Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд г. Москвы в составе судьи Ларина М.В., единолично, при ведении протокола секретарем судебного заседания Пациным В.А., рассмотрев в открытом судебном заседании дело № А40-43926/18-107-1490 по заявлению САО "ВСК"(ОГРН <***>, 121552, <...>) к ответчику МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9(ОГРН <***>, 127051, <...>) о признании недействительным решения от 01.09.2017 № 03-38/15.3-193, при участии представителей заявителя: ФИО1, доверенность от 05.12.2017, паспорт, ФИО2, доверенность от 05.12.2017, удостоверение адвоката, паспорт, представителей ответчика: ФИО3, доверенность от 21.03.2018, удостоверение, ФИО4, доверенность от 19.07.218, удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

САО "ВСК" (далее – общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в суд к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (далее – Инспекция, налоговый орган, ответчик) с требованием о признании недействительным решения от 01.09.2017 № 03-38/15.3-193 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение), за исключением начисления пеней и штрафа по НДФЛ.

Ответчик возражал против удовлетворения требований по доводам отзыва и письменных пояснений.

Выслушав лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив имеющиеся в деле документы, суд пришел к выводу о частичной обоснованности заявленных требований в виду следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекция проводила выездную проверку общества по вопросам правильности исчисления и уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014.

После окончания проверки составлен акт выездной проверки от 24.05.2017 № 03-37/17.3-3, рассмотрены материалы проверки и результаты дополнительных мероприятий налогового контроля (протоколы), вынесено решение от 01.09.2017 № 03-38/15.3-193, которым налогоплательщику начислена недоимка по налогу на прибыль организаций в размере 73 526 150,99 р., пени в сумме 9 518 974,31 р., штраф по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в размере 14 064 376,93 р., пени по НДФЛ в размере 4 726,89 р. и штраф по статье 123 НК РФ в размере 16 569,89 р., с предложением уплатить недоимку, пени, штрафы, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением ФНС России по апелляционной жалобе от 08.12.2017 № СА-4-9/24997 оспариваемое решение инспекции отменено в части штрафа по статье 123 НК РФ в размере 15 478,2 р., в остальной части решение оставлено без изменения и утверждено, что послужило основанием для обращения 06.03.2018 в суд.

Общество оспаривает решение инспекции в части следующих эпизодов по налогу на прибыль организаций (далее – налог):

1) пункт 2.1.1 решения – неправомерное включение в состав внереализационных расходов за 2013 год безнадежной ко взысканию задолженности компаний ООО «Центральное агентство Эксперт», ООО «Статус», ЗАО «Ваш страховой консалтинг», ЗАО «ЭФКО-СЛОБОДА» на общую сумму 21 000 566 р., что привело к неуплате налога в размере 4 200 113 р.;

2) пункт 2.1.2 решения – неправомерное включение в состав внереализационных расходов за 2013 – 2014 годы сумм созданного резерва по сомнительной задолженности, образовавшейся в результате:

- взыскания ущерба в порядке суброгации,

- взаиморасчетов с другими страховыми компаниями в порядке соглашений о прямом возмещении ущерба,

- взаиморасчетов с Минобороны России по соглашению об осуществлении выплат единовременных пособий военнослужащим,

- взыскание с третьих лиц неосновательного обогащения,

что привело к занижению налоговой базы за 2013-2014 год на 62 909 801,73 р. и неуплаты налога в размере 12 581 960 р., а также завышению налоговой базы за 2014 год на 1 097 917,70 р. и излишней уплаты налога в размере 219 584 р.;

3) пункты 2.1.3 и 2.1.5 решения – неправомерное включение в состав расходов за 2013-2014 годы затрат на:

- услуги по рекламе ООО «Солюшн» на сумму 53 677 179 р.,

- услуги агентов ООО «Новэ Гарант», ООО «ИнфоКапитал», ИП ФИО5 на сумму 231 141 125 р.,

что привело к неуплате налога в размере 56 963 660 р.

По пункту 2.1.1 решения.

Налоговым органом по данному эпизоду установлено, что общество в нарушении статей 265, 266, 272 НК РФ неправомерно включило в состав внереализационных расходов сумму безнадежной задолженности перед налогоплательщиком, основания для списания которой в виду соблюдения соответствующих условий возникли в предыдущих налоговых периода, в размере 21 000 566 р., в том числе:

- задолженность в размере 1 161 790 р. компании ЗАО «ЭФКО-СЛОБОДА» подлежала списанию в 2009 году, в виду установления в решении Арбитражного суда Белгородской области от 28.01.2011 по делу № А08-7270/2010 истечения срока исковой давности по этой задолженности в 2009 году и отказа в связи с этим в удовлетворении требований об ее взыскании;

- задолженность в размере 3 368 089 р. компании ООО «Центральное агентство Эксперт» и в размере 3 192 465 р. компании ООО «Статус», подлежала списанию в 2012 году, в связи с принятием судебными приставами-исполнителями постановлений об окончании исполнительного производства от 26.11.2012 и от 19.10.2012 в связи с невозможностью взыскания;

- задолженность в размере 13 278 222 р. компании ЗАО «Ваш страховой консалтинг», подлежала списанию в 2012 году, в связи с ликвидацией организации в соответствии с данными ЕГРЮЛ.

