Гражданский кодекс часть 1

ООО "Мобис Партс СНГ" (ИНН: <***>) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №49 по г.Москве от 20.01.2014 года №09-08/34 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части выводов по взаимоотношениям с использованием сервера AS/400, принадлежащего третьему лицу и доначисления в связи с этими выводами налога на прибыль за 2010г. и за 2011 г, начисления пени и сумм штрафа, в части выводов о дначислении НДС за 2010-2011гг., пени и сумм штрафа, связанного с предоставлением Дистрибьютерами и их дилерами доступа в системе размещения заказов DCS (стр. 42-50,52-55,180-191 решения), доначисления сумм налога на имущество, пени по нему и сумм штрафа по эпизоду, связанному с учетом расходов по подключению логистического комплекса, в части эпизода с обеспечительным депозитом по НДС.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал заявленные требования по доводам заявления и объяснений. Представитель ответчика возражал против удовлетворения заявленных требований по доводам, изложенным в отзыве и пояснениях на заявление.

Исследовав материалы дела, выслушав доводы представителей сторон, суд пришел к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению в части по следующим основаниям.

Судом установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя, включая обособленные подразделения, по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010г. по 31.12.2011г., по результатам которой налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 28.06.2013 №09-08/34.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений на акт проверки налоговым органом было вынесено оспариваемое решение от 20.01.2014г. № 09-08/34 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым заявитель привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде взыскания штрафа в сумме 513742 руб., заявителю начислены пени по состоянию на 20.01.2014г. в сумме 919 976 рублей 44 копеек, предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 5 476 801 рублей, НДС в сумме 7 296 283 рублей, налог на имущество в размере 1 665 508 рублей, предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решение Межрайонной ИФНС России №49 по г.Москве от 20.01.2014 года №09-08/34 было обжаловано заявителем в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы в Управление ФНС России по г. Москве.

Решением УФНС России по г. Москве от 30.05.2014г. № 21-19/053391 решение Межрайонной ИФНС России №49 по г.Москве от 20.01.2014 года №09-08/34 отменено в части вывода инспекции о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2010 год по взаимоотношениям с ООО «Катерипиллар Лоджистик Сервисез Интернейшнл», а также вывода налогового органа о невключении обществом в состав внереализационных доходов за 2010-2011 годы доходов в виде безвозмездно полученного имущественного права использования ПО и сайта в сети «Интернет» DCS, размещенных на сервере AS/400, в размере 1 572 989,41 рублей.

При этом Управление обязало инспекцию произвести перерасчет сумм доначисленных налогов, пеней и штрафов, в части отмененной Управлением.

Налогоплательщик, частично не согласившись с выводами Управления, изложенными в решении УФНС России по г. Москве от 30.05.2014г. № 21-19/053391 обратился с жалобой в ФНС России.

Решением ФНС России от 01.10.2014 года №СА-4-9/20139@ решение Межрайонной ИФНС России №49 по г.Москве от 20.01.2014 года №09-08/34 в редакции решения УФНС России по г. Москве от 30.05.2014г. № 21-19/053391 отменено в части:

- вывода о занижении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в связи с невключением стоимости прав пользования программным обеспечением (каталог DCS) переданного дистрибьюторам и дилерам на безвозмездной основе, начисления соответствующих сумм налога, штрафов и пени;

- вывода о занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на стоимость строительно-монтажных работ системы энергообеспечения и на стоимость услуг, оказанных ООО «Мобис Партс СНГ» в связи с введением в эксплуатацию системы энергообеспечения. Начисление соответствующих сумм налога, штрафа и пени.

В остальной части решение Межрайонной ИФНС России №49 по г.Москве от 20.01.2014 года №09-08/34 в редакции решения УФНС России по г. Москве от 30.05.2014г. № 21-19/053391 оставлено без изменения.

Из материалов дела следует, что основным видом деятельности общества является оптовая продажа запчастей и аксессуаров к автомобилям Hyundai и Kia.

По эпизоду связанному с использованием сервера AS/400, принадлежащего третьему лицу и доначисления в связи с этими выводами налога на прибыль за 2010г. и за 2011 г, начисление пени и сумм штрафа, судом установлено следующее.

Сервер AS/400 использовался Обществом при формировании заказов на поставку товара.

По мнению Инспекции, в нарушение пункта 8 статьи 250 НК РФ Общество не признало внереализационный доход «в виде безвозмездно полученного права использования ПО и сайта в сети «Интернет» DCS, размещенных на сервере AS/400 при формировании заказов на поставку товара» (стр. 154 Решения), а также «в 2010-2011 годах Общество не включило в доходы, полученные в виде безвозмездно полученного

имущественного права в сумме 5 144942 и 5 253199 рублей соответственно и занизило налогооблагаемую базу по прибыли на сумму в 2010-2011 годах соответственно на 1028988 и 1 050640рублей».

Решением УФНС России по г.Москве от 30.05.2014г. № 21-19/053391 сумма доначисленных доходов была уменьшена на 1 572 989,41 рубль.

Между тем, налоговый орган, признавая отношения по пользованию сервера AS/400 безвозмездными, не проанализировал эти отношения на наличие встречного предоставления, оценив их только с точки зрения наличия или отсутствия отдельно выделенного условия о взимании платы за осуществление предварительных заказов.

