Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем Смыр И.Р. рассмотрев дело по заявлению Закрытого акционерного общества «Компания «РУССКИЙ МИР» (ОГРН 1027739116866, ИНН 7713072723, дата регистрации 27.08.2002г., 115093, г. Москва, Щипковский 1-ый пер., 3) к МИФНС по КН № 6 (ОГРН1047743056030, ИНН 7707323305, дата регистрации 23.12.2004г., 115191, г. Москва, Тульская Б., 15) при участии третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - ОАО «Сбербанк России»

о признании недействительным решения МИ ФНС России № 6 по крупнейшим налогоплательщикам №13-14/1032 от 18.12.2013. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 по дов. от 18.09.2012г. № 76 , ФИО3 по дов.от 28.06.2014г. № 283, ФИО4 по дов. от 29.05.2014г. № 102;

от ответчика: ФИО5 по дов. от 13.01.2014г. № 06-18/001125ВП, ФИО6 по дов. от 10.07.2014г. № 06-18/04960ВП, ФИО7 по дов. от 17.07.2014г. № 06-18/05222ВП;

от третьего лица: не явился, изв.

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество «Компания «РУССКИЙ МИР» (далее – общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в суд с требование к МИФНС по КН № 6 (далее – налоговый орган, ответчик, инспекция) о признании недействительным решения №13-14/1032 от 18.12.2013. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Ответчик возражал против удовлетворения требований по доводам отзыва, письменных пояснений.

В процессе рассмотрения спора судом к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, в порядке ст. 51 АПК РФ, было привлечено - ОАО «Сбербанк России». Третье лицо в судебное заседание не явилось, извещено надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в связи с чем суд рассматривает дело в порядке ст.ст. 123, 156 АПК РФ в его отсутствие.

В письменных пояснениях третье лицо указало, что векселя были предъявлены к оплате ОАО АКБ «Инбанкпродукт» и оплачены 15.08.2000 Лефортовским ОСБ №6901 Московского банка. Документы, подтверждающие проведение данных операций, отсутствуют, в связи с истечением срока их хранения (5 лет), по этой же причине третье лицо не может пояснить, обращался ли ЗАО «Русский мир» в Банк с заявлением об утрате векселей, также указал, что страхование Банком рисков утраты ценностей, размещенных клиентами в банковских сейфах, действовавшим в тот период времени не предусматривалось, документы, подтверждающие заключение договора аренды сейфа представить также не может по причине истечения сроков хранения.

В судебном заседании объявлялся перерыв в порядке ст. 163 АПК РФ.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои доводы, изложенные в письменных пояснениях по делу.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01 января 2010 года по 31 декабря 2011 года Ответчиком был составлен акт выездной налоговой проверки от 12 ноября 2013 года № 13-14/709, на который Заявителем были представлены возражения от 13 декабря 2013 года № 1/147.

По результатам проведенной проверки с учетом представленных возражений было вынесено решение №13-14/1032 от 18.12.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения /1 т., л.д. 14-46/.

Заявитель подал апелляционную жалобу от 23 января 2014 года № 1/5 на указанное решение /1 т., л.д. 47-55/.

Решением ФНС России от 12 марта 2014 года № СА-4-9/4416 апелляционная жалоба Заявителя оставлена без удовлетворения /1 т., 56-76/.

На основании п. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Полагая, что вышеуказанное решение инспекции не основано на нормах действующего законодательства и нарушает права и интересы общества, последнее обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с изложенным выше требованием, которое является предметом рассмотрения суда по данному делу.

Проанализировав доводы заявления и отзыва на него, оценив в порядке статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, выслушав представителей сторон, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу, что заявленные обществом требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

1. Налог на прибыль организаций (разд. I решения).

Как установлено материалами дела, из ячейки в депозитном хранилище Сбербанка России 18 августа 2000 года неустановленное лицо, похитило шесть простых (дисконтных) векселей, приобретенных ЗАО «Компания «РУССКИЙ МИР» (т. 1, л.д. 77).

31 октября 2000 года предварительное следствие по этому делу было приостановлено (копия постановления в материалы дела представлена), а 22 ноября 2011 года уголовное дело № 68381 было прекращено по основанию истечения сроков давности уголовного преследования (копия постановления в материалы дела представлена).

Стоимость утраченных векселей в размере 25 800 000,00 рублей была учтена Заявителем в составе внереализационных расходов 2011 года, на основании приказа от 23 ноября 2011 года № 61 «О списании векселей» (копия в материалах дела).

1.1. Судебная практика исходит из правомерности отнесения убытков от хищения, в том числе векселей на внереализационные расходы. Это подтверждается следующими правовыми позициями арбитражных судов:

- «С учетом данного обстоятельства, действия ГП “ЦАВС” по включению в состав внереализационных расходов убытков от хищений [векселей], виновники которых по решению суда не установлены, правомерны» (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30 апреля 2003 года № А33-13460/02-С3н-Ф02-1150/2003-С1);

- «Таким образом, убытки от хищений [векселей] относятся на внереализационные расходы в случае, если виновные лица не установлены и этот факт документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти» (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29 октября 2007 года по делу № А79-11442/2006).

1.2. Из представленных Ответчиком письменных пояснений следует, что по его мнению затраты Заявителя в размере стоимости утраченных векселей не могут быть признаны обоснованными в значении п. 1 ст. 265 НК РФ (стр. 1, 3).

