как при применении общей системы налогообложения применяется метод начисления, т.е. на дату осуществления хозяйственной операции независимо от даты оплаты.

Кроме того, в материалах дела имеется протокол допроса главного бухгалтера Общества ФИО11 (том 14 л.д. 131-135), проведенного Инспекцией в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля. Свидетель пояснила, что в период применения упрощенной системы налогообложения велся оперативно-управленческий учет, бухгалтерский учет практически не велся, показатели счетов содержали ошибки.

Общество представило в материалы дела инвентаризационные описи имущества, фактически находящегося у Общества как на хранении, так и в собственности по состоянию на 31.12.2007 года и по состоянию на 31.12.2008 года (том 15 л.д. 148-152-160).

Сопоставление показателей инвентаризационных описей с соответствующими показателями, отраженными в оборотно-сальдовой ведомости за 2008 год (том 14 л.д. 136-137), выявляет существенные расхождения. Данные инвентаризационные описи были представлены Обществом Инспекции при рассмотрении спора в досудебном порядке, однако, в нарушение п.8 ст. 101 НК РФ, при вынесении решении надлежащей оценки не получили.

Поскольку суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет по итогам проверенных налоговых периодов, были исчислены Инспекцией на основании данных регистров бухгалтерского учета, содержащих неполные и недостоверные сведения о финансово-хозяйственной деятельности Общества и сведений о движении денежных средств по его банковскому счету, то есть объем налоговых обязательств Общества Инспекцией достоверно не определен, суд приходит к выводу о недоказанности Инспекцией правильности исчисления оспариваемых налоговых платежей.

В том случае, если Инспекция считала доходы и расходы Общества документально не подтвержденными в полном объеме, она имела право на определение суммы налогов, подлежащих уплате Обществом в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговые органы имеют право определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Норма подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.

Конституционный Суд Российской Федерации в своём Определении от 05.07.2005 года № 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Применение расчетного метода должно обеспечивать, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов, независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.

Каждый вид предпринимательской деятельности в зависимости от реализуемых товаров (работ, услуг), ценообразующих факторов имеет определенный уровень рентабельности, специфику формирования доходной и расходной частей.

Суд отмечает, что Инспекция не приняла меры к исчислению сумм налогов расчетным путем на основании экономических показателей иных аналогичных налогоплательщиков и не представила в материалы дела доказательств, достоверно свидетельствующих о том, что Общество в проверяемом периоде являлось единственным и уникальным в своей сфере деятельности субъектом в Калининградском регионе.

Таким образом, расчетный метод определения сумм расходов Общества Инспекцией основан не на всей имеющейся в налоговом органе информации о налогоплательщике.

По мнению суда, неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление Инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств Общества.

Кроме того, основанием для доначисления Обществу налога на добавленную стоимость послужили выводы о завышении Обществом сумм налоговых вычетов в 4 квартале 2010 года в размере 152 341,00 руб. (п.5 стр. 105 решения - том 3 л.д.137).

Однако судом в ходе рассмотрения дела установлено, что конкретные обстоятельства, послужившие причиной возникшего завышения, налоговой инспекцией в оспариваемом решении налогового органа не изложены, ссылки на первичные документы (счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные и т.п.), в отношении которых отказано в предоставлении налоговых вычетов, налоговой инспекцией также не приведены.

В материалы дела Инспекция представила книгу покупок Общества за период 01.10.2010 - 31.12.2010 г. (том 8 л.д. 88-98), однако книги покупок и книги продаж не являются первичными документами и регистрами бухгалтерской отчетности, на основании которых формируется налоговая база, на какие-либо иные доказательства Инспекция не ссылается.

Инспекция указывает на то, что именно книги покупок подтверждают заявленные в декларации вычеты и не соответствие их данных данным деклараций является достаточным основанием для доначисления налога.

Между тем, в силу п. 1 ст. 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном ст. ст. 171, 172 НК РФ.