Из материалов дела следует, что Общество использовало сервер AS/400 исключительно для целей возмездного приобретения товаров для перепродажи, то есть имело место наличие встречного обязательства общества, связанного с использованием сервера AS/400, что указывает на возмездный характер такого использования сервера.

Указанное согласуется с п.2 ст.248 НК РФ о том, что для целей главы 25 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги). При этом положения п.2 ст.248 НК РФ не устанавливают, что для определения возмездности встречные обязательства получателя и передающего лица должны существовать в рамках одной сделки.

Т.е. определяющим фактором применения п.8 ст.250 НК РФ являются безвозмездность дохода в виде полученного имущества (работ, услуг), либо имущественных права. При этом безвозмездное получение имеет место только в том случае, когда предоставление имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением каких-либо встречных обязательств у получателя имущества (имущественных прав) перед передающим лицом.

В соответствии с п. 3 ст. 423 ГК РФ, договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное. Иначе говоря, в российском гражданском праве действует презумпция возмездности договора и отношений, возникающих между хозяйствующими субъектами.

В соответствии с п. 3 ст. 423 ГК РФ договор признается безвозмездным, только если одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Из смысла указанных норм отношения сторон могут быть квалифицированы как безвозмездные при наличии следующих признаков:

Предоставление по безвозмездному договору осуществляет только одна из сторон, при этом у второй стороны отсутствуют какие-либо встречные обязательства;

В договоре либо в нормативно-правовом акте должно содержаться прямое и однозначное указание на безвозмездный характер отношений.

Договоры поставки, заключенные между Обществом и Поставщиками не предусматривали отдельного взимания платы за осуществление предварительных заказов с помощью сайта в сети «Интернет» размещенного на севере AS/400.

Однако, для квалификации пользования сервером AS/400 в качестве безвозмездного этого недостаточно, поскольку необходимо установить: присутствует ли иное встречное предоставление или нет. Данный вопрос налоговым органом ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения ее материалов не исследовался.

Понятие «иное встречное предоставление» законодательством не определено.

Согласно правовой позиции изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 г. № 13986/12, если между налогоплательщиком и его контрагентом имеют место быть возмездные отношения, то никакие товары или услуги, которые

налогоплательщик получает от такого третьего лица без дополнительной оплаты, не могут считаться полученными безвозмездно.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.09.2009 г. № 5477/09 указано, что при отсутствии доказательств наличия воли сторон на передачу имущества без какого-либо встречного представления, сделка по передаче имущества признается возмездной.

Встречным предоставлением могут выступать определенные экономические выгоды, в частности в виде увеличения объема закупок товаров и услуг.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении АС Северо-Западного округа от 10.04.2014 по делу № А56-30538/2013, Определении ВАС РФ от 23.04.2014 № ВАС-4208/14; Постановлении Девятого Арбитражного апелляционного суда 11.10.2012 № 09АП-28505/2012.

В постановлении АС Московского округа от 22.12.2010 № КА-А40/15811-10 суд, отказывая в удовлетворении требования налогового органа, указал на то, что передача имущества (объекты инфраструктуры) во временное пользование являлась одним из средств, с помощью которого обеспечивалось достижение интереса передающего лица, что исключает квалификацию передачи имущества в качестве безвозмездно оказанной услуги.

Позиция Минфина России, также исключает безвозмездность в случае передачи имущества в рамках возмездного договора. (Письма Минфина России от 14.01.2008 № 03-03-06/1/4, от 12.09.2012 № 03-07-10/20, от 16.11.2012 № 03-03-06/1/589 и др.)

В договорах поставки, заключенных Обществом, отсутствуют ссылки на безвозмездность использования сайта в сети «Интернет» размещенного на сервере AS/400 и вместе с тем использование сервера AS/400 связано с поставкой запасных частей по возмездным договорам поставки, и такое использование нельзя квалифицировать как безвозмездное.

Кроме того, налоговый орган, указывая на безвозмездность пользования ПО и сайта в сети «Интернет» DCS, размещенных на сервере AS/400 при формировании заказов на поставку товара, не произвел расчет доначислений с учетом требований ст.40 НК РФ, поскольку порядок определения рыночной цены на товары и услуги, определенный ст.40 НК РФ обязателен для налоговых органов и не может быть заменен какими-либо иными методами определения цены, не указанными в ст.40 НК РФ.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении АС Московского округа от 23.09.2011 по делу № А40-110581/10-90-597, Постановлении АС Московского округа от 05.10.2009 № КА-А41/10118-09, Постановлении АС Северо-Западного округа от 12.05.2008 по делу № А56-24697/2007, Постановлении АС Поволжского округа от 16.09.2008 по делу № А72-840/2008.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 г. № 442-О рыночная цена товара (работы, услуги) определяется не произвольно, а в соответствии с требованиями п. 4-11 ст. 40 НК РФ.

Инспекцией же за основу расчета был взят размер стоимости услуг за предоставление права пользования программным обеспечением AS/400, размещенного на оборудовании (сервере) находящемся в Бельгии.

