Гражданский кодекс часть 1

Заявитель, общество с ограниченной ответственностью "Марэл Протеинс-М" (далее – ООО "М.ПРО-М", общество) обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, к ответчику, Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле (далее – инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения налогового органа от 24.05.2017 № 15-07/12 в части начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014, 1-4 кварталы 2015 в сумме 15 172 319 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 794 192 руб., применения штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 3 034 467 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014, 1-4 кварталы 2015 (т.31, л.д. 132).

Заявление мотивировано тем, что в проверяемом периоде общество осуществляло продажу покупателям ООО "Марэл Эксим", ИП ФИО4, ЗАО "Птицефабрика "Пыштинская", ООО "Биогрупп", ООО "Марэл Протеинс", ООО "Комбинат Хлебопродуктов", ОАО "Волгоградский Зооветснаб", ООО "КамАгро",ООО "МАН", ООО "Альянс Агро", ООО "Пром Агро", ЗАО "Сухинический комбикормовый завод", ООО "Новые комбинированные корма", ОАО "Агрофирма Вельская", ООО «Агро Волга», ООО «Атис» товара, поименованного в первичных документах как "Дрожжи кормовые ТУ 9291-003-34005492-2007", который подпадает под код ОКП по ОК-005-93 - 92 9640 "Смеси кормовые". Отнесение товара к названному коду ОКП, предполагающее применение ставки НДС 10 %, подтверждается спецификациями, декларациями о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 № РОСС RU.АГ19.Д16535, от 08.02.2017 № РОСС RU.МГ11.ДО1088, сертификатом соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387, экспертным заключением от 22.02.2014 № 27, актом экспертизы от 25.05.2017 № 087/044, заключением судебной экспертизы от 18.06.2018, письмами ООО "Марэл Протеинс", ООО "Кам Агро", ООО "Альянс Агро", ОАО "Волгоградский Зооветснаб", ООО "Пром Агро", ЗАО "Птицефабрика Пыштминская", ООО "Марэл Эксим", ЗАО "Сухинический комбикормовый завод", ООО "Новые комбинированные корма", ОАО "Агрофирма Вельская", ООО "Агро Волга", ООО "Биогрупп", ООО "Атис", ООО "Комбинат хлебопродуктов". Отражение покупателем ООО «Марэл Эксим» в таможенных декларациях на товары, которые приобретались у заявителя и реализовывались на экспорт, кода ТН ВЭД 2102 20 190 «Дрожжи кормовые» не свидетельствует о применении такого кода заявителем. Согласно информации, представленной фирмами – экспортерами, по данным таможенных деклараций о выпуске для свободного обращения товаров, приобретенных экспортерами у ООО «Марэл Эксим», указанные товары соответствовали кодам (ТН ВЭД) G.T.I.P 23099031, 23099041. Ответчиком не доказано, что реализация спорного товара должна облагаться НДС по налоговой ставке 18 %. Кроме того, по мнению заявителя, при исчислении налога инспекцией должна применяться расчетная ставка 18/118, начисление налога сверх цены товара неправомерно (т.1, л.д. 9-78, 97-100, т.12, л.д. 171,172, 176,177, т.30, л.д. 52-63, 109-139, т.31, л.д. 36,37, т.32, л.д. 63-65, т.33, л.д. 25-27, т.38, л.д. 103-107, т.39, л.д. 95,96, т.40, л.д. 1-4, 109-112, т.41, л.д. 57-64).

В судебном заседании заявитель поддержал заявленные требования, просил их удовлетворить.

Ответчик, Инспекция ФНС России по г. Йошкар-Оле в отзыве, дополнениях к отзыву на заявление и в судебном заседании требования налогоплательщика не признал, указал, что оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным. Инспекция пояснила, что исходя из установленных в ходе проверки обстоятельств, продаваемый обществом товар "Дрожжи кормовые ТУ 9291-003-34005492-2007" по своему наименованию, характеристикам, технологии производства, не относится к кормовым смесям, а подпадает под код ОКП по ОК-005-93 - 92 9112 "Дрожжи кормовые". Основным покупателем указанного товара являлось взаимозависимое с обществом ООО "Марэл Эксим", которое продавало его на экспорт, отражая в таможенных декларациях с кодом ТН ВЭД 2102 20 190 "Дрожжи неактивные прочие". Представленные заявителем письма иностранных фирм, а также перевод их деклараций о выпуске товаров для свободного обращения не соответствуют содержанию российских таможенных деклараций в части обозначения кода реализуемых товаров; изменения в российские таможенные декларации третьим лицом в установленном порядке не вносились; российскими таможенными органами не соответствие задекларированных товаров их задекларированному коду не установлено. Расчет налога по ставке 18 % произведен налоговым органом правомерно, поскольку само общество исчисляло налог без применения расчетной ставки, сверх цены по ставке 10 % (т.30, л.д. 1-8, т.31, л.д. 14, т.32, л.д. 19-24, 106,107, т.32, л.д. 19-24, 106,107, т.34, л.д. 1-3, т.35, л.д. 128-131, т.38, л.д. 113-128, т.40, л.д. 113-159).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление ФНС России по Республике Марий Эл, ООО "Марэл Эксим" (т.1, л.д. 1,2).

Третье лицо, Управление ФНС России по РМЭ в отзыве на заявление, в судебном заседании полностью поддержало доводы налогового органа о законности и обоснованности оспариваемого решения, просило отказать в удовлетворении требований заявителя (т.30, л.д. 10-23).

Третье лицо ООО "Марэл Эксим" в отзыве на заявление поддержало требования заявителя, пояснило, что приобретало у общества товар, относящийся к коду вида продукции ОК 005-93 - 92 9640 "Смеси кормовые". Его отнесение третьим лицом при экспорте к коду ТН ВЭД 2102 20 190 не свидетельствует о правильности выводов инспекции, поскольку для обложения оборотов по реализации товаров по налоговой ставке 10 % достаточно их отнесения к соответствующему коду по ОКП ОК-005-93. Продажа товаров на территории РФ и их реализация на экспорт являются разными хозяйственными операции, в отношении которых применяются разные классификаторы, в связи с чем, код ТН ВЭД, присвоенный при оформлении ООО "Марэл Эксим" таможенных деклараций, не имеет отношения к применению кодов по ОКП ОК 005-93 в спорном случае (т.30, л.д. 66-68).

Рассмотрев материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд признал заявление налогоплательщика подлежащим частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ООО "М.ПРО-М" зарегистрировано в качестве юридического лица 31.12.2013, основной государственный регистрационный номер в ЕГРЮЛ <***>, состоит на налоговом учете в ИФНС России по г. Йошкар-Ола (т.1, л.д. 43-48). Решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 10.09.2018 по делу № А38-97/2018 ООО «М.ПРО-М» признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство, конкурсным управляющим утверждена ФИО5 (т.33, л.д. 144-146).

На основании решения заместителя руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Ола от 20.06.2016 № 34 (с учетом решения от 27.06.2016 № 31) в отношении ООО "М.ПРО-М" проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности и полноты исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость за период с 31.12.2013 по 31.12.2015 (т.13, л.д. 85,86). По окончании выездной налоговой проверки налоговым органом составлены справка от 10.02.2017 № 15-07/11 о проведенной выездной налоговой проверке (т.13, л.д. 94), акт № 15-07/9 от 07.04.2017 выездной налоговой проверки (т.13, л.д. 2-27).

Обществом представлены возражения от 10.05.2017 на акт выездной проверки (т.13, л.д. 30-55).

Письмом инспекции от 10.04.2017 № 15-07/208, полученным руководителем общества ФИО3 10.04.2017, ООО "М.ПРО-М" извещено о дате, времени, месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (т.13, л.д. 95).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, заместителем руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Оле ФИО6 вынесено решение № 15-07/12 от 24.05.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.4, л.д. 1-57).

ООО "М.ПРО-М" обжаловало решение налогового органа в Управление ФНС России по Республике Марий Эл (т.4, л.д. 58-80, т.30, л.д. 45-47).

По результатам рассмотрения жалобы руководителем Управления ФНС России по Республике Марий Эл ФИО7 вынесено решение от 05.09.2017 № 88 о частичном удовлетворении жалобы налогоплательщика (т.4, л.д. 82-98).

ООО "М.ПРО-М" обжаловало решение налогового органа в ФНС России. Письмом ФНС России от 11.01.2018 № СА-4-9/184@ жалоба ООО "М.ПРО-М" на решение инспекции от 24.05.2017 № 15-07/12 оставлена без удовлетворения (т.32, л.д. 25-34).

Не согласившись с ненормативным актом инспекции, ООО "М.ПРО-М" обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании частично незаконным решения налогового органа от 24.05.2017 № 15-07/12 (действующего в редакции решения УФНС России по РМЭ от 05.09.2017 № 88).

Законность и обоснованность оспариваемого заявителем ненормативного акта налогового органа проверены арбитражным судом первой инстанции в соответствии с положениями статей 197- 201 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Предмет судебной проверки и оценки представленных сторонами доказательств определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Между участниками спора имеются существенные правовые и доказательственные разногласия по вопросу о правомерности применения обществом налоговой ставки по НДС 10 % при реализации товара, поименованного в первичных документах как "Дрожжи кормовые ТУ 9291-003-34005492-2007".

Арбитражный суд, оценив по правилам статей 65, 71, 162, части 3.1 статьи 70, части 5 статьи 200 АПК РФ доводы лиц, участвующих в деле, и имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности и взаимной связи, пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения признается, в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пунктов 2 и 3 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговым ставкам 10 процентов - при реализации продовольственных товаров (скота и птицы в живом весе, мяса и мясопродуктов, молока и молокопродуктов, яйца и яйцепродуктов, зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов, рыбы живой, продуктов детского и диабетического питания, овощей (включая картофель); 18 процентов - в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 настоящей статьи.

