АРБИТРАЖНЫЙ СУД КРАСНОЯРСКОГО КРАЯ
Именем Российской Федерации
февраля 2008 года | Дело № А33-13309/2007 |
г. Красноярск
Судья Арбитражного суда Красноярского края Е.А. Куликовская
рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества «Бамтоннельстрой» (г. Красноярск)
к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (г.Красноярск)
о признании недействительным решения №5 от 05.09.2007 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения»,
при участии в судебном заседании:
от заявителя: ФИО1 - представителя по доверенности № 130 от 24.10.2007; ФИО2 – представителя по доверенности №131 от 24.10.2007; ФИО3 – представителя по доверенности №18 от 01.01.2007; ФИО4 – представителя по доверенности №151 от 01.01.2007;
от ответчика: ФИО5 – государственного налогового инспектора по доверенности №б/н от 14.12.2007; Л.А. Гвозденко – заместителя начальника юридического отдела по доверенности №б/н от 25.10.2007; ФИО6 - представителя по доверенности №б/н от 13.12.2007.
Протокол судебного заседания вела судья Е.А. Куликовская.
Резолютивная часть решения была объявлена в судебном заседании 30 января 2008 года, в полном объеме решение изготовлено 06 февраля 2008 года.
Открытое акционерное общество «Бамтоннельстрой» (далее по тексту – общество или заявитель) обратилось в арбитражный суд к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (далее по тексту - инспекция или налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения налогового органа №5 от 05.09.2007 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения».
Определением от 05.10.2007 заявление общества принято к производству арбитражного суда.
Заявитель подтвердил требования, изложенные в заявлении.
Инспекция с требованиями общества не согласилась по основаниям, изложенным в отзыве на заявление.
При рассмотрении настоящего дела судом установлены следующие обстоятельства.
Открытое акционерное общество «Бамтоннельстрой» зарегистрировано в качестве юридического лица администрацией Северобайкальского района Республики Бурятия 06.04.1993 (свидетельство о внесении в Единый государственный реестр юридических лиц, сведений о юридическом лице, зарегистрированном до 01.07.2002 года, серии 24 №002363891).
08.12.2005 общество поставлено на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика по месту своего нахождения в инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Красноярска (уведомление о постановке на учет).
30.06.2006 инспекцией принято решение №27 о проведении выездной налоговой проверки общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе: налога на добавленную стоимость, валютного законодательства за период с 01.01.2004 по 31.10.2006, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, правильности исчисления доходов, полученных по операциям с ценными бумагами, юридических лиц из источников в Российской Федерации, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство за период с 01.01.2003 года по 31.12.2005 года, платы за пользование водными объектами, налога на операции с ценными бумагами за период с 01.01.2003 года по 31.12.2004 года, налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2003 года по 31.10.2006 года, государственной пошлины за регистрацию выпуска ценных бумаг за период с 01.01.2005 года по 31.10.2006 года.
На основании решения инспекции №39 от 19.12.2006 проверка приостанавливалась с 20.12.2006 года по 14.03.2007 года в связи с необходимостью проведения встречных проверок третьих лиц.
Проверка завершена 26.04.2007. По её результатам составлен акт №5 от 13.06.2007, который получен заместителем генерального директора общества 30.10.2006.
В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлены следующие обстоятельства:
-необоснованное включение при исчислении налога на прибыль организаций за 2004 год в сумму расходов 899 697,12 рублей затрат по гарантийному ремонту электрооборудования и штольни Серверо-Муйского тоннеля (договор субподряда №2 от 15.01.1999, заключенный с ЗАО «Управление строительства Бамтоннельстрой»), так как работы по ремонту электроосвещения и электрооборудования тоннеля осуществлялись после сдачи объекта в эксплуатацию (после ноября 2003 года) и без предъявления к заявителю претензий и составления дефектных ведомостей со стороны ОАО «РЖД», что свидетельствует о том, что расходы экономически не оправданы, не связаны с производством и реализацией, произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а также об их документальной неподтвержденности. Указанные действия повлекли занижение налога на прибыль организаций за 2004 год на 215 927,31 рублей (899 697,12 рублей х 24%);
-необоснованное включение при исчислении налога на прибыль организаций за 2004-2005 годы в сумму других расходов 390 761,70 рублей (в 2004 году -363 970,60 рублей, в 2005 году -26 791,10 рублей) затрат по договору №159 БТС от 12.04.2004, заключенному с индивидуальным предпринимателем ФИО7, за оказанные услуги по разработке, внедрению и подготовке к сертификации системы менеджмента качества в ОАО «Бамтоннельстрой», так как расходы понесены до начала срока действия сертификата (24.02.2005 года), что указывает на их необоснованность. Указанные действия повлекли занижение налога на прибыль организаций за 2004 год на 87 352,94 рубля (363 970,60 рублей х 24%), за 2005 год на 6 429,86 рубля (26 791,10 рублей х 24%);
-необоснованное отнесение при исчислении налога на прибыль организаций за 2005 год в состав внереализационнных расходов (в резерв по сомнительным долгам) 45 845 071,69 рублей затрат по договорам аренды (лизинга) имущества (оборудования, автотранспорта и др.) в связи с тем, что на задолженность возникшую в связи с несвоевременной уплатой лизинговых платежей, резерв по сомнительным долгам не формируется; ненаступлением срока окончательных расчетов по спорным договорам, что повлекло занижение налога на прибыль организаций за 2005 год на 11 002 817,21 рублей (45 845 071,69 х 24%);
-необоснованное включение при исчислении налога на прибыль организаций за 2003 год в сумму внереализационных расходов 1 000 000 рублей затрат по выплате процентов ООО «Леситон» платежным поручением №817 от 01.10.2003, так как расходы экономически не оправданы, не связаны с производством и реализацией, произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (у заявителя отсутствуют договорные отношения, на основании которых заявитель являлся бы должником и у него появилась обязанность по уплате процентов), что повлекло занижение налога на прибыль организаций за 2003 год на 240 000 рублей (1 000 000 х 24%);
-неправомерное предъявление к вычету 161 945,48 рублей (899 697,12 рублей х 18%) налога на добавленную стоимость в октябре, ноябре 2004 года по счету-фактуре №00001422 от 03.09.2004, выставленному ЗАО «Управление строительства Бамтоннельстрой» в связи с тем, что приобретение работ по гарантийному ремонту на Северо-Муйском тоннеле не было направлено на совершение операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, что не соответствует пункту 2 статьи 171, статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации;
-неправомерное предъявление к вычету налога на добавленную стоимость в 2004 году в сумме 183 392,42 рубля, в 2005 году- 648 144,18 рублей, в 2006 году – 387 419,69 рублей по счетам-фактурам, не соответствующим требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации (факсимиле подписи руководителя и главного бухгалтера, указанием структурного подразделения продавца);
-неправомерное предъявление к вычету 70 933,23 рублей налога добавленную стоимость в январе 2006 года по счету-фактуре №205 от 30.12.2005, выставленному ООО «Стройбаза-ССТ», под одинаковым номером, что не соответствует статьям 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации;
-неправомерное неисчисление и неуплата налога на добавленную стоимость в июне, августе 2006 года в сумме 6 520 963,73 рублей со стоимости реализованного недвижимого имущества (квартир) ЗАО «Тоннельный отряд №22», что не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации;
-неправомерное неисчисление и неперечисление налоговым агентом налога на добавленную стоимость от реализации работ (услуг) иностранным лицом в сумме 239 245,15 рублей, в том числе: в августе, октябре, декабре 2004 года в сумме 39 401,71 рублей (агентский договор №б/н от 01.06.2004, заключенный с «ExplochemEngineeringandExports»), в январе, июне, июле, августе, ноябре, декабре 2005 года - 78 350,36 рублей (агентский договор №б/н от 01.01.2005, заключенный с «ExplochemEngineeringandExports»), в июле 2005 года - 6 386,76 рублей (договор №б/н от 27.05.2005 о юридическом обслуживании, заключенный с адвокатской конторой Борис Лемпер), в мае 2005 года - 30 327,81 рублей (соглашение №1 от 25.05.2005, заключенное с адвокатской конторой «EphraimAbramsonandCo.LawOffices»), в феврале 2006 года - 84 778,51 рублей (контракт от 10.08.2005 №BTS/Service 2005, заключенный с «BALUMINCORPORATED»), что не соответствует статье 161 Налогового кодекса Российской Федерации;
Обществом были заявлены возражения на акт выездной налоговой проверки №5 от 13.06.2007. Возражения инспекцией приняты частично.