При этом из материалов, полученных налоговым органом в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, подтверждается, что AS/400 представляет собой не программу для ЭВМ, а аппаратное оборудование (сервер), что подтверждается производителем.

При этом, производитель AS/400 подтвердил, что данный продукт является сервером.

Общество направило запрос в ООО «ИБМ Восточная Европа/Азия» (IBM) - производителю серверов серии AS/400.

В ответ на запрос Общества ООО «ИБМ Восточная Европа/Азия» (IBM) в письме от 02.09.2013 № 3371/13 сообщило следующее: AS/400 является сервером общего назначения, производимым компанией IBM, который снят с производства и более не поставляется

заказчикам, вместо серверов AS/400 сейчас поставляются сервера следующего поколения под общим брендом POWERSystems.

При осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов в порядке пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ налоговый орган обязан был доказать юридически значимый факт идентичности (однородности) реализованных по таким сделкам товаров (работ, услуг) и сопоставимость условий сделок на основании которых производится оценка и расчет рыночной стоимости безвозмездно полученного права использования ПО и сайта в сети «Интернет» DCS, размещенных на сервере AS/400.

В соответствии с п. 6 ст. 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности учитываются, в частности, физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель.

В соответствии с п. 7 ст. 40 НК РФ однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

С учетом вышеизложенного, AS/400 является сервером (аппаратным средством) и, следовательно, не может сопоставляться с программой для ЭВМ и/или базой данных.

В связи с чем, налоговый орган в нарушение пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ не рассчитывали рыночную цену на основании договоров третьих лиц, предметом которых являлись однородные (идентичные) товары, работы или услуги по отношению к серверу AS/400, что является нарушением положений ст.40 НК РФ и соответственно перерасчет налоговой базы Общества по налогу на прибыль, не основан на законе.

В отношении эпизода, связанного с предоставлением Дистрибьюторам Общества и их дилерам доступа к системе размещения заказов DCS судом установлено следующее.

Налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком сумм НДС к уплате в 2010 году в размере 3 417 406 руб., в 2011 году в размере 3 589 905 руб.

Инспекция указывает, что в 2010-2011 годах общество использовало в своей хозяйственной деятельности сайт в сети Интернет DSC, расположенный на сервере AS/400, принадлежавшем иностранной организации MobisPartsEuropeN.V.

Программное обеспечение использовалось Обществом при формировании заказов у него запчастей (аксессуаров) дистрибьюторами. Поскольку отдельная плата за его использование в 2010-2011 годах Обществом не начислялась и не уплачивалась, налоговый орган полагает, что Общество безвозмездно передает своим покупателям (дилерам и дистрибьюторам) права на использование сайта в сети «Интернет» DCS, размещенного на сервере AS/400. При этом, что в договорах поставки с дистрибьюторами отсутствуют положения, указывающие, что в цену товара включены расходы Общества по использованию сайта в сети «Интернет» DCS при заказах запчастей, следовательно, они представлялись безвозмездно.

Соответственно, со ссылками на статьи 146, 154, 173 НК РФ налоговый орган указывает, что Общество занизило налоговую базу по НДС на стоимость права использования сайта в сети «Интернет» DCS, переданного своим покупателям на безвозмездной основе.

Налоговый орган считает, что налоговая база при этом должна определяться Обществом в соответствии с порядком определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, установленным п. 2 ст. 154 НК РФ.

В связи с этим налоговый орган определил налоговую базу по НДС как произведение рыночной цены использования программы для ЭВМ, определенной проверяющими (42 евро), и количества потребителей продукции Mobis (дистрибьюторов и дилеров автомобилей торговых марок KIA и HUYNDAI) указанных в Приложениях к договорам поставки (938 в 2010 г. и 964 в 2011 г.).

Суд приходит к следующему.

Налоговый орган, определяя налоговую базу по НДС как произведение рыночной цены использования программы для ЭВМ, определенной в 42 евро, и количества потребителей продукции Mobis (дистрибьюторов автомобилей торговых марок KIA и HUYNDAI, грузополучателей (дилеров) указанных в Приложениях к договорам поставки) неправильно определил их количество.

При этом, в ходе судебного разбирательства, заявитель пояснил, что данная ошибка является технической и прямо опровергается представленными в ходе проведения проверки документами.

Так, при расчете количества дилеров, налоговый орган использовал Приложения в которых закреплен список грузополучателей на 2009 год.

Однако в проверяемом периоде (2010-2011 годах) действовали Приложения со списком грузополучателей на 2010 и 2011 годы, которые были представлены налоговому органу в ходе проведения налоговой проверки.

Таким образом, налоговым органом совершена техническая ошибка при расчете суммы доначислений по НДС, в частности инспекцией использовано неверное количество грузополучателей.

Относительно вопроса безвозмездности использования DCS судом установлено следующее.

В соответствии с п.2 ст.154 НК РФ в редакции, действующей в проверяемый период, при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При этом, поскольку понятия «возмездный» и «безвозмездный» в НК РФ прямо не определены, то в соответствии с п.1 ст.11 НК РФ они должны применяться в том значении, в каком они используются в гражданском законодательстве.

В соответствии с п. 3 ст. 423 Гражданского кодекса РФ (далее - «ГК РФ»), договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное. Иначе говоря, в российском гражданском праве действует презумпция возмездности договора и отношений, возникающих между хозяйствующими субъектами.

