АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КОМИ

ул. Орджоникидзе, д. 49а, г. Сыктывкар, 167982

8(8212) 300-800, 300-810, http://komi.arbitr.ru, е-mail: info@komi.arbitr.ru  

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Сыктывкар                                                                     

11 сентября 2015 года     Дело № А29-3819/2015

Резолютивная часть решения объявлена сентября 2015 года , полный текст решения изготовлен сентября 2015 года .

Арбитражный суд Республики Коми в составе судьи  Гайдак И.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Филипповой О.Г.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Первый ремонтно-строительный трест» (ИНН:<***>, ОГРН:<***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (ИНН:<***>, ОГРН:<***>)

о признании недействительным решения № 54910 от 04.12.2014

при участии:

от  заявителя: ФИО1 по доверенности от 12.05.2015, ФИО2 по доверенности от 12.05.2015,

от ответчика:ФИО3 по доверенности № 04-05/17 от 25.02.2015,ФИО4 по доверенности № 04-19/22 от 13.01.2014, ФИО5 по доверенности № 04-05/5 от 07.07.2014, ФИО6 по доверенности № 04-05 от 18.05.2015, ФИО7 по доверенности № 04-05 от 18.05.2015,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Первый ремонтно-строительный трест» (далее - заявитель, общество, ОАО «Первый РСТ») обратилось в суд с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ (т. 4, л.д. 41-45) о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) № 54910 от  04.12.2014.

В обоснование заявленных требований Общество указывает на то, что выводы Инспекции о нарушении Обществом налогового законодательства в части: подп.1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 166, п. 1 ст. 167 и п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и противоречат указанным нормам права.

Общество, представило налоговую декларацию по  налогу на добавленную стоимость (далее -  НДС),   исходя   из   условий   договоров   строительного   подряда,   в   которых предусмотрено, что заказчик принимает законченный строительством Объект, а не отдельные этапы работ. Перечисленные в акте камеральной проверки акты по форме КС-2 и КС-3 не являются актами завершенного строительством объекта и (или) актами передачи этапов выполненных работ, с которым законодатель связывает переход права собственности.

Все указанные работы не могут удовлетворить потребность Заказчика в материальном выражении работы, оговоренную в договоре и способную реализовать интересы Заказчика, следовательно, основные условия п. 4 ст. 38 и п.1 ст. 39 НК РФ не выполнены, т.е. не установлен основной элемент налогообложения НДС, согласно п. 1 ст. 146 НК РФ с которым законодатель связывает обязанность исчисления НДС.

Общество, акты КС-2 и КС-3 составляет для проведения промежуточных расчетов и передает Заказчику только счет на оплату. Счет-фактура Заказчику предъявляется по окончании строительства объекта и передачи объекта по акту Заказчику, именно тогда начисленный НДС, отражается в декларации в полном объеме. При этом к вычету принимается ранее исчисленный НДС по авансам полученным. К доплате, как правило, начисляется НДС по последним, предъявленным в отчетном квартале завершающим работам при сдаче объекта Заказчику.

В связи с чем, считает доводы налогового органа о том, что подписание ежемесячных актов о приемке выполненных работ КС-2 и справок о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 свидетельствует о передаче заказчику результатов выполненных работ, необоснованными и противоречащими нормам права.

Налоговый орган с заявленными требованиями не согласился, подробно основания изложены в представленном отзыве и дополнениях к нему (т. 1, л.д. 58-67, т. 4, л.д. 32-38, 48-51, т. 4, л.д. 12-140).

Исследовав материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, судом  установлено следующее.

Инспекцией проведенакамеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость ОАО «Первый ремонтно-строительный трест» за 1 квартал 2014 года представленной в налоговый орган 17.07.2014 года (т. 3, л.д. 3-23).

Составлен  Акт проверки от  24.10.2014 № 61331 (т. 3, л.д. 34-47).

По результатам рассмотрения акта и материалов камеральной проверки, Инспекцией принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 04.12.2014 № 54910 (т. 1, л.д. 35-43).

Согласно решению Обществу доначислен налог на добавленную стоимость в размере 3 557 088 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 175 466 руб. 50 коп. и применены налоговые санкции  по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 71 141 руб. 76 коп.  (штраф уменьшен  в 10 раз).