По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение №5 от 05.09.2007 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», в рамках которого обществу дополнительно начислено:
-11 552 527,32 рублей налога на прибыль организаций за 2003-2005 годы,
- 7 972 798,73 рублей налога на добавленную стоимость за 2004 год, за январь-апрель, июнь, сентябрь-декабрь 2005 года, январь-апрель, июнь-август 2006 года,
- 239 245,15 рублей налога на добавленную стоимость, подлежащего перечислению налоговым агентом, за август, октябрь, декабрь 2004 года, за январь, май-август, ноябрь, декабрь 2005 года, за февраль 2006 года,
- 1 546 282,84 рубля пени по указанным налогам.
Кроме того, общество привлечено к налоговой ответственности:
- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на прибыль организаций за 2003-2005 годы в виде штрафа в размере 2 207 643,53 рублей, налога на добавленную стоимость за 2004 год, за январь-апрель, июнь, сентябрь-декабрь 2005 года, январь-апрель, июнь-август 2006 года в виде штрафа в размере 1 464 792,54 рублей;
- по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм налога на добавленную стоимость, подлежащего перечислению налоговым агентом, за август, октябрь, декабрь 2004 года, за январь, май-август, ноябрь, декабрь 2005 года, за февраль 2006 года в виде штрафа в размере 47 849,03 рублей (239 245,15рублей х 20%).
Решение №5 от 05.09.2007 получено представителем общества 07.09.2007.
Считая, что решение №5 от 05.09.2007, вынесенное межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю, нарушает законные права и интересы общества, последнее обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц участвующих в деле, арбитражный суд пришел к следующим выводам.
Согласно статье 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном Арбитражным процессуальным Кодексом Российской Федерации. Судопроизводство в арбитражном суде осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон (статей 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений (статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлена обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В соответствии со статьями 45, 52 Налогового Кодекса Российской Федерации, на налогоплательщиках лежит обязанность самостоятельно исчислить сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки, налоговых льгот и уплатить её в бюджет в сроки, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
По эпизоду неправомерного предъявления к вычету 161 945,48 рублей налога на добавленную стоимость в октябре, ноябре 2004 года и необоснованного включения при исчислении налога на прибыль организаций за 2004 год в сумму расходов 899 697,12 рублей затрат по счету-фактуре №00001422 от 03.09.2004, выставленному ЗАО «Управление строительства Бамтоннельстрой».
Как следует их материалов дела, основанием для отказа в предъявлении к вычету 161 945,48 рублей (899 697,12 рублей х 18%) налога на добавленную стоимость и необоснованного включения при исчислении налога на прибыль организаций в сумму расходов 899 697,12 рублей затрат на ремонт электроосвещения и электрооборудования тоннеля по счету-фактуре №00001422 от 03.09.2004, выставленного на основании договора субподряда №2 от 15.01.1999, явилось, по мнению инспекции, то, что приобретение работ по гарантийному ремонту Северо-Муйского тоннеля не было направлено на совершение операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, а расходы произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (работы по ремонту электроосвещения и электрооборудования тоннеля осуществлялись после сдачи объекта в эксплуатацию (после ноября 2003 года) и без предъявления к заявителю претензий и составления дефектных ведомостей со стороны ОАО «РЖД») и расходы документально не подтверждены.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
По смыслу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса РФ). При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу подпункта 9 пункта 1 статьи 264 указанного Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.
Как следует из материалов дела, заявитель при исчислении налога на прибыль организаций в октябре, ноябре 2004 года отнес к прочим расходам 899 697,12 рублей затрат, понесенных обществом в связи с осуществлением работ по гарантийному ремонту на Северо-Муйском тоннеле, и предъявил к вычету 161 945,48 рублей налога на добавленную стоимость в октябре, ноябре 2004 года, уплаченного поставщику в цене товара.
В обоснование правомерности представления к вычету 161 945,48 рублей налога на добавленную стоимость в октябре, ноябре 2004 года и правомерности включения при исчислении налога на прибыль организаций за 2004 год в сумму расходов 899 697,12 рублей затрат заявителем представлены следующие документы: договор субподряда №б/н от 29.07.2004, счет-фактура №00001422 от 03.09.2004, дефектная ведомость на ремонт Северо-Муйского тоннеля в 3 квартале 2004 года, акт о приемке выполненных работ №1 от 24.08.2004 года, справка о приемке выполненных работ №9-1 от 03.09.2004, локальная смета на ремонт электроосвещения и электрооборудования тоннеля и штольни №1271р-3 от 30.07.2004, акт приемки в эксплуатацию объекта «Комплекс Северо-Муйского тоннеля» государственной приемочной комиссией от 2003 года, договор подряда на окончание строительства Северо-Муйского тоннеля ВСЖД №2/151 от 15.01.1999, дополнительные соглашения №1-5 к договору №2/151 от 15.01.1999, соглашение от 01.10.2003 о перемене лиц в обязательстве по договору №2/151 от 15.01.1999, дополнительные соглашения от 01.01.2004, от 04.03.2004 к договору №2/151 от 15.01.1999, приложение №1 к дополнительному соглашению №5 от 04.03.2004, письмо от 18.01.2000, письмо №178 от 07.02.2000 и другие документы.
В силу статьи 71 Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.
Как следует из материалов дела, между заявителем и Управлением Восточно-Сибирской железной дороги заключен договор подряда на окончание строительства Северо-Муйского тоннеля ВСЖД №2/151 от 15.01.1999, согласно которому заявитель обязался окончить строительство Северо-Муйского тоннеля своими силами и с привлечением субподрядных организаций. Стороны согласовали, что заявитель за свой счет обязан устранить дефекты, допущенные по его вине в ходе выполнения работ (пункты 1.1, 6.1, 6.2. настоящего договора).
Заявитель на основании обращения ФГУП «Восточно-Сибирская железная дорога» (№б/н от 18.01.2000) принял на себя обязательства по гарантийному облуживанию выполненных и сданных работ по договору №2/151 от 15.01.1999 на срок до сдачи в эксплуатацию Северо-Муйского тоннеля (письмо №178 от 07.02.2000).
Согласно дополнительному соглашению №5 от 24.03.2004 к договору подряда на окончание строительства Северо-Муйского тоннеля ВСЖД №2/151 от 15.01.1999 стороны согласовали, что окончание строительства Северо-Муйского тоннеля разделено на два пусковых комплекса. Так, выполнение работ, в том числе: по электроосвещению тоннеля, штольни и стволов было перенесено на 2004 год (пункты 1,2 настоящего соглашения, приложение №1 к дополнительному соглашению №4 от 26.03.2003 и приложение №1 к дополнительному соглашению №5 от 04.03.2004 к договору №2/151 от 15.01.1999).
Заявителем в 2004 году выявлены недостатки выполнения работ (электроосвещение, электрооборудования тоннеля и штольни) по договору №2/151 от 15.01.1999, о чем 27.07.2004 составлена дефектная ведомость на ремонт Северо-Муйского тоннеля в 3 квартале 2004 года.
Во исполнение обязательств, принятых в рамках договора №2/151 от 15.01.1999, заявителем заключен с ЗАО «Управление строительства Бамтоннельстрой» договор субподряда №б/н от 29.07.2004, в рамках которого субподрядчик обязался выполнить строительно-монтажных работы, в том числе: по гарантийному ремонту электроосвещения и электрооборудования тоннеля и штольни Северо-Муйского тоннеля Восточно-Сибирской железной дороги (объектная смета 1271-р-3ф-4744) в срок с 01.08.2004 года по 31.08.2004 года, а заявитель обязался оплатить выполненные работы на основании счетов-фактур, актов формы №КС-2 и справок №КС-3.
Факт выполнения работ в соответствии с условиями договора №б/н от 29.07.2004 и их оплаты подтверждается представленными в материалы дела документами (счет-фактура №00001422 от 03.09.2004, дефектная ведомость на ремонт Северо-Муйского тоннеля в 3 квартале 2004 года, акт о приемке выполненных работ №1 от 24.08.2004 года, справка о приемке выполненных работ №9-1 от 03.09.2004, локальная смета на ремонт электроосвещения и электрооборудования тоннеля и штольни №1271р-3 от 30.07.2004) и налоговым органом не оспаривается. При таких обстоятельствах, суд приходит к выводу об обоснованном предъявлении к вычету 161 945,48 рублей налога на добавленную стоимость в октябре, ноябре 2004 года и обоснованном включении при исчислении налога на прибыль организаций за 2004 год в сумму расходов 899 697,12 рублей затрат по гарантийному ремонту, поэтому оснований для дополнительного начисления 161 945,48 рублей налога на добавленную стоимость за октябрь, ноябрь 2004 года, 9 236,39 рублей пени по указанному налогу и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за налога на добавленную стоимость за октябрь, ноябрь 2004 года в виде штрафа в размере 32 389,10 рублей, 215 927,31 рублей налога на прибыль за 2004 год, 19 326,24 рублей пени по указанному налогу и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 42 138,29 рублей у инспекции не имелось.