Согласно пункту 2 статьи 164 Кодекса коды видов продукции, перечисленных в настоящем пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности, определяются Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 № 908 "Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов" утверждены два перечня кодов видов продовольственных товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость":

- перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации;

- перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на территорию Российской Федерации.

В соответствии с Общероссийским классификатором продукции. ОК 005-93, утвержденным постановлением Госстандарта РФ от 30.12.1993 № 301, Перечнем, утвержденным постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 № 908, предусмотрено применение пониженной ставки НДС в размере 10 % в отношении товаров, соответствующих коду ОКП 92 9640 "Смеси кормовые" из группы 92 9600 "Продукция комбикормовой промышленности" раздела "Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы".

Согласно Примечанию к Перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 № 908, принадлежность отечественных продовольственных товаров к перечисленным в настоящем перечне продовольственным товарам подтверждается соответствием кодов по классификации ОК 005-93 (ОКП), приведенных в настоящем перечне, кодам ОКП, указанным в национальном стандарте, отраслевом стандарте, техническом условии.

На основании пункта 81 ГОСТ 23153-78 "Кормопроизводство. Термины и определения", утвержденного постановлением Государственного комитета стандартов Совета Министров СССР от 29.05.1978 № 1453, кормовая смесь - это набор кормов, предназначенный для эффективного использования рационов животными.

В силу пункта 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.05.2014 № 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" применение налоговой ставки 10 процентов в отношении конкретного вида товара не может быть поставлено в зависимость от того, имела ли место реализация этого товара на территории Российской Федерации либо товар был ввезен на территорию Российской Федерации, поскольку из пункта 2 статьи 164 Кодекса не вытекает возможность различного налогообложения операций с одним и тем же товаром в зависимости от приведенного критерия.

Учитывая изложенное, для применения пониженной налоговой ставки достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством Российской Федерации со ссылкой хотя бы на один из двух источников - Общероссийский классификатор продукции или Товарную номенклатуру внешнеэкономической деятельности.

Как отметил Конституционный Суд РФ в постановлении от 10.07.2017 № 19-П, определениях от 15.05.2007 № 372-О-П, от 02.04.2009 № 475-О-О, от 28.02.2017 № 468-О, налоговая ставка является обязательным элементом налогообложения (пункт 1 статьи 17 НК РФ), и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

Согласно пунктов 1, 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, вследствие, в частности, применения более низкой налоговой ставки. Судебная практика разрешения споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В целях применения пониженной ставки налога на добавленную стоимость (10 процентов) налогоплательщик должен документально подтвердить принадлежность реализуемых им товаров к перечисленным в Перечне, в частности, соответствие кодов, приведенных в Перечне, кодам классификатора, указанным в национальном стандарте, отраслевом стандарте либо техническом условии.

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.

В силу статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде ООО "М.ПРО-М" осуществляло реализацию товара "Дрожжи кормовые ГОСТ 20083-74", применяя налоговую ставку 18 %; товара "Дрожжи кормовые ТУ 9291-003-34005492-2007", применяя налоговую ставку 10 %.

Налоговый орган пришел к выводу о неправомерности применения налогоплательщиком пониженной налоговой ставки при продаже товара "Дрожжи кормовые ТУ 9291-003-34005492-2007"; исходя из размера разницы между суммами налога, определенными по ставкам 18 % и 10 %, исчислил недоимку по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации указанного товара следующим покупателям:

1 квартал 2014 - 1 889 692 руб. 62 коп., в том числе, по покупателю ООО "Марэл Эксим" - 1 816 654 руб. 58 коп., по покупателю ИП ФИО4 - 147 руб. 27 коп., по покупателю ЗАО "Пышминская" - 52 847 руб. 13 коп., по покупателю ООО "Биогрупп" - 20 043 руб. 64 коп. (т.31, л.д. 54-59);

2 квартал 2014 - 2 818 935 руб. 53 коп., в том числе, по покупателю ООО "Марэл Эксим" - 2 482 342 руб. 30 коп., по покупателю ООО "Биогрупп" - 147 447 руб. 30 коп., по покупателю ООО "Марэл Протеинс" - 150 124 руб. 11 коп., по покупателю ОАО "Комбинат Хлебопродуктов" - 36 087 руб. 27 коп., по покупателю ОАО "Волгоградский Зооветснаб" - 2 934 руб. 55 коп. (т.12, л.д. 142-147, т.31, л.д. 60-65);

3 квартал 2014 - 1 523 061 руб. 86 коп., в том числе, по покупателю ООО "Марэл Эксим" - 1 340 000 руб. 04 коп., по покупателю ООО "Марэл Протеинс" - 109 890 руб. 92 коп., по покупателю ООО "КамАгро" - 3 607 руб. 27 коп., по покупателю ООО "МАН" - 31 636 руб. 35 коп., по покупателю ООО "АльянсАгро" - 30 545 руб. 46 коп., по покупателю ОАО "Волгоградский Зооветснаб" - 2 836 руб. 37 коп., по покупателю ООО "ПромАгро" - 4 545 руб. 45 коп. (т.31, л.д. 66-69);

4 квартал 2014 - 1 317 910 руб., в том числе, по покупателю ООО "Марэл Эксим" - 1 070 980 руб. 82 коп., по покупателю ООО "Марэл Протеинс" - 145 454 руб. 56 коп., по покупателю ООО "ПромАгро" - 13 418 руб. 19 коп., по покупателю ЗАО "Птицефабрика Пышминская" - 64 710 руб. 98 коп., по покупателю ЗАО "Сухинический комбикормовый завод" - 23 345 руб. 45 коп. (т.12, л.д. 152-154, т.31, л.д. 70-72);

1 квартал 2015 - 1 781 454 руб. 60 коп., в том числе, по покупателю ООО "Марэл Эксим" - 1 589 090 руб. 98 коп., по покупателю ЗАО "Сухинический комбикормовый завод" - 82 036 руб. 35 коп., по покупателю ООО "Новые комбинированные корма" - 29 600 руб., по покупателю ОАО "Агрофирма Вельская" - 80 727 руб. 27 коп. (т.31, л.д. 73-76);

2 квартал 2015 - 1 917 600 руб. 04 коп., в том числе, по покупателю ООО "Марэл Эксим" - 1 805 600 руб. 04 коп., ОАО "Агрофирма Вельская" - 80 727 руб. 27 коп., ЗАО "Сухинический комбикормовый завод" - 31 272 руб. 73 коп. (т.12, л.д. 158-160, т.31, л.д. 77-81);

3 квартал 2015 - 1 752 509 руб. 16 коп., в том числе, по покупателю ООО "Марэл Эксим" - 1 724 872 руб. 79 коп., по покупателю ЗАО "Сухинический комбикормовый завод" - 27 636 руб. 37 коп. (т.12, л.д. 161-163, т.31, л.д. 82-84);

4 квартал 2015 - 2 171 156 руб. 38 коп., в том числе, по покупателю ООО "Марэл Эксим" - 1 922 545 руб. 46 коп., по покупателю ООО "АгроВолга" – 90 720 руб., по покупателю ООО "Атис" - 25 527 руб. 27 коп., по покупателю АО "Агрофирма Вельская" - 132 363 руб. 65 коп. (т.12, л.д. 164-166).

В ходе проверки, установлено, что ООО «М.ПРО-М» осуществляло производство продукции по ТУ «Дрожжи кормовые. Технические условия. ТУ 92 91-003-34005492-2007», утвержденным VAJOPROPERTIESDIRECTLTD17.12.2007 и введенным в действие с 17.12.2007, код ОКП 92 9112 (т.13, л.д. 114-130).

01.04.2013 держателем подлинника ТУ VAJOPROPERTIESDIRECTLTD(Кипр, Ларнака) утверждены и с 16.01.2014 введены в действие изменения № 1 к ТУ 92 91-003-34005492-2007, в соответствии с которыми по указанным ТУ предусмотрено производство:

- дрожжей кормовых, код (ОК 005-93) – 92 9112 – их получают из технически чистых культур дрожжей, выращенных на субстрате из отходов зернопереработки. Подготовленные отходы зернопереработки перед подачей на ферментацию подвергают водно-тепловой обработке с целью частичного разрушения клеточной структуры сырья. При этом в заторе остается некоторое количество неразрушенного крахмала, который положительно влияет на качество дрожжей, увеличивая обменную энергию. Этот процесс производится на стадии разваривания. Затор после стадии разваривания подается на стадию выращивания. Дрожжевая суспензия, после стадии выращивания дрожжей поступает на плазмолиз. В плазмолизаторах биомасса дрожжей подвергается плазмолизу глухим паром, который подается при температуре 100-150 С, с целью разрушения оболочки дрожжевой клетки. Далее на стадии смешения биомасса доводится до влажности 28-29 % и системой транспортеров сырой продукт подается на стадию сушки в сушилку. Температура в сушилке более 200 С, время сушки составляет около 7 секунд, в результате чего готовый продукт не содержит живых клеток продуцента. Сухие дрожжи измельчают и отправляют на упаковку (пункт 1.1, 11.1 изменений № 1);

- смесей кормовых под торговым названием «Дрожжи кормовые», код (ОК 005-93) – 92 9640 – их получают путем смешивания на комбикормовом оборудовании (шнеки, нории, смесители, дробилки) нескольких видов растительного сырья: измельченных зерновых отходов и побочных продуктов хлебоприемных, мукомольных и крупяных предприятий с добавлением измельченного кормового зерна и минеральных компонентов, барды послеспиртовой и отходов спирто-водочного производства, отходов целлюлозно-бумажных комбинатов, а также допускается использование побочных продуктов масложировой и сахарной промышленности (пункт 1.2, 11.2 изменений № 1) (т.13, л.д. 69-74).