Налогоплательщик, не согласившись с решением налогового органа от 04.12.2014 № 54910, в порядке статей 101.2, 137-139 НК РФ  обратился с апелляционной жалобой  в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми № 38-А от 16.02.2015 (т. 1, л.д. 44-52) апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Общество не согласившись  с решением Инспекции от 04.12.2014 № 54910 обжаловало его в судебном порядке.

Суд считает заявленные требования подлежащими удовлетворению и руководствуется следующим.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для его вынесения послужил вывод налогового органа о том, что заявителем в нарушение статей 39, 54, 146, 154, 164, 166 НК РФ не включена в налоговую базу по НДС стоимость выполненных работ (оказанных услуг), предъявленных заказчикам па осно­вании актов о приемке выполненных работ по форме КС-2 и составленных на их основании спра­вок о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.

Таким образом, Обществом допущено занижение налоговой базы в результате неполного отражения выручки от реализации в сумме 39 993 017 руб., что послужило основанием к доначислению НДС за 1 квартал 2014 года  в размере 3 557 088 руб. в том числе при выполнении работ по следующим объектам:

-   «Детский сад-школа на 40 мест в пст. Керки Сосногорского района Республики Коми» - не отражена налоговая база в сумме 185 865 руб. 60 коп.., не исчислена  сумма налога -  33 455 руб. 80 коп., доначислен НДС - 16 718 руб. 31 коп.;

-     «Строительство физкультурно-оздоровительною комплекса в селе Усть-Кулом Усть-Куломского района» - не отражена налоговая база в сумме 34 667 269 руб., не исчислена  сумма налога - 6 240 108 руб. 50 коп., доначислен НДС - 3 083 283 руб. 88 коп.;

-«Детские ясли-сад по ул. Куратова в городе Ухте» (с учетом исчисленных авансовых платежей) - не отражена налоговая база в сумме 2 855 664 руб. 10 коп., не исчислена  сумма налога - 514 019 руб. 50 коп., доначислен НДС - 253 976 руб. 09 коп.;

-«Строительство детского сада на 120 мест в селе Выльгорт  Сыктывдинского района «под ключ» - не отражена налоговая база в сумме 2284 218 руб., не исчислена  сумма налога -  411 159 руб., доначислен НДС - 203 109 руб. 72 коп.

В части суммы 3 641 655 руб. Обществу отказано в возмещении НДС, при этом суд обращает внимание на то, что отказ в возмещении НДС в указанной сумме не является предметом рассмотрения данного дела. 

Расчет доначисленных по оспариваемому решению сумм  налоговых платежей представлен налоговым органом в поэпизодном расчете (т. 4, л.д. 15).

Инспекция считает, что ОАО «Первый РСТ», представляя ежемесячно заказчикам акты выполненных работ по форме КС-2, отчитывался о выполненных работах в течение этого месяца. Следовательно, факт подписания сторонами актов о приемке выполненных работ по фор­ме № КС-2 и справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3 свидетельствует о согласовании сторонами договора объемов и стоимости фактически выполненных работ, как объекта налогообложения по НДС, и возникновении у ОАО «Первый РСТ» налоговой базы по НДС на основании ст. 146, 154, 167 НК РФ.

Поскольку согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имуще­ственных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поста­вок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются со­ответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказа­ния услуг), передачи имущественных прав.

На основании данной нормы НК РФ Общество было обязано не позднее пяти календарных дней со дня выполнения работ, то есть подписания Исполнителем и Заказчиком ак­тов выполненных работ, выставить в адрес Заказчика счета-фактуры с выделением суммы НДС.

Суд с выводами налогового органа согласиться не может и руководствуется следующим.

На основании статьи 143 НК РФ Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогопла­тельщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как следует из п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, уста­новленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех из­менений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом пе­риоде.

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не преду­смотрено п. 3, 7-11, 13-15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения ра­бот, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

При документальном оформлении выполненных работ (оказанных услуг) организация может использовать унифицированные формы актов или формы актов, разработанные самостоятельно и утвержденные учетной политикой.

Как установлено проверяющими, заявитель использует в своей деятельности унифицированные формы первичной учетной документации, утвержденные постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 - № 100 для учета работ в капитальном строительстве, в том числе акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и справку о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3.

Согласно Указаниям по применению и заполнению унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденным вышеуказанным постановлением, акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма №КС-3), которая применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. При этом сумма предъявленного к уплате подрядчиком заказчику НДС в справке формы № КС-3 выделяется отдельной строкой и включается в итоговую стоимость работ.