Заявитель, возражая против доводов о незаконности списания безнадежной задолженности по данным компаниям в 2013 году, указывает на фактическое получение информации об условиях для признания соответствующей задолженности безнадежной только в 2013 году, а также на положение статьи 54 НК РФ, в редакции с 01.01.2009, о возможности проведения перерасчета налоговой базы в период выявления ошибки, а не в период ее осуществления, при условии, что допущенные ошибки привели бы к образованию переплаты.

Суд, рассмотрев доводы сторон, установил следующее.

Согласно статье 252 НК РФ расходами являются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Пунктами 1 и 2 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в результате реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, в случае если она не погашена в сроки установленные договором.

Безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым:

1) истек установленный срок исковой давности;

2) обязательство должника прекращено:

- из-за невозможности его исполнения;

- на основании акта государственного органа;

- в связи с ликвидацией организации.

Под актом государственного органа, в результате которого обязательство должника считается прекращенным в виду невозможности его исполнения, признается на основании статьи 46 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства в случае невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, вкладах или на хранении в кредитных организациях, а также в случае отсутствие у должника имущества, на которое может быть обращено взыскание, при условии, что все принятые приставом-исполнителем меры по его отысканию оказались безрезультатными.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ).

В соответствии со статьей 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Учитывая изложенные выше положения налогового законодательства и законодательства о бухгалтерском учете налогоплательщик обязан по итогам проведенной ежегодно инвентаризации дебиторской задолженности определить наличие оснований для признания части или всей такой задолженности безнадежной ко взысканию для списания на расходы при условии соблюдения (возникновения) в соответствующем периоде перечисленных в пункте 2 статьи 266 НК РФ обстоятельств.

При этом, налогоплательщик, исходя из положений статьи 272 НК РФ не вправе выбирать период отнесения признанной безнадежной дебиторской задолженности в состав расходов и обязан ее отнести в состав расходов в период, когда возникли перечисленные в пункте 2 статьи 266 НК РФ обстоятельства для ее квалификации в качестве безнадежной – истечение срока давности, ликвидация, акт государственного органа, вне зависимости от получения информации о возникновении указанных обязательствах.

Судом установлено, что заявитель по итогам проведенной в 2013 году инвентаризации обнаружил, что дебиторская задолженность ООО «Центральное агентство Эксперт», ООО «Статус», ЗАО «Ваш страховой консалтинг», ЗАО «ЭФКО-СЛОБОДА» на дату инвентаризации стала безнадежной ко взысканию в виду истечения срока давности, вынесения судебным приставом постановления об окончании исполнительного производства в виду невозможности взыскания, а также ликвидация организации, после чего, отразив указанные обстоятельства в акте инвентаризации, списал указанную задолженность в состав расходов на основании приказа.

Налоговым органом установлено и налогоплательщиком не отрицается, что основания для признания задолженности ЗАО «ЭФКО-СЛОБОДА» безнадежной ко взысканию возникли в 2009 году в момент истечения срока исковой давности, а по задолженности ООО «Центральное агентство Эксперт», ООО «Статус», ЗАО «Ваш страховой консалтинг» возникли в 2012 году в момент вынесения судебным приставом постановления об окончании исполнительного производства и ликвидации организации.

Следовательно, по мнению инспекции, фактически налогоплательщик обязан был списать указанную дебиторскую задолженность в состав расходов как безнадежную ко взысканию в 2009 и 2012 годах, при том, что никаких оснований для ее списания в 2013 году у заявителя не имелось.

Суд соглашается с выводов инспекции об обязанности списания задолженности ЗАО «ЭФКО-СЛОБОДА» в 2009 году и отсутствии оснований для ее списания в 2013 году, в отношении остальной задолженности компаний ООО «Центральное агентство Эксперт», ООО «Статус», ЗАО «Ваш страховой консалтинг» считает, что налогоплательщик вправе был списать ее в состав расходов в 2013 году по следующим основаниям.

По общему правилу, закрепленному в абзаце втором пункта 1 статьи 54 НК РФ, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены.

Наряду с указанным правилом в абзаце третьем пункта 1 статьи 54 НК РФ, в редакции действующей с 01.01.2009, также установлено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В последнем случае ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога не приводит к нарушению интересов казны, в связи с чем, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым, при условии, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 НК РФ трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, учитывая, что лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

Указанный вывод о возможности исправления ошибки, в том числе связанной с учетом безнадежной задолженности в составе расходов, не в периоде ее фактического совершения, а в период ее выявления, при условии отсутствия истечения трехлетнего срока с периода совершения ошибки до периода ее выявления, соответствует позиции изложенной в Определении СКЭС ВС РФ от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988.

Следовательно, с учетом применения пункта 1 статьи 54 НК РФ, а также его толкования в Определении СКЭС ВС РФ, суд считает, что выявленные в 2013 году суммы безнадежной задолженности ООО «Центральное агентство Эксперт», ООО «Статус», ЗАО «Ваш страховой консалтинг» в размере 19 838 776 р., подлежащие в силу статей 266, 272 НК РФ списанию в состав расходов в 2012 году, правомерно учтены налогоплательщиком в расходах 2013 году в виду образования при их учете в 2012 году переплаты.