Суд не согласен с данным доводов налогового органа.

Всоответствии с п. 1 (абз. 3) ст. 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Однако, как разъяснено в Определении Конституционного суда РФ от 4 июня 2007 года № 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В п. 1 ст. 265 НК РФ предусмотрено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. В последующих подпунктах перечислено, что относится к таким расходам. Причем, соответствующий перечень является отрытым.

В п. 2 той же статьи, закреплено, что в целях гл. 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. Как и в первом пункте, в последующих подпунктах представлен открытый перечень.

При рассмотрении содержания ст. 265 НК РФ важно обратить внимание на используемое в п. 2 слово «приравниваются». Через это слово, законодателем выделены две группы. С одной стороны, это обоснованные затраты, а с другой стороны, — полученные убытки. Центральной категорией является «внереализационные расходы». К ним относятся расходы и убытки. Расходы должны быть обоснованными, а убытки — понесенными. Из содержания ст. 265 НК РФ не следует, что убытки должны быть обоснованными. Они и не могут быть таковыми в силу того, что их возникновение зависит от действия (бездействия) другого лица.

На это указывает и содержание нормы п. 1 ст. 252 НК РФ. В абз. 2 этого пункта закреплено: « Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком». Фраза, заключенная в скобки «а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки» свидетельствует о том, что законодателем разграничены требования к расходам и убыткам.

Заявитель обращает внимание суда на то, что в Оспариваемом акте даны ссылки только на нормы УПК РСФСР (стр. 3). В то время как с 1 июля 2002 года вступил в силу УПК РФ. В ст. 4 этого кодекса предусмотрено, что при производстве по уголовному делу применяется уголовно-процессуальный закон, действующий во время производства соответствующего процессуального действия или принятия процессуального решения.

Предварительное следствие было приостановлено в 2000 году, а постановление о прекращении производства по делу было вынесено в 2011 году и соответственно, ссылка Ответчика только на нормы УПК РСФСР не верна.

Во-вторых, в Оспариваемом акте упоминается ст. 195 УПК РСФСР, но нет ссылки, например на ст. 198 УПК РСФСР. В этой статье предусмотрено, что приостановленное предварительное следствие возобновляется мотивированным постановлением следователя после того, как отпали основания для приостановления или возникла необходимость производства дополнительных следственных действий.

Данная норма указывает в частности на то, что постановление о приостановлении предварительного следствия не прекращает производство по делу — это лишь временный перерыв в производстве по уголовному делу по причинам (основаниям), указанным в уголовно-процессуальном законе. При этом постановление о приостановлении предварительного следствия не относится к процессуальным решениям, влекущим окончание предварительного следствия.

В результате истолкования Ответчиком ст. 195 УПК РСФСР без учета содержания стадии производства и взаимосвязи с другими положениями кодекса искажен смысл соответствующей нормы.

Содержание стадии производства объясняет, почему суды признают постановление о приостановлении производства по делу лишь одним из, но не единственным документом, подтверждающим понесенные убытки, а в письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики от 20 января 2006 года № 03-03-04/1/52 разъясняется, что «организация вправе включить убытки от несанкционированного подключения в состав внереализационных расходов только после прекращения уголовного дела в установленном законодательством Российской Федерации порядке».

По данному вопросу арбитражными судами сформулированы, в частности, следующие правовые позиции:

- «Инспекция полагает, что общество не имело права учитывать расходы до вынесения следователем постановления о прекращении уголовного дела в связи с не установлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого, или до вынесения судом решения о неспособности обвиняемым компенсировать стоимость похищенного. Признавая решение инспекции незаконным, суды пришли к правильному выводу о том, что постановление следователя о приостановлении следствия в связи с не установлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого, достаточно для списания расходов, поскольку факт хищения и факт не установления виновника подтвержден» (постановление ФАС Московского округа от 18 апреля 2011 года № Ф05-2921/11 по делу № А40-93116/2010);

- «Суд апелляционной инстанции не может принять во внимание доводы налоговых органов о том, что в обоснование своей позиции о возможности подтверждения убытков от хищения имущества только копией постановления о приостановлении дознания в связи с неустановлением виновного лица со ссылками на Постановления ФАС МО от 18.04.11г. N Ф05-2921/11 по делу N А40-93116/2010, от 16.01.08г. N КА-А40/13948-07, ФАС УО от 03.06.08г. N Ф09-3931/08-СЗ. Между тем, из содержания указанных судебных актов прямо следует признание постановления следователя достаточным для списания расходов в виде убытков от хищения имущества. На это указывает и само Управление в апелляционной жалобе. Однако ни из указанных, ни из иных судебных актов не следует вывод об обязательности такого постановления для целей документального подтверждения данных расходов» (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 3 июля 2012 года № 09АП-15010/12, № 09АП-15430/2012 – оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 8 октября 2012 года № Ф05-10714/12 по делу № А40-15384/2012);

Судебная практика указывает, в частности на то, что:

- убытки от хищения могут быть учтены в расходах при соблюдении условия их надлежащего документального подтверждения;

- постановление о приостановлении производства по делу является лишь одним из, но не единственным документом, подтверждающим понесенные убытки.