Договоры поставки, заключенные между Обществом и дистрибьюторами за осуществление предварительных заказов с помощью сайта в сети «Интернет» DCS не предусматривали взимание платы. Данное обстоятельство послужило основанием признания налоговым органом пользования DCS безвозмездным.

Однако, для квалификации пользования DCS в качестве безвозмездного этого недостаточно, поскольку необходимо установить: присутствует ли иное встречное предоставление или нет. Однако данный вопрос налоговым органом ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения ее материалов не исследовался.

Понятие «иное встречное предоставление» законодательством не определено.

Судебная арбитражная практика, исходит из того, что встречным предоставлением могут выступать определенные экономические выгоды, в частности в виде увеличения объема закупок товаров и услуг (ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2014 по делу № А56-30538/2013, Определение ВАС РФ от 23.04.2014 № ВАС-4208/14; Постановление Девятого АСС от 11.10.2012 № 09АП-28505/2012).

Исходя из раздела 3 «Порядок предварительного заказа товара. Порядок формирования и согласования партии товара» заключенных договоров поставки, дистрибьюторы использовали DCS исключительно для оформления предварительного

заказа запасных частей у Общества, что налоговым органом не оспаривается. Альтернативного способа осуществления заказа договорами не предусматривались, т.к. в силу п. 3.3. договоров поставки заказы, отправленные или поступившие Обществу иным способом, рассмотрению и удовлетворению не подлежат, т.е. установлен запрет акцепта.

Фактически, формируя предварительный заказ в DCS, дистрибьюторы выражали волю (согласие) на осуществление поставки на определенных условиях, т.е. согласовывали со своей стороны существенные условия договора поставки: наименование (п. 2, ст. 455 ГК РФ) и количество (п. 3 ст. 455, ст. 465 ГК РФ) (п. 3.2. / 4.2. договоров поставки).

Само по себе право использования DCS не является ни товаром, ни работой, ни услугой в понимании НК РФ, а представляет собой одновременно инструмент по заключению договора и выступает в качестве оферты - предложение покупателю сделать заказ на покупку одного или нескольких товаров, перечисленных в каталоге, путем заполнения электронного бланка заказов.

В этой связи DCS не обладает потребительской ценностью для получателя доступа к нему (дистрибьютора, дилера), а является средством ознакомления покупателя с предложенным продавцом описания товара, что также подтверждается судебной арбитражной практикой (Постановление АС Московского округа от 11.07.2011г. №КА-А40/6881, от 08.12.2010г. №Ка-А40/15275-10).

Поскольку дистрибьюторы и Общество использовали DCS для согласования существенных условий возмездного договора поставки, без которых в силу ст. 432 ГК РФ договор будет считаться незаключенным, то такое использование непосредственно и неразрывно связано с осуществлением поставки и экономической выгодой полученной Обществом от осуществления поставок запчастей дистрибьюторам и дилерам.

Связь использования дистрибьюторами DCS с осуществлением возмездной поставки усиливается тем фактом, что договоры поставки не предусматривают возможности отказаться дистрибьюторов от закупки товара у Общества после согласования условий договора в DCS.

Таким образом, пользование DCS нельзя квалифицировать в качестве безвозмездного, поскольку в данном случае присутствует встречное предоставление в виде экономической выгоды полученной Обществом от осуществления поставок запчастей дистрибьюторам, увеличение количества поставок путем сокращения времени осуществления заказа.

Инспекция сравнивала договоры поставки Общества и дистрибьюторов, где пользование DCS прямо не оплачивается, с сублицензионными договорами на использования программ и баз данных автомобильных запчастей между третьими лицами, где за их использование взимаются отдельные платежи.

Однако такое понимание налоговым органом соотношения возмездных и безвозмездных отношений противоречит презумпции возмездности закрепленной в ГК РФ, правовой Позиции Президиума ВАС РФ и судебной арбитражной практике, согласно которой всё что прямо не указано в качестве безвозмездного, является возмездным.

Кроме того, заявитель указывает, что использование дистрибьюторами DCS для согласования существенных условий договора поставки является инструментом по достижению коммерческого результата, аналогично тому, если бы существенные условия договора согласовывались посредством шариковой ручки и бумаги формата А4. Расходы на шариковые ручки и бумагу формата А4 хозяйствующие субъекты, согласно обычаям деловой практики, отдельно клиенту (покупателю) не выделяют, что не отменяет их вклад в достижение положительного экономического эффекта. Именно поэтому положения ГК РФ (п. 3 ст. 423) предполагают не только плату, как наиболее явное и прямое встречное предоставление, но и иные его формы, не ограничивая хозяйствующих субъектов.

Хозяйствующие субъекты самостоятельно выбирают форму встречного предоставления, руководствуюсь своими представления об экономической целесообразности выбранной ими формы, ограниченными лишь положениями законодательства РФ.