В соответствии со статьей 39 НК РФ реализацией работ, услуг организацией признается передача на возмездной основе права собственности результатов выполненных работ одним лицом для другого лица.

В силу пункта 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации работ, услуг, имущественных прав, определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

Доходом организации, выполняющей функции генерального подрядчика является стоимость выполненных подрядных строительно-монтажных работ и стоимость услуг по организации строительства (пункт 1 статьи 248, 249 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Если из условий договора не вытекает иное, подрядчик вправе привлечь к выполнению работ субподрядчика. В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (пункт 1 статьи 706 Гражданского кодекса РФ).

Субподрядчик во взаимоотношения генподрядчика с заказчиком, по общему правилу, не вступает (пункт 3 статьи 706 Гражданского кодекса РФ).

Следовательно, именно генподрядчик реализует заказчику весь объем выполненных строительных работ, поскольку именно генподрядчик передает заказчику право собственности на их результаты, даже если часть из них произведена субподрядчиком (п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является дата передачи подрядчиком результатов выполненных работ заказчику согласно условиям заключенных договоров.

В соответствии с пунктом 1 статьи 708 Гражданского кодекса Российской Федерации в договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки).

Как установлено судом и следует из материалов дела, Обществом были заключены следующие договоры, муниципальные контракты.

1. Муниципальный контракт № 0307300047913000144 от 18.09.2013 года, заключенный между МКУ «Управление капитального строительства» г. Сосногорска (Заказчик) и ООО «Первый РСТ» (Подрядчик).

По условиям контракта Подрядчик обязуется выполнить работы по строительству объекта: «Детский сад-школа на 40 мест в пет. Керки Сосногорского района Республики Коми», в соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией (Приложение № 1 к контракту), а также в соответствии с условиями контракта, и сдать результат Заказчику, а Заказчик обязуется принять результат и оплатить его (т. 3, л.д. 85-89).

Стороны предусмотрели, что работы по строительству будут осуществляться с даты заключения контракта (с 18.09.2013 г.) по 31 августа 2014 года.

Согласованная цена работ составила 38 200 271 руб. 06 коп.

В соответствии с п.3.4. контракта оплата производится в течение 20 банковских дней после проверки исполнительной документации Заказчиком (акты на скрытые работы, паспорта и сертификаты на материалы и акты испытания инженерных систем) и подписания актов приемки выполненных работ (форма № КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3).

По условиям контракта все обусловленные контрактом работы должны быть выполнены и сданы Заказчику по акту приемки выполненных работ, что прямо следует из п. 4.1 контракта.

Как следует из пункта 4.2. контракта, Заказчик осуществляет приемку предъявленных Подрядчиком выполненных работ за отчетный период. Приемка выполненных работ оформляется в соответствии с условиями настоящего Контракта с составлением соответствующих актов установленной формы № КС-2, предоставлением справки о выполненных работах по форме № КС-3.

В силу п. 5.1.6 контракта Общество ежемесячно предоставляет заказчику акты выполненных работ по вышеуказанным формам.

В пункте 10.1. 10.2.  определено, что до передачи объекта Заказчику риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненных работ несет Подрядчик. После подписания акта приемки Заказчик принимает Объект под свою ответственность и несет риск от возможного разрушения или его повреждения.

В книге продаж Общества в 1 квартале 2014 года по рассматриваемому контракту от­ражена сумма 185 865 руб. 62 коп.  в виде продажи, освобождаемой от НДС (т. 5, л.д. 33).

ОАО «Первый РСТ», в 1 квартале 2014 года составлен Акт № 7 от 25.03.2014года о приемке выполненных работ (форма № КС-2) на сумму 219 321 руб. 43 коп., в т.ч. НДС - 33 455 руб. 81 коп. Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3) № 4 от 25.03.2014 года на сумму 219 321 руб. 43 коп., в т.ч.
НДС - 33 455 руб. 81 коп. (т. 3, л.д. 94-96).