Данные выводы корреспондируются с оценками Конституционного суда РФ, нашедшими отражение в частности в Определении от 24 сентября 2012 года № 1543-О. В этом определении констатируется: «В силу статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривается уменьшение полученных налогоплательщиком доходов на сумму экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов. При этом положениями главы 25 «Налог на прибыль организаций» данного Кодекса не устанавливается конкретный перечень документов, которые налогоплательщик должен оформить для подтверждения осуществленных расходов, что позволяет преодолевать неоправданные ограничения налогоплательщиков в возможности выбора способов доказывания осуществленных хозяйственных операций для целей налогообложения».

1.4. В своих письменных пояснениях Ответчик заявляет, что «уголовное преследование было прекращено не в связи с тем, что не установлены виновные лица, а в связи с тем, что истекли сроки давности» (стр. 8).

Во-первых, перечень оснований прекращения уголовного дела включен в п. 1 ст. 24 УПК РФ. Прекращение уголовного дела непосредственно в связи с неустановлением виновных лиц / виновников этом пункте не предусмотрено. Это не ставится под сомнение и самим Ответчиком, в пояснениях которого приведено содержание этого пункта (стр. 7-8)

В настоящем деле, в представленной Заявителем копии постановления о прекращении уголовного дела, не говорится о том, что виновные лица были установлены. Само по себе прекращение уголовного дела по основанию истечения сроков давности уголовного преследования (п. 3 ч. 1 ст. 24 УПК РФ) также не указывает на то, что виновники хищения, о которых говорится в п. 2(5) ст. 265 НК РФ установлены.

Практика судов общей юрисдикции показывает, что неустановление лица, совершившего преступление, не препятствует прекращению дела за истечением срока давности.

Например, в п. 68 Обзора кассационной практики по уголовным делам Пермского краевого суда за второе полугодие 2009 года (утв. на заседании президиума Пермского краевого суда 19 марта 2010 года) в частности отмечено: «Ссылка в жалобе на положения ч. 2 ст. 27 УПК РФ, предусматривающей возможность прекращения уголовного преследования в связи с истечением сроков давности уголовного преследования только при отсутствии возражений подозреваемого или обвиняемого по этому поводу в данном случае является необоснованной, поскольку эта норма обеспечивает гарантии лица, необоснованно привлеченного к уголовной ответственности, на прекращение дела по реабилитирующему основанию либо постановление в отношении него оправдательного приговора. Из смысла данной нормы следует, что неустановление лица, совершившего преступление, не препятствует прекращению дела за истечением срока давности привлечения к уголовной ответственности» [подчеркивание Заявителя] (дело № 44у-2724, Свердловский районный суд г. Перми).

Во-вторых, В п. 2(5) ст. 265 НК РФ определено, что в целях гл. 25 к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности: «5) расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти».

Фраза о том «факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден» указывает, что для подтверждения неустановления виновников хищений может использоваться любой документ, с тем условием, что это документ уполномоченного органа государственной власти.

Позиция Заявителя по данному вопросу подтверждается судебной практикой. Арбитражными судами сформулированы, в частности, следующие правовые позиции:

- «В кассационной жалобе налоговые органы ссылаются на то, что факт отсутствия виновного лица не может подтверждаться вышеуказанной справкой. Данный факт должен подтверждаться в соответствии со ст. 150, 151, 223 УПК РФ постановлением о приостановлении дознания в связи с не установлением виновного лица. Суд кассационной инстанции отклоняет данный довод, поскольку он был предметом рассмотрения судами первой и апелляционной инстанции. Суды обоснованно указали на то, что пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не предусматривает, что факт отсутствия виновных лиц может быть подтвержден только определенным документом - постановлением о приостановлении дознания. Следовательно, учет расходов при наличии вышеуказанной справки не противоречит закону» (постановление ФАС Московского округа от 8 октября 2012 года № Ф05-10714/12 по делу № А40-15384/2012)»;

- «Признать письмо Министерства финансов Российской Федерации от 06.12.2012 N 03-03-6/1/630 в той части, в которой положения данного письма предписывают для организаций, осуществляющих розничную торговлю в магазинах со свободным доступом покупателей к товарам, учитывать в составе расходов недостачи товаров при неустановлении виновных лиц только при условии подтверждения этого факта постановлением следователя органов внутренних дел Российской Федерации о приостановлении или о прекращении уголовного дела, не соответствующим пункту 1 статьи 252 и пункту 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации и не действующим в указанной части» (решение ВАС РФ от 4 декабря 2013 года № ВАС-13048/13).

Эти правовые позиции подтверждают, что неустановление виновников хищений может быть подтверждено любым документом уполномоченного органа государственной власти, в том числе постановлением о прекращении уголовного дела.

В-третьих, заявление Ответчика о том, что «законодатель не требует прекращения уголовного дела. Для признания убытков от хищений внереализационными расходами достаточно самого факта не установления виновных лиц» (ст. 7 пояснения), не согласуется действовавшим законодательством, официальными разъяснениями и судебной практикой относящегося периода.

Как уже было отмечено, постановление о приостановлении предварительного следствия датировано 31 октября 2000 года.

В абз. 12 п. 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утв. Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 года № 552) определено, что в состав внереализационных расходов включаются убытки от хищений, виновники которых по решениям суда не установлены.

В письме Управления МНС по г. Москве от 15 мая 2001 года № 03-12/21357 было разъяснено следующее: «Для целей налогообложения прибыли невозмещаемые убытки от хищений, виновники которых по решению суда не установлены, включаются в состав внереализационных расходов на основании п. 15 Положения о составе затрат … . Исходя из вышеизложенного, предприятие не может уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль до принятия судом соответствующего решения».