Довод налогового органа о наличии у налогоплательщика задолженности за 2011 – 2012 год, начисленной по решению от 31.12.2014 № 03-38/15-63 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по итогам проведенной выездной налоговой проверки, судом не принимается в виду следующего.

Вопрос возникновения излишней уплаты налога в случае учета ошибки в налоговой базе предыдущего периода ее совершения исходя для применения пункта 1 статьи 54 НК РФ следует рассматривать как подтверждение факта отсутствия задолженности по уплате налога в соответствии с представленной налоговой декларацией за соответствующий период, без учета начислений по выездным или камеральным проверкам на основании принятых позднее решениях, поскольку указанные начисления не являются текущими, произведены фактически в последующих периодах и не могут влиять на возможное возникновение переплаты в случае подачи уточненной декларации в период образования ошибки.

Судом установлено и не отрицается налоговым органом, что у налогоплательщика по итогам 2009-2013 годов недоимка по декларациям (текущая) не возникала, налог исчисленный в декларациях уплачивался своевременно и в полном объеме, все произведенные позднее начисления по выездным или камеральным проверкам сразу же погашались путем уплаты, в связи с чем, недоимка по итогам 2012 году в данном случае отсутствовала и имелось прямое основания для применения пункта 1 статьи 54 НК РФ.

В отношении дебиторской задолженности ЗАО «ЭФКО-СЛОБОДА», ставшей безнадежной ко взысканию в 2009 году в момент истечения срока исковой давности, что прямо установлено решением суда, основания для ее списания в 2013 году у налогоплательщика не имелось, поскольку дата возникновения оснований для ее списания отстоит от даты фактического списания более чем на 3 года, в связи с чем, положения пункта 1 статьи 54 НК РФ, с учетом Определения СКЭС ВС РФ, применению не подлежат.

Ссылка на возможное взыскание задолженности и после истечения срока исковой давности судом в качестве основания для изменения момента образования оснований для признания ее безнадежной не принимается, поскольку истечение срока давности является безусловным основанием для признания задолженности безнадежной в силу статьи 266 НК РФ, в связи с чем, вне зависимости от возможности ее взыскания, период, в котором задолженность подлежит списанию в состав расходов как безнадежная в силу статей 266, 272 НК РФ является исключительно период, в котором истек срок давности ее взыскания.

Учитывая изложенное, судом установлено, что общество правомерно включило в состав расходов за 2013 год безнадежную ко взысканию дебиторскую задолженность компаний ООО «Центральное агентство Эксперт», ООО «Статус», ЗАО «Ваш страховой консалтинг» в размере 19 838 776 р. на основании пункта 1 статьи 54 НК РФ и неправомерно включило безнадежную ко взысканию дебиторскую задолженность компании ЗАО «ЭФКО-СЛОБОДА» в размере 1 161 790 р. по причине истечения трехлетнего срока в даты основания для ее списания (2009 год), в связи с чем, по данному эпизоду налог в размере 3 967 755 р. начислен неправомерно, а в размере 232 358 р. правомерно.

Пункт 2.1.2 решения.

Налоговым органом по данному эпизоду установлено, что общество в нарушении статей 265, 266 НК РФ неправомерно включило в состав внереализационных расходов сумму созданного резерва по сомнительным долгам по следующей дебиторской задолженности:

- суммы возмещения ущерба в порядке суброгации в размере 13 728 992 р. на основании решений судов о взыскании с виновных в причинении ущерба имуществу застрахованному у заявителя убытков, возмещенных страхователям, право требования которых с виновных лиц перешло в силу закона к страховой компании (заявителю);

- суммы задолженности возникшей при взаиморасчетах между обществом и другими страховыми компаниями в рамках Соглашения о прямом возмещении убытков в размере 26 285 036 р., составляющих некомпенсируемые иными страховыми компаниями выплаты обществом прямого возмещения убытков потерпевшим, подлежащих компенсации в силу Соглашения;

- суммы задолженности Минобороны России в размере 6 499 043 р., образовавшиеся в результате не исполнения Минобороны России соглашения об осуществлении выплат единовременных пособий военнослужащим и членам их семей от 28.08.1999, взысканные по решениям судов в виде компенсации за произведенные обществом выплаты военнослужащим по соглашению;

- суммы взысканного по решениям судов с третьих лиц неосновательного обогащения в размере 7 045 478 р.

Заявитель, возражая против отказа во включении спорной дебиторской задолженности в созданный резерв по сомнительным долгам, списанный в состав расходов, указывает на прямое отношение задолженности к основной деятельности общества – осуществление страхования, в связи с чем, спорные суммы, несмотря на их квалификацию в качестве убытков или неосновательного обогащения, в действительности является задолженность связанной с оказанными услугами по страхованию, в связи с чем, под нее может быть создан резерв по сомнительным долгам.

Суд, рассмотрев доводы сторон, установил следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в результате реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, в случае если она не погашена в сроки установленные договором.

Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Из положений статьи 266 НК РФ, с учетом позиции изложенной в Определении СКЭС ВС РФ от 13.04.2015 №301-КГ15-2232, следует, что в состав резерва сомнительных долгов подлежит включению не любая задолженность перед налогоплательщиком, а лишь та, которая возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг

В соответствии со статьей 38 НК РФ, товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Под имуществом в Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее – ГК РФ).

Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Под имущественными правами для целей налогообложения понимаются объекты гражданских прав, которые могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому в порядке универсального правопреемства либо иным способом, если они не ограничены или не изъяты из оборота (ст. 11 НК РФ, ст. 128 - 129 ГК РФ). Имущественные права действующим законодательством подразделяются на вещные и обязательственные:

- вещные права участников гражданских правоотношений возникают из прав владения, пользования или распоряжения имуществом (к примеру, арендные права или право по договору участия в долевом строительстве);

- обязательственные права - это правоотношения, возникающие между кредитором и должником по обязательствам из договоров и других сделок, вследствие причинения вреда, вследствие неосновательного обогащения, а также из иных оснований (к примеру, право требования долга).

Следовательно, дебиторская задолженность, не связанная с производством и реализацией товаров (работ, услуг), в том числе: задолженность по штрафам, убыткам, неосновательному обогащению, а также связанная с имущественными правами, в силу перечисленных выше положений налогового и гражданского законодательства не может приравниваться к сомнительной и как следствие такая задолженность не может формировать резерв по сомнительным долгам.

Перечисленная выше спорная дебиторская задолженность не связана с реализацией товаров (работ, услуг), возникла в результате причинения вреда (статья 1064 ГК РФ) или неосновательного обогащения (статья 1102 ГК РФ), в связи с чем, в силу прямого ограничения установленного в пункте 2 статьи 266 НК РФ не могла быть включена в резерв по сомнительным долгам и как следствие списана в состав расходов.

По задолженности возникшей в результате возмещения ущерба (убытков) в порядке суброгации.

В соответствии со статьей 1064 ГК РФ вред, причиненный личности или имуществу гражданина, а также вред, причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объеме лицом, причинившим вред.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 965 ГК РФ если договором имущественного страхования не предусмотрено иное, к страховщику, выплатившему страховое возмещение, переходит в пределах выплаченной суммы право требования, которое страхователь (выгодоприобретатель) имеет к лицу, ответственному за убытки, возмещенные в результате страхования.

Перешедшее к страховщику право требования осуществляется им с соблюдением правил, регулирующих отношения между страхователем (выгодоприобретателем) и лицом, ответственным за убытки.

Следовательно, под суброгацией понимается замена лица в обязательстве в результате выплаты страховой компанией возмещения причиненных убытков, возникших у страхователя по вине третьих лиц. При этом такая замена не влечет изменения характера и оснований возникновения задолженности.

Учитывая, что решениями судов в пользу общества в порядке суброгации взыскивалась задолженность, возникшая в результате причинения вреда (статья 1064 ГК РФ), а не задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, то суд считает, что общество необоснованно включило данную задолженность в состав резерва по сомнительным долгам.

По задолженности иных страховых компаний по соглашению о прямом возмещении ущерба.

В соответствии со статьей 14.1 Федерального закона от 25.04.2002 № 40-ФЗ «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств» (далее – Закон № 40-ФЗ) страховщик, который застраховал гражданскую ответственность потерпевшего, осуществляет возмещение вреда, причиненного имуществу потерпевшего, от имени страховщика, который застраховал гражданскую ответственность лица, причинившего вред (осуществляет прямое возмещение убытков), в соответствии с предусмотренным статьей 26.1 Закона № 40-ФЗ соглашением о прямом возмещении убытков в размере, определенном в соответствии со статьей 12 Закона № 40-ФЗ.

В отношении страховщика, который застраховал гражданскую ответственность потерпевшего, в случае предъявления к нему требования о прямом возмещении убытков применяются положения Закона № 40-ФЗ, которые установлены в отношении страховщика, которому предъявлено заявление о страховом возмещении.

Страховщик, который застраховал гражданскую ответственность лица, причинившего вред, обязан возместить в счет страхового возмещения по договору обязательного страхования страховщику, осуществившему прямое возмещение убытков, возмещенный им потерпевшему вред в соответствии с предусмотренным статьей 26.1 Закона № 40-ФЗ соглашением о прямом возмещении убытков.

В случае исключения страховщика, застраховавшего гражданскую ответственность лица, причинившего вред, из соглашения о прямом возмещении убытков или принятия арбитражным судом решения о признании такого страховщика банкротом и об открытии конкурсного производства в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве) либо в случае отзыва у него лицензии на осуществление страховой деятельности страховщик, осуществивший прямое возмещение убытков, вправе требовать у профессионального объединения страховщиков осуществления компенсационной выплаты в размере, установленном соглашением о прямом возмещении убытков в соответствии со статьей 26.1 Закона № 40-ФЗ.

Согласно пункту 1 статьи 26.1 Закона № 40-ФЗ соглашение о прямом возмещении убытков заключается между членами профессионального объединения страховщиков и профессиональным объединением страховщиков.

Таким соглашением определяются порядок и условия расчетов между страховщиком, осуществившим прямое возмещение убытков, и страховщиком, который застраховал гражданскую ответственность лица, причинившего вред, а также между страховщиком, осуществившим прямое возмещение убытков, или страховщиком, который застраховал гражданскую ответственность потерпевшего, и профессиональным объединением страховщиков в случаях, предусмотренных статьей 14.1 Закона № 40-ФЗ.