При этом из пояснений МКУ «Управление капитального строительства» г. Сосногорска (т. 3, л.д. 98) следует, что за 1 квартал 2014 года акты приемки выполненных работ по форме № КС-2 принимались не ежемесячно, а только 1 раз, 25 марта 2014 года в офисе МКУ «УКС г. Сосногорска» с выездом на объект в пст.Керки, а КС-3 была подписана,  после проверки исполнительной документации. Указанные документы фактически поступили в бухгалтерию МКУ "УКС г. Сосногорска" и были приняты к учету 01.04.2014.

Счета-фактуры от ОАО «Первый РСТ» в 1 квартале 2014 года в адрес МКУ «Управление ка­питального строительства» г. Сосногорска не поступали.

То есть на основании представленных Заказчиком пояснений можно сделать вывод о том, что акты приемки выполненных работ по форме № КС - 2 принимались не ежемесячно как предусмотрено условиями контракта, а только один раз - 25 марта, при этом спорные документы фактически поступили Заказчику и приняты к учету только 01.04.2014.

Таким образом, доказательства завершения  в 1 квартале 2014 года работ по рассматриваемому контракту, либо его этапов  и их принятие со стороны Заказчика в материалах проверки отсутствуют.

Указанные выше промежуточные документы не имеют отношение к приемке законченного строительством объекта и находятся только у подрядчика, передающего этот объект, в случае производства им части работ с использованием субподрядчиков или при приобретении материалов для производства соответствующей части (этапа) работ.

2. Муниципальный контракт № 0107300004912000056-0071398-01 от 24.12.2012 года на выполнение работ по организации строительства объекта «Строительство физкультурно-оздоровительного комплекса в с. Усть-Кулом Усть-Куломского района», заключенному между ОАО «Первый РСТ» (Генподрядчик) и Администрацией Муниципального района  «Усть-Куломский» (Заказчик) (т.  2, л.д. 18-24).

Предметом контракта является выполнение работ по организации строительства объекта «Строительство физкультурно-оздоровительного комплекса в с. Усть-Кулом Усть-Куломского района» (комплекс работ)" пункт 1.1. Контракта.

Как следует из пункта 2.1. Цента контракта составила 152 606 960 руб.

Сторонами определен срок начала работ - с даты подписания сторонами Контракта (24.12.2012). Срок окончания работ - не позднее 15.12.2013.

В соответствии с пп. 3.8 - 3.10 контракта, Генподрядчик обязан предоставлять Заказчику не позднее 25-го числа отчетного месяца Акты выполненных работ по формам № КС-2 (с прило­жением актов освидетельствования скрытых работ, а также исполнительную документацию с до­кументами, подтверждающими качество используемых материалов и конструкций), и не позднее 30-го числа отчетного месяца справку о стоимости выполненных работ № КС-3. Заказчик обеспе­чивает рассмотрение и приемку предъявляемых Генподрядчиком документов, подтверждающих выполненные работы (п.7.2 контракта).

Согласно п. 6.2. контракта оплата производится в течение 10 рабочих дней с даты подписания Заказчиком документов, являющихся основанием для оплаты выполненных работ. Основанием для оплаты выполненных работ является: счет-фактура (счет), Акт о приемки выпол­ненных работ (форма № КС-2),  справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3).

Окончательный расчет, производится Заказчиком после приемки законченного строитель­ством объекта, в порядке, предусмотренном в п. 6.2. контракта. Основанием для окончательного расчета с Генподрядчиком являются: - Акт приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11); - документы, названные в пункте 6.2. контракта (п. 6.3 контракта).

В пункте 9.4. контракта стороны определили, что Объект считается принятым после подписания Заказчиком Акта приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11).

В книге продаж ОАО «Первый РСТ» в 1 квартале  2014 года по рассматриваемому контракту от­ражены счета на общую сумму 34 667 269 руб. 65 коп. в виде продажи, освобождаемой от налога. Суммы полученных авансов не отражены (т. 5, л.д. 31-33).