Эта позиция была подтверждена и в письме Управления МНС по г. Москве от 27 декабря 2001 года № 03-12/147.

Положение о составе затрат было признано утратившим силу Постановлением Правительства РФ от 20 февраля 2002 года № 121 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации по вопросам налогообложения прибыли организаций». Соответственно, если бы Заявитель указывает, что если он включил бы в состав внереализационных расходов убытки от хищения векселей по дате постановления о приостановлении предварительного следствия он нарушил бы п. 15 Положения о составе затрат.

Рассматривая положения этого пункта арбитражными судами отмечалось: «Фактические обстоятельства дела свидетельствуют о неправомерности действий МУП “ГУПТ” по отнесению суммы недостачи от хищения на внереализационные расходы. Из смысла пункта 15 “Положения о составе затрат” следует, что в состав внереализационных расходов включаются убытки от хищений, взыскание по которым невозможно. Постановление следователя о приостановлении производства по уголовному делу является процессуальным документом, не прекращающим уголовное преследование, а лишь приостанавливающим производство по делу и обязывающим в дальнейшем принять меры к установлению лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого» (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 1 сентября 1997 года № А74-619/97-С2-Ф02-800/97-С1-2/38).

Такой же вывод содержится в постановлении ФАС Поволжского округа от 26 июля 2005 года № А72-6739/04-7/50 и следом констатируется: «Таким образом, открытое акционерное общество “Волжские моторы” не имеют права уменьшать внереализационные расходы на сумму убытков от хищения до прекращения уголовного дела, а в случае установления виновного в хищении, вправе обратиться с иском в суд в порядке, определенном Гражданско-процессуальным кодексом Российской Федерации, о взыскании ущерба с виновного лица и возместить понесенные затраты».

Аналогичную позицию занял и Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ. В его письме от 20 января 2006 года № 03-03-04/1/52 констатировалось: «… организация вправе включить убытки от несанкционированного подключения в состав внереализационных расходов только после прекращения уголовного дела в установленном законодательством Российской Федерации порядке» (копия письма в материалах дела).

Действовавшее законодательство, официальные разъяснения и судебная практика относящегося периода показывают, что на дату постановления о приостановлении предварительного следствия, равно как и в последующий период, Заявитель не имел права включить в состав внереализационных расходов убытки от хищений, виновники которых по решениям суда не установлены.

1.5. Как следует из письменных пояснений Ответчика, его доводы заключаются, в частности, в том, что Заявитель не представил «доказательств осуществления мер к восстановлению своих прав по утраченным ценным бумагам в порядке гражданского судопроизводства» (стр. 5); «бездействие Общества (невосстановление прав по векселям) не имеет какого-либо разумного хозяйственного объяснения и не направлено на достижение экономически обоснованных целей» (стр. 6). Данные выводы не содержатся в решении налогового органа, однако инспекцией обращено внимание на них , поскольку вышестоящий налоговый орган указывает на данные обстояотельства, признавая решения инспекции законным.

Однако, во-первых, в ч. 2 ст. 45 Конституции РФ предусмотрено, что каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом. Согласно п. 2 ст. 1 ГК РФ граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе.

Судебная практика исходит из того, что:

- «… выбор способа защиты нарушенного права осуществляется кредитором своей волей и в своем интересе» (постановление Президиума ВАС РФ от 30 марта 2010 года № 17074/09);

- «Выбор способа защиты определяется лицом, чьи права и законные интересы нарушены» (постановление ФАС Поволжского округа от 26 июня 2013 года № Ф06-4430/13 по делу № А12-20431/2012);

- «Доводы ответчика о наличии иного порядка возмещения убытков должника, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку должник не лишен права самостоятельно определять способы защиты нарушенного права, предоставленные ему законом» (постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 декабря 2013 года № 18АП-11891/13);

- «… заявитель приводит доводы о злоупотребления правом, ссылаясь на то, что в течение длительного периода кредитор не предъявлял требований должнику по оплате спорной задолженности. Данный довод отклоняется судом апелляционной инстанции, так как истец вправе самостоятельно определять способы защиты нарушенного права и время предъявления требований в рамках гражданского законодательства» (постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 19 марта 2013 года № 02АП-1141/13);

- «Исходя из принципов независимости и беспристрастности у арбитражного суда нет ни прав, ни обязанности определять способ защиты истца и, соответственно, вид производства, в котором будет осуществляться защита нарушенных прав истца. Обращаясь в суд с иском, истец самостоятельно распоряжается принадлежащим ему процессуальным правом на предъявление иска и определяет для себя объем испрашиваемой у суда защиты. Таким образом, выбор способа защиты является субъективным правом истца и не может оспариваться иными участниками судебного разбирательства» [подчеркивание Заявителя] (постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 июня 2013 года № 14АП-3288/13).

Эти правовые позиции указывают на то, что Заявитель вправе самостоятельно определять способ защиты нарушенного права.