ООО «М.ПРО-М» в ФГБУ «САС «Марийская» представлены заявка от 27.01.2014 № 124 о проведении добровольной сертификации продукции «Дрожжи кормовые», код ОК 005 (ОКП) 92 9112, код ТН ВЭД 2102 20 190 0, на соответствие требованиям ТУ 92 91-003-34005492-2007 «Дрожжи кормовые. Технические условия» (т.14, л.д. 19); заявление от 17.02.2014 № 135 о выдаче декларации о соответствии на продукцию «Дрожжи кормовые», код ОК 92 9640 на соответствие требованиям ТУ 92 91-003-34005492-2007 «Дрожжи кормовые. Технические условия» (т.14, л.д. 42); заявление от 17.02.2014 № 122 о регистрации декларации о соответствии продукции «Дрожжи кормовые», код ОК 005 (ОКП) 92 9640, код ТН ВЭД 2309 90 310 0 на соответствие требованиям ТУ 92 91-003-34005492-2007 «Дрожжи кормовые. Технические условия» (т.14, л.д. 40); заявление от 17.02.2014 № 123 о регистрации декларации о соответствии продукции «Дрожжи кормовые», код ОК 005-93 (ОКП) 92 9112, код ТН ВЭД 2102 20 190 0 на соответствие требованиям ГОСТ 20083-74 «Дрожжи кормовые. Технические условия» (т.14, л.д. 60).

ФГБУ «САС «Марийская» по заявлениям общества оформлены:

- сертификат соответствия № РОСС RUАИ79H00992, срок действия с 17.02.2014 по 17.02.2017, код ОК 005 (ОКП) 92 9112, код ТН ВЭД 2102 20 1900 на продукцию «Дрожжи кормовые. ТУ 92 91-003-34005492-2007 «Дрожжи кормовые. Технические условия». Серийный выпуск (т.14, л.д.16). Основанием выдачи сертификата явились протоколы испытаний № 33 от 10.02.2014, № 109 от 05.02.2014, акт о результатах анализа состояния производства № 52 от 17.02.2014 (т.14, л.д. 22-25);

- декларация о соответствии № РОСС RU.АИ79.Д00119 от 17.02.2014, срок действия с 17.02.2014 до 17.02.2017, код ОК 005-93 – 92 9640, код ТН ВЭД - 2309 90 310 на продукцию «Дрожжи кормовые», выпускаемые по ТУ 92 91-003-34005492-2007 «Дрожжи кормовые. Технические условия» (т.14, л.д. 39). Основанием принятия декларации явились протоколы испытаний № 33 от 10.02.2014, № 109 от 05.02.2014, акт о результатах состояния производства № 52 от 17.02.2014 (т.14, л.д. 43,44);

- декларация о соответствии № РОСС RU.АИ79.Д00120 от 17.02.2014, срок действия с 17.02.2014 до 17.02.2017, код ОК 005-93 – 92 9112, код ТН ВЭД – 2102 20 190 на продукцию «Дрожжи кормовые», выпускаемые по ГОСТ 20083-74 «Дрожжи кормовые. Технические условия» (т.14, л.д. 59). Основанием принятия декларации явились протоколы испытаний № 46 от 12.02.2014, № 132 от 05.02.2014, акт о результатах состояния производства № 52 от 17.02.2014 (т.14, л.д. 62,63).

В 2014 – 2015 годах поставщик ООО «М.ПРО-М» осуществляло продажу покупателю ООО «Марэл Эксим» товара, обозначенного в товарных накладных, счетах-фактурах как «Дрожжи кормовые. ТУ 92 91-003-34005492-2007» (т.15, л.д. 35-151, т.16, л.д. 2-152, т.17, л.д. 2-151, т.18, л.д. 2-151, т.19, л.д. 2-151, т.20, л.д. 2-151, т.21, л.д. 2-178). По данным книг покупок ООО «Марэл Эксим» продавец ООО «М.ПРО-М» являлся единственным его поставщиком товара «Дрожжи кормовые».

Данный товар производителя ООО «М.ПРО-М» третье лицо ООО «Марэл Эксим» в проверяемый период реализовывало на экспорт с отражением в таможенных декларациях на товары описания товаров: «Дрожжи кормовые неактивные порошкообразные, используется при производстве кормов и как белковая добавка в кормовые рационы с-хоз. животных, птиц, пушных зверей, вырабатывается из послеспиртовой барды по ТУ 9291-003-34005492-2007», изготовитель ООО «Марэл Протеинс-М», товарный знак отсутствует, код товара по ТН ВЭД – 2102 20 1900 (соответствует коду по ОКП - 92 9112) (т.35, л.д. 134-156, т.36, л.д. 1-200, т.37, л.д. 1-2016, т.38, л.д. 1-100). Посредством сопоставления количества товара «Дрожжи кормовые. ТУ 92 91-003-34005492-2007», отгруженного поставщиком ООО «М.ПРО-М» покупателю ООО «Марэл Эксим» за 2014, 2015 годы, с количеством указанного товара, реализованного ООО «Марэл Эксим» в данный период на экспорт, с обозначением в таможенных декларациях его изготовителя ООО «М.ПРО-М», кода ТН ВЭД – 2102 20 1900, налоговый орган установил, что изложенным образом экспортирована вся реализованная налогоплательщиком третьему лицу указанная продукция (т.38, л.д. 113-128).

Заявителем, третьим лицом ООО «Марэл Эксим» не изложено доводов и не представлено доказательств, опровергающих подтвержденные документами выводы инспекции о том, что вся отгруженная заявителем в адрес ООО «Марэл Эксим» продукция «Дрожжи кормовые» реализована последним на экспорт с отражением кода ТН ВЭД 2102 20 1900. Третье лицо ООО «Марэл Эксим» указало, что данный код ТН ВЭД в таможенных декларациях отражало ошибочно (т.30, л.д. 66-68).

В соответствии с письмом Нижегородской таможни от 26.01.2018 № 04-03-28/01577, в период с 01.01.2014 по 31.12.2017 ООО «Марэл Эксим» под процедуру экспорта был помещен товар «Дрожжи кормовые неактивные порошкообразные» и классифицирован в подсубпозиции 2102 20 190 0 ТН ВЭД ЕАЭС. Согласно пункту 7 статьи 190 ТК Таможенного союза с момента регистрации декларация на товары приобретает статус юридического документа. В соответствии с 31 графой товар поименован как – Дрожжи кормовые неактивные порошкообразные, используется при производстве кормов как белковая добавка в кормовые рационы с/х животных, птиц, пушных зверей разрабатывается в соответствии с ТУ 9291-003-34005492, ТУ 9291-004-34005492, ГОСТ 20083-74 в зависимости от поставки. При декларировании в комплекте документов прикладывались договоры (контракты) купли-продажи, дополнения (приложения) к контрактам, инвойсы ТУ 9291-003-34005492, ТУ 9291-004-34005492, ГОСТ 20083-74 в зависимости от поставки. На основании приложенных документов к декларациям на товары, информация о классификационном коде в 33 графе деклараций указана верно. Экспорт товаров, не облагаемых вывозными таможенными пошлинами, регулируется статьей 232 Федерального закона № 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации». Определение кода таможенными органами осуществляется в соответствии со статьей 52 ТК Таможенного Союза (действующего на момент регистрации ДТ) и статьей 20 ТК ЕАЭС (действующего с 01.01.2018) (т.35, л.д. 132,133).

Согласно ответам Управления Россельхознадзора по Нижегородской области и Республике Марий Эл на требования инспекции и арбитражного суда, в период с 01.01.2014 по 31.12.2015 специалистами отдела ветеринарного надзора Управления оформлено 586 ветеринарных сертификатов для экспорта предприятием ООО «Марэл Эксим» продукции «Дрожжи кормовые» производства ООО «Марэл Протеинс-М», MARELANIMALNUTRITION в страны ЕС (т.40, л.д. 130). Экспортные ветеринарные сертификаты на продукцию «Дрожжи кормовые» производства общества оформлялись на основании ветеринарных свидетельств (т.40, л.д. 15, 28-80).

В ветеринарных сертификатах, ветеринарных свидетельствах экспортируемая продукция обозначена как дрожжи кормовые с указанием номера партии; отражены сведения об экспортере ООО «Марэл Эксим», иностранном получателе товара; в свидетельствах также указаны данные об изготовителе продукции ООО «Марэл Протеинс-М» (т.26, л.д. 2-151, т.27, л.д. 2-105, т.28, л.д. 2-142, т.29, л.д. 2-151, т.40, л.д. 81-100)

По показаниям заместителя начальника отдела ветеринарного надзора Управления Россельхознадзора по Нижегородской области и Республике Марий Эл ФИО8, в 2014, 2015 годах общество обращалось в Управление для выдачи ветеринарных сертификатов, оформляемых для вывоза продукции за пределы таможенной территории РФ. В подаваемых ООО «Марэл Протеинс-М» заявках на оформление ветеринарных сертификатов продукция была обозначена как дрожжи кормовые. Для проверки соответствия продукции заявленному виду Управлением проверялся договор с предприятием – экспортером, проводилось обследование производства, от партии продукции отбирались пробы, которые направлялись на исследование в Республиканскую ветеринарную лабораторию. Оформить ветеринарные документы с отражением определенного наименования и характера продукции на иную продукцию, чем отражено в указанных документах, по действующим правилам нельзя. Продукцией производителя ООО «Марэл Протеинс-М», на которую были оформлены ветеринарные свидетельства и сертификаты для вывоза на экспорт, являлись именно дрожжи кормовые. Свидетель не смогла сказать отбирались ли пробы продукции в 2014 году, поскольку истекли сроки хранения документов и протоколов лабораторных испытаний. В январе 2015 года было проведено лабораторное исследование на конкретную партию дрожжей кормовых (протокол, аудиозапись судебного заседания от 16.08.2018 - т.33, л.д. 71-74).