По эпизоду необоснованного включения при исчислении налога на прибыль организаций за 2004-2005 годы в сумму других расходов 390 761,70 рубль (в 2004 году -363 970,60 рублей, в 2005 году -26 791,10 рублей) затрат по договору №159 БТС от 12.04.2004, заключенному с индивидуальным предпринимателем ФИО7
Как следует из материалов дела, инспекция признала необоснованным включение при исчислении налога на прибыль организаций за 2004-2005 годы в сумму других расходов 390 761,70 рублей затрат по договору №159 БТС от 12.04.2004 в связи с тем, что налогоплательщик должен был распределять расходы на сертификацию продукции в течение всего времени действия сертификата, то есть в 2005 году, а не до начала срока действия сертификата (24.02.2005).
Оценив представленные в материалы дела документы и доводы лиц, участвующих в деле, суд пришел к следующим выводам.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на сертификацию продукции и услуг относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.
В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Судом установлено, что условиями договора №159 БТС от 12.04.2004, заключенного заявителем с индивидуальным предпринимателем ФИО7, на оказание консультационных услуг по разработке, внедрению и подготовке к сертификации системы менеджмента качества в соответствии с требованиями стандартов ИСО серии 9000, предусматривалось: оказание услуг в течение одного налогового периода; поэтапная сдача оказанных услуг (в период с 19.04.2004 года по 30.11.2004 года). Стороны согласовали, что по окончании каждого этапа исполнитель предоставляет акт оказания услуг и комплект документов, подтверждающих окончание этапа (пункт 1 настоящего договора).
Из материалов дела следует, что фактически услуги оказывались в течение более одного налогового периода и сдавались исполнителем по договору №159 БТС от 12.04.2004 в 2004-2005 годах, то есть поэтапно, что подтверждается представленными в материалы дела актами приемки-сдачи работ от 01.07.2004, 01.07.2004, 20.12.2004, 01.03.2005 по договору №159 БТС от 12.04.2004. Оплата оказанных услуг произведена заявителем на основании выставленных за работы по 1, 2 этапам 01.09.2004 (платежное поручение №1521 от 01.09.2004), по 3, 4 этапам 29.12.2004 (платежное поручение № 32345 от 29.12.2004), по 5-9 этапам 09.03.2005 (платежное поручение №3173 от 09.03.2005). Расходы по договору №159 БТС от 12.04.2004 отнесены налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль организаций в состав «другие расходы» в 2004 году в сумме 363 970,60 рублей, в 2005 году в сумме 183 600 рублей.
Поскольку условиями договора №159 БТС от 12.04.2004 предусматривалось оказание услуг в течение одного налогового периода и договором установлена поэтапная сдача оказанных услуг, вместе с тем, фактически услуги оказывались в течение более одного налогового периода и сдавались поэтапно, то оснований для распределения расходов с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов у заявителя не имелось.
Пункт 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль организаций относит расходы на сертификацию продукции к косвенным расходам.
Пунктом 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.
Поскольку расходы на сертификацию являются косвенными и на основании пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, а глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит нормы, обязывающей налогоплательщика относить затраты на сертификацию продукции на расходы уменьшающие базу, облагаемую налогом на прибыль организаций, в зависимости от срока, на который выдается сертификат (то есть только в течение всего времени действия сертификата), то у инспекции отсутствовали основания для дополнительного начисления налога на прибыль организаций за 2004 год в сумме 87 352,94 рублей (363 970,60 рублей х 24%), за 2005 год - 6 429,86 рубля (26 791,10 рублей х 24%), 8 393,88 рублей пени по указанному налогу, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на прибыль организаций за 2004-2005 годы в виде штрафа в размере 18 301,75 рубля.
По эпизоду необоснованного отнесения при исчислении налога на прибыль организаций за 2005 год в состав внереализационнных расходов (в резерв по сомнительным долгам) 45 845 071,69 рублей затрат по договорам аренды (лизинга) имущества (оборудования, автотранспорта и др.
Из материалов дела следует, что заявитель при расчете резерва по сомнительным долгам за 2005 год включил сумму задолженности в размере 45 845 071,69 рублей за январь-февраль 2005 года по договорам, заключенным с ООО «Новосибирскметрострой-БТС», ООО «Красноярскметрострой», ООО «Регион-ОПТ», ООО «АП-2005», ООО «Стройбаза-БТС», ООО «ЧОП Гарант - Норд», по соглашениям, заключенным с ООО «АП-2005».
В качестве доказательств, подтверждающих факт формирования резерва по сомнительным долгам в 2005 году по спорной задолженности на сумму 45 845 071,69 рублей, заявителем представлены следующие документы: регистр налогового учета R06.030 за 2005 год, акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами №58/2005 от 31.12.2005, №62/76/2005 от 31.12.2005, №60/76/2005 от 31.12.2005, расчет формирования резерва по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2005, договоры №790 БТС от 01.07.2004, №1149 БТС от 01.09.2004, №221-НМС от 26.07.2004, №964 БТС от 01.09.2004, №958 БТС от 01.10.2004, №1 БТС от 01.01.2005, №226 БТС от 28.02.2005, №321 БТС от 01.03.2005, №975 БТС от 01.10.2004, №357 БТС от 01.05.2004, №443 от 01.04.2004, №455 БТС от 01.05.2004, №611 БТС от 15.07.2004, №494 БТС от 05.04.2005, №403 БТС от 0-1.04.2005, №610 БТС от 30.06.2004, №637 БТС от 31.05.2005, №828 БТС от 01.08,2005, заключенные с ООО «Новосибирскметрострой-БТС», договоры №1150 БТС от 15.12.2004, №327 БТС от 12.05.2004, №356 БТС от 01.05.2004, №445 БТС от 07.06.2004, №583 БТС от 15.07.2005, №325 БТС от 08.05.2004, №1165 БТС от 19.01.2004, №306 БТС от 30.06.2003, №756 БТС от 01.07.2005, заключенные с ООО «Красноярскметрострой», соглашения о перемене лиц в обязательстве от 01.07.2005 к договорам №327 от 12.05.2004, №445 БТС от 07.06.2004, №583 БТС от 15.07.2005, заключенные с ООО «АП-2005», договоры №615 БТС от 20.04.2005, №788 БТС от 01.09.2005, №789 БТС от 15.08.2005, заключенные с ООО «АП-2005», договор №1045 БТС от 09.02.2005, заключенный с ООО «Регион-ОПТ», договоры №728 БТС от 01.09.2005, №736 БТС от 13.06.2005, заключенные с ООО «Стройбаза-БТС», договор №475 БТС от 01.08.2003, заключенный с ООО «ЧОП Гарант - Норд» и другие документы.
Налоговый орган посчитал необоснованным отнесение при исчислении налога на прибыль организаций за 2005 год в состав внереализационнных расходов (включение в резерв по сомнительным долгам) 45 845 071,69 рублей затрат по указанным договорам в связи с тем, что срок окончательных расчетов по спорным договорам не наступил.
Оценив представленные в материалы дела документы и доводы лиц участвующих в деле, суд пришел к следующим выводам.
Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В силу пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Согласно пункту 1 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном пунктами 3, 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности. При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса. Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.
Положения Налогового кодекса Российской Федерации определения дебиторской задолженности не содержат.
В силу статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В соответствии с Положением по Бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации (ПБУ 4/99)», утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.07.99 №43н, состав дебиторской задолженности не является исчерпывающим, поскольку дебиторскую задолженность отражают следующие статьи бухгалтерского баланса: покупатели и заказчики; векселя к получению; задолженность дочерних и зависимых обществ; задолженность участников (учредителей) по вкладам в уставный капитал; авансы выданные; прочие дебиторы.