Налоговым органом из документов, представленных Администрацией MP «Усть-Куломский», а также документов, представленных для проверки Обществом, установлено, что между сторонами муниципального контракта в 1 квартале 2014 года составлены и подписаны акты о приемке выполненных работ (форма № КС-2) № 44, 45, 46, 48 от 25.01.2014, № 49, 50, 51, 52, 53 от 25.02.2014. № 54, 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 63, 65 от 25.03.2014 на общую сумму 40 907 378 руб., в т.ч. НДС 6 240 108 руб. 50 коп., справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3) № 10 от 25.01.2014 на сумму 2 317 884 руб. 96 коп. (в т.ч. НДС 353 575 руб. 67 коп.), № 11 от 25.02.2014 на сумму 16 773 915 руб. 82 коп.. (в т.ч. НДС 2 558 732 руб. 92 коп.), № 12 от 25.03.2014 на сумму 21 815 577 руб. 39 коп., в т.ч. НДС 3 327 799 руб. 93 коп.  (общая сумма 40 907 378 руб., в т.ч. НДС 6 240 108 руб. 50 коп. ). Также Обществом выставлены счета на оплату: № 4 от 28.01.2014, № 10 от 25.02.2014, № 18 от 25.03.2014 (т.  2, л.д. 25-143).

Налоговый орган руководствуясь пояснениям но порядку принятия выполненных работ, представленных Администрацией MP «Усть-Куломский» 29.08.2014 года (т. 2, л.д. 16), выполненные работы принимаются ежемесячно. Акты выполненных работ и справки до представления Заказчику проверяются представителем строительного контроля, после чего представитель подрядчика представляет документацию в Администрацию.

Считает, что стоимость выполненных работ с учетом указанных актов в размере 34 667 269 руб. в налоговую базу по НДС за 1 квартал  2014 неправомерно не включена, не исчисленная сумма налога составила 6 240 108 руб. 50 коп.

В то же время налоговый орган не учитывает, что в письме от 14.07.2014 (т.  2, л.д. 2-7) Администрацией MP «Усть-Куломский» даны пояснения о том, что акт приемки законченного строительством объекта на 09.07.2014 не подписан. Указаны причины нарушения сроков окончания строительства: - невозможность монтажа фундаментов весной 2013 года в связи с  высоким уровнем грунтовых вод, не соответствующему проектному решению ( задержка около 1,5 месяцев): - принятие решения администрацией MP «Усть-Куломский» о перепланировке и изменению функционального назначения некоторых помещений, что потребовало корректировки проектной документации (переписка прилагается, задержка 2 месяца).

Из представленных к письму Администрации MP «Усть-Куломский» документов следует, что в  январе-марте 2014 года производилась перепланировка административной части здания, вносились изменения в  проектную документацию.

Счета-фактуры  ОАО «Первый РСТ» в 1 квартале 2014 года Администрации MP «Усть-Куломский» не выставлялись.

На основании изложенного следует, что доказательства завершения  в 1 квартале 2014 года работ по рассматриваемому объекту  и  принятие законченного строительством объекта со стороны Заказчика, Инспекцией не представлены и Заказчиком не подтверждаются. В рассматриваемом контракте сроки завершения отдельных этапов работ также не были предусмотрены. Доводы налогового органа носят предположительный характер и не подтверждаются материалами дела.

3.Муниципальный контракт № 0307300008613000064-0065801-01 на выполнение работ по организации строительства объекта: «Детские ясли-сад по ул. Куратова в г.Ухте» от 22.04.2013 года, заключенному между ОАО «Первый РСТ» (Подрядчик) и МУ «Управление капитального строительства г.Ухта» (Заказчик) (т. 3, л.д. 126-137).

В соответствии с условиями контракта (п. 1.1.), ОАО «Первый РСТ» принимает на себя обязательство выполнить работы по организации строительства объекта: «Детские ясли-сад по ул. Куратова в г.Ухте», а Заказчик обязуется принять результат и оплатить его.

Сторонами согласована цена Контракта которая составила - 178 952 680 руб.  (п. 2.1.)

В пункте 3.2. контракта согласован срок выполнения работ - не позднее 30.06.2014.

В соответствии с п. 4.1.4. контракта Подрядчик обязан не позднее 25-го числа каждого месяца предоставлять Заказчику акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2) и справку о стоимости выполненных работ (форма № КС-3).

Заказчик обязуется произвести приемку и оплату работ, выполненных Подрядчиком, в порядке, предусмотренном в разделах 2, 5, 12 настоящего контракта. (п. 4.2.2 контракта).

Пункт 5.2. контракта также предусматривает, что объем фактически выполненных работ фиксируется Подрядчиком (обществом) ежедневно в производства работ, ежемесячно в актах формы № КС-2 и справки формы № КС-3.

В силу пункта 5.5. контракта сдача законченного строительством объекта от Подрядчика Заказчику производится оформлением акта приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11), при условии предоставления справок от эксплуатирующих организаций о выполнении технических условий по наружным сетям и предъявления технических паспортов и планов на задание, благоустройство и наружные сети.