При таких обстоятельствах, материалами дела подтверждается, что на продукцию, обозначенную при продаже покупателю ООО «Марэл Эксим» как «Дрожжи кормовые. ТУ 92 91-003-34005492-2007», обществом оформлялись ветеринарные свидетельства и сертификаты на вид товара «Дрожжи кормовые». В последующем, ООО «Марэл Эксим» оформляло таможенные декларации на данный товар, отражая его как «Дрожжи кормовые» и обозначая его код по ТН ВЭД - 2102 20 190 0, что согласно оформленным заявителем сертификату соответствия № РОСС RUАИ79H00992 от 17.02.2014, декларации о соответствии № РОСС RU.АИ79.Д00120 от 17.02.2014 соответствует коду ОК 005-93 – 92 9112 «Дрожжи кормовые». Изложенное свидетельствует о том, что общество при оформлении ветеринарных сопроводительных документов, его покупатель ООО «Марэл Эксим» при оформлении таможенных деклараций на товары, отражали спорный товар именно как дрожжи кормовые, имеющие код ТН ВЭД - 2102 20 190, код ОК 005-93 (ОКП) – 92112, а не как кормовые смеси, имеющие код ТН ВЭД – 2309 90 310, код ОК 005-93 (ОКП) – 929640. Орган Россельхознадзора, таможенный орган подтвердили указанные вид и наименование товара, оформив соответствующие ветеринарные сопроводительные и таможенные документы.

В соответствии с пунктом 1.2 «Правил организации работы по выдаче ветеринарных сопроводительных документов», утвержденных приказом Минсельхоза РФ от 16.11.2006 № 422 (действовали до 01.03.2015), пунктом 2 «Правил организации работы по оформлению ветеринарных сопроводительных документов», утвержденных приказом Минсельхоза РФ от 17.07.2014 № 281 (действуют с 01.03.2015), ветеринарные сопроводительные документы (в том числе, ветеринарные сертификаты, ветеринарные свидетельства), характеризующие территориальное и видовое происхождение, ветеринарно-санитарное состояние сопровождаемого подконтрольного товара, эпизоотическое состояние места его выхода и позволяющие идентифицировать подконтрольный товар, оформляются на подконтрольные товары, включенные в Единый перечень товаров, подлежащих ветеринарному контролю (надзору), утвержденный решением Комиссии Таможенного союза от 18.06.2010 № 317 «О применении ветеринарно-санитарных мер в Таможенном союзе».

Согласно «Единого перечня товаров, подлежащих ветеринарному контролю (надзору)», утвержденного решением Комиссии Таможенного союза от 18.06.2010 № 317, в данный перечень из кода ТН ВЭД - 2102 20 включены Дрожжи неактивные, прочие мертвые одноклеточные микроорганизмы, используемые для кормления животных; из кода ТН ВЭД – 2309 включены Кормовые добавки, Продукты, используемые для кормления животных.

Согласно пункту 1 статьи 4 ТК Таможенного союза, таможенная декларация – это документ, составленный по установленной форме, содержащий сведения о товарах, об избранной таможенной процедуре и иные сведения, необходимые для выпуска товаров; таможенное декларирование - заявление декларантом таможенному органу сведений о товарах, об избранной таможенной процедуре и (или) иных сведений, необходимых для выпуска товаров.

Одним из видов таможенной декларации является декларация на товары (подпункт 1 пункта 1 статьи 180 ТК Таможенного союза).

В соответствии с пунктами 1-3 статьи 52 ТК Таможенного союза товары при их декларировании подлежат классификации по ТН ВЭД. Проверку правильности классификации товаров осуществляют таможенные органы. В случае выявления неверной классификации товаров таможенный орган самостоятельно осуществляет классификацию товаров и принимает решение по классификации товаров в форме, определенной законодательством государств – членов Таможенного союза.

В силу подпункта 5 пункта 2 статьи 181 ТК Таможенного союза в декларации на товары указываются, в том числе, сведения о товарах: наименование, описание, классификационный код товаров по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности; наименование страны происхождения; наименование страны отправления (назначения); описание упаковок (количество, вид, маркировка и порядковые номера); количество в килограммах (вес брутто и вес нетто) и в других единицах измерения, таможенная стоимость; статистическая стоимость.

Пунктом 1 статьи 183 ТК Таможенного союза предусмотрено, что подача таможенной декларации должна сопровождаться представлением таможенному органу документов, на основании которых заполнена таможенная декларация, если иное не установлено настоящим Кодексом.

Согласно пункту 7 статьи 190 ТК Таможенного союза с момента регистрации таможенная декларация становится документом, свидетельствующим о фактах, имеющих юридическое значение.

Из приведенных положений следует, что ветеринарные сопроводительные документы, таможенные декларации на товары являются оформленными государственными органами в установленном законодательством порядке документами, составляемыми на основании заявлений и документов заинтересованных субъектов предпринимательства, в которых, в числе прочего, определяется вид, наименование, описание товаров, на которые данные документы оформляются. Приведенные официальные документы подтверждают факты и влекут юридические последствия для лиц, операции с товарами которых, они отражают.

Материалами дела подтверждается, что единственным учредителем, руководителем ООО «М.ПРО-М», ООО «Марэл Эксим» в проверяемый период являлся ФИО3

В соответствии подпунктами 2, 8 пункта 2 статьи 105.1 Кодекса ООО «М.ПРО-М» и ООО «Марэл Эксим» являются взаимозависимыми лицами, отношения между которыми оказывают влияние на условия и результаты сделок и экономические результаты деятельности этих лиц. Данные организации контролировало и без доверенности совершало от их имени юридические и фактические действия одно и то же лицо.

При таких обстоятельствах, утверждение заявителя о том, что действия общества и третьего лица не были согласованными, оформление последним товара, полученного от общества, в таможенных декларациях с кодом, определенным для дрожжей кормовых, не свидетельствует о том, что общество поставляло ООО «Марэл Эксим» дрожжи, а не смеси, что, во внутрироссийских и внешнеторговых операциях один и тот же товар может обозначаться по-разному, отклонено арбитражным судом, как необоснованное.

В силу того, что и заявитель – продавец и третье лицо - покупатель по существу являлись организационными формами действий одного контролирующего лица, общество оформляло ветеринарные сопроводительные документы, являвшиеся одним из оснований для оформления третьим лицом таможенных деклараций, действия взаимозависимых лиц по совершению товарных операций и оформлению в государственных органах оправдательных документов носили согласованный, взаимосвязанный характер и предполагали взаимную осведомленность о действиях друг друга. Вопреки утверждениям третьего лица ООО «Марэл Эксим», оформление в течение двух лет во всех таможенных декларациях на спорные товары, приобретенные у общества, данных товаров с обозначением «Дрожжи кормовые», отражением кода ТН ВЭД - 2102 20 190, не является разовой, случайной ошибкой, а свидетельствует о систематических, многократных действиях, подтверждающих, что предметом приобретения у общества и поставки на экспорт являлись именно товары определенного наименования и вида, подтвержденных ветеринарными документами и таможенными декларациями.

По утверждению заявителя, факт поставки смесей кормовых и неправильности их отражения как дрожжей кормовых в таможенных декларациях на товары, оформленных российскими таможенными органами, подтверждается сведениями и документами, представленными организациями – нерезидентами, приобретавшими экспортированный товар у ООО «Марэл Эксим».

Заявителем в материалы дела представлены:

- по нерезиденту UABPasarueksportasirimportas(Литовская Республика) – письмо данной организации от 16.11.2018 , сообщающее, что в соответствии с контрактами по указанным в запросе ООО «Марэл Эксим» в 2014, 2015 годах произведен выпуск в свободное обращение на территорию Литовской Республики на основании таможенных деклараций Евросоюза товары: Смеси кормовые торговое название «Дрожжи кормовые по ТУ 9291-003-34005492-2007», код таможенной товарной номенклатуры (TARICkodas) 2309904180, приведен список таможенных деклараций Евросоюза на груз (т.38, л.д. 133,134, т.39. л.д. 103,104, 144,145), счета-фактуры (инвойсы) ООО «Марэл Эксим» от 27.03.2015 № 117, от 08.04.2015 № 131, от 12.05.2015 № 172, от 22.06.2015 № 218, от 03.07.2015 № 233, от 25.08.2015 № 292, от 17.09.2015 № 324, от 14.10.2015 № 343, от 05.11.2015 № 366 о поставке дрожжей кормовых неактивных порошкообразных ТУ 9291-003-34005492-2007, код 2102201900 (т.38, л.д. 135, 137, 139, 141, 143, 145, 147, 149, 151), копии таможенных деклараций Евросоюза на иностранном языке 15LTVR5000IM05BF30 от 11.11.2015, 15LTVR5000IM04С447 от 22.09.2015, 15LTVR5000IM056153 от 22.10.2015, 15LTVR5000IM036413 от 14.07.2015, 15LTVR5000IM0311F6 от 26.06.2015, 15LTVR5000IM0248А7 от 18.05.2015, 15LTVR5000IM01B5D1 от 13.04.2015, 15LTVR5000IM018FС5 от 03.04.2015 с отражением TARICkodas 23099041, 15LTVR5000IM045СD4 от 01.09.2015 с отражением TARICkodas 23033000 (т.38, л.д. 136, 138, 140, 142, 144, 146, 148, 150, 152), нотариально удостоверенный перевод декларации 15LTVR5000IM0311F6 от 26.06.2015, 15LTVR5000IM056153 от 22.10.2015 (т.39, л.д. 116-125), акт классификации товара Вильнюсской территориальной таможни от 17.11.2014 № 14V0344, в котором отражено описание и классификация образца товара по таможенной декларации о выпуске для свободного обращения 15LTVR5000IM0541D6 (т.39, л.д. 147,148).