В Приложении № 1 к Правилам профессиональной деятельности «Соглашение о прямом возмещении убытков» (далее – Соглашение о ПВУ), утвержденным постановлением Президиума Российского Союза Автостраховщиков от 26.06.2008, протокол № 2 отражены, в том числе следующие термины и определения, используемые в Соглашении о ПВУ:

Потерпевший – лицо, имуществу которого был причинен вред, гражданская ответственность которого застрахована в соответствии с Законом № 40-ФЗ;

Причинитель вреда – лицо, которое несет ответственность за причинение вреда имуществу Потерпевшего в результате дорожно-транспортного происшествия и гражданская ответственность которого застрахована в соответствии с Законом № 40-ФЗ на момент причинения вреда;

Страховщик потерпевшего – страховщик, который застраховал гражданскую ответственность потерпевшего, в соответствии с Законом № 40-ФЗ;

Страховщик причинителя вреда – страховщик, который застраховал гражданскую ответственность лица, причинившего вред имуществу потерпевшего, в соответствии с Законом № 40-ФЗ;

Прямое возмещение убытков – возмещение вреда, причиненного имуществу Потерпевшего, осуществляемое в соответствии с Законом № 40-ФЗ Страховщиком потерпевшего от имени Страховщика причинителя вреда.

Судом установлено, что спорная дебиторская задолженность возникла в связи с осуществлением обществом прямого возмещения убытков (далее – ПВУ) потерпевшим, с которыми у заявителя заключены договоры ОСАГО, и предъявлением обществом требований к страховщикам, которые в свою очередь застраховали гражданскую ответственность лиц, причинивших вред (некомпенсированные выплаты по ПВУ). При этом на момент формирования резерва по сомнительным долгам у страховщиков, застраховавших гражданскую ответственность лиц, причинивших вред, отозваны лицензии на страхование.

Учитывая изложенные, спорная задолженность, являющаяся по существу компенсацией заявителю со стороны иных страховых компаний, застраховавшим гражданскую ответственность причинителя вреда, выплат по ПВУ, также никаким образом не связана с реализацией товаров (работ, услуг), имеет компенсационный характер возмещения понесенного ущерба, в связи с чем, неправомерно была учтена в составе резерва по сомнительным долгам.

По задолженности Минобороны России.

В соответствии с пунктом 1 статьи 929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).

В силу пункта 1 статьи 954 ГК РФ под страховой премией понимается плата за страхование, которую страхователь (выгодоприобретатель) обязан уплатить страховщику в порядке и в сроки, которые установлены договором страхования.

Пунктом 2 статьи 9 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (далее - Закон об организации страхового дела) установлено, что страховым случаем является совершившееся событие, предусмотренное договором страхования или законом, с наступлением которого возникает обязанность страховщика произвести страховую выплату страхователю, застрахованному лицу, выгодоприобретателю или иным третьим лицам.

Страховой случай включает в себя опасность, от которой производится страхование, факт причинения вреда и причинную связь между опасностью и вредом и считается наступившим с момента причинения вреда (утраты, гибели, установления недостачи или повреждения застрахованного имущества) в результате действия опасности, от которой производилось страхование.

Под страховой услугой понимается финансовая услуга, оказываемая страховой организацией или обществом взаимного страхования в целях защиты интересов страхователей (выгодоприобретателей) при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых страховщиками из уплаченных страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств страховщиков.

Цена страховой услуги определяется размером страховой премии.

Следовательно, страховая услуга – это обязательство страховой компании выплатить страховое возмещение при наступлении страхового случая, а ценой страховой услуги является страховая премия, за которую покупается страховая услуга в виде обязательства выплатить страховое возмещение при наступлении страхового случая.

Судом установлено, что между обществом и Минобороны России заключено Соглашение от 28.08.1999, предметом которого является осуществление выплат единовременных пособий военнослужащим Министерства обороны Российской Федерации, гражданам, призванным на военные сборы, и членам их семей по случаям, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 18 Закона Российской Федерации от 22.01.1993 № 4338-1 «О статусе военнослужащих» и пунктами 2 и 3 статьи 18 Федерального закона от 27.05.1998 № 76-ФЗ «О статусе военнослужащих»

В пункте 2.1. Соглашения от 28.08.1999 предусмотрено, что выплата единовременных пособий осуществляется за счет средств федерального бюджета, перечисляемых Министерством обороны Российской Федерации на расчетный счет Общества.

В соответствии с условиями подпункта 3.1.1 пункта 3.1 Соглашения
от 28.08.1999, Министерство обороны Российской Федерации обязано перечислять Обществу денежные средства для обеспечения выплат единовременных пособий в размере предполагаемых выплат (с учетом образовавшихся задолженностей и среднестатистических выплат за полугодие, предшествующих перечислению денежных средств) и включающие средства для компенсации расходов заявителя на ведение дел по выплате единовременных пособий в размере 5 процентов от суммы выплат.

Срок действия Соглашения от 28.08.1999 установлен до 01.01.2009.