Из материалов дела следует, что заявитель заключил с ООО «Новосибирскметрострой-БТС», ООО «Красноярскметрострой», ООО «Регион-ОПТ», ООО «АП-2005», ООО «Стройбаза-БТС», ООО «ЧОП Гарант - Норд» договоры (соглашения), срок исполнения обязательств по которым установлен следующим образом:
-оплата производится ежемесячно в срок не позднее 10 числа следующего за отчетным (договоры №221-НМС от 26.07.2004, №958 БТС от 01.10.2004, №357 БТС от 01.05.2004, №443 от 01.04.2004, №610 БТС от 30.06.2004, №611 БТС от 15.07.2004, заключенные с ООО «Новосибирскметрострой-БТС»);
-оплата производится ежемесячно в срок не позднее 10 дней с момента окончания отчетного месяца (договоры №327 БТС от 12.05.2004, №356 БТС от 01.05.2004, №445 БТС от 07.06.2004, №583 БТС от 15.07.2005, №325 БТС от 08.05.2004, №1165 БТС от 19.01.2004, заключенные с ООО «Красноярскметрострой», соглашения о перемене лиц в обязательстве от 01.07.2005 к договорам №327 от 12.05.2004, №445 БТС от 07.06.2004, №583 БТС от 15.07.2005 и договоры №615 БТС от 20.04.2005, №789 БТС от 15.08.2005, заключенные с ООО «АП-2005», договор №1045 БТС от 09.02.2005, заключенный с ООО «Регион-ОПТ», №736 БТС от 13.06.2005, заключенный с ООО «Стройбаза-БТС»);
-оплата производится ежемесячно в срок не позднее 10 числа текущего месяца (договор №306 БТС от 30.06.2003, заключенный с ООО «Красноярскметрострой»);
-оплата производится ежемесячно в срок до 15 числа следующего за отчетным (договоры №790 БТС от 01.07.2004, №1149 БТС от 01.09.2004, №964 БТС от 01.09.2004, №1 БТС от 01.01.2005, №321 БТС от 01.03.2005, №975 БТС от 01.10.2004, №455 БТС от 01.05.2004, №494 БТС от 05.04.2005, №403 БТС от 0-1.04.2005, №637 БТС от 31.05.2005, №226 БТС от 28.02.2005, №828 БТС от 01.08.2005, заключенные с ООО «Новосибирскметрострой-БТС», №756 БТС от 01.07.2005, №1150 БТС от 15.12.2004, заключенные с ООО «Красноярскметрострой», №788 БТС от 01.09.2005, заключенный с ООО «АП-2005», договор №728 БТС от 01.09.2005, заключенный с ООО «Стройбаза-БТС»;
-оплата производится ежемесячно в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за месяцем, в котором осуществлялось использование автомобиля (договор №475 БТС от 01.08.2003, заключенный с ООО «ЧОП Гарант - Норд»).
Так как общество представило доказательства наличия задолженности по указанным выше договорам, провело инвентаризацию дебиторской задолженности в соответствии с действующим законодательством, то оно правомерно отнесло задолженность в сумме 45 845 071,69 рублей за январь-октябрь 2005 года как сомнительную задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней - в полной сумме задолженности, выявленной на основании инвентаризации, и со сроком возникновения от 45 до 90 дней – 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности, в 2005 году при формировании сомнительного резерва.
Судом отклоняется довод инспекции о том, что на задолженность возникшую, в связи с несвоевременной уплатой лизинговых платежей, резерв по сомнительным долгам не формируется, поскольку статья 266 Налогового кодекса Российской Федерации такое условие не содержит.
Учитывая, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед организацией, возникшая в связи с реализацией товаров (услуг), не погашенная в сроки, установленные договором, дебиторская задолженность, подтвержденная итогами проведенной инвентаризации, включается в сумму данного резерва вне зависимости от того является ли она текущей задолженностью, факта признания или непризнания ее наличия контрагентом, то суд полагает необоснованным вывод инспекции о неправомерном отнесении указанных сумм в состав внереализационнных расходов (в резерв по сомнительным долгам) в связи с тем, что срок окончательных расчетов по спорным договорам не наступил.
При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что у инспекции отсутствовали основания для дополнительного начисления налога на прибыль организаций за 2005 год в сумме 11 002 817,21 рублей, 984 790,10 рублей пени по указанному налогу, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на прибыль организаций за 2005 год в виде штрафа в размере 2 147 203,49 рублей.
По эпизоду необоснованного включения при исчислении налога на прибыль организаций за 2003 год в сумму внереализационных расходов 1 000 000 рублей затрат по выплате процентов ООО «Леситон» платежным поручением №817 от 01.10.2003.
Из материалов дела следует, что заявитель реализовал собственный вексель номинальной стоимостью 31 000 000 рублей по цене 30 000 000 рублей. Срок уплаты векселя указан «по предъявлении, но не ранее 25.03.2003» (договор купли-продажи векселей №18-БТС от 31.01.2003). Дисконт по векселю составляет 1 000 000 рублей. В уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2003 год заявитель отнес в состав внереализационных расходов (графа 3 строки 040 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2003 год, строка 6 листа 1 аналитического регистра налогового учета №050/040 «Расчет налоговой базы для учета данных строки 040 листа 02 налоговой декларации»).
Инспекция посчитала указанные действия заявителя неправомерными в связи с тем, что заключенный договор, по мнению инспекции, является фактически договором купли-продажи векселя, следовательно, выручка от реализации векселя в сумме 30 000 000 рублей (платежное поручение №25 от 03.02.2005 на сумму 30 000 000 рублей) подлежит отражению в строке 010 листа 06 «Выручка от реализации (выбытия, в том числе доход от погашения) ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке», а сумму платежа по векселю в размере 31 000 000 рублей (платежные поручения № 817 от 01.10.2003 на сумму 1 000 000 рублей, №77 от 31.03.2003 на сумму 30 000 000 рублей) - в строке 030 листа 06 «Расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в том числе погашением) ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке». В этой связи инспекция считает, то расходы экономически не оправданы, не связаны с производством и реализацией, произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные в материалы дела доказательства, доводы лиц участвующих в деле, суд пришел к выводу об обоснованном невключении заявителем в налоговую базу по налогу на прибыль денежных средств, полученных от размещения собственного векселя, в силу следующего.
Согласно статье 9 Федерального закона Российской Федерации «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996 все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях налогообложения признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
В силу статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации доходами признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы.
Статьей 251 Налогового кодекса Российской Федерации установлен перечень доходов, не учитываемых при определении налогооблагаемой базы. В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 названной статьи при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.
В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, в редакции Федерального закона Российской Федерации от 29.05.2002 №57-ФЗ, в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам, согласно подпункту 2 указанного пункта, относятся расходы виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса.
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).
Согласно пункту 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
Статьей 1 Федерального закона Российской Федерации от 11.03.1997 №48-ФЗ «О простом и переводном векселе» в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации, вытекающими из ее участия в Конвенции от 7 июня 1930 года, устанавливающей Единообразный закон о переводном и простом векселях, установлено, что на территории Российской Федерации применяется постановление Центрального исполнительного комитета и Совета народных комиссаров СССР «О введении в действие Положения о переводном и простом векселе» от 07.08.1937 №104/1341.
Согласно названному Положению простым векселем признается ничем не обусловленное обещание уплатить определенную сумму.
В соответствии со статьей 143 Гражданского кодекса Российской Федерации вексель является ценной бумагой.
Оценив представленные в материалы дела договор купли-продажи векселей и иные документы, суд приходит к выводу о наличии между сторонами гражданско-правовых отношений займа, а не купли-продажи исходя из следующего.
Статьей 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
При этом, в случаях, когда в соответствии с соглашением сторон заемщиком выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе.
С момента выдачи векселя правила Гражданского кодекса Российской Федерации могут применяться к этим отношениям постольку, поскольку они не противоречат закону о переводном и простом векселе (статья 815 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Гражданский кодекс Российской Федерации, в частности, статья 421, раскрывает принцип свободы договора. Согласно указанной статье граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Возможно заключение договора, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.
Согласно пункту 1.1 представленных договоров купли-продажи векселей продавец обязуется передать в собственность, а покупатель оплатить и принять на условиях договора простой вексель. Пунктами 2.1-2.2 предусмотрено, что оплата векселя осуществляется покупателем путем перечисления суммы на расчетный счет продавца. Обязательства покупателя считаются исполненными с момента поступления денежных средств на расчетный счет продавца; при расчете векселями либо иным способом обязательства покупателя по оплате считаются исполненными с даты подписания сторонами соответствующего акта.
Исходя из статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если не представляется возможным определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
Учитывая положения договора купли-продажи векселей №18-БТС от 31.01.2003, а также то, что продавец (векселедатель простого векселя) через определенный период времени возвращает с дисконтом сумму, полученную от покупателя по договору, данная сделка являются фактически сделкой займа.
При этом факт передачи собственного векселя и получения денежных средств подтверждается материалами дела. Суммы денежных обязательств по векселю оплачены при предъявлении векселя к погашению, что подтверждается платежным поручением на перечисление денежных средств в погашение векселя, актом предъявления векселя к погашению. Поступление денежных средств от покупателя векселя, а также списание денежных средств со счета отражены в бухгалтерском учете заявителя по счетам 51, 76, 79, что подтверждается карточками анализа указанных счетов. Сумма дисконта 1 000 000 рублей отражена в бухгалтерском учете корреспонденцией счетов 91 «Прочие доходы и расходы» (учетный процент, уплаченный кредитной организации).
Довод налогового органа о необходимости применения к спорным договорам норм Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующих отношения купли-продажи, судом признается необоснованным, в силу следующего.
В соответствии со статьей 454 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору купли-продажи продавец обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Таким образом, в отличие от заемного обязательства договор купли-продажи не предусматривает в качестве условия возврат денежных средств, полученных стороной за товар.
Вексель, являясь долговым обязательством, не может отождествляться с товаром, участвующим в сделках купли-продажи.