- по нерезиденту GULMUSTARIMVEGIDAURUNLERIITH.IHR (Турецкая Республика) – письмо данной организации, сообщающее, что по списку таможенных деклараций, указанных в письме ООО «Марэл Эксим», товары подвергнуты таможенному оформлению и выпущены для свободного обращения на территорию Турецкой Республики. Согласно таможенной тарифной статистической позиции (GumrukTarifeveistatistikPozisyonu), таможенным декларациям о выпуске для свободного обращения приобретенные товары соответствовали позиции: кормовая смесь (торговое название дрожжи кормовые) TU 9291-003-34005492-2007, соответствовали коду G.T.I.P 2309903100, приведен список таможенных деклараций о выпуске груза для свободного обращения (т.39, л.д. 2-5. Т.39, л.д. 106-115, 134-143), представлены копии таможенных деклараций о выпуске для свободного обращения на иностранном языке от 10.01.2014, от 10.02.2015, от 18.02.2016 с отражением кода G.T.I.P – 230990310 (т.39, л.д. 10-12), нотариально удостоверенный перевод деклараций от 29.09.2014, от 10.02.2015 (т.39, л.д. 126-133)

Арбитражный суд, оценив приведенные документы в совокупности с иными доказательствами по делу, не признал их достоверным и убедительным подтверждением, опровергающим факт того, что приобретенные у общества товары в проверяемый период во всех российских таможенных декларациях и ветеринарных сопроводительных документах отражались как дрожжи кормовые с отражением соответствующего указанному наименованию и виду товаров кода ТН ВЭД.

Заявителем от нерезидентов, сообщивших о выпуске на территории Латвии и Турции для свободного обращения приобретенных у ООО «Марэл Эксим» товаров как смесей кормовых с торговым названием дрожжи кормовые, представлены копии двенадцати деклараций о выпуске для свободного обращения на иностранном языке с кодами, определенными иностранными классификаторами, что составляет ничтожно малую часть от количества деклараций, поименованных в письмах нерезидентов. Нотариально удостоверенный перевод на русский язык представлен в отношении четырех из представленных копий деклараций. Остальные декларации, номера которых приведены в письмах нерезидентов, в материалы дела не представлены. Без исследования указанных деклараций только на основании документально не подтвержденных пояснений нерезидентов не представляется возможным достоверно установить обстоятельства, связанные с выпуском товаров для свободного обращения на территории иностранных государств.

Исходя из содержания, номеров, дат представленных копий деклараций о выпуске для свободного обращения не представляется возможным установить, к каким именно партиям товаров и отгрузкам, оформленным как «дрожжи кормовые» в российских таможенных декларациях на товары, эти декларации о выпуске относятся. Заявителем и третьим лицом ООО «Марэл Эксим» такие данные и пояснения в материалы дела не представлены. Таможенная декларация 15LTVR5000IM0541D6 о выпуске груза для свободного обращения, результаты исследования образца товаров по которой отражены в акте классификации товара Вильнюсской территориальной таможни от 17.11.2014 № 14V0344, в материалы дела не представлена; содержание приведенного акта классификации не позволяет отнести его к конкретной партии спорного товара, оформленного российской таможенной декларацией.

Кроме того, в представленных счетах-фактурах (инвойсах) ООО «Марэл Эксим» о поставке в адрес UABPasarueksportasirimportas дрожжей кормовых неактивных порошкообразных отражен код ТН ВЭД 2102201900, указанный в российских таможенных декларациях на товары, и установленный именно для вида товаров «Дрожжи кормовые». Согласно письму МИФНС России по ценообразованию для целей налогообложения от 29.10.2018 № 08-02-08/01, по данным «BureauvanDijk» директором UABPasarueksportasirimportas (Литовская Республика) является ФИО3 (лицо с таким именем и фамилией является единственным учредителем и руководителем общества и ООО «Марэл Эксим» (т.41, л.д. 42,43).

Утверждение заявителя о недостоверности информации, сообщенной письмом от 29.10.2018 № 08-02-08/01, отклонено арбитражным судом, как бездоказательное.

В соответствии с приказом ФНС России от 18.12.2012 № ММВ-7-13/975@ «О взаимодействии Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по ценообразованию для целей налогообложения с другими территориальными налоговыми органами», «Положением о Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по ценообразованию для целей налогообложения», утвержденным приказом Минфина России от 05.04.2012 № 43н, на указанную инспекцию возложено представление инспекциям информации по налогоплательщикам и отрасли в целом, необходимой для проведения анализа контролируемых сделок. При этом, общедоступная информационная система «BureauvanDijk» является допустимым источником информации, используемым налоговыми органами как для целей применения статьи 105.6 НК РФ, так и для иных вопросов, связанных с налогообложением. Заявителем, третьим лицом ООО «Марэл Эксим» не представлено данных о директоре UABPasarueksportasirimportas, опровергающих сведения, сообщенные МИФНС России по ценообразованию для целей налогообложения; представленные ООО «Марэл Эксим» сведения о правовом статусе и адресе указанного иностранного контрагента данных о его директоре не содержат (т.39, л.д. 151,152).

В ходе судебного разбирательства заявителем 14.02.2019, 15.02.2019, 18.02.2019 в налоговый орган представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 1-4 кварталы 2014, 1-4 кварталы 2015, исправленные счета-фактуры ООО ««М.ПРО-М» по операциям продажи товаров покупателю ООО «Марэл Эксим» (т.42, л.д. 1-160, т.43, л.д. 1-150, т.44, л.д. 1-150, т.45, л.д. 1-150, т.46, л.д. 1-150, т.47, л.д. 1-145). По пояснениям заявителя, суммы налога, подлежащие уплате в бюджет, суммы налога с оборотов по реализации товаров (работ, услуг), суммы налоговых вычетов, отраженные в уточненных декларациях, полностью соответствуют первоначальным декларациям по НДС. Предметом корректировки является книга продаж, к которой добавлен дополнительный лист. Согласно данному дополнительному листу к книге продаж, в спорные счета-фактуры внесены исправления в раздел «Наименование товара». Согласно исправленных счетов-фактур, оформленных 02.09.2018, наименование товаров определено как «Смесь кормовая ОКПД 92 9640 торговое название: «Дрожжи кормовые ТУ 9291-003-34005492-2007» (т.48, л.д. 1-6).

Представление налогоплательщиком после завершения выездной проверки и принятия оспариваемого решения налогового органа уточненных налоговых деклараций на законность указанного решения не влияет, а является способом информирования о возражениях налогоплательщика относительно выводов налогового органа по соответствующему налогу, изложенных в материалах проверки (постановления Первого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2017 по делу № А11-1984/2016, от 05.07.2017 по делу № А79-8635/2016).

Оформление налогоплательщиком исправленных счетов-фактур по операциям с взаимозависимым лицом ООО «Марэл Эксим» имело место 02.09.2018, а именно, в ходе судебного разбирательства, после принятия и вступления в силу оспариваемого решения инспекции, отклонения ФНС России жалобы налогоплательщика на данное решение. Приведенное действие направлено на изменение предмета совершенных три года назад хозяйственных операций, условий сделок, обязательства по которым в 2014, 2015 годах полностью прекращены исполнением, и в конечном итоге на избежание налоговой ответственности за совершенные в указанных периодах налоговые правонарушения.

Кроме того, исправление наименования и отражение кода товаров в исправленных счетах-фактурах от 02.09.2018 не опровергает оформление на указанные товары ветеринарных сопроводительных документов и таможенных деклараций как на дрожжи кормовые с соответствующим кодом ТН ВЭД, а напротив, вступает в противоречие с приведенными официальными документами государственных органов, которые не изменены, не отменены, сохраняют свое действие.

Довод ООО «Марэл Эксим» о невозможности исправить таможенные декларации на товары в связи с истечением трехлетнего срока с даты их оформления не свидетельствует о достоверности исправленных счетов-фактур ООО ««М.ПРО-М». Материалами дела подтверждается и заявителем, третьим лицом не опровергнуто, что в рамках установленных таможенным законодательством процедуры и сроков взаимозависимое с обществом лицо ООО «Марэл Эксим» никаких мер по корректировке таможенных деклараций не предпринимало, оформляло их с отражением полученного от заявителя товара как «Дрожжи кормовые» с кодом ТН ВЭД - 2102 20 190 0, этот же код обозначало в счетах-фактурах (инвойсах), выставляемых в адрес нерезидента UABPasarueksportasirimportas. Общество стало совершать действия по исправлению документов по уже исполненным сделкам и совершенным хозяйственным операциям только после его привлечения к налоговой ответственности. При этом, наименование, описание и код товаров фиксировались государственными органами в официальных документах (ветеринарных документах, таможенных декларациях) на основании документов и сведений, представленных самими заявителем и третьим лицом, и до исправления счетов-фактур 02.09.2018 изменений в них не вносившими. Не соответствующие официальный документам государственных органов (ветеринарным документам, таможенным декларациям) спецификации и заявки, подписанные от имени общества, третьего лица ООО «Марэл Эксим» одним и тем же лицом ФИО3, не устраняют противоречий в документах, подтверждающих наименование, вид и характер спорных товаров (т.5, л.д. 42-70, т.6, л.д. 42-150, т.8, л.д. 1-96, т.12, л.д. 100, 103-135).

При таких обстоятельствах, арбитражный суд отклонил ссылку заявителя на исправленные счета-фактуры, поскольку не признал их достоверным и убедительным подтверждением обоснованности применения ставки 10 % по товарам, реализованным обществом в адрес ООО «Марэл Эксим».

Заявитель, обязанный доказать обоснованность получения налоговой выгоды в виде применения пониженной налоговой ставки, не представил достоверных и убедительных доказательств, подтверждающих основания для применения этой ставки по операциям продажи товаров покупателю ООО «Марэл Эксим». Представленные обществом по указанным операциям документы содержат противоречия с данными, указывающими на определение наименования, вида и кода товара при его приобретении и экспорте ООО «Марэл Эксим» как дрожжей кормовых, ОК 005 (ОКП) - 92 9112, код ТН ВЭД - 2102 20 1900, по которым подлежит применению общеустановленная ставка по НДС 18 %. Ссылка заявителя на свидетельские показания ФИО9, ФИО10 об отсутствии реализации в адрес ООО «Марэл Эксим» дрожжей кормовых и отбора образцов данной продукции (протокол, аудиозапись судебного заседания от 10.01.2018 – т.31, л.д. 117-119) не соответствует содержанию первичных документов о продаже дрожжей кормовых и документов ООО «Марэл Эксим» об экспорте указанных товаров.