На основании решений арбитражных судов общество выплачивало единовременные пособия в рамках Соглашения от 28.08.1999 военнослужащим, гражданам, призванным на военные сборы, и членам их семей по случаям, произошедшим в период действия Соглашения от 28.08.1999.

В связи с тем, что произведенные обществом единовременные выплаты не были возмещены Министерством обороны Российской Федерации, Общество признало задолженность Министерства обороны Российской Федерации по вышеуказанным выплатам сомнительной, и учла данную задолженность при формировании резерва по сомнительным долгам в налоговом учете за 2013 год.

Учитывая изложенное, судом установлено, что общество включило в состав резерва по сомнительным долгам суммы задолженности, возникшие в результате причинения вреда (статья 1064 ГК РФ), а не задолженности, возникшие в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в связи с чем, неправомерно учло данную задолженность в составе резерва по сомнительным долгам.

По неосновательному обогащению.

Судом из анализа представленных документов установлено, что спорная дебиторская задолженность возникла в связи с получением физическими и юридическими лицами от налогоплательщика в результате мошеннических действий денежных средств (неосновательное обогащение), которая была взыскана с них по решениям судов.

Согласно статье 1102 ГК РФ лицо, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество (приобретатель) за счет другого лица (потерпевшего) обязано возвратить последнему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение), независимо от того, явилось неосновательное обогащение результатом поведения приобретателя имущества, самого потерпевшего, третьих лиц или произошло помимо их воли.

Учитывая, что неосновательное обогащение не является задолженностью, возникшей в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, суд считает, что Обществом необоснованно включена данная задолженность в состав резерва по сомнительным долгам.

Пункты 2.1.3 и 2.1.5 решения.

Налоговый орган по указанным эпизодам установил неправомерное отнесение обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций в 2013-2014 годах затрат на услуги по рекламе ООО «Солюшн» в размере 53 677 179 р., на услуги агентов ООО «Новэ Гарант», ООО «ИнфоКапитал», ИП ФИО5 на сумму 231 141 125 р., в связи с получением при взаимоотношении с ними необоснованной налоговой выгоды, что привело к неуплате налога в размере 56 963 660 р.

Судом по данному нарушению установлено следующее.

Общество в проверяемый период заключило с ООО «Солюшн» (далее – исполнитель) договора от 01.07.2013 № 010713 на проведение рекламной акции, включающей в себя комплекса работ по рекламному оформлению средствами корпоративной идентификации и информации (далее – СКИ, логотип) подарочных сертификатов (пластиковых карт) федеральных торговых сетей и их распространение среди неограниченного круга потребителей, общая стоимость изготовленных пластиковых карт федеральных сетей «Бюстье», «Детский мир», «Л’Этуаль», «М-Видео», «Рив Гош», «Спортмастер», «Эльдорадо» за 2 года составила 179 294 800 р. согласно предоставленных актов и отчетов.

Также заявитель в проверяемый период заключил с ООО «Новэ Гарант», ООО «ИнфоКапитал», ИП ФИО5 (далее – страховые агенты) договора на поиск клиентов для заключения с ними договоров страхования, размер агентского вознаграждения за 2 года составил 231 141 125 р., в том числе:

- с ООО «Новэ Гарант» заключен агентский договор от 01.11.2012 № 12003UA2435, по которому привлечен клиент ОАО «Банк Петрокоммерц», агентское вознаграждение составило 71 025 975 р.;

- с ООО «ИнфоКапитал» заключен агентский договор от 01.10.2012 № 12003UA0001, по которому были привлечены следующие клиенты АО «Дойче Лизинг Восток», Ассоциации Саморегулируемой организации «Объединение строительных организаций транспортного комплекса», АО «Промфинстрой», АО «Форатек ЭТС», НАО «Красная Поляна» и др., агентское вознаграждение составило 71 260 850 р.;

- с ИП ФИО5 заключен агентский договор от 21.09.2013 № 13864UA0007, по которому были привлечены клиенты (юридические и физические лица), агентское вознаграждение составило 88 854 299 р.

Налоговый орган, признавая неправомерным применение расходов по спорным контрагентам, указывает в решении и письменных пояснениях на следующие обстоятельства,свидетельствующие о получении необоснованной налоговой выгоды:

1) согласно ответа по проверке ООО «Солюшн» и анализа полученных документов, включая выписку по счету в банке, данная компания фактически не выполняла работы по изготовлению пластиковых карт с логотипом общества, поскольку являлась «фирмой – однодневкой», которая:

- создана в 2012 году, прекратила деятельность путем реорганизации в начале 2015 года сразу после окончания взаимоотношений с налогоплательщиком,

- не имела работников, имущества, исчисляла минимальные налоги, не соответствующие обороту (0,1%),

- выручка за весь период поступала только от двух компаний – заявителя и ООО «Рекитт Бенкизер Хэлскер» (97%),

- большая часть поступающих от указанных компаний – заказчиков денежных средств (80-95%) переводилась на счета ООО «Гелиос», ООО «Промо Микс» в счет оплаты за маркетинговые мероприятия, незначительная часть (5-8%) переводилась в счет оплаты пластиковых карт, оставшаяся часть (13-15%) переводилась в счет погашения займов;