Поэтому документы, включая книги покупок, приведенные в оспариваемом решении, которые, по мнению Инспекции, подтверждают факты завышения вычетов в проверяемом периоде, таковыми не являются. Даже при наличии в регистрах учета, к которым относятся книги покупок, ошибок, вывод о завышении вычетов должен быть основан на исследовании счетов-фактур.

Общество, уточняя требования в части неправомерного уменьшения Инспекцией налогового вычета по НДС за 4 квартал 2010 года в размере 141 322,00 рублей, представило в материалы дела налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2010 г., в которой показатель НДС к вычету из бюджета отражен в размере 1 613 478,00 руб., а также счета-фактуры за 4 квартал 2010 г., подтверждающие сумму НДС к вычету из бюджета за данный период в совокупном размере 1 602 458,92 руб.

Таким образом, Общество подтвердило первичными документами заявленный в декларации налоговый вычет на сумму 141 322,00 рублей, следовательно, НДС к вычету Обществом не подтвержден первичными документами на сумму НДС в размере 11 019,08 руб., тогда как согласно решению, Инспекция отказала Обществу в вычете НДС на сумму 152 341,00 руб. (таблица № 23 Решения - том 3 л.д. 122), т.е. на 141 321,92 руб. - необоснованно.

В материалы дела представлена опись документов, в том числе счетов-фактур за 4 квартал 2010 года, передаваемых Обществом Инспекции в период проведения выездной налоговой проверки. Из содержания описи следует, что представленные Обществом в суд счета-фактуры представлялись Инспекции при проверке, кроме счета-фактуры № 205 МН от 30.11.2010 г. на сумму НДС к вычету в размере 56 231,85 руб.

Правила оформления налоговыми органами результатов налоговой проверки установлены статьей 100 НК РФ, в соответствии с пп. 12 п. 3 которой в акте налоговой проверки налоговыми органами указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Суд отмечает, что требования к составлению акта налоговой проверки установлены также Приказом ФНС России от 25.12.2006 года N САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки» (далее - Приказ ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@).

Пунктом 1 Приложения № 6 к указанному Приказу установлено, что акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых.

В соответствии с пунктом 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются, в том числе, перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки; сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Суд отмечает, что Инспекцией нарушены вышеизложенные нормы права, поскольку из содержания решения не следует, что Инспекцией установлены суть и признаки налогового правонарушения; отсутствуют ссылки на документальное подтверждение выявленных нарушений, в том числе, не указаны реквизиты документов, на основании которых Инспекция пришла к выводу о завышении налоговых вычетов, или на недостоверность представленных Обществом документов, противоречивость содержащихся в них сведений.

Представленный Обществом счет-фактура № 205 МН от 30.11.2010 г., подтверждающий расходы Общества на сумму 368 631,00 руб., в том числе НДС к вычету в размере 56 231,85 руб., принят судом и исследован наряду с другими доказательствами по делу.

Обязанность суда оценить дополнительно представленные налогоплательщиком в суд документы, которые не были представлены налоговому органу в ходе проверки, соответствует абзацу третьему пункта 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» и согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 года № 267-О.

Поскольку Общество документально подтвердило право на применение налоговых вычетов по НДС в размере 141 321,92 руб., требования Общества в данной части подлежат удовлетворению.

В свою очередь, в пункте 11 решения (стр. 95 - том 3 л.д.127) отражены эпизоды, связанные с доначислением Обществу ЕСН в сумме 617 764,00 руб., соответствующие пени и санкции в связи с неправомерным применением Обществом УСН, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (СВ ОПС) за 4 квартал 2008 год в размере 57 786,00 руб. (стр. 96 - том 3 л.д. 128), в связи с не предоставлением в налоговый орган налоговой декларации по СВ на ОПС за 2008 год.

Начисление Обществу ЕСН признано судом необоснованным по основаниям, изложенным в настоящем решении при рассмотрении первых двух эпизодов.

Кроме того, в оспариваемом решении Инспекция рассчитала сумму ЕСН и страховых взносов без персонифицированного определения размера дохода, полученного каждым физическим лицом.