Поэтому тот факт, что Общество выбрало экономическую модель ведения бизнеса, при которой пользование DCS дистрибьюторами никак отдельно не оплачивалось, а включалось в стоимость реализованных запчастей и аксессуаров находится в плоскости экономической целесообразности, в которую, согласно последовательно отстаиваемой позиции Конституционного Суда РФ (Определение Конституционного суда РФ от 04.06.2007г. №366-О-П, от 16.12.2008г. №1072-О-О, от 04.06.2007г. №320-О-П), налоговый орган вмешиваться не вправе.

Законодательством РФ экономическая модель выбранная Обществом не запрещена.

Налоговый орган посчитал, что экономическая модель используемая компаниями ООО «АйТиСи Авто Рус», ООО «Дженерал Моторс СНГ», ООО «ФИО4 ДАТ СНГ», ООО «Рольф импорт» является универсальной (шаблонной, правильной), для всех остальных хозяйствующих субъектов поставляющих запасные части для автомобилей.

Вторжение налогового органа в сферу экономической целесообразности ведения Обществом своей предпринимательской деятельности привело к тому, что ему навязывается модель (условия) ведения бизнеса данных хозяйствующих субъектов - оформление отдельных сублицензионных договоров с дистрибьюторами.

Альтернатива в виде включения расходов в стоимость реализуемых запчастей с помощью ст. 40 НК РФ неправомерно приравнивается к выбранной налоговым органом экономической модели в качестве «правильной», «универсальной», что нарушает свободу экономической и предпринимательской деятельности гарантированной Обществу ст. 8 и 34 Конституции РФ.

Заявителем в материалы дела представлены доказательства того, что экономическая модель используемая Обществом (при которой плата за пользование сайта, где указан перечень товара с клиента отдельно не взимается) не является нововведением, а довольно распространена в других направлениях продаж: при продаже мебели третьих лиц, компании бесплатно предоставляют покупателям каталоги, как в печатном виде, так и в электронном, например Hoff, торговый Комплекс три кита и т.д.; при продаже одежды различных брендов бесплатно предоставляются каталоги, где продемонстрированы товары с целью осуществления дальнейших заказов, например, каталоги одежды OTTO, QUELLE; и др.

Таким образом, налоговый орган предлагает заявителю экономическую модель ведения предпринимательской деятельности которая, по его мнению, является верной, игнорируя при этом экономическую модель используемую Обществом, распространенную также среди других организаций.

Такой подход налогового органа привел к наложению на одну операцию по заказу товара с использованием DCS двух налогооблагаемых НДС моделей - фактической, где стоимость не выделялась и моделью навязанной налоговым органом, где отдельно оплачиваются лицензионные платежи.

В силу того, что в стоимость реализуемых запчастей включались расходы Общества на сайт DCS, то данная стоимость облагалась НДС в составе цены реализуемых запчастей (аксессуаров).

Следовательно, требование налогового органа уплатить НДС со стоимости пользования сайтом DCS противоречит запрету на произвольное налогообложение, закрепленное в п. 3 ст. 3 НК РФ, и фактически является требованием повторной уплаты налога в части стоимости товаров, уже полностью обложенных НДС.

Кроме того, сайт в сети «Интернет» DCS использовался дистрибьюторами исключительно в рамках возмездных договоров поставки, что налоговым органом не оспаривается.

Данное обстоятельство согласно позиции Минфина России и судебной арбитражной практики исключает безвозмездность. (Письма Минфина России от 14.01.2008 № 03-03-06/1/4, от 12.09.2012 № 03-07-10/20; Письмо Минфина России от 16.11.2012 № 03-03-06/1/589, Письмо Минфина России от 17.08.2011 № 03-03-06/1/496,

Постановление АС Московского округа от 22.12.2010 № КА-А40/15811-10, Постановление АС Уральского округа от 27.08.2013 № Ф09-7767/13.

В договорах поставки, заключенных Обществом, отсутствуют ссылки на безвозмездность использования сайта в сети «Интернет» DCS.

Таким образом, использование сайта в сети «Интернет» DCS связано с поставкой запасных частей по возмездным договорам поставки, и такое использование нельзя квалифицировать как безвозмездное.

В отношении эпизода, связанного с учетом расходов, связанных с подключением логистического комплекса к электрическим сетям судом установлено следующее.

Из материалов дела следует, что общество осуществляло капитальные вложения - строительство логистического комплекса в Московской области (свидетельство о государственной регистрации права собственности № 50-НВ № 093239 от 28 декабря 2009 г.). Затраты, отвечающие требованиям ст. 257 НК РФ были включены в первоначальную стоимость созданных основных средств.

Кроме расходов, включенных в первоначальную стоимость созданных основных средств, Общество также понесло следующие расходы:

- связанные с присоединением логистического комплекса к электрическим сетям - в размере 38 496 520,44 руб.

В проверяемый период, на основании Инвестиционного договора от 23.04.2007 № Д-Г/01 (далее - Инвестиционный договор) и Дополнительного соглашения №4 от 30.04.2010 к нему, Общество приобретало услуги, связанные с присоединением логистического комплекса к электрическим сетям общей стоимостью 38 496 520 рублей 44 копеек.

Предметом инвестиционного Договора являлось строительство в соответствии с техническим заданием объектов электрохозяйств в целях обеспечения сторон договора элеткроэнергией общей мощностью 2,5МВА.

- на консультационные услуги в сумме 18 205 228,22 рублей.