Во-вторых, как пояснил Заявитель, «хозяйственное объяснение» (по терминологии Ответчика) сложившейся ситуации состоит, в частности, в следующем:

В 2000 - 2002 годы Заявителем были заключены несколько крупных кредитных договоров, на суммы, значительно превышающие сумму утраченных векселей, в том числе со Сбербанком России. Заявитель пояснил, что данный период приходится на восстановление экономики государства после августовского кризиса 1998 года, затронувшего в первую очередь банковский сектор; в п. 5 «Плана мероприятий по реализации Заявления Правительства Российской Федерации и Центрального банка Российской Федерации об экономической политике в 1999 году и письма Правительства Российской Федерации и Центрального банка Российской Федерации о политике развития для целей третьего займа на структурную перестройку экономик» (утв. Постановлением Правительства РФ от 19 июля 1999 года № 829) признано: «Стабильность и платежеспособность российской банковской системы были подорваны прекращением выполнения государством части своих долговых обязательств и девальвацией рубля, последовавшей за августовским кризисом 1998 года». В это время, открытие банками новых кредитных линий и выделение очередных траншей было затруднено, что наглядно подтверждается регулярными напоминаниями кредиторов о необходимости уплаты процентов (копия письма в материалах дела). Августовский кризис затронул не только банки, но и заемщиков. В таких условиях, вчинить любой иск кредитору означало «рубить сук, на котором сидишь». Будучи крупной коммерческой организацией, имевшей значительные финансовые обязательства перед контрагентами и государством, Заявитель не мог себе это позволить.

В-третьих, будучи законопослушным субъектом предпринимательской деятельности, Заявитель обратился в органы внутренних дел по факту хищения векселей. Доказательством этого является постановление о возбуждении уголовного дела заявителю Представляется, что это является достаточным доказательством принятия Заявителем мер защиты своих прав.

Логика действий состояла в том, что в соответствии с действовавшим законодательством, Заявитель не имел права уменьшать внереализационные расходы на сумму убытков от хищения векселей до прекращения уголовного дела, а в случае установления виновного в хищении, вправе обратиться с иском в суд о взыскании ущерба с виновного лица.

В связи с истечением сроков хранения, предусмотренных «Перечнем типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организаций с указанием сроков хранения» (утв. руководителем Федеральной архивной службы России 6 октября 2000 года), равно как и подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, по прошествии достаточно продолжительного периода восстановить все обстоятельства дела (подобрать документы), связанные с хищением в 2000 году векселей достаточно сложно.

Однако помимо представленных в материалы дела постановлений органов внутренних дел представлены документы (копии в материалах дела), а именно:

- постановление о признании Заявителя потерпевшим;

- заключение эксперта;

- письмо Заявителя от 26 ноября 2010 года № 1/271;

- письмо УВД по ЮЗАО ГУ МВД России по г. Москве от 17 июня 2013 года № 05/6-1198;

- служебные записки Заявителя, направленные по электронным каналам связи в адрес ОАО «Сбербанк России»;

- ответ ОАО «Сбербанк России».

Эти документы иллюстрируют некоторые из предпринятых Заявителем мер и показывают сложность уголовного дела, что нашло отражение, например, в заключении эксперта.

Однако судом дополнительно, в процессе рассмотрения дела судом к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, в порядке ст. 51 АПК РФ, было привлечено - ОАО «Сбербанк России».

В письменных пояснениях третьего лица указано, что «По имеющейся информации, указанные в запросе Векселя были предъявлены к оплате ОАО АКБ «Инбанкпродукт» (ИНН <***>) и оплачены 15.08.2000г. Лефортовским ОСБ №6901 Московского банка. Документы, подтверждающие проведение данных операций, отсутствуют, в связи с истечением срока их хранения (5 лет)».

Эти данные третьего лица указывают на несостоятельность позиции Ответчика о необходимости обращения Заявителя в ОАО «Сбербанк России», а также за восстановлением прав по утраченным векселям, поскольку векселя были предъявлены к оплате ОАО АКБ «Инбанкпродукт» и оплачены 15.08.2000 Лефортовским ОСБ №6901 Московского банка.

1.6. На стр. 3 Оспариваемого акта, констатируется: «… списание на убытки (внереализационные расходы) для целей налогообложения прибыли стоимости похищенных товарно-материальных ценностей производится при применении метода начисления на дату принятия постановления следователя органов внутренних дел Российской Федерации о приостановлении предварительного следствия в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого, и при наличии заверенной копии указанного постановления».

В своем отзыве, Ответчик заявляет также о том, что п. 1 ст. 272 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность и ссылается на Постановление Президиума ВАС РФ от 15 июня 2010 года № 1574/10.

Эта ссылка некорректна, поскольку в рамках рассмотренного судом надзорной инстанции дела имели место иные фактические обстоятельства спора: дело о признании недействительным решения налогового органа в части отказа в признании включения в состав внереализационных расходов общества дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности было направлено на новое рассмотрение, поскольку определение налогового периода, в котором указанные расходы подлежат учету, должно производиться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о перерыве течения срока исковой давности.

Судебная практика московского региона, указывающая на то, что НК РФ не запрещает списывать убытки в последующих налоговых периодах.