Согласно п. 12.1. контракта, оплата за выполненные работы производится в течение 45 банковских дней после предоставления счета-фактуры,  выставленного на основании подписанного сторонами Акта о приемке выполненных работ (форма  № КС-2)  и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3).

Окончательный расчет производится после подписания акта приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11) в течение 45 банковских дней.

Подрядчик направляет Заказчику счет-фактуру на оплату в течение 3-х дней после подписания актов выполненных работ.

В книге продаж ОАО «Первый РСТ» отражены счета без выделения суммы НДС (по незаконченному объекту строительства) на общую сумму 28 077 352 руб. (т. 5, л.д. 31-33), также отражены авансовые счета-фактуры с выделением НДС и отражением по строке 70 налоговой декларации (в сумме 29 761 592 руб., в том числе НДС 4 539 904 руб.)

В связи с тем, что НДС со стоимости работ, выполненных в 1 квартале 2014 года, частично исчислен в бюджет (по строке 70 налоговой декларации), сумма неуплаченного налога по данному эпизоду составила 253 990 руб. 49 коп.

Инспекцией на основании документов, представленных МУ «Управление капитального строительства г.Ухта», а также документов, представленных для проверки ОАО «Первый РСТ» (т. 3, л.д. 147-196), установлено, что между сторонами муниципального контракта в 1 квартале  2014 года составлены и подписаны Акты о приемке выполненных работ (форма № КС-2) № 24 от 25.01.2014 на сумму 3 194 949 руб. 42 коп. , в т.ч. НДС 487 365 руб. 17 коп., №25, 26, 27 от 25.02.2014 на сумму 26 566 642 руб. 66 коп. в т.ч. НДС - 4 052 538 руб. 71 коп., № 28, 29, 30, 31, 32 от 25.03.14 на сумму 3 369 683 руб. 44 коп., в т.ч. НДС 514 019 руб. 51 коп..  Справки о стоимости выполненных работ и затрат к ним (форма № КС-3) № 6 от 25.01.2014 № 7 от 25.02.2014, № 8 от 25.03.2014, на общую сумму 33 131 275 руб. 50 коп., в т.ч. НДС  - 5 053 923 руб. 40 коп. Также обществом на указанную сумму выставлены счета на оплату: № 17 от 25.03.2014, № 11 от 25.02.2014, № 5 от 25.01.2014.

Также налоговый орган руководствовался письменными пояснениями МУ «Управление капитального строительства г. Ухта»  письмо от 27.08.2014 № 09-1567 (т. 3, л.д. 198-199) в которых по сути переписываются условия контракта. При этом суд обращает внимание на то, что данным письмом Заказчик не подтвердил  факт  приемки оконченной строительством объекта или его отдельных этапов и подписания акта по форме № КС-11 как предусмотрено по условиям контракта. Спорными документами данный факт также не подтверждается.

4. Договор подряда № 1 от 25.12.2013 на строительство объекта «Строительство детского сада на 120 мест в с. Выльгорт Сыктывдинского района «под ключ», заключенный между ОАО «Первый РСТ» (Генеральный подрядчик) и МАДОУ «Детский сад № 3 общеразвивающего вида» с. Выльгорт (т. 3, л. д. 112-118).

По условиям договора Генеральный подрядчик обязуется своими силами и силами подрядчиков (субподрядчиков) и материально-техническими средствами по заданию Заказчика выполнить работы по строительству объекта - "Строительство  детского сада на 120 мест в с. Выльгорт Сыктывдинского района" - (п. 1.1. договора).

В пункте 1.2. договора сторонами согласован срок выполнения работ по строительству Объекта -  25.05.2015.

В Разделе 3 Договора подряда предусмотрены сроки сдачи отдельных этапов работ, в частности: срок окончания 1-го этапа выполненных работ - Строительство Объекта в объемах финансирования на 2014 год в размере 52 631 600 руб. - не позднее 20.12.2014; срок окончания 2-го этапа выполненных работ - Строительство Объекта в объемах финансирования на 2015 год в размере 60 147 400 руб. - не позднее 20.05.2015. Срок сдачи объекта в эксплуатацию - 25.05.2015 года.