Налоговый орган пришел к выводу, о том, что общество в рамках Инвестиционного договора и Приложения № 4 к нему, а также Договора о технологическом присоединении от 26.05.2010 № 1-МГ заключенных с ТИС ПСП «Гранат» понесло расходы для осуществления электроснабжения всего объекта строительства, для ввода в эксплуатацию вновь построенных энергопринимающих устройств (главной транформаторной подстанции, кабельная ЛЭП) и, следовательно, эти расходы Общества необходимо считать расходами на доведение основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования.

В связи с чем, указывает инспекция, такие затраты необходимо считать расходами капитального характера и в силу ст. 257 НК РФ, эти расходы включаются в первоначальную стоимость основного средства - логистического комплекса, являющегося амортизируемым имуществом со сроком полезного использования 361 месяц.

Аналогичной позиции налоговый орган придерживается в отношении консультационных услуг.

Суд считает, что расходы по присоединению логистического комплекса к электрическим сетям не являлись условием для ввода его в эксплуатацию и начала использования, а представляли собой затраты на технологическое присоединение к электрическим сетям, подлежащих учету в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, ввиду следующего.

В соответствии со ст. 1 Градостроительного кодекса РФ (далее - ГСК РФ) разрешение на ввод объекта в эксплуатацию представляет собой документ, который удостоверяет выполнение строительства в полном объеме в соответствии с разрешением на строительство, соответствие построенного капитального строительства градостроительному плану земельного участка, а также проектной документации.

В соответствии со ст. 3 Градостроительного кодекса РФ для принятия уполномоченным органом решения о выдаче разрешения на ввод объекта в эксплуатацию необходим документ, подтверждающий соответствие параметров построенного

объекта капитального строительства проектной документации, в том числе требованиям энергетической эффективности и требованиям оснащенности объекта капитального строительства приборами учета используемых энергетических ресурсов.

Для обеспечения функционирования логистического комплекса до получения разрешения на ввод в эксплуатацию от уполномоченного органа Общество на основании договора от 27.10.2009 № Д026/СТГ-09 приобрело у ООО «СиТиГен» две генераторных установки.

Администрация Дмитровского Муниципального Района Московской области 16.12.2009 выдало Обществу Разрешение на ввод в эксплуатацию логистического комплекса № RU 50520000-284.

На момент выдачи такого разрешения Общество не заключило Дополнительное соглашение № 4 от 30.04.2010 к Инвестиционному договору от 23.04.2007 № Д-Г/01, в соответствии с которым приобретало право на доступ к мощности 1418 кВт.

Также на момент выдачи такого разрешения Общество не заключило Договор № 1-МГ о технологическом присоединении от 26.05.2010 на присоединение электроустановок к электросетям.

Более того, на момент выдачи такого разрешения, ввода в эксплуатацию и вплоть до заключения вышеуказанного инвестиционного договора присоединение логистического комплекса Общества к электросетям было невозможным, что также подтверждается письмом МЭС Центра (Филиал ОАО «ФСК ЕЭС») от 10.03.2010 № 111/26/417.

Таким образом, на момент выдачи разрешения на ввод эксплуатацию для его использования логистического комплекса не требовалось присоединение к электрическим сетям, т.к. согласно проектной документации электрическую энергию он мог получать от дизельных генераторов и был пригоден для использования.

Следовательно затраты, понесенные Обществом в рамках Инвестиционного договора, не являются затратами по доведению основного средства до состояния в котором оно пригодно для использования.

Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 26 Федерального закона от 26.03.2003 № 35-ФЗ «Об электроэнергетике» Общество имеет право на технологическое присоединение своих электропринимающих устройств.

В отсутствие затрат, включая расходы на строительство объектов электрохозяйства, понесенных в рамках Инвестиционного договора, Общество не смогло бы в полной мере реализовать свое право на технологическое присоединение, и взимание платы электросетевой организации за фактическое присоединение к ее сетям было бы невозможным.

Кроме того, включение расходов по присоединению к электросетям в стоимость логистического комплекса противоречит позиции Минфина России.

В соответствии с правовой позицией Минфина России (Письма Минфина России от 08.06.2011 № 03-03-06/1/335, от 08.07.2010 № 03-03-06/1/453, от 14.10.2009 № 03-03-06/2/192, от 25.05.2009 № 03-03-06/1/627) в первоначальную стоимость основного средства не включаются расходы за технологическое присоединение к сетям инженерно-технического обеспечения.

Как разъясняет Минфин России в своих письмах плата за технологическое присоединение вновь созданного объекта недвижимости к электрическим и тепловым сетям, сетям водоснабжения, и канализации не связана с приобретением, сооружением, изготовлением, а также доведением объектов основных средств до состояния, в котором они пригодны для использования.

В соответствии со ст. 2 Инвестиционного договора предметом договора является строительство в соответствии с техническими условиями объектов электросетевого хозяйства, а именно две линии электропередач, в целях обеспечения Сторон настоящего договора электроэнергией общей мощностью 2,5 МВА.

Заключение Инвестиционного договора являлось условием заключения в дальнейшем Договора о технологическом присоединении от 26.05.2010, который позволил обеспечить подключение к электросетям энергопринимающих установок логистического комплекса.