Утверждение общества о необходимости применения инспекцией расчетной ставки 18/118, отклонено арбитражным судом, как неосновательное.

Из материалов дела, содержания товарных накладных, как первоначальных, так и исправленных счетов-фактур следует, что общество определяло НДС по ставке 10 % сверх цены товара, а не по расчетной ставке; отдельно выделяло указанную сумму налога в расчетных и первичных документах. В связи с чем, исходя из общего правила, изложенного в пунктах 1, 4 статьи 168 НК РФ, абзаце первом пункта 17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», налоговый орган правомерно при расчете недоимки по НДС применил ставку 18 % сверх цены товара.

Однако, арбитражный суд признал неправомерным начисление налоговым органом недоимки по НДС за 1 квартал 2014 в сумме 18 545 руб. 45 коп. (т.31, л.д. 57 на обороте) по счету-фактуре ООО "М.ПРО-М" от 11.03.2014 № 130 (т.32, л.д. 84, 96, 97), за 2 квартал 2015 в сумме 20 363 руб. 64 коп. (т.31, л.д. 77 на обороте) по счету-фактуре ООО "М.ПРО-М" от 16.04.2015 № 216 (т.32, л.д. 86, 100, 101).

Образцы товара, отгруженного обществом покупателю ООО «Марэл Эксим» по указанным счетам-фактурам, а также покупателю ООО «Марэл Протеинс» по счету-фактуре ООО "М.ПРО-М» от 14.04.2014 № 498 (т.32, л.д. 85, 98,99), являлись предметом исследования судебной экспертизы.

Согласно заключению эксперта Всероссийского научно-исследовательского института пищевой биотехнологии – филиала Федерального государственного бюджетного учреждения науки Федерального исследовательского центра питания, биотехнологии и безопасности ФИО11 от 18.06.2018 № 529/1-5/15-06 исследуемые образцы продукции из партий № 2013/11, № 2014/22, № 11/04/01 содержат компоненты зернового сырья, азот органического и минерального происхождения, токсических веществ не обнаружено. На основании результатов проведенной экспертизы все три образца продукции не соответствуют ГОСТ 20083-74 «Дрожжи кормовые. Технические условия» (т.33, л.д. 51-55).

Судебная экспертиза проведена в полном соответствии с требованиями статей 82, 83 и 86 АПК РФ, в заключении судебной экспертизы от 18.06.2018 № 529/1-5/15-06 отражены предусмотренные частью 2 статьи 86 АПК РФ сведения, в связи с чем, у арбитражного суда отсутствуют основания для непризнания выводов эксперта в качестве доказательства, подтверждающего выводы о характере товара, поставленного по счетам-фактурам ООО «М.ПРО-М» от 11.03.2014 № 130, от 14.04.2014 № 498, от 16.04.2015 № 216.

Заявителем в материалы дела представлены акты отбора проб (образцов) от 11.04.2014 № 11/04/01 – проба (образец) из партии 11/04/11 (т.32, л.д. 72), от 11.03.2014 № 11/03/01 – проба (образец) из партии 2013/11 (т.32, л.д. 73), от 16.04.2015 № 16/04/01 – проба (образец) из партии 2014/22 (т.32, л.д. 74), а также пояснение и совокупность документов, позволяющих идентифицировать отгрузку партии 11/04/11 по счету-фактуре, товарной накладной ООО "М.ПРО-М» от 14.04.2014 № 498, партии 11/03/01 по счету-фактуре, товарной накладной ООО «М.ПРО-М» от 11.03.2014 № 130, партии 16/04/01 по счету-фактуре, товарной накладной ООО «М.ПРО-М» от 16.04.2015 № 216 (сертификаты о качестве, транспортные накладные, заявки на производство, накладные на перемещение, рапорты, упаковочные листы, требования на отгрузку, ветеринарные сертификаты) (т.32, л.д. 63-103).

Инспекцией факт отбора и хранения налогоплательщиком проб из указанных партий продукции, а также реализации этих партий обществом покупателям ООО «Марэл Эксим», ООО «Марэл Протеинс» по счетам-фактурам, товарным накладным от 11.03.2014 № 130, от 14.04.2014 № 498, от 16.04.2015 № 216, доказательно не опровергнут. Работники общества, которые согласно актам отбирали пробы, ФИО12, ФИО13, ФИО14, оформляли заявки на производство конкретных партий товара ФИО9, ФИО13, составляли рапорты о выработке готовой продукции, накладные на перемещение ФИО13, ФИО12, составляли упаковочные листы на партии товаров ФИО9, транспортные накладные ФИО13, ФИО15, ФИО16, ФИО17, налоговым органом не допрошены.

По показаниям менеджера ФИО9, лаборанта ФИО12, данным в судебном заседании 10.01.2018, в организации ООО «М.ПРО-М» отбирались пробы образцов готовой продукции, которые хранились в специальном помещении. Один раз в три месяца данные пробы сдавались в ветлабораторию для исследования (протокол, аудиозапись судебного заседания от 10.01.2018 – т.31, л.д. 117-119). По показаниям заместителя начальника отдела ветеринарного надзора Управления Россельхознадзора по Нижегородской области и Республике Марий Эл ФИО8 в случае хранения проб (образцов) продукции более года, изменяется качество продукции, но сохраняется возможность на основе исследования указанных проб определить вид и характер продукции (протокол, аудиозапись судебного заседания от 16.08.2018 – т.33, л.д. 71-74).

Показания данных свидетелей налоговым органом не опровергнуты, ссылка на показания свидетеля ФИО18, показавшей, что хранение отбираемых проб не осуществлялось, отклонена арбитражным судом, поскольку приведенный свидетель показала, что в 2014 году работала в ООО «Ман энимал Нутрицион», в 2015 году ушла в декрет; работала ли в обществе и в какой период пояснить затруднилась (протокол, аудиозапись судебного заседания от 20.12.2017 – т.31, л.д. 27). В документах, подтверждающих отбор образцов и движение партий товаров, представленных заявителем, данное лицо не указано.

Таким образом, с учетом заключения судебной экспертизы от 18.06.2018 № 529/1-5/15-06, арбитражный суд признал неправомерным начисление налоговым органом НДС за 1 квартал 2014 в сумме 18 545 руб. 45 коп. по счету-фактуре ООО "М.ПРО-М" от 11.03.2014 № 130, за 2 квартал 2014 в сумме 12 290 руб. 91 коп. по счету-фактуре ООО "М.ПРО-М» от 14.04.2014 № 498, за 2 квартал 2015 в сумме 20 363 руб. 64 коп. по счету-фактуре ООО "М.ПРО-М" от 16.04.2015 № 216.

Заявителем, третьим лицом ООО «Марэл Эксим» не представлено доказательств реализации партий товаров 11/04/11, 2013/11, 2014/22, из которых взяты исследованные экспертизой образцы товара, по иным счетам-фактурам, товарным накладным ООО «М.ПРО-М», кроме счетов-фактур, товарных накладных от 11.03.2014 № 130, от 14.04.2014 № 498, от 16.04.2015 № 216. В представленных заявителем при назначении экспертизы документах, подтверждающих связь отобранных проб с конкретными операциями реализации товаров, указанная связь подтверждается только по отношению к перечисленным счетам-фактурам, товарным накладным.

На основании изложенного, заключение эксперта о том, что три исследованных образца товаров не соответствуют ГОСТ 20083-74 «Дрожжи кормовые. Технические условия», по своим исходным данным и предмету исследования относится только к операциям по реализации партий № 2013/11, № 2014/22, № 11/04/01 по счетам-фактурам, товарным накладным от 11.03.2014 № 130, от 14.04.2014 № 498, от 16.04.2015 № 216. Обстоятельства, связанные с предметом продажи по другим партиям товаров, реализованных по иным первичным документам, данное заключение экспертизы не подтверждает.

Арбитражный суд, исследовав совокупность представленных заявителем документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки по НДС 10 %, признал, что общество подтвердило наличие оснований для применения этой ставки по операциям с покупателями ИП ФИО4, ЗАО «Птицефабрика Пышминская», ООО «Биогрупп», ООО «Марэл Протеинс», ОАО «Комбинат хлебопродуктов», ОАО «Волгоградский Зооветснаб», ООО «Кам Агро», ООО «МАН», ООО «АльянсАгро», ООО «Пром Агро», ЗАО «Сухинический комбикормовый завод», ООО «Атис», ООО «Новые комбинированные корма», ООО «Агрофирма Вельская», ООО «Агро Волга».

Так, согласно заявке ИП ФИО4 от 05.02.2014 № 5, он просил общество по договору поставки № 201 от 14.01.2014 произвести отгрузку продукции «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые), объем поставки - 150 кг., в срок до 15.02.2014 (т.39, л.д. 14). В соответствии со спецификацией на партию товара № 1 от 05.02.2014 к договору поставки № 201 от 14.01.2014, предметом поставки являлась «Смесь кормовая ТУ 9291-003-34005492-2007», код ОК 92 9640 (т.39, л.д. 16-20).

В соответствии с письмом ЗАО «Птицефабрика «Пышминская» от 26.07.2017 № 103, по договору № 198 от 20.02.2014 данная организация приобретала у ООО «М.ПРО-М» товар «Смеси кормовые. ТУ 9291-003-34005492-2007», данный товар соответствовал коду ОК 92 9640, сопровождался представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ЗАО «Птицефабрика «Пышминская» не реализовывались (т.5, л.д. 15). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). Согласно заявке ЗАО «Птицефабрика «Пышминская» от 21.02.2014 № 15, данная организация просила общество произвести отгрузку продукции «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) в срок до 31.12.2014 (т.5, л.д. 30). На основании спецификаций № 1 от 20.02.2014, № 2 от 15.10.2014 к договору поставки № 198 от 20.02.2014 (т.4, л.д. 117-120), общество поставляло покупателю ЗАО «Птицефабрика «Пышминская» смеси кормовые по ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 5,6).