При этом, условия, содержащиеся в договорах, о переходе права собственности на вексель другому лицу – покупателю, ничтожны в силу закона, поскольку вексельное обязательство не предусматривает переход права собственности на вексель другому лицу. Собственником простого векселя является векселедатель, в данном случае – заявитель. Вместе с тем, замена стороны (векселедержателя) по вексельному обязательству не изменяет содержания первоначального обязательства векселедателя.
Правовая природа спорного договора купли-продажи векселя как долгового обязательства дополнительно подтверждается нормативными актами, регламентирующими ведение бухгалтерского учета и отчетности.
Бухгалтерский учет, согласно пункту 1 статьи 1 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (статья 9 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»).
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, предусмотрено, что расчеты с кредитными организациями по операции учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств со сроком погашения не более 12 месяцев учитываются на отдельном субсчете к счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств отражается организацией-векселедержателем по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (номинальная стоимость векселя) и дебету счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» (фактически полученная сумма денежных средств) и 91 «Прочие доходы и расходы» (учетный процент, уплаченный кредитной организации).
Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств закрывается на основании извещения кредитной организации об оплате путем отражения суммы векселя по дебету счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и кредиту соответствующих счетов учета дебиторской задолженности.
Таким образом, денежные средства, полученные под выдачу собственного векселя, не могут быть включены в доходы организации-векселедателя. Поступление денежных средств в этом случае сопровождается одновременным отражением кредиторской задолженности в составе заемных средств. В данном случае не происходит передача имущества в собственность (что свойственно при заключении сделок купли-продажи), а передается ценная бумага, удостоверяющая обязательство организации произвести платеж с одновременным получением актива (денежных средств). В таком случае на балансе предприятия увеличивается размер активов и размер обязательств (формируется кредиторская задолженность), а при наличии вексельного дисконта уменьшается размер капитала.
Как следует из материалов дела, в рассматриваемый период согласно приказу об учетной политике на 2003 год, утвержденного обществом 30.12.2002, в целях исчисления налога на прибыль выручка определялась обществом по методу начисления.
Пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода (пункт 8 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации).
Налоговый орган не оспаривает факт документального подтверждения заявителем расходов на уплату процентов по векселю и обоснованность начисления размера начисленных и уплаченных контрагенту процентов.
Представленными заявителем карточкой анализа счетов 51, 76, 79, 91, регистром аналитического налогового учета №050/040 за 2003 год «расчет налоговой базы для учета данных строки 040 листа 02 налоговой декларации» (строка 6 листа 1 аналитического регистра налогового учета №050/040), уточненной налоговой декларацией по налогу на прибыль организаций за 2003 год (графа 3 строки 040 указанной налоговой декларации) подтверждается обоснованность отнесения на внереализационные расходы дисконта по векселям.
Таким образом, общество доказало обоснованность невключения в налоговую базу по налогу на прибыль денежных средств, полученных от размещения собственных векселей, а также отнесения на внереализационные расходы дисконта по спорному векселю.
На основании указанных выше норм и с учетом установленных судом при рассмотрении дела обстоятельств реальности возникновения и отражения в бухгалтерском учете суммы дисконта в размере 1 000 000 рублей, возникшей при погашении предъявленного к оплате векселя, суд приходит к выводу о правомерном отнесении заявителем данных затрат к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль. Следовательно, оснований для дополнительного начисления 240 000 рублей налога на прибыль организаций за 2003 год, 21 480,83 рублей пени по указанному налогу у инспекции не имелось, поэтому решение инспекции в указанной части подлежит признанию недействительным.
По эпизоду неправомерного предъявление к вычету налога на добавленную стоимость в 2004 году в сумме 183 392,42 рубля, в 2005 году - 648 144,18 рублей, в 2006 году – 387 419,69 рублей по счетам-фактурам, не соответствующим требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации (факсимиле подписи руководителя и главного бухгалтера, в счетах-фактурах вместо наименования продавца головной организации и ее адреса указано наименование структурного подразделения и его адрес).
На основании пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
На основании пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в установленном порядке.
Пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Согласно пункту 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи Кодекса, основанием для принятия предъявленных продавцом сумм налога к вычету не являются.
Из представленных в материалы дела счетов-фактур №1024 от 23.07.2004, №42037/D от 15.07.2004, №42038/D от 15.07.2004, №68224/ от 15.11.2004, №72150/D от 30.11.2004, №2184/D от 31.01.2005, №2882/E от 31.01.2005, №АК1018 от 17.10.2005, №АК1048 от 27.10.2005, №АК997 от 11.10.2005, №2941 от 24.10.2005, №АК1111 от 23.11.2005, №2985 от 28.10.2005, выставленных ООО «ФИО8 (Рус)», ООО «Агентство ФОРНАКС» следует, что заявителем предъявлен в июле, августе, сентябре, ноябре, декабре 2004 года, январе, апреле, октябре, ноябре, декабре 2005 года к вычету налог на добавленную стоимость по счетам-фактурам, в которых использовано факсимильное воспроизведение подписи руководителя и главного бухгалтера поставщиков.
Законодательство Российской Федерации не регламентирует понятие факсимильной подписи, не устанавливает гарантий ее достоверности и способов определения.
Часть 2 статьи 160 Гражданского кодекса Российской Федерации, допускающая использование при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования, электронно-цифровой подписи либо иного аналога собственноручной подписи в установленных законом случаях и порядке, применяется к составлению документа о совершении сделки в письменной форме.
Порядок составления счетов-фактур установлен, в целях ведения расчетов по налогу на добавленную стоимость между участниками хозяйственной операции и применения в дальнейшем налоговых вычетов.
Поскольку ни нормами законодательства о налогах и сборах, ни нормами Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 №914, не предусматривается подписание счета-фактуры факсимиле и в законодательстве Российской Федерации не закреплен правовой статус такой подписи, воспроизведение на спорных счетах-фактурах подписи не подтверждает соблюдение требования пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации об обязательности ее подписания установленными уполномоченными лицами.
При таких обстоятельствах, суд приходит к выводу, что налоговый орган обоснованно отказал заявителю в предъявлении к вычету 15 423,56 рублей по счетам-фактурам, выставленным ООО «ФИО8 (Рус)», ООО «Агентство ФОРНАКС».
Согласно подпункту 2 пункта 5 Налогового кодекса Российской Федерации в счете-фактуре должны быть указано наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя. Статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что плательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации. Обособленные подразделения организации плательщиками налога не являются.
Из представленных в материалы дела счетов-фактур №00000053 от 23.04.2006, №3 от 07.02.2006, №42, №43, №44 от 14.07.2006, №1551 от 31.03.2005, №1262 от 23.03.2005, №000034/К, №000062/К от 15.02.2005, №000611/К от 30.09.2005, №3202629 от 30.06.2005, №656 от 30.09.2004, №735 от 28.10.2004, №779 от 30.11.2004, №589 от25.08.2004, №№527 от 30.07.2004, №801 от 22.12.2004, №160 от 12.03.2005, №217 от 29.03.2004, №395 от 31.05.2004, №280 от 28.04.2004, №159 от 12.03.2004, №833 от 31.12.2004, №364 от 27.05.2004, №447 от 30.06.2004, №408 от 10.06.2004, №766 от 15.02.2006, №16001946 от 30.11.2004, №16010030 от 31.03.2004, №160004399 от 31.03.2004, №16001512 от 30.09.2004, №16010340 от 30.09.2004, №16010385 от 31.10.2004, №16001737 от 31.10.2004, №16001057 от 31.07.2004, №10010230 от 31.07.2004, №16000701 от 31.05.2004, №16010123 от 31.05.2004, №ОЦ2/02-27 от 29.02.2004, №16000241 от 29.02.2004, №8301254 от 02.07.2004, №16001273 от 31.08.2004, №16010285 от 31.08.2004, №16000845 от 30.06.2004, №16010178 от 30.06.2004, №8300703 от 19.04.2004, №оц2/01-21 от 31.01.2004, №16000101 от 31.01.2004, №16010077 от 30.04.2007, №16000553 от 30.04.2004, №16010431 от 30.11.2004, №00062 от 07.08.2006 №1658 от 17.10.2005, №8084 от 25.08.2005, №7084 от 25.07.2005, №9084 от 16.09.2005, №10084 от 24.10.2005, №1084 от 25.01.2006, 2084 от 22.02.2006, №3084 от 22.03.2006, №4084 от 20.04.2006, №11084 от 24.11.2005, №11084 от 15.12.2005, №00000170 от 12.02.2004, №Счф-171 от 30.03.2004, №0000030 от 31.07.2004, №000044 от 30.01.2004, №000169 от 09.06.2004, №00000053 от 09.02.2004, №ФЦ-022805 следует, что заявителем предъявлен в январе, феврале, марте, апреле, июне, июле, августе 2006 года, апреле, феврале, марте, июне, сентябре, октябре, ноябре, декабре 2005 года, январе, феврале, марте, апреле, мае, июне, июле, августе, сентябре, октябре, ноябре, декабре 2004 года к вычету налог на добавленную стоимость в размере 1 203 532,73 рублей по счетам-фактурам, в которых указаны наименования и адреса обособленных подразделений контрагентов заявителя.