Согласно п. 4.5. договора, оплата производится Заказчиком на основании Актов выполненных работ (форма № КС-2) и Справок о стоимости выполненных работ (форма № КС-3). Акт выполненных работ (форма КС-2) принимается Заказчиком после проверки и заключения ГУП РК «Центр индексации и информации в строительстве».

В пункте 4.6. договора  сторонами согласована ежемесячная сверка объемов выполненных работ.

Заказчик  оплачивает выполненные работы не позднее 20 дней с даты подписания актов выполненных строительно-монтажных работ (форма № КС-2) и справок о стоимости выполненных работ (форма № КС-3) на основании счета-фактуры Генерального подрядчика.

Окончательный расчет производится Заказчиком в течение 20 дней с момента выполнения Генеральным подрядчиком всех работ по настоящему Договору, сдачи объекта комиссии и подписания Акта законченного строительством объекта (форма № КС - 11).      

Заказчик ежемесячно осуществляет приемку выполненных работ. Подписывает акты по форме КС-2, акты на скрытые работы и другие документы, связанные с выполнением работ (п. 6.2.).

Как следует из пункта 6.9. договора,  Объект считается принятым после подписания Заказчиком Акта приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11).

В книге продаж ОАО «Первый РСТ» в 1 квартале 2014 года по контрагенту МАДОУ «Детский сад № 3 общеразвивающего вида» с. Выльгорт (по строительству Детского сада на 120 мест в с. Выльгорт) отражена сумма 2 284 217 руб. 76 коп. (т. 5, л.д. 33) в виде продажи, освобождаемой от налога. Суммы полученных авансов не отражены.

Налоговый орган проанализировал документы, представленные МАДОУ «Детский сад № 3 общеразвивающего вида», а также документы, представленные для проверки ОАО «Первый РСТ», и установил, что между указанными лицами  в 1 квартале 2014 года составлены и подписаны Акты о приемке выполненных работ (форма № КС-2)  № 1 от 25.03.2014 на сумму 1 595 612 руб. 14 коп., в т.ч. НДС 243 398 руб. 46 коп., № 2 от 25.03.2014 на сумму 927 624 руб. 76 коп., в т.ч. НДС 141 502 руб. 08 коп.  Справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3) № 1 от 25.03.2014 на сумму 2 695 376 руб. 96 коп., в т.ч. НДС - 411 159 руб. 20 коп. (т.  3, л.д. 105-111). Сумма по справке № КС-3 превышает сумму согласно подписанных актов № КС-2 № 1 и № 2 на стоимость затрат по динамическому испытанию свай. Данные затраты прописаны в КС-3 отдельной строкой и приняты заказчиком. На основании данных документов Обществом в адрес заказчика выставлен счет па оплату № 19 от 25.03.2014 на сумму 2 695 376 руб. 96 коп., в т.ч. НДС - 411 159 руб. 20 коп. (т. 3, л.д. 105).

Также Инспекция руководствуется письменными пояснениями по порядку принятия выполненных работ, представленным МАДОУ «Детский сад № 3 общеразвивающего вида» с. Выльгорт от 04.09.2014 № 55 (т. 3, л.д. 121-123) Согласно которым переписывается п. 2.4.5. договора, а также указаны даты фактического подписания актов о приемке выполненных работ и справок о стоимости выполненных работ и затрат за 1 квартал 2014 года - 25.03.2014.

Таким образом, доказательства завершения  в 1 квартале 2014 года работ по рассматриваемому договору, либо его этапов  и их принятие со стороны Заказчика в материалах проверки отсутствуют.

Указанные выше промежуточные документы не имеют отношение к приемке законченного строительством объекта, либо его этапов.

Кроме  того, из письма МАДОУ «Детский сад № 3 общеразвивающего вида» с. Выльгорт от 29.05.2014 № 36 следует, что книга покупок за период с 01.01.2014 по 31.03.2014 по строительным работам отсутствует, записи не производились, т.к. оплата по предъявленным счетам произведена в мае месяце (т.  3, л.д. 103).  Данные обстоятельства также свидетельствуют, о том, что заказчик в спорном периоде ни  объект, ни отдельные работы  на свой учет не принял.

Оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, доводы сторон и представленные доказательства, суд с выводами налогового органа согласиться не может и считает, что доводы инспекции о том, что подписание ежемесячных актов о приемке выполненных работ форма № КС-2 и справок о стоимости выполненных работ и затрат форма №   КС-3 свидетельствует о передаче заказчику результатов выполненных работ, являются необоснованными и противоречат фактическим обстоятельствам.