В соответствии с письмом ООО «Биогрупп» от 26.06.2017 № 45, по договору поставки № 202 от 05.03.2014 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес ООО «Биогрупп» товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ООО «Биогрупп» не реализовывались (т.5, л.д. 18). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119 сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). Согласно заявке ООО «Биогрупп» от 25.03.2014 № 37, данная организация просила общество произвести отгрузку по договору поставки № 202 от 05.03.2014 продукции «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые), объем поставки – 200 тонн в срок до 28.06.2014 (т.5, л.д. 31). В соответствии со спецификацией № 2 от 25.03.2014 к договору поставки № 202 от 05.03.2014 (т.4, л.д. 121-123) общество поставляло покупателю ООО «БИОГРУПП» смеси кормовые по ТУ 9291-003-34005492-2007 белок на а.с.в. не менее 32 % (т.6, л.д. 7).

Согласно заявок на поставку ООО «Марэл Протеинс» от 14.04.2014 № 37, от 22.05.2014 № 40, от 01.08.2014 № 51, от 13.10.2014 № 93 указанная организация просила общество по договору поставки № 1 от 01.01.2014 поставить смеси кормовые, соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (т.5, л.д. 71-74). В соответствии со спецификациями № 6 от 14.04.2014, № 7 от 16.04.2014, № 8 от 24.04.2014, № 10 от 22.05.2014, № 11 от 16.06.2014, № 13 от 07.07.2014, № 14 от 01.08.2014, № 15 от 11.08.2014, № 16 от 14.08.2014, № 17 от 29.08.2014, № 18 от 20.10.2014, № 19 от 20.10.2014 к договору поставки № 1 от 01.01.2014 (т.4, л.д. 107-109) предметом поставки обществом покупателю ООО «Марэл Протеинс» являлась смесь кормовая ТУ9291-003-34005492-2007, код ОК – 92 9640 (т.6, л.д. 30-41). Письмом от 23.06.2017 № 10 ООО «Марэл Протеинс» подтвердило поставку ему по договору № 1 от 01.01.2014 смесей кормовых, ТУ 9291-003-34005492-2007, соответствующих коду ОК 92 9640 (т.5, л.д. 28).

В соответствии с письмом ОАО «Комбинат хлебопродуктов» от 26.06.2017 № 107, по договору № 220 от 31.03.2014 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ОАО «Комбинат хлебопродуктов» не реализовывались (т.5, л.д. 21). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). Согласно заявке на отгрузку ОАО «Комбинат хлебопродуктов» от 17.04.2014 № 49, данная организация по договору поставки № 220 от 31.03.2014 просила общество поставить «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 32). На основании спецификации № 1 от 31.02.2014 к договору № 220 от 31.03.2014 (т.4, л.д. 140-143) предметом поставки являлись «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 11,12).

Согласно письму ОАО «Волгоградский Зооветснаб» от 23.06.2017 № 121, по договору № 238 от 20.05.2014 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ОАО «Волгоградский Зооветснаб» не реализовывались (т.5, л.д. 24). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). В соответствии с заявкой на отгрузку ОАО «Волгоградский Зооветснаб» от 21.05.2014 № 37 данная организация по договору поставки № 238 от 20.05.2014 просила общество поставить «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 34). На основании спецификации № 1 от 20.05.2014 к договору № 238 от 20.05.2014 (т.4, л.д. 151-153) предметом поставки являлись «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 14).

В соответствии с письмом ОАО «КамАгро» от 26.06.2017 № 55, по договору № 259 от 03.07.2014 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ООО «КамАгро» не реализовывались (т.5, л.д. 23). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). Письмом от 04.05.2017 № 4 ООО «КамАгро» сообщило МИФНС России № 8 по Удмуртской Республике об ошибочном представлении в ходе встречной проверки сертификата соответствия № 0275694, направило имеющую отношение к поставкам общества декларацию о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, содержащую код ОК 005-93 – 92 9640 (т.34, л.д. 4,5). В соответствии с заявкой на отгрузку ОАО «КамАгро» от 04.07.2014 № 43 данная организация по договору поставки № 259 от 03.07.2014 просила общество поставить «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 33). На основании спецификации № 1 от 03.07.2014 к договору № 259 от 03.07.2014 (т.4, л.д. 148-150) предметом поставки являлись «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 13).

Согласно заявки на поставку ООО «МАН» от 02.08.2014 № 043 указанная организация просила общество по договору поставки от 01.01.2014 произвести отгрузку продукции «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (т.39, л.д. 21). В соответствии со спецификацией № 1 от 02.08.2014 к договору поставки от 01.01.2014 предметом поставки обществом покупателю ООО «Марэл Анимал Нутрицион» являлась смесь кормовая ТУ9291-003-34005492-2007, код ОК – 92 9640 (т.39, л.д. 23-25).

В соответствии с письмом ООО «АльянсАгро» от 23.06.2017 № 37, по договору № 237 от 01.08.2014 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ООО «АльянсАгро» не реализовывались (т.5, л.д. 25). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). В соответствии с заявкой на отгрузку ООО «АльянсАгро» от 04.08.2014 № 69 данная организация по договору поставки № 237 от 01.08.2014 просила общество поставить «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 35). На основании спецификации № 1 от 01.08.2014 к договору № 237 от 01.08.2014 (т.4, л.д. 154-157) предметом поставки являлись «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 16).

Согласно письму ОАО «ПромАгро» от 26.06.2017 № 73, по договору № 289 от 22.09.2014 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ООО «ПромАгро» не реализовывались (т.5, л.д. 17). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). Письмом от 22.02.2017 № 4 ООО «ПромАгро» сообщило МИФНС России № 8 по Удмуртской Республике об ошибочном представлении в ходе встречной проверки сертификата соответствия № 0275694, направило имеющую отношение к поставкам общества декларацию о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, содержащую код ОК 005-93 – 92 9640 (т.34, л.д. 6,7). В соответствии с заявкой на отгрузку ОАО «ПромАгро» от 24.09.2014 № 65 данная организация по договору поставки № 289 от 22.09.2014 просила общество поставить «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 29). На основании спецификаций № 1 от 22.09.2014, № 2 от 15.10.2014, № 3 от 06.11.2014, № 4 от 01.12.2014 к договору № 289 от 22.09.2014 (т.4, л.д. 110-112) предметом поставки являлись «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 1-4).

В соответствии с письмом ЗАО «Сухинический комбикормовый завод» от 23.06.2017 № 37, по договору № 237 от 01.08.2014 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ЗАО «Сухинический комбикормовый завод» не реализовывались (т.5, л.д. 25). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). В соответствии с заявкой на отгрузку ООО «АльянсАгро» от 04.08.2014 № 69 данная организация по договору поставки № 237 от 01.08.2014 просила общество поставить «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 35). На основании спецификации № 1 от 01.08.2014 к договору № 237 от 01.08.2014 (т.4, л.д. 154-157) предметом поставки являлись «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 16).

Согласно письму ООО «Атис» от 23.06.2017 № 37, по договору № 04/15-03 от 01.04.2015 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ООО «Атис» не реализовывались (т.5, л.д. 20). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). В соответствии с заявкой на отгрузку ООО «Атис» от 01.04.2015 № 38 данная организация по договору поставки № 04/15-03 от 01.04.2015 просила общество поставить «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 39). В договоре поставки от 01.04.2015 № 04/15-03 в пункте 1.1 указано на поставку белковой кормосмеси (т.4, л.д. 136-139). На основании спецификаций № 2 от 08.04.2015, № 3 от 13.10.2015 к договору № 04/15-03 от 01.04.2015 предметом поставки являлись «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 23,24).

В соответствии с письмом ООО «Новые комбинированные корма» от 23.06.2017 № 25, по договору № 358 от 05.02.2014 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ООО «Новые комбинированные корма» не реализовывались (т.5, л.д. 22). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). В соответствии с заявкой на отгрузку ООО «Новые комбинированные корма» от 05.02.2015 № 36 данная организация по договору поставки № 358 от 05.02.2015 просила общество поставить «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 38). На основании спецификации № 1 от 05.02.2015 к договору № 358 от 05.02.2015 (т.4, л.д. 144-147) предметом поставки являлись «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 25).

Согласно письму ОАО «Агрофирма «Вельская» от 26.06.2017 № 75, по договору ДПК № К-12/1/2 от 06.03.2015 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, сертификата соответствия от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387. По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ОАО «Агрофирма «Вельская» не реализовывались (т.5, л.д. 19, т.39, л.д. 27). В декларациях от 03.02.2014 РОСС RU.АГ19.Д16535, от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119, сертификате от 17.02.2014 № РОСС RU.0001.11АГ19.Н00387 имеется ссылка на код ОКП 92 9640 (т.8, л.д. 99, т.13, л.д. 66, 68, т.14, л.д. 39). В соответствии с заявкой на отгрузку ОАО «Агрофирма «Вельская» от 06.03.2015 № 69 данная организация по договору поставки ДПК № К-12/1/2 от 06.03.2015 просила общество поставить «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 40, т.39, л.д. 28). В договорах поставки от 07.10.2015 № К-90/1/1, от 06.03.2015 № К-12/1/2 в пункте 1.1 указано на поставку смесей кормовых (т.4, л.д. 124-135). На основании спецификации № 1 от 09.01.2014 к договору № 179 от 01.01.2014 предметом поставки являлись «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК – 92 9640 (т.39, л.д. 42).