Согласно пункту 2 статьи 237 НК РФ налогоплательщики-организации, производящие выплаты физическим лицам, определяют налоговую базу по ЕСН отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

В силу пункта 2 статьи 243 НК РФ сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Законом N 167-ФЗ.

Организации, как страхователи, определяют объект и базу по страховым взносам так же, как объект и налоговую базу по ЕСН (пункт 2 статьи 10 Федерального закона № 167-ФЗ).

Согласно указанной норме права объектом обложения страховыми взносами является объект налогообложения по ЕСН, а базой для их начисления - налоговая база по ЕСН.

Поскольку порядок исчисления организациями ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование непосредственно взаимосвязан, он имеет сходное правовое регулирование, в том числе и в части определения базы для начисления страховых взносов отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом.

Ввиду того, что ни акт проверки от 07.11.2011 года № 153 (том 2 л.д. 95-97), ни решение Инспекции (том 3 л.д.127-128) не содержат данных, отраженных в п. 2 ст. 237 НК РФ, произведенные налоговым органом расчеты доначисленного ЕСН и СВ на ОПС за 2008 год следует признать необоснованными.

Кроме того, в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 25 Федерального закона от 15.12.2001 года № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее - Федеральный закон № 167-ФЗ), контроль за правильностью исчисления и за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется налоговыми органами в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, регулирующим деятельность налоговых органов. Налоговый орган обязан передавать соответствующему территориальному органу Пенсионного фонда Российской Федерации сведения о суммах задолженности по плательщикам страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также документы, подтверждающие наличие указанной задолженности, в течение двух месяцев со дня выявления указанной задолженности.

Согласно пункту 3 названной статьи взыскание недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов в случае, если размер причитающейся к уплате суммы не превышает в отношении индивидуальных предпринимателей - пять тысяч рублей, в отношении юридических лиц - пятьдесят тысяч рублей, осуществляется территориальными органами Пенсионного фонда Российской Федерации на основании решения указанных органов в порядке, предусмотренном статьей 25.1 настоящего Федерального закона.

В случае, если размер причитающейся к уплате суммы превышает: в отношении индивидуальных предпринимателей - пять тысяч рублей, в отношении юридических лиц - пятьдесят тысяч рублей либо если страхователем выступает физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, взыскание недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов осуществляется территориальными органами Пенсионного фонда Российской Федерации в судебном порядке (пункт 4 статьи 25 Федерального закона N 167-ФЗ).

В силу пункта 1 статьи 25.1 Федерального закона № 167-ФЗ до принятия решения о взыскании недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов территориальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации в трехмесячный срок со дня поступления от налоговых органов сведений о сумме задолженности направляет страхователю требование об уплате недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов.

В случае, если страхователь добровольно не уплатил недоимку по страховым взносам, пени и штрафы в размере и срок, которые указаны в требовании об их уплате, соответствующий территориальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации принимает решение о взыскании недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов (пункт 5 статьи 25.1 Федерального закона № 167-ФЗ).

Из вышеприведенных норм следует, что контроль за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется налоговыми органами. Полномочиями по взысканию недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов наделены только территориальные органы Пенсионного фонда Российской Федерации, налоговые органы такими полномочиями не обладают. Правовых оснований для вынесения Инспекцией решения о начислении Обществу страховых взносов не имеется.

Суд отмечает, что при проверке правильности исчисления, удержания и полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц (НДФЛ), Инспекций выявлено несвоевременное перечисление в бюджет удержанного Обществом как налоговым агентом налога из доходов физических лиц.

Однако, как следует из текста решения (п.10 стр.94 - том 3 л.д. 126), с учетом выплаченной заработной платы за проверяемый период и удержанного НДФЛ на момент окончания проверки неполного перечисления сумм удержанного налоговым агентом НДФЛ не выявлено. За нарушение сроков перечисления удержанного НДС Инспекция привлекла Общество к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, в виде взыскании штрафа в размере 262 224,60 руб., а также начислила пени в размере 11 690,00 руб.