- «Признавая незаконным решение инспекции по обсуждаемым эпизодам, суды исходили из того, что налоговым органом признается возможность включения спорных сумм в состав внереализационных расходов; включение в расходы 2004 и 2005 г.г. спорных сумм не повлекло за собой неуплату налога, так как невключение их в расходы 2002 и 2003г.г. привело к излишней уплате налога на прибыль» (постановление ФАС Московского округа от 12 января 2009 года № КА-А40/12718-08);

- «Инспекция полагает, что убытки должны быть учтены Обществом в составе расходов того отчетного (налогового) периода, в котором было вынесено постановление о приостановлении предварительного следствия, то есть в 2003 г. Суды, применив ст. 265 НК РФ, пришли к выводам, что спорные убытки, причиненные хищением, совершенным неустановленными лицами, подтверждены уполномоченным органом государственной власти, и это подтверждение получено Обществом в 2005 г.; поскольку уменьшение налогооблагаемой прибыли на спорные расходы в 2005 г. не привело к возникновению недоимки и потерям бюджета, так как в 2003 г. Обществом была завышена прибыль на вышеуказанную сумму, налоговый орган, доначисляя Обществу налог на прибыль по итогам проверки, фактически произвел повторное налогообложение спорной суммы. При таких обстоятельствах решение налогового органа в указанной части является необоснованным» [подчеркивание Заявителя] (постановление ФАС Московского округа от 23 марта 2010 года № КА-А40/1943-10 по делу № А40-24005/09-112-117);

- «Судами установлено, что общество узнало о том, что ОАО “Мосстрой-40” окончено исполнительное производство в 2009 году, когда получило из ФССП по г. Москве соответствующую информацию и подлинник возвращенного исполнительного листа, по ОАО “Фундаментстрой-8” о ликвидации общества в 2009 году, когда закончена процедура снятия с учета во всех регистрирующих органах. С учетом положений подпункта 2 пункта 2 статьи 265 и пункта 2 статьи 266 НК РФ, судами отклонены доводы налогового органа о неправомерном списании обществом дебиторской задолженности в 2009 году, а не в 2007 году, поскольку периоды возникновения безнадежного долга, признания долга безнадежным и его списания могут не совпадать, так как обстоятельства возникновения безнадежного долга не зависят от налогоплательщика» (постановление ФАС Московского округа от 31 июля 2013 года № Ф05-8193/13 по делу № А40-156729/2012).

Эта судебная практика московского региона указывает, в частности на то, что НК РФ не запрещает списывать убытки в последующих налоговых периодах.

1.7. В приведенных выше правовых позициях, принципиальным является вывод о повторном налогообложении спорной суммы, сформулированный в названном постановлении ФАС Московского округа от 23 марта 2010 года № КА-А40/1943-10 по делу № А40-24005/09-112-117.

Предложения Оспариваемого акта о доначислении в 2013 году налога на прибыль в сумме 5 160 000 рублей является нарушением принципа однократности налогообложения, на необходимость соблюдения которого неоднократно указывали суды различных уровней.

При этом позиция Ответчика по данному вопросу не последовательна.

Вначале он констатирует: «В 2000 году налог на прибыль организаций регулировался законом РФ от 27.12.1991 № 2116-1 (редакция от 05.08.2000) «О налоге на прибыль предприятий и организаций», в котором не были закреплены определения “расходы, группировка расходов и внереализационные расходы”» (стр. 2 Оспариваемого акта).

Затем Ответчик приходит к выводу: «Таким образом, учитывая наличие первого документа государственного органа, подтверждающего факт отсутствия виновных лиц, датированного 2000 годом и не подтверждение Обществом факта не отражения стоимости утраченных векселей в составе расходов 2000 года, списание Обществом во внереализационные расходы 2011 года стоимости утраченных векселей в размере 25 800 000 руб., неправомерно» (стр. 8 Оспариваемого акта).

Тем самым, Оспариваемый акт возлагает на Заявителя не предусмотренные законом обязанности. В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Несмотря на это, Ответчик требует от Заявителя подтвердить факт не отражения стоимости утраченных векселей в составе расходов 2000 года.

1.8. В своем отзыве Ответчик подтвердил, что в ответ на его требование Заявителем были представлены определенные документы и констатируется, что из «анализа представленных документов невозможно установить факт отражения (списания) стоимости похищенных векселей в 2000 году векселей» (стр. 6).

Суд не согласен с данным утверждением.

По требованию от 8 апреля 2013 года № 13-12/3/2 и письму от 22 апреля 2013 года № 13-12/07032 Заявителем были представлен комплект документов. Это не оспаривается Ответчиком и подтверждается сопроводительными письмами Заявителя от 8 апреля 2013 года № 1/56 и от 23 мая 2013 года № б/н (копии писем в материалах дела имеются). На этих письмах стоят подписи должностного лица Ответчика, подтверждающие их получение.

Исключения составили «регистры налогового учета за период с 2000 по 2003 годы», затребованные Ответчиком в письме от 22 апреля 2013 года № 13-12/07032 (стр. 2).

Заявитель пояснил, что Регистры налогового учета за период с 2000 по 2001 годы не были представлены Заявителем в связи с тем, что система налогового учета была введена только с 1 января 2002 года, одновременно с дополнением НК РФ гл. 25 «Налог на прибыль организаций» (в соответствии с п. 14 ст. 1, ст. 13 Федерального закона от 6 августа 2001 года № 110-ФЗ); с дополнением кодекса в п. 1 ст. 248 НК РФ было включено следующее положение: «Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета».

В п. 1 ст. 8 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» было предусмотрено, что сумма налога определяется налогоплательщиком на основании бухгалтерского учета и отчетности. На основании ст. 2 Федерального закона от 6 августа 2001 года № 110-ФЗ названный закон признан утратившим силу с 1 января 2002 года (за исключением абз. 1 п. 5 ст. 1, п. 4 ст. 2, абз. 1 п. 6 и абз. 9 п. 8 ст. 2, п. 4 ст. 6, абз. 10 п. 6 ст. 6, абз. 14 п. 6 ст. 6, абз. 27 п. 6 ст. 6, п. 9 ст. 6, п. 2 ст. 9, абз. 3 п. 1 ст. 10, п. 1-6 ст. 10.1).