Таким образом, расходы Общества, понесенные в рамках Инвестиционного договора являются расходами, связанными с технологическим присоединением вновь созданного объекта недвижимости (логистического комплекса) к электрическим сетям, в отсутствие которых подключение к электросетям энергопринимающих устройств логистического комплекса было бы невозможным.

В связи с чем, затраты понесенные в рамках Инвестиционного договора являются частью затрат на технологическое присоединение объекта недвижимости к электрическим сетям, которые по мнению Минфина России подлежат учету в качестве прочих расходов связанных с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Следовательно, вывод налогового органа о необходимости включения расходов по Инвестиционному договору в первоначальную стоимость логистического комплекса не основан на нормах налогового законодательства.

Кроме того, судом установлено, что расходы общества на консультационные услуги являются прочими расходами, связанным с производством и реализацией.

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

В силу принципа определенности налогового законодательства, установленного в п. 6 ст. 3 НК РФ, необходимо руководствоваться буквальным значением нормы абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ, а именно - принципом невозможности создания основного средства, его приобретения, доведения до состояния, пригодного к эксплуатации, без соответствующих расходов.

На основании п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства остается
неизменной за исключением достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и
технического перевооружения.

Так как складской комплекс был введен в эксплуатацию до подключения к электрической сети (при этом использовался автономный источник электроэнергии - дизельные генераторы), понесенные расходы на консультационные услуги не являются расходами, необходимыми для доведения складского комплекса до состояния, в котором он пригоден для использования.

Затраты на консультационные услуги не предусмотрены абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ в качестве расходов, формирующих первоначальную стоимость основного средства.

Расходы на консультационные услуги не являются и расходами на достройку, дооборудование, модернизацию, так как не связаны с изменением его назначения, повышенными нагрузками, другими новыми качествами. Данные расходы не являются расходами на реконструкцию, так как не приводят к увеличению производственных мощностей, улучшению качества и изменению номенклатуры продукции. Данные расходы не являются и техническим перевооружением, так как не связаны с заменой морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Одновременно с этим, в гл. 25 НК РФ установлен особый порядок учета в целях исчисления налога на прибыль затрат на консультационные услуги в составе прочих расходов, а именно -в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на консультационные и иные аналогичные услуги.

Это исключает возможность включения консультационных услуг в первоначальную стоимость объекта основного средства - логистического комплекса.

Данный вывод подтверждается единообразной судебной практикой (Постановления АС Московского округа от 30.11.2012 по делу № А40-77244/11-129-330, от 25.11.2009 № КА-А40/12070-09, АС Поволжского округа от 17.01.2011 № А55-38851/2009, АС Северо-Западного округа от 12.11.2010 № А56-48387/2009).

Таким образом, вывод налогового органа о том, что Общество должно было учесть данные расходы в первоначальной стоимость основного средства - логистического комплекса не основан на нормах налогового законодательства.

В отношении эпизода, связанного с получением обеспечительного депозита по договору субаренды с ООО «Логистическое Агентство» судом установлено следующее.

По мнению налогового органа, Общество неправомерно не начислило и не уплатило НДС с суммы полученного обеспечительного депозита, полученного по договору субаренды заключенного с ООО «Логистическое Агентство», что привело к занижению суммы НДС к уплате в 4 квартале 2010 года в размере 1 101 076 рублей.

Заявитель не согласен с выводами налогового органа и указывает, что в соответствии с п.1 ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. В налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения). Исходя из условий Договора субаренды (пункт 2.8.), обеспечительный депозит является способом обеспечения двух обязательств по договору:

Обязательство по возмещению ущерба, причиненного Субарендатором - в этом случае использование суммы обеспечительного депозита связана с компенсацией причиненного ущерба и не связана с реализацией услуг по аренде помещений, облагаемых НДС, следовательно, не включается в налоговую базу по НДС (Письма Минфина России от 29.07.2013 № 03-07-11/30128, от 13.10.2010 № 03-07-11/406).

Обязательство по оплате просроченной задолженности перед Обществом, возникшей из Договора субаренды - в этом случае использованная сумма обеспечительного депозита выполняет платежную функцию, связана с оплатой услуг по Договору субаренды, облагаемых НДС на основании статьи 146 НК РФ и включается в налоговую базу по НДС.

Таким образом, указывает налогоплательщик, наличие или отсутствие объекта налогообложения не может быть установлено до момента, пока стороны не осуществили зачет из суммы обеспечительного депозита в счет исполнения того или иного конкретного обязательства (облагаемого или необлагаемого НДС). Указание в договоре на включение НДС в сумму обеспечительного депозита не является само по себе основанием для включения суммы обеспечительного депозита в налоговую базу по НДС, так как обязанность исчислить НДС устанавливается не договором, а законодательством РФ о налогах и сборах, которое связывает обязанность исчислить налог с наличием объекта налогообложения. В момент получения обеспечительного депозита Общество еще не могло знать, связана ли полученная сумма с облагаемой НДС реализаций или нет, так как обеспечительный депозит мог быть зачтен в счет необлагаемого НДС возмещения ущерба, причиненного Арендатору, либо возвращен Субарендатору в соответствии с пунктом 2.10. Договора Субаренды.