В соответствии с письмом ООО «АгроВолга» от 26.06.2017 № 89, по договору № 481 от 05.10.2015 ООО «М.ПРО-М» реализовывало в адрес указанной организации товар «Смеси кормовые» ТУ 9291-003-34005492-2007, который соответствовал коду ОК 92 9640. Продажа товара сопровождалась представлением деклараций о соответствии от 17.02.2014 № РОСС RU.АИ79.Д00119 с отражением кода ОКП 92 9640 (т.14, л.д. 39). По товару, приобретенному у ООО «М.ПРО-М» заявлен налоговый вычет по НДС по ставке 10 %. Дрожжи кормовые, код ОКП 929112 в адрес ООО «АгроВолга» не реализовывались (т.5, л.д. 16). В соответствии с заявкой на отгрузку ООО «АгроВолга» от 05.10.2015 № 76 данная организация по договору поставки № 481 от 05.10.2015 просила общество поставить «Смеси кормовые», соответствующие ТУ 9291-003-34005492-2007, код ОК 92 9640 (Смеси кормовые) (т.5, л.д. 41). На основании спецификаций № 1, 2, 3, 4, 5 от 05.10.2015 к договору № 481 от 05.10.2015 предметом поставки являлась «Смесь кормовая» ТУ 9291-003-34005492-2007 (т.6, л.д. 18-22).

Совокупность приведенных документов подтверждает, что обозначенный в товарных накладных, счетах-фактурах ООО «М.ПРО-М» товар «Дрожжи кормовые ТУ 9291-003-34005492-2007» представлял собой смеси кормовые, классифицируемые по коду ОК 92 9640. Ответчиком вопреки положениям части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ достоверность сведений, изложенных в приведенных документах, доказательно не опровергнута. При этом, изменениями № 1 к ТУ 9291-003-34005492-2007 «Дрожжи кормовые. Технические условия» в пунктах 1.2, 11.2 предусмотрено производство смесей кормовых под торговым названием «Дрожжи кормовые», код ОК 005-93 – 92 9640.

Ссылка налогового органа на некорректность и неправильность изменений № 1 к ТУ 9291-003-34005492-2007, предусматривающих возможность производства смесей кормовых под торговым названием дрожжи кормовые и ссылкой на названное ТУ, отклонена арбитражным судом, как неосновательная.

Материалами дела подтверждается, что изменения № 1 к ТУ 9291-003-34005492-2007 послужили основанием для выдачи ФГБУ «САС «Марийская» деклараций о соответствии на товары. По показаниям специалистов ФГБУ «САС «Марийская» ФИО19, ФИО20, товары, именуемые обществом как «дрожжи кормовые», производимые по ТУ и ГОСТу, между собой различаются. Разработкой ТУ занимается производитель продукции, утверждение ТУ в органе государственной сертификации не требуется. ФГБУ «САС «Марийская» осуществляло по заявке общества проверку его продукции на предмет соответствия ТУ (с учетом изменений), выдало декларации о соответствии (т.14, л.д. 103-111). Каталожный лист продукции в соответствии с изменениями № 1 в ТУ зарегистрирован в ФБУ «Марийский ЦСМ» 26.12.2016 № 032/004088/01 (т.13, л.д. 75,76).

При таких обстоятельствах, заявителем подтверждена обоснованность применения налоговой ставки по НДС 10 % при продаже товаров покупателям ИП ФИО4, ЗАО «Птицефабрика Пышминская», ООО «Биогрупп», ООО «Марэл Протеинс», ОАО «Комбинат хлебопродуктов», ОАО «Волгоградский Зооветснаб», ООО «Кам Агро», ООО «МАН», ООО «АльянсАгро», ООО «Пром Агро», ЗАО «Сухинический комбикормовый завод», ООО «Атис», ООО «Новые комбинированные корма», ООО «Агрофирма Вельская», ООО «Агро Волга». Налоговым органом по операциям с приведенными контрагентами необоснованно начислена недоимка по НДС: за 1 квартал 2014 - 73 038 руб. 04 коп. (ИП ФИО4 – 147,27 руб., ЗАО «Птицефабрика Пышминская» - 52 847,13 руб., ООО «Биогрупп» - 20 043,64 руб.); за 2 квартал 2014 – 336 593 руб. 23 коп. (ООО «Биогрупп» - 147 447,3 руб., ООО «Марэл Протеинс» - 150 124,11 руб. (в том числе, 12 290,91 руб. по счету-фактуре от 14.04.2014 № 498, образец товаров, реализованных по которой, являлся предметом судебной экспертизы), ОАО «Комбинат Хлебопродуктов» - 36 087,27 руб., ОАО «Волгоградский Зооветснаб» - 2 934,55 руб.); за 3 квартал 2014 – 183 061 руб. 82 коп. (ООО «Марэл Протеинс» - 109 890,92 руб., ООО «КамАгро» - 3 607,27 руб., ООО «МАН» - 31 636,35 руб., ООО «АльянсАгро» - 30 545,46 руб., ОАО «Волгоградский Зооветснаб» - 2 836,37 руб., ООО «ПромАгро» - 4 545,45 руб.); за 4 квартал 2014 – 246 929 руб. 18 коп. (ООО «Марэл Протеинс» - 145 454,56 руб. (с учетом двойного учета по данному покупателю счетов-фактур от 20.10.2014 № 685, от 30.10.2014 № 695), ООО «ПромАгро» - 13 418,19 руб., ЗАО «Птицефабрика Пышминская» - 64 710,98 руб., ЗАО «Сухинический комбикормовый завод» - 23 345,45 руб.); за 1 квартал 2015 – 192 363 руб. 62 коп. (ЗАО «Сухинический комбикормовый завод» - 82 036,35 руб., ООО «Новые комбинированные корма» - 29 600 руб., ОАО «Агрофирма Вельская» - 80 727,27 руб.); за 2 квартал 2015 – 112 000 руб. (ОАО «Агрофирма Вельская» - 80 727,27 руб., ЗАО «Сухинический комбикормовый завод» - 31 272,73 руб.); за 3 квартал 2015 – 27 636 руб. 37 коп. по ЗАО «Сухинический комбикормовый завод»; за 4 квартал 2015 – 248 610 руб. 92 коп. (ООО «АгроВолга» - 90 720 руб., ООО «Атис» - 25 527,27 руб., АО «Агрофирма Вельская» - 132 363,65 руб. (с учетом двойного учета по данному покупателю счета-фактуры от 15.12.2015 № 606).

Кроме того, заявителем указано и налоговым органом признано, что инспекцией в связи с технической ошибкой дважды учтены суммы по одним и тем же счетам-фактурам по покупателю ООО «Марэл Эксим», в связи с чем, необоснованно начислены недоимки за 1 квартал 2014 – 11 563 руб. 64 коп. (счет-фактура от 27.02.2014 № 114), за 2 квартал 2014 – 12 290 руб. 91 коп. (счет-фактура от 14.04.2014 № 498), 37 687 руб. 74 коп. (счет-фактура от 15.04.2014 № 281).

При таких обстоятельствах, неправомерно начисленная недоимка по НДС за 1-4 кварталы 2014, 1-4 кварталы 2015 составляет 1 520 684 руб. 56 коп. (73 038,04 руб. + 336 593,23 руб. + 183 061,82 руб. + 246 929,18 руб. + 192 363,62 руб. + 112 000 руб. + 27 636,37 руб. + 248 610,92 руб. + 18 545,45 руб. + 20 363,64 руб. + 11 563,64 руб. + 12 290,91 руб. + 37 687,74 руб.).

В соответствии с изложенным, арбитражный суд по правилам статьи 201 АПК РФ принимает решение о признании незаконным решения Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле от 24.05.2017 № 15-07/12 (действующего в редакции решения УФНС России по Республике Марий Эл от 05.09.2017 № 88) в части начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014, 1-4 кварталы 2015 в сумме 1 520 684 руб. 56 коп., а также соответствующих сумм пени, штрафов. В остальной части отказывает в удовлетворении заявленных требований. Размер штрафов, определенный инспекцией, соответствует характеру и обстоятельствам совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушений. О наличии смягчающих обстоятельств общество не заявляло, подтверждающих их доказательств не представило.

Заявителем уплачена государственная пошлина в сумме 3 000 руб. за рассмотрение заявления об оспаривании ненормативного акта арбитражным судом (т.1, л.д. 40,41). Понесенные им судебные расходы в сумме 3 000 руб., предусмотренные подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, подлежат взысканию с ответчика, не в пользу которого принят судебный акт.

Определением арбитражного суда от 11.10.2017 действие оспариваемого решения ИФНС России по г. Йошкар-Оле от 24.05.2017 № 15-07/12 (действующего в редакции решения УФНС России по РМЭ от 05.09.2017 № 88) было приостановлено (т.3, л.д. 114,115). Частичный отказ в удовлетворении требований заявителя является основанием для отмены принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного акта.

Согласно пункту 76 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 указание на отмену принятых обеспечительных мер фиксируется в резолютивной части решения.

Резолютивная часть решения объявлена 03 апреля 2019 года. Полный текст решения изготовлен 10 апреля 2019 года, что в соответствии со статьей 176 АПК РФ считается датой принятия судебного акта.

Руководствуясь статьями 110, 167, 170, 201 АПК РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Заявление общества с ограниченной ответственностью "Марэл Протеинс-М" (ОГРН <***>, ИНН <***>) удовлетворить частично.

Признать незаконным и не соответствующим Налоговому кодексу РФ решение Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле от 24.05.2017 № 15-07/12 (действующее в редакции решения УФНС России по Республике Марий Эл от 05.09.2017 № 88) в части начисления и предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014, 1-4 кварталы 2015 в сумме 1 520 684 руб. 56 коп., а также соответствующих сумм пени, штрафов.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

2. Взыскать с Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле в пользу общества с ограниченной ответственностью "Марэл Протеинс-М" (ОГРН <***>, ИНН <***>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

3. Определение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 11.10.2017 о принятии мер по обеспечению иска в виде приостановления в части действия решений Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле от 24.05.2017 № 15-07/12 отменить после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Марий Эл.

Судья /Ю.А. Вопиловский/