Следовательно, инспекция обоснованно указала в оспариваемом решении на то, что суммы налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, в которых указаны наименование и адрес обособленного подразделения, а не наименование и юридический адрес организации-налогоплательщика, к вычету приниматься не должны.
В ходе судебного разбирательства заявителем представлены исправленные счета-фактуры (новые счета-фактуры), которые ранее представлялись заявителем в ходе рассмотрения возражений на акт налоговой проверки. Указанные счета-фактуры не были расценены инспекцией в качестве документов, подтверждающих обоснованность заявленного вычета.
Оценив представленные документы, в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд пришел к следующим выводам.
Пункт 5 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» допускает внесение исправлений первичные учетные документы (в том числе счета-фактуры). Согласно данной норме исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений. Пункт 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 №914, предусматривает также возможность внесения исправлений в счета-фактуры, которые должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.
Из анализа названных положений следует, что внесение исправлений в счета-фактуры должно производиться в установленном порядке, единственно позволяющем придать документу способность являться основанием применения налогового вычета.
Поскольку спорные счета-фактуры с исправлениями, в порядке, предусмотренном действующим налоговым законодательством, заявителем в материалы дела не представлены, а представление налогоплательщиком новых счетов-фактур, то есть не первоначальных с внесенными в них соответствующими изменениями, законом не предусмотрено, то инспекция обоснованно отказала заявителю в предъявлении к вычету налога на добавленную стоимость по спорным счетам-фактурам в сумме 1 218 956,29 рублей (15 423,56 рублей + 1 203 532,73 рублей).
Вместе с тем, суд считает необоснованным дополнительное начисление заявителю 408 803,49 рублей налога на добавленную стоимость в ноябре 2005 года (счет-фактура №1658 от 17.10.2005), так как из представленных материалы дела документов (счетов-фактур №00001135 от 30.11.2005, №00001321 от 01.12.2005, счета 91/2 «Прочие расходы, не принимаемые для налогообложения», книги покупок и книги продаж за ноябрь 2005 года, налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года и расшифровок строк указанной налоговой декларации) следует, что сумма налога, заявленная к вычету по указанному счету-фактуре, в размере 408 803,49 рублей восстановлена заявителем в ноябре 2005 года, исчислена и уплачена. Следовательно, оснований для дополнительного начисления 408 803,49 рублей налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года, 23 315,69 рублей пени по указанному налогу, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года в виде штрафа в размере 81 760,70 рублей (408 803,49 рублей х 20%) у инспекции не имелось. В этой связи оспариваемой решение в указанной части подлежит признанию недействительным.
Учитывая вышеизложенное суд приходит к выводу, что оснований для удовлетворения требований заявителя о признании оспариваемого решения недействительным в части дополнительного начисления обществу 810 152,80 рублей (1 218 956,29 рублей - 408 803,49 рублей) налога на добавленную стоимость за январь-декабрь 2004 года, январь-апрель, июнь, сентябрь-декабрь 2005 года, за январь-апрель, июнь, июль, август 2006 года, 46206,23 рублей (69 521,92 рублей – 23 315,69 рублей) пени по указанному налогу, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за январь-декабрь 2004 года, январь-апрель, июнь, сентябрь-декабрь 2005 года, за январь-апрель, июнь, июль, август 2006 года в виде штрафа в размере 123 788 ,78 рублей (205 549,48 рублей - 81 760,70 рублей) не имеется.
По эпизоду неправомерного предъявления к вычету 70 933,23 рублей налога добавленную стоимость в январе 2006 года по счету-фактуре №205 от 30.12.2005, выставленному ООО «Стройбаза-ССТ».
В силу положений статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на сумму налога, уплаченную налогоплательщиком продавцам товаров (услуг, работ). При условии соблюдения порядка составления счетов-фактур, указанного в статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик правомерно может заявить налоговому органу о предоставлении ему налогового вычета либо возмещении сумм налога на добавленную стоимость из бюджета в порядке, предусмотренном статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, является счет-фактура. При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением требований пунктов 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Следовательно, документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на вычет, должны содержать достоверную и полную информацию, позволяющую установить все фактические условия и обстоятельства приобретения товара, хозяйственные взаимоотношения с поставщиком, а также фактическую оплату налогоплательщиком поставщику товара стоимости полученного товара и НДС.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Из материалов дела следует, что заявителем в книге покупок за декабрь 2005 года были отражены счета-фактуры №179 от 10.12.2005 на сумму 2 790 096,09 рублей (в том числе 425 607,88 рублей НДС), №205 от 30.12.2005 на сумму 465 006,75 рублей (в том числе 70 933,23 рубля НДС), выставленные ООО «Стройбаза-ССТ».
В обоснование правомерности предъявления к вычету 70 933,23 рублей налога добавленную стоимость в январе 2006 года, заявителем в материалы дела представлены счета-фактуры №205 от 30.12.2005 на сумму 2 790 096,09 рублей (в том числе 425 607,88 рублей НДС), №201 от 28.10.2005 на сумму 465 006,75 рублей (в том числе 70 933,23 рубля НДС). Из пояснений заявителя следует, что налогоплательщиком при регистрации в книге покупок за январь 2006 года были допущены ошибки в указании номера и даты указанных счетов-фактур.
Проанализировав представленные в материалы дела документы, с учетом вывода инспекции об отсутствии факта двойного отражения спорных счетов-фактур (письменные пояснения от 14.12.2007), суд считает, что основания для дополнительного начисления заявителю 70 933,23 рублей налога добавленную стоимость за январь 2006 года, 4 045,60 рублей пени по указанному налогу, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за январь 2005 года в виде штрафа в размере 14 186,65 рублей у инспекции отсутствовали. При таких обстоятельствах оспариваемое решение в указанной части подлежит признанию недействительным.
По эпизоду неправомерного неисчисления и неуплаты налога на добавленную стоимость в июне, августе 2006 года в сумме 6 520 963,73 рублей со стоимости реализованного недвижимого имущества (квартир) ЗАО «Тоннельный отряд №22».
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
С 1 января 2005 года согласно подпунктам 22,23 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации операции по реализации жилых помещений не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость (Федеральный закон от 20.08.2004 № 109 -ФЗ).
Пунктом 5 статьи 168 Кодекса установлено, что при реализации товаров, операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".
В соответствии с пунктом 5 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пунктом 3 данной статьи Кодекса, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.
Налогоплательщики, которые в заключенных договорах купли-продажи (в том числе после опубликования Закона и до 1 января 2005 года) на реализацию жилых домов, жилых помещений, а также долей в них или передачу доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир определили цену реализации указанного имущества с учетом НДС, при получении авансового платежа под предстоящую реализацию имущества по указанным договорам, исчисляют и уплачивают в бюджет соответствующую сумму налога. При реализации, начиная с 1 января 2005 года, указанного выше имущества налогоплательщиками, не отказавшимися на основании пункта 5 статьи 149 Кодекса от освобождения от налогообложения операций, перечисленных в пункте 3 статьи 149 Кодекса, необходимо иметь в виду следующее:
- если впоследствии в соответствии с Законом в договор купли-продажи перечисленного выше имущества до реализации этого имущества будут внесены изменения, согласно которым цена реализации имущества будет уменьшена на сумму налога, то сумма налога, исчисленная и уплаченная при получении авансового платежа и возвращенная покупателю на основании изменений к договору, принимается к вычету при реализации указанного имущества по договорам купли-продажи;
- если в соответствии с Законом в договор купли-продажи перечисленного выше имущества до реализации этого имущества покупатель согласился внести изменения, согласно которым новая цена реализации имущества без НДС соответствует ранее установленной цене имущества с НДС, то сумма налога, исчисленная и уплаченная при получении авансового платежа, к вычету не принимается;
- если в соответствии с Законом в договор купли-продажи перечисленного выше имущества до реализации этого имущества не внесены изменения и цена имущества указана с НДС, то при реализации указанного имущества налогоплательщиком, не отказавшимся на основании пункта 5 статьи 149 Кодекса от освобождения от налогообложения и получившим оплату с налогом на добавленную стоимость, данная сумма налога подлежит перечислению в бюджет в соответствии с пунктом 5 статьи 173 Кодекса.
Порядок освобождения от налогообложения операций, перечисленных в подпунктах 22 и 23 пункта 3 статьи 149 Кодекса, применяется только при реализации (в том числе инвесторами) жилых помещений (долей в них) по договору купли-продажи, а также при передаче доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир по договору купли-продажи (письмо Федеральной налоговой службы от 09.12.2004 № 03-1-08/2467/17@ «О Федеральном законе № 109-ФЗ от 20.08.2004»).