Следовательно, по мнению заявителя, у Общества отсутствовали основания для включения полученного Обеспечительного Депозита в налоговую базу по НДС в момент его получения, в связи с чем, вывод налогового органа о занижении суммы НДС к уплате в 4 квартале 2010 года в размере 1 101 076 руб. не основан на положениях законодательства РФ о налогах и сборах.

Указанные доводы налогоплательщика суд признает ошибочными, ввиду следующего.

Согласно статьям 153, 154, 166 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса

в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (статья 153 Кодекса). В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг), налоговая база определяется в соответствии со статьями 155-162 главы 21 Кодекса. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 статьи 166 Кодекса.

Исходя из положений статей 153-158 НК РФ налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплату за частично произведенную продукцию (работы, услуги), обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены.

При этом не имеет значения, когда будут исполнены обязательства продавца, вытекающие из договора с покупателем товаров (работ, услуг), и обязательства покупателя по оплате этих товаров (работ, услуг), что свидетельствует о том, что налоговое законодательство не связывает исчисление налоговой базы с гражданско-правовыми отношениями, в результате которых получен платеж.

Обеспечительный платеж, полученный Обществом, является одновременно и авансовым платежом в счет будущих платежей, что свидетельствует о наличии в нем признаков задатка, предусмотренного нормой статьи 380 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также о том, что данный обеспечительный платеж является одновременно и особым способом обеспечения обязательств, которые предусмотрели стороны, руководствуясь нормами статьи 329 Гражданского кодекса Российской Федерации об обеспечении обязательств и статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации о свободе договора.

Следовательно, обеспечительный платеж наделен платежной функцией, соответственно обладает признаками аванса.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении АС Западно-Сибирского округа от 27.02.2013 по делу № А27-2581/2012, где суд поддержал инспекцию, которая включила сумму обеспечительного депозита в облагаемый НДС доход индивидуального предпринимателя, указанное Постановление оставлено в силе Определением ВАС РФ от 23.04.2013 N ВАС-4752/13.

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 03.11.2009 N А57-24482/2008 пришел к выводу, что арендодатель должен исчислить НДС с суммы депозита, который по условиям договора может рассматриваться в качестве авансового платежа за последний месяц аренды. АС Московского округа в Постановлении от 19.01.2011 N КА-А40/16964-10 также посчитал, что двойственная природа обеспечительного депозита (он может засчитываться в счет последних четырех месяцев аренды) - прямое основание для исчисления НДС.

Таким образом, общество обязано было включить полученный обеспечительный депозит в налоговую базу по НДС в момент его получения.

Учитывая изложенное, решение Межрайонной ИФНС России № 49 по г.Москве от 09-08/34 от 20.01.2014г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов по взаимоотношениям с использованием сервера AS/400, принадлежащего третьему лицу и доначисление в связи с этими выводами налога на прибыль за 2010г. и за 2011 г, начисление пени и сумм штрафа, в части выводов о дначислении НДС за 2010-2011гг., пени и сумм штрафа, связанного с предоставлением Дистрибьютерами и их дилерами доступа в системе размещения заказов DCS (стр. 42-50, 52-55, 180-191 решения), доначисления сумм налога на имущество, пени по нему и сумм

штрафа по эпизоду, связанному с учетом расходов по подключению логистического комплекса, вынесено по незаконным основаниям и подлежит признанию недействительным.

В части эпизода с обеспечительным депозитом по НДС в удовлетворении требований решение Межрайонной ИФНС России № 49 по г.Москве от 09-08/34 от 20.01.2014г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» суд признает обоснованным, в связи с чем, не подлежащим признанию недействительным.

Требования заявителя подлежат удовлетворению частично.

Распределение судебных расходов между лицами, участвующими в деле, регламентировано статьей 110 АПК РФ. В силу пункта 1 данной статьи судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении Президиума от 13.11.2008 N 7959/08, главой 24 АПК РФ не установлено каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, следовательно, вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается судом по правилам главы 9 АПК РФ в отношении сторон по делам искового производства.

Вместе с тем, исходя из неимущественного характера требований к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

На основании изложенного, руководствуясь ст. 110, 167-171, 180, 197, 201 АПК РФ, суд

Р Е Ш И Л:

Признатьнедействительным решение Межрайонной ИФНС России № 49 по г.Москве от 09-08/34 от 20.01.2014г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов по взаимоотношениям с использованием сервера AS/400, принадлежащего третьему лицу и доначисление в связи с этими выводами налога на прибыль за 2010г. и за 2011 г, начисление пени и сумм штрафа, в части выводов о дначислении НДС за 2010-2011гг., пени и сумм штрафа, связанного с предоставлением Дистрибьютерами и их дилерами доступа в системе размещения заказов DCS (стр. 42-50, 52-55, 180-191 решения), доначисления сумм налога на имущество, пени по нему и сумм штрафа по эпизоду, связанному с учетом расходов по подключению логистического комплекса, в части эпизода с обеспечительным депозитом по НДС в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 49 по г. Москве в пользу ООО «Мобис Партс СНГ» расходы по госпошлине 2000 руб.

Решение может быть обжаловано в месячный срок в Девятый Арбитражный апелляционный суд.

Судья:

А.П. Стародуб