Суд считает решение Инспекции незаконными в части привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, во всяком случае, без учета смягчающих обстоятельств, предусмотренных положениями статей 112 и 114 НК РФ на том основании, что на момент составления акта выездной налоговой проверки, налог на доходы физических лиц был удержан и перечислен в полном объеме.

Кроме того, суд отмечает особенности производственной деятельности по сборке велосипедов, характеризующейся нестабильным характером в связи с сезонным потребительским спросом на выпускаемую продукцию.

Как пояснили представители Общества, Общество было вынуждено ежегодно с мая по сентябрь приостанавливать производственную деятельность. При этом Общество продолжает нести текущие расходы на содержание производственного оборудования, арендованных помещений, оплату труда постоянного персонала и другие расходы, связанные с текущей финансово-хозяйственной деятельностью.

В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций, в порядке, предусмотренном ст. 114 НК РФ.

Исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, НК РФ не содержит, а суд в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании непосредственного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

Согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 года № 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Необходимо отметить, что право суда на снижение размера подлежащей взысканию налоговой санкции не ограничено и максимальным пределом.

В качестве смягчающих ответственность судом приняты следующие обстоятельства: сезонный характер деятельности Общества; вменяемое правонарушение совершено Обществом впервые; отсутствовал умысел на его совершение; НДФЛ добровольно уплачен в бюджет (на дату принятии решения недоимка по НДФЛ отсутствовала); отсутствие негативных последствий для бюджета, поскольку за нарушение сроков перечисления НДФЛ Обществу начислены пени в сумме 11 690,00 руб., которые Общество не оспаривает.

С учетом изложенного, оценив фактические обстоятельства, суд приходит к выводу о наличии смягчающих ответственность обстоятельств и о возможности снижения размера штрафа по статье 123 НК РФ в пять раз, то есть до 52 444,92 руб.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

При таких обстоятельствах, заявленные Обществом требования следует удовлетворить частично и признать недействительными решение Инспекции от 29 декабря 2012 года № 282 и требование № 34957 от 04 апреля 2013 года в части начисления Обществу:

- налога на прибыль в сумме 36 663 327,00 руб., пени по этому налогу в сумме 11 163 832,80 руб., штрафа в сумме 3 918 037,20 руб.;

- налога на имущество в сумме 1 360 219,00 руб., пени по этому налогу в сумме 401 265,42 руб., штрафа в сумме 164 418.60 руб.;

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 57 786,00 руб.;

- штрафа по налогу на доходы физических лиц по статье 123 Налогового Кодекса Российской Федерации в размере 209 779,68 руб.

Соответственно, в остальной части требований Общества следует отказать.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Возмещение расходов Общества по государственной пошлине в размере 2 000 рублей следует отнести на Инспекцию.

Руководствуясь статьями 167 - 171, 198 - 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по городу Калининграду (ИНН <***>, ОГРН <***>) от 29 декабря 2012 года № 282 и требование № 34957 от 04 апреля 2013 года в части начисления Обществу с ограниченной ответственностью «Веломото Завод Янтарь» (ИНН <***>, ОГРН <***>):

- налога на прибыль в сумме 36 663 327,00 руб., пени по этому налогу в сумме 11 163 832,80 руб., штрафа в сумме 3 918 037,20 руб.;

- налога на имущество в сумме 1 360 219,00 руб., пени по этому налогу в сумме 401 265,42 руб., штрафа в сумме 164 418.60 руб.;

- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 57 786,00 руб.;

В удовлетворении остальной части требований Общества с ограниченной ответственностью «Веломото Завод Янтарь» (ИНН <***>, ОГРН <***>) - отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по городу Калининграду (ИНН <***>, ОГРН <***>) в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Веломото Завод Янтарь» (ИНН <***>, ОГРН <***>) расходы по уплате государственной пошлины в размере 2 000 рублей.

Решение может быть обжаловано в течение месяца в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Судья

Д.В. Широченко

(подпись, фамилия)