Регистры налогового учета за период с 2002 года по 2003 годы не были представлены Заявителем в связи с тем, что ранее они уже представлялись Ответчику во исполнение требования от 2 июня 2005 года № 57-11/01 (п. 6 стр. 2 приложения 1 к требованию) (копии в материалах дела имеются). Это подтверждается актом выездной налоговой проверки от 9 декабря 2005 года № 57-11/550дсп (п. 1.10, стр. 4).

Заявителем были представлены Ответчику регистры бухгалтерского учета, из которых видно, что изначально была проводка Д7611 К 5102 (расчеты со Сбербанком России по ценным бумагам), затем были отражены обороты по счету 7611, К7611 Д0805 (вложения в ценные бумаги), затем — обороты по счету 8402, Д8402 К8101 (недостача ценных бумаг). В дальнейшем сумма 25 800 000 рублей все время отражалась в составе недостач.

Согласно ст. 313 НК РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно и налоговые не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Заявитель представил регистры налогового учета за период с 2002 года по 2003 годы (копии в материалах дела).

В ходе судебного заседания, состоявшегося 25 июня 2014 года, представитель Ответчика указал на необходимость представления расшифровки стр. 3 и 4 Расчета (налоговая декларация) налога от фактической прибыли.

Согласно позиции 3 и 4 формы расчета, приведенной в Приложении № 9 к Инструкции МНС РФ № 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» (утв. Приказом МНС РФ от 15 июня 2000 года № БГ-3-02/231) под этими позициями указываются:

- «Льготы по налогу на прибыль в части прибыли, не подлежащей налогообложению согласно пункту 4.6 Инструкции» (п. 3);

- «Льготы по налогу на прибыль согласно пунктам 4.1, 4.3, 4.4., 4.5 Инструкции и нормативным правовым актам органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принятым в соответствии с законодательством Российской Федерации (по специальным расчетам)» (п. 4).

Раздел 4 Инструкции, в который включены названные п. 4.1, 4.3 - 4.6, называется «Льготы по налогу». В нем не предусмотрено отражение убытков от хищений.

Во-вторых, действительно, из «представленных документов невозможно установить факт отражения (списания) стоимости похищенных векселей в 2000 году векселей», поскольку такое списание Заявителем не производилось.

В п. 7.1 названного выше акта выездной налоговой проверки от 9 декабря 2005 года № 57-11/550дсп содержатся сведения о проверке за период с 1999 года по 9 месяцев 2001 года (включительно), суммах доначисленных налогов, налоговых санкций и пени. Имеются также материалы проведенных ранее Ответчиком проверок Заявителя за последующие периоды по 2009 год, включительно.

В этих решениях указано, по каким налогам проверялось соблюдение Заявителем правильности исчисления и уплаты налогов. В их числе был и налог на прибыль организаций. Все налоговые проверки проводил Ответчик и никаких претензий по вопросам, связанным с рассматриваемыми векселями у него не возникало.

В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Судебная практика исходит из того, что налоговый орган не вправе перекладывать это бремя на налогоплательщика. Это иллюстрируется, в частности, следующими правовыми позициями:

- «Кроме того, в силу полномочий, предоставленных налоговому органу статьей 93.1 НК РФ, при отсутствии у налогоплательщика необходимых для проверки документов, проверяющие имели возможность истребовать необходимые документы непосредственно в регистрирующем органе - … . Данное право налоговым органом не реализовано, между тем, бремя ответственности за не совершение вышеуказанных действий переложено инспекцией на налогоплательщика, что по смыслу налогового законодательства является недопустимым» (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 3 августа 2010 года № 09АП-16409/2010);

- «… неспособность налогового органа при наличии у него достаточных прав и полномочий достоверно установить, отражены ли операции по реализации товаров в адрес заявителя его поставщиками по конкретным счетам-фактурам в соответствующих налоговых декларациях, исчислен и уплачен ли НДС этими организациями, не является основанием для отказа в возмещении заявителю НДС. Заявитель не может нести ответственность за действия третьих лиц, самостоятельно приобретающих права и исполняющих обязанности, предусмотренные налоговым законодательством» (постановление ФАС Московского округа от 14 марта 2007 года № КА-А40/1452-07; постановление ФАС Московского округа от 2 февраля 2007 года № КА-А40/10-07).

Эти правовые позиции, указывают в частности, на то, что неспособность налогового органа что-либо установить не может быть основанием для нарушения права налогоплательщика и, тем более, для привлечения его к ответственности.

Бухгалтерский баланс характеризует финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату.

Во всех бухгалтерских балансах Заявителя за период с 2000 по 2010 годы, в разд. II «Оборотные активы», в строках «Прочие оборотные активы» отражена сумма «25 800», т.е. стоимость шести простых (дисконтных) векселей, похищенных неустановленным лицом из ячейки в депозитном хранилище Сбербанка России 18 августа 2000 года (копии балансов в материалах дела).

В своем отзыве Ответчик заявляет, что из «анализа представленных документов невозможно установить факт отражения (списания) стоимости похищенных векселей в 2000 году векселей» (стр. 6).

Данные бухгалтерских балансов подтверждают, что в указанный период Заявителем не производилось списание стоимости похищенных векселей.