В рассматриваемом случае  заказчики подписанием спорных актов по форме № КС - 2 и справок  по форме № КС - 3 подтверждали объем выполненных работ и их договорную стоимость, но не принимали результат выполненных работ.  Такие документы подтверждают лишь выполнение промежуточных работ для проведения расчетов, они не являются актом предварительной приемки результата отдельного этапа работ, с которым закон связывает переход риска на заказчика. Учитывая, что риск случайной гибели имущества в силу статьи 211 Гражданского кодекса Российской Федерации несет его собственник, а объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость является выручка от реализации, предполагающая переход права собственности, налогооблагаемую базу по НДС следует формировать в периоде окончания всех работ по договору. То есть подписание актов по форме № КС - 2 и справок  по форме № КС - 3 как следует из условий контрактов (договора) производилось в целях осуществления контроля со стороны заказчика за строительством объектов и расходованием денежных средств  подрядчиком.

Налоговым органом ни по одному из рассматриваемых объектов не представлены доказательства того, что в 1 квартале 2014 года заказчиками была произведена приемка результатов не только самих объектов, но и каких-либо отдельных  этапов работ, с которым закон связывает переход риска на заказчика. Представленные документы не подтверждают завершение Генподрядчиком своих обязательств по отдельным этапам или объекту в целом, доказательств обратного инспекцией не представлено.

На основании вышеизложенного, инспекцией не правомерно произведено доначисле­ние НДС по спорным операциям в 1 квартале 2014 года, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным. 

Судом не могут быть признаны обоснованными доводы налогового органа о том, что для целей налогообложения Общество  при одинаковом документальном оформлении операций в 1 квартале 2014 года учитывает только те операции, которые связаны с уменьшением налога, подлежащего уплате в бюджет (заявляет налоговые вычеты по НДС), а хозяйственные операции, которые связаны с возникновением обязанности по уп­лате налога Общество отражает в более поздних налоговых периодах. Например, указывается объект «Строительство физкультурно-оздоровительного комплекса в селе Усть-Кулом Усть-Куломского района» по которому заявитель исчислил НДС только в 3 квартале 2014 года, тогда как фактически налоговый вычет сумм НДС по данным работам, предъявленных привлеченными подрядными организациями, заявлен Обществом в более ранних периодах.  Поскольку как ранее уже указывалось, доходом организации, выполняющей функции генерального подрядчика является стоимость выполненных подрядных строительно-монтажных работ и стоимость услуг по организации строительства (пункт 1 статьи 248, 249 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Если из условий договора не вытекает иное, подрядчик вправе привлечь к выполнению работ субподрядчика. В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (пункт 1 статьи 706 Гражданского кодекса РФ).

Субподрядчик во взаимоотношения генподрядчика с заказчиком, по общему правилу, не вступает (пункт 3 статьи 706 Гражданского кодекса РФ).

Следовательно, именно генподрядчик реализует заказчику весь объем выполненных строительных работ, поскольку именно генподрядчик передает заказчику право собственности на их результаты, даже если часть из них произведена субподрядчиком (п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является дата передачи подрядчиком результатов выполненных работ заказчику согласно условиям заключенных договоров(контрактов), что в данном случае в 1 квартале 2014 года не произошло.

Иные аргументы инспекции судом также не принимаются, поскольку они носят лишь предположительный характер и не относятся к рассматриваемому периоду.

Обществом о существенных нарушениях  условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки не заявлено, а судом такие обстоятельства не установлены.

В соответствии со ст.ст. 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы заявителя по уплате государственной пошлины относятся на Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 171, 201, 176, 180-181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования Общества с ограниченной ответственностью «Первый ремонтно-строительный трест» удовлетворить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  № 54910 от  04.12.2014.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Первый ремонтно-строительный трест»  судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в сумме 3 000 руб. 00 коп.

Исполнительный лист выдать заявителю после вступления решения в законную силу.

Разъяснить, что решение суда может быть обжаловано в апелляционном порядке во Второй арбитражный апелляционный суд (г.Киров) с подачей жалобы через Арбитражный суд Республики Коми в месячный срок со дня изготовления в полном объеме.

Судья                                                                            И.Н. Гайдак