Как видно из материалов дела, 01.09.2005 ОАО «Бамтоннельстрой» (продавец) и ЗАО «Тоннельный отряд №22 (покупатель) заключили договор купли-продажи недвижимого имущества (далее по тексту - Договор).
Согласно пункту 1.1 Договора продавец обязуется передать в собственность покупателя, а покупатель принять и оплатить недвижимое имущество, указанное в пункте 1.1.1 Договора, расположенное по адресу: <...>.
Недвижимое имущество, указанное в пункте 1.1.1. Договора, принадлежит продавцу на праве собственности на основании Договора купли-продажи объекта незавершенного строительства от 11.10.2001, Акта приемки в эксплуатацию законченного строительством объекта от 12.11.2004, постановления Мэра г.Абакана № 2005 от 15.11.2004 (пункт 1.2. договора).
Согласно пункту 2.1. Договора стоимость недвижимого имущества составляет 42 748540 руб., в том числе НДС и складывается из стоимости 41 квартиры.
13.09.2005 между ОАО «Бамтоннельстрой» и ЗАО «Тоннельный отряд №22 заключено дополнительное соглашение к договору купли-продажи от 01.09.2005. Изменения, согласно которым цена реализации квартир была бы уменьшена на сумму налога на добавленную стоимость, в Договор не внесены.
На основании Договора заявителем были выставлены счета-фактуры №№ 00001089, 00001090, 00001091, 00001092, 00001093, 00001094, 00001095, 00001096, 00001097, 00001098, 00001099, 00001100, 00001101, 00001102, 00001103, 00001104, 00001105, 00001106, 00001107, 00001108, 00001109, 00001110, 00001111, 00001112, 00001113, 00001114, 00001115, 00001116, 00001117, 00001118, 00001119, 00001120, 00001121, 00001122, 00001123, 00001124, 00001125, 00001126, 00001127, 00001128, 00001129 от 10.11.2005 без НДС.
В книге продаж за июнь, август 2006 года вышеуказанные счета-фактуры отражены без НДС.
Оплату квартир покупатель (ЗАО «Тоннельный отряд №22) производил без НДС, что подтверждается платежными поручениями: №707 от 15.06.2006 на сумму 3 000 000 руб., №1010 от 08.08.2006 на сумму 9 500 000 руб., № 038 от 15.08.2006 на сумму 30 248 540 руб. (в том числе НДС – 4 614 184,7 руб.). Письмом № 353/1-04 от 17.08.2006 ЗАО «Тоннельный отряд №22 сообщило ОАО «Бамтоннельстрой», что в платежном поручении № 1038 от 15.08.2006 на сумму 30 248 540 руб. назначением платежа считать следующее: «Гашение задолженности по договору б/н от 01.09.2005 (купли-продажи квартир в <...>). Сумма 30 248 540 руб., без НДС».
Налоговым органом установлено, и заявителем не оспаривается, что Государственным учреждением «Учреждение юстиции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним на территории Республики Хакасия» была произведена государственная регистрация договора купли-продажи от 01.09.2005, стоимость недвижимого имущества составляет 42 748 540 руб., в том числе НДС.
Учитывая вышеизложенное, а также то, что:
- налогоплательщиком не представлены доказательства, подтверждающие внесение в договор купли-продажи от 01.09.2005 до реализации имущества изменений в части уменьшения цены реализации квартир на сумму налога на добавленную стоимость,
- фактически заявителем оплата за реализованные по договору квартиры получена с налогом на добавленную стоимость (3 000 000 руб. (платежное поручение №707 от 15.06.2006) + 9 500 000 руб. (платежное поручение №1010 от 08.08.2006) + 30 248 540 руб. (платежное поручение № 038 от 15.08.2006) = 42 448 540 руб. (стоимость недвижимого имущества по договору с учетом НДС)
суд полагает, что налоговым органом правомерно доначислено 6 520 963,73 руб. налога на добавленную стоимость за июнь, август 2006 года, 371 916,47 руб. пени, 1 212667,32 руб. налоговых санкций, в связи с чем, требования заявителя в указанной части удовлетворению не подлежат.
По эпизоду неправомерного неисчисления и неперечисления налоговым агентом налога на добавленную стоимость от реализации работ (услуг) иностранным лицом в сумме 239 245,15 рублей.
Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, в редакции действующей в спорные налоговые периоды, местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.
Положение настоящего подпункта применяется при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.
К инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги).
К услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации.
Согласно пункту 4 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации документами, подтверждающими место оказания консультационных услуг, являются: контракт, заключенный с иностранным лицом; документы, подтверждающие факт оказания услуг.
Как следует из материалов дела, заявителем были заключены следующие контракты:
-с фирмой «ExplochemEngineeringandExports» агентские договоры №б/н от 01.06.2004 года, №27 БТС от 01.01.2005, по условиям которых последний принял себя обязательства от своего имени но за счет принципала совершить определенные действия по представлению его интересов в Индии по вопросам, связанным с проводимыми на территории Индии конкурсами, тендерными торгами, а принципал обязался оплатить оказанные услуги. Стороны согласовали, что ежемесячное вознаграждение агента составит 1500 долларов США с учетом НДС (пункты 1.2. указанных договоров),
-с фирмой «ExplochemEngineeringandExports» дополнительное соглашение №б/н от 02.02.2005 к агентскому договору №27 БТС от 01.01.2005, согласно условий которого последний принял себя обязательства от своего имени, но за счет принципала совершить определенные действия по представлению его интересов в Индии по вопросам, связанным с проводимыми на территории Индии тендером предоставить в адрес компании IRCONInternationalLtdзадаток в сумме 370 000 долларов США в сроки, указанные в тендерной документации по проекту (пункт 1 указанного соглашения). Налог на добавленную стоимость с суммы реализации услуг по указанным договорам в августе, октябре, декабре 2004 года, январе, июне, июле, августе, ноябре, декабре 2005 года составил 117 752,07 рублей;
-с адвокатом Борисом Лемпером договор о юридическом обслуживании №б/н от 27.05.2005, согласно которому последний принял на себя обязательства оказать услуги по юридическому сопровождению, а клиент обязался оплатить оказанные услуги. Стороны согласовали, что стоимость услуг составит 250 долларов в час с учетом 17% НДС (пункты 1, 9 настоящего договора). Налог на добавленную стоимость с суммы реализации услуг по указанному договору в июле 2005 года составил 6 386,76 рублей;
-с компанией «BALUMINCORPORATED» контракт №б/н от 10.08.2005, согласно условий которого последний обязался оказать консультационные услуги по эксплуатации и обслуживанию Тоннельного Локомотива RX-500 RepublicLocomotives, 09.2001 года выпуска, в том числе по наладке телеметрической системы, установленной на данном локомотиве, а заявитель обязался оплатить оказанные услуги. Стороны согласовали, что стоимость услуг составит 16 747,98 долларов США (пункты 1, 2 настоящего контракта). Налог на добавленную стоимость с суммы реализации услуг по указанному контракту в феврале 2006 года составил 84 778,51 рублей;
-с адвокатской конторой «EphraimAbramsonandCo.LawOffices» соглашение №1 от 25.05.2005, согласно условий которого последнее обязалось предоставить заявителю консультационные услуги по участию в тендере Израильских Железных дорог «А1 Железная дорога до Иерусалима, участок Б, приглашение к предквалификации на тендер №HN/KB/17/05», а заявитель обязался оплатить оказанные услуги. Стоимость услуги по настоящему соглашению стороны согласовали в размере 6 000 долларов США (пункт 1 настоящего соглашения). Налог на добавленную стоимость с суммы реализации услуг по указанному соглашению в мае 2005 года составил 30 327,81 рублей.
Из представленных в материалы дела документов следует, что указанные договоры (контакты, соглашения) исполнены сторонами в полном объеме, услуги оплачены. Данные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела документами и сторонами не оспариваются.
Поскольку, из представленных в материалы дела документов (договоров, соглашений, контрактов, актов выполненных работ и др.) следует, что покупатель услуг (заявитель) осуществлял свою деятельность на территории Российской Федерации и данное обстоятельство заявителем не оспаривается, то местом реализации консультационных услуг является территория Российской Федерации. Следовательно, данные услуги в силу положений подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации подлежали обложению налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи161 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что организации, состоящие на учете в налоговых органах и приобретающие на территории Российской Федерации услуги у иностранных лиц, указанных в пункте 1 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.
Согласно пункту 2 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации доход налогоплательщика - иностранного лица, не состоящего на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в целях применения данной нормы Налогового кодекса Российской Федерации определяется как стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), увеличенная на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате налоговым агентом в российский бюджет. В случае, если контрактом с налогоплательщиком - иностранным лицом, реализующим товары (работы, услуги), местом реализации которых признается территория Российской Федерации, не предусмотрена сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в российский бюджет, российскому налогоплательщику следует самостоятельно определить налоговую базу для целей налога на добавленную стоимость (доход от реализации), то есть увеличить стоимость товаров (работ, услуг) на сумму налога на добавленную стоимость.