2) в отношении второго заказчика ООО «Рекитт Бенкизер Хэлскер» налоговым органом по месту учета (ИФНС России № 10 по г. Москве) была проведена выездная проверка, вынесено решение, признанное законным судебными актами Арбитражного суда г. Москвы по делу № А40-196260/16-75-1743, которыми установлено получение необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного заявления вычетов и расходов при взаимоотношении с данным контрагентом, отнесение его к «фирмам – однодневкам», отсутствие реального совершения операций как с ним, так и с организациями 2-звена ООО «Гелиос», ООО «Промо Микс»;

3) до заключения договора на выполнение работ по изготовлению пластиковых карт с логотипом со спорным контрагентом между заявителем и ООО «Гелиос» действовал аналогичный договор в 2011 – 2012 годах, расходы по которому решением инспекции по выездной проверке от 31.12.2014 № 03-38/15-63 признаны необоснованными, а общество при взаимоотношении с этой организацией получившей необоснованную налоговую выгоду, в том числе по причине:

- отнесение ООО «Гелиос» согласно проведенной проверке, показаний генерального директора и анализу выписки банка к «фирмам – однодневкам», не осуществляющих реальной финансово-хозяйственной деятельности, используемых в целях обналичивания денежных средств,

- аналогичная выездная проверка ООО «Рекитт Бенкизер Хэлскер», которая также как и заявитель взаимодействовала с ООО «Гелиос» в 2011 – 2012 годах, установила получение данной компанией при таком взаимодействии необоснованной налоговой выгоды;

4) согласно ответа по проверке второго контрагента ООО «Промо Микс» и анализа выписки по счету в банке данная организация также является «фирмой – однодневкой», не осуществляющей реальную хозяйственную деятельность, не имеющей уполномоченных лиц, работников и имущества, не находящейся по адресу ЕГРЮЛ, а также не уплачивающей налогов с полученной выручки;

5) согласно ответов компаний указанных в отчетах исполнителя в качестве федеральных торговых сетей, выпускающих пластиковые карты:

- ООО «Алькор и Ко» (торговое наименование сети «Л’Этуаль»), ООО «Спортмастер», ООО «РозТех» (торговое наименование сети «Бюстье») не выдавали разрешений на нанесение на подарочные карты логотипов иных компаний,

- ООО «М. видео Менеджемент», ООО «Эльдорадо» изготовили 8 000 карт за 5,9 р. за карту, 6 000 карт за 3,6 р. за штуку, при том, что спорный контрагент 30 000 карт и 45 000 карт стоимостью 150 р. за штуку,

- ПАО «Детский мир» сообщил, что изготовил в 2011 году карты с логотипом заявителя, передал их ООО «Гелиос», которая в свою очередь действовала по прямому договору с налогоплательщиком;

6) согласно ответам по проверкам страховых агентом ООО «Новэ Гарант», ООО «ИнфоКапитал», протоколов допросов директора, анализа выписок по счетам в банках, данные организации не осуществляли хозяйственной деятельности, в том числе по поиску клиентов, поскольку являлись «фирмами – однодневками», которые:

- не имеют работников, активов,

- не располагаются по адресу ЕГРЮЛ,

- не исчисляют и не уплачивают налогов,

- не несут расходы обычные для предпринимательской деятельности,

- переводят все полученные от заказчиков, включая заявителя, денежные средства на счета компаний, являющихся «фирмами – однодневками» для последующего вывода в оффшорные юрисдикции или снятия наличными;

7) так называемые «клиенты» спорных страховых агентов сообщили, что:

- заключали договора страхования только с заявителем, в его офисах,

- какие-либо посредники при заключении договоров, включая спорных агентов, отсутствовали,

- большая часть клиентов уже имела взаимоотношение с заявителем в 2011-2012 годах, поэтому не нуждалась для заключения или пролонгации договоров в услугах агентов.

Налогоплательщик, возражая против выводов инспекции о получении им необоснованной налоговой выгоды по спорным услугам, ссылается в пояснениях на следующие доводы:

- проявление им должной степени осмотрительности при выборе контрагентов;

- реальность оказания услуг;

- неисполнение контрагентами налоговых обязательств не может влиять на реальность хозяйственных операций.

Суд, рассмотрев приведенные Инспекцией доводы и представленные доказательства, считает, что налоговый орган правомерно отказал в применении вычетов и расходов в отношении контрагентов ООО «Матрешка», ООО «Арба-Центр», ООО «ПФЛК» по следующим основаниям.

Пунктом 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) предусмотрено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (право на получение возмещения налога) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны или противоречивы.

Налоговая выгода, связанная с применением налоговых вычетов или уменьшением налоговой базы по сделке (хозяйственной операции) в соответствии с пунктами 2, 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, с учетом позиции изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09, от 25.05.2010 № 15658/09 может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения либо доказательств отсутствия у налогоплательщика должной осмотрительности при совершении соответствующей сделке, то есть при наличии недостоверных первичных документов подтверждающих эту хозяйственную операцию налогоплательщик, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.