В абзаце 2 пункта 4 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что в случаях реализации услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата НДС производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.
Как следует из материалов дела налоговым агентом налог на добавленную стоимость с суммы реализации услуг по указанным выше договорам (контрактам, соглашениям) в размере 239 245,15 рублей в августе, октябре, декабре 2004 года, январе, мае, июне, июле, августе, ноябре, декабре 2005 года, феврале 2006 года не был исчислен, удержан и перечислен в соответствующий бюджет, что не соответствует статье 161 Налогового кодекса Российской Федерации.
Вместе с тем, суд считает необоснованным дополнительное начисление заявителю 239 245,15 рублей налога на добавленную стоимость за август, октябрь, декабрь 2004 года, январь, май, июнь, июль, август, ноябрь, декабрь 2005 года, февраль 2006 года и 57 571,40 рубля пени по указанному налогу, в силу следующего.
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации на налоговых агентов возложена обязанность правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
В соответствии с пунктом 5 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно статье 8 Налогового кодекса Российской Федерации под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств.
Из содержания данной нормы закона следует, что уплата налога должна осуществляться только за счет средств налогоплательщика. Пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Из пункта 2 названной статьи следует, что если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в соответствии с настоящим Кодексом на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике. В случае удержания суммы налога налоговым агентом, обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы становится налоговый агент.
Следовательно, нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов.
Из смысла пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что пени начисляются при неисполнении налоговым агентом обязанности по перечислению удержанных сумм налога.
Поскольку общество не произвело удержание 239 245,15 рублей налога на добавленную стоимость в августе, октябре, декабре 2004 года, январе, мае, июне, июле, августе, ноябре, декабре 2005 года, феврале 2006 года с доходов, выплаченных фирме «ExplochemEngineeringandExports» (агентские договоры №б/н от 01.06.2004 года, №27 БТС от 01.01.2005, дополнительное соглашение №б/н от 02.02.2005 к агентскому договору №27 БТС от 01.01.2005), адвокату Борису Лемперу (договор о юридическом обслуживании №б/н от 27.05.2005), компании «BALUMINCORPORATED» (контракт №б/н от 10.08.2005), адвокатской конторе «EphraimAbramsonandCo.LawOffices» (соглашение №1 от 25.05.2005), то начисление соответствующих пеней также является незаконным. При таких обстоятельствах, требования заявителя о признании недействительным решения инспекции №5 от 05.09.2007 в части дополнительного начисления заявителю 239 245,15 рублей налога на добавленную стоимость за август, октябрь, декабрь 2004 года, январь, май, июнь, июль, август, ноябрь, декабрь 2005 года, февраль 2006 года и 57 571,40 рубля пени по указанному налогу подлежат удовлетворению.
Однако суд считает, что невыполнение заявителем обязанности предусмотренной статьей 161 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Кодекса за неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
В силу статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Материалами дела подтверждено, что заявителем в августе, октябре, декабре 2004 года, январе, мае, июне, июле, августе, ноябре, декабре 2005 года, феврале 2006 года не исчислена, не удержана и не уплачена в бюджет сумма налога на добавленную стоимость в размере 239 245,15 рублей с суммы дохода от указанной реализации услуг по указанным выше договорам, полученного иностранными контрагентами заявителя. Следовательно, налоговый орган правомерно привлек заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 47 849,03 рублей (239 245,15 рублей х 20%). Сумма налоговых санкций определена заявителем верно.
При таких обстоятельствах требования заявителя о признании недействительным решения инспекции №5 от 05.09.2007 в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 47 849,03 рублей удовлетворению не подлежат.
Статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.
В качестве смягчающего ответственность обстоятельства могут рассматриваться иные, не предусмотренные статьёй 112 Налогового кодекса Российской Федерации, обстоятельства (пункт 19 совместного Постановления от 11.06.1999 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №9 и Пленума Верховного Суда Российской Федерации №41). При наличии хотя бы одного обстоятельства смягчающего ответственность размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза (пункт 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации).
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате её неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.
Содержание названных принципов раскрывается в постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 27.01.1993, от 25.04.1995, от 17.12.1996, от 12.05.1998 и т.д. Из сформулированных в них правовых позиций, которые в соответствии со статьями 6, 79, 80 и 87 Федерального Конституционного Закона «О Конституционном Суде Российской Федерации» являются общеобязательными и действуют непосредственно, вытекает недопустимость чрезмерных ограничений конституционных прав, в том числе права на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности.
Уполномоченный орган при выборе мер принуждения должен руководствоваться требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.
Из оспариваемого решения не следует, что налоговый орган учитывал наличие либо отсутствие смягчающих (отягчающих) ответственность обстоятельств, что не соответствует статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации.
Проанализировав имеющиеся в деле документы, с учётом характера совершенного правонарушения, суд полагает, что налоговый орган при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности должен был учесть следующие смягчающие ответственность обстоятельства:
-совершение налогового правонарушения впервые (обратное налоговым органом не доказано);
-основным видом деятельности заявителя, согласно Уставу последнего, является строительство и проектирование тоннелей, метрополитенов и других подземных сооружений, что свидетельствует о социальной направленности деятельности заявителя;
- отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения.
Учитывая изложенные обстоятельства, суд счел возможным уменьшить размер штрафа в 2 раза.
Государственная пошлина.
В соответствии со статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина за рассмотрение настоящего заявления составляет 2 000 рублей.
Согласно пункту 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования, от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве ответчика, в частности, дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов.
При рассмотрении дела в арбитражном суде заявитель оплатил государственную пошлину в размере 3 000 рублей, в том числе за рассмотрение заявления - 2 000 рублей (платежное поручение №5242 от 28.09.2007), 1 000 рублей за рассмотрение заявлении об обеспечении заявления (платежное поручение №5243 от 28.09.2007).
Учитывая частичное удовлетворение заявленного требования, государственная пошлина подлежит взысканию с инспекции в пользу заявителя в сумме 1500 рублей.
Руководствуясь статьями 7, 15, 53, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Красноярского края
Р Е Ш И Л:
заявление открытого акционерного общества «Бамтоннельстрой» удовлетворить частично.
Признать недействительным решение №5 от 05.09.2007 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», вынесенное межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю, в части:
-доначисления 161 945,48 рублей налога на добавленную стоимость за октябрь, ноябрь 2004 года, 9 236,39 рублей пени по указанному налогу и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 32 389,10 рублей,
- доначисления 215 927,31 рублей налога на прибыль за 2004 год, 19 326,24 рублей пени по указанному налогу и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 42 138,29 рублей,
- доначисления налога на прибыль организаций за 2004 год в сумме 87 352,94 рублей, за 2005 год - 6 429,86 рубля, 8 393,88 рублей пени по указанному налогу, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на прибыль организаций за 2004-2005 годы в виде штрафа в размере 18 301,75 рубля,
-доначисления налога на прибыль организаций за 2005 год в сумме 11 002 817,21 рублей, 984 790,10 рублей пени по указанному налогу, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 147 203,49 рублей,
-доначисления 240 000 рублей налога на прибыль организаций за 2003 год, 21 480,83 рублей пени по указанному налогу,
-доначисления 408 803,49 рублей налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года, 23 315,69 рублей пени по указанному налогу, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года в виде штрафа в размере 81 760,70 рублей,
- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за 2004 год, январь- апрель, июнь, сентябрь, октябрь, декабрь 2005 года, январь-апрель, июнь-август 2006 года в виде штрафа в размере 61894,39 рублей,
-доначисления 70 933,23 рублей налога добавленную стоимость за январь 2006 года, 4 045,60 рублей пени по указанному налогу, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за январь 2006 года в виде штрафа в размере 14 186,65 рублей,
- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за август 2006 года в виде штрафа в размере 606333,66 рублей,
- доначисления 239 245,15 рублей налога на добавленную стоимость за август, октябрь, декабрь 2004 года, январь, май, июнь, июль, август, ноябрь, декабрь 2005 года, февраль 2006 года и 57 571,40 рубля пени по указанному налогу, привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 23924,52 рублей как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Обязать межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества «Бамтоннельстрой».
Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю, расположенной по адресу: 660133, <...>, в пользу открытого акционерного общества «Бамтоннельстрой» 1500 рублей государственной пошлины, уплаченной по платежным поручениям №№5242, 5243 от 28.09.2007.
Настоящее решение может быть обжаловано путем подачи апелляционной жалобы в месячный срок с момента принятия решения в Третий арбитражный апелляционный суд или путем подачи кассационной жалобы в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу в Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Судья | Е.А. Куликовская |