Из анализа представленных Инспекцией документов и результатов мероприятий налогового контроля, проведенных в отношении ООО «Солюшн» и его контрагентов ООО «Гелиос», ООО «Промо Микс», судом установлена фактическая невозможность оказания рекламных услуг по изготовлению пластиковых подарочных карт федеральных торговых сетей с логотипом общества в виду следующего:

- спорные контрагенты являются «фирмами – однодневками», не осуществляющие реальной финансово-хозяйственной деятельности, используемые в целях обналичивания денежных средств или вывода их в оффшорные юрисдикции, а также умышленного завышения расходов для уменьшения налоговой базы и суммы налога к уплате;

- заявитель в 2011 - 2012 годах относил на расходы затраты на те же рекламные услуги оказанные ООО «Гелиос», которые признаны необоснованными по решению налогового органа по выездной проверке;

- несмотря на снятие расходов и установление получение при взаимоотношении с ООО «Гелиос» необоснованной выгоды, заявитель с 2013 года меняет данного контрагента на ООО «Солюшн», с переводом ООО «Гелиос» в контрагенты 2-звена, которому переводятся через ООО «Солюшн» денежные средства за рекламные услуги;

- отсутствие реальных взаимоотношений с ООО «Солюшн» в 2013-2014 годах и с ООО «Гелиос» в 2011-2012 годах, их статус «фирм – однодневок» и нереальность рекламных и маркетинговых услуг, подтверждено решением по выездной проверке второго заказчика обоих контрагентов ООО «Рекитт Бенкизер Хэлскер» и решением Арбитражного суда г. Москвы по оспариванию данного решения;

- согласно ответов федеральных торговых сетей они либо вообще не заказывали и не изготовляли подарочные карты с логотипом заявителя, либо изготавливали их в количестве в 5 раз меньше, чем указывал исполнитель в отчетах и по цене в 30 раз меньше, чем исполнитель указывал в актах.

Довод заявителя о том, что карты реализовывались не по номинальной цене, а по другой судом не принимается, поскольку согласно ответов федеральных торговых сетей карты реализовывались именно по номиналу.

По расходам связанным со страховыми агентами судом, исходя из результатов мероприятий налогового контроля, также установлено, что агенты в действительности никатих реальных операций по поиску клиентов для заключения договоров страхования не осуществляли, поскольку:

- все «клиенты» взаимодействовали с заявителем напрямую, а часть имела взаимоотношения с налогоплательщиком до заключения агентских договоров.

Ссылка заявителя на письма ряда клиентов, якобы «подтверждающих» участие агентов в заключении договоров страхования судом не принимается, поскольку исходля из показаний директоров данных клиентов следует, что письма были написаны по инициативе заявителя, по время проведения выездной проверке, по шаблону переданному его сотрудником, не имели отношение к реальным взаимоотношениям и подлежали

Пунктом 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 предусмотрено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, то есть при отсутствии реальных хозяйственных операций (совершенных налогоплательщиком сделок), исходя из отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (отсутствие управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств), учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

Довод налогоплательщика о том, что он не знал и не мог знать о недостоверности документов исходящих от его контрагентов судом не принимается, поскольку по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента для заключения сделки (оказание услуг, выполнение работ) оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 № 15658/09).

Учитывая изложенное, судом исходя из совокупности представленных в материалы дела документов установлено, что общество привлекло спорных контрагентов с единственной целью уменьшить сумму налога к уплате путем незаконного увеличения расходов на существующие только на «бумаге» операции по рекламным и агентским услугам, при отсутствии их реального осуществления, что расценивается судом как получение необоснованной налоговой выгоды при взаимоотнолении с ООО «Солюшн», ООО «Новэ Гарант», ООО «ИнфоКапитал», ИП ФИО5, в связи с чем, оспариваемое решение в части начислений по данным эпизодам является обоснованным.

Таким образом, судом установлено, что решение инспекции решение от 01.09.2017 № 03-38/15.3-193 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения:

- в части начисления налога на прибыль организаций в размере 3 967 755 р., соответствующих пеней и штрафа по пункту 2.1.1, за исключением расходов связанных с ЗАО «ЭФКО-СЛОБОДА», является незаконным,

- в остальной оспариваемой части решение является законным и обоснованным.

Уплаченная заявителем при обращении в арбитражный суд государственная пошлина в размере 3 000 р. подлежит взысканию с Инспекции на основании части 1 статьи 110 АПК РФ в качестве возмещения понесенных ей судебных расходов, в виду отсутствия освобождение государственных органов, проигравших спор, от возмещения судебных расходов, отношения по распределению которых возникают между сторонами судебного разбирательства после уплаты заявителем государственной пошлины на основание статьи 110 АПК РФ и не регулируются главой 25.3 НК РФ (пункт 21 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлины при рассмотрении дел в арбитражных судах»).

На основании изложенного, руководствуясь статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительными вынесенное МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 в отношении САО "ВСК"решение от 01.09.2017 № 03-38/15.3-193 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в размере 3 967 755 р., соответствующих пеней и штрафа, как несоответствующее НК РФ.

В остальной части отказать в удовлетворении требований.

Взыскать с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 в пользу САО "ВСК" уплаченную государственную пошлину в размере 3 000 р.

Решение в части признания недействительным решение от 01.09.2017 № 03-38/15.3-193 подлежит немедленному исполнению, в остальной части подлежит исполнению после вступления в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Девятый арбитражный апелляционный суд в течении месяца со дня принятия.

СУДЬЯ

М.В. Ларин