Одновременно, представление Заявителем документов свидетельствует о соблюдении Заявителем требований п. 1 ст. 65 АПК РФ. Напротив, Ответчик не исполнил возложенную на него п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия Оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту.

2. НДС (разд. II Оспариваемого акта)

Из оспариваемого решения следует, что в нарушение п.4 ст.170 НК РФ проводя расчет пропорции по расчету коэффициента входного НДС по общехозяйственным расходам (счет 19-04-02-06) за I и II кварталы 2010 года ЗАО “Компания “РУССКИЙ МИР” учло только выручку от оказанных услуг на территории РФ (счет 90-01-01-00) и выручку от оказанных услуг за пределами территории РФ (счет 90-01-01-04), но не учло проценты, полученные по предоставленным займам (счет 91-11-06-01), доходы от реализации основных средств (счет 91-11-02-00), доходы от реализации материалов (счет 91-11-05-00), что привело к завышению сумм НДС, заявленных к вычету в 2010 году в размере 5 372 руб., в т.ч.: за I квартал 2010 – 1 027 руб., за II квартал 2010 – 4 345 рублей» (стр. 14);

Таким образом счет-фактуры, учитываемые на счете 19-04-04-06 «НДС по работам, усл. кроме ЖД с 01.01.06» (НДС полностью принимаемый к вычету, не подлежащий распределению) должны учитываться на счете 19-04-02-06 «НДС по общехоз. расходам с 01.01.06» (НДС подлежащий распределению), что привело к завышению сумм НДС, заявленных к вычету в 2010 году в размере 3 031 руб., в т.ч.: за I квартал 2010 – 2 542 руб., за II квартал 2010 – 498 рублей (Таблица № 5)» (стр. 15, 22-23).

Однако суд приходит к выводу о том, что данный вывод инспекции необоснован, исходя из следующего.

2.1.Ведение раздельного учета у Заявителя подтверждается как наличием в плане счетов Заявителя соответствующих субсчетов по счетам 19, 90, 91 и учетных регистров аналитического и синтетического учета в системе бухгалтерского учета, так и присутствием соответствующих положений в учетной политике.

Порядок ведения раздельного учета операций, облагаемых и необлагаемых НДС, установлен приказами Заявителя от 30 декабря 2008 года № 84 «Об учетной политике для целей налогообложения на 2009 год» и от 31 декабря 2010 года № 90 «Об учетной политике для целей налогообложения на 2011 год» (копии в материалах дела).

Заявитель фактически вел раздельный учет, что подтверждается данными бухгалтерского учета, планом счетов, отчетами о НДС к возмещению за каждый налоговый период. Данные бухгалтерского учета позволяют определить объем операций в денежном выражении, как облагаемых НДС, так и освобожденных от налогообложения.

Данные отчетов о НДС к возмещению за каждый налоговый период показывают в разбивке по субсчетам счета 19 и по каждой счет-фактуре, предъявленной поставщиками, как были распределены суммы входящего НДС на подлежащий и не подлежащий вычету.

В соответствии со ст. 170 НК РФ распределению пропорционально видам деятельности подлежат не все суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, а только суммы налога по товарам (работам, услугам), использованным для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Согласно названной статье налогоплательщик имеет право не применять положения этого пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг) и имущественных прав по операциям, не подлежащим налогообложению, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов на производство. При этом суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ. Порядок определения совокупных расходов на производство нормами НК РФ не установлен, поэтому налогоплательщик имеет право самостоятельно определять способ исчисления совокупных расходов на производство, связанных с осуществлением не облагаемой НДС деятельности.

Для того чтобы проверить, превышен ли «пятипроцентный барьер» в налоговом периоде, в котором осуществлялась не облагаемая НДС операция по предоставлению займов, Заявителем определялись связанные с ней совокупные расходы, включающие в себя прямые расходы (комиссии банка, связанные с переводом денежных средств при выдаче займов) и часть общехозяйственных расходов, непосредственно связанных с услугой по выдаче займа.

Далее Заявителем определялась доля расходов, связанных с не облагаемой НДС операцией (в ней учитывались как прямые расходы, так и часть общехозяйственных), в общей величине расходов, понесенных в налоговом периоде. Полученная величина сравнивалась с 5 %. Если полученная доля была меньше 5 %, то вся сумма «входного» НДС, предъявленного Заявителю в налоговом периоде, принималась к вычету.

Ответчик при проведении проверки провел расчет совокупных расходов на производство, связанных с осуществлением не облагаемой НДС деятельности, и распределил общехозяйственные расходы самостоятельно пропорционально доходам от реализации товаров (работ, услуг) аналогично расчету Заявителя, по которому сумма совокупных расходов составила:

- за 1 квартал 2010 года — 238 887 061,25 рублей;

- за 2 квартал 2010 года — 258 182 144,02 рублей.

Соответственно, Заявитель правомерно предъявлял все суммы НДС, уплаченные поставщикам по общехозяйственным расходам, к вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 170 и 172 НК РФ, так как применение иного метода определения совокупных расходов на производство не облагаемых НДС операций (отличного от метода примененного Ответчиком) не является основанием для отказа в вычетах по НДС.

В Оспариваемом акте нормативно не обоснован отказ в вычетах части НДС по общехозяйственным расходам, предъявленной Заявителю к вычету после произведенного пропорционального распределения входного НДС на общую сумму 5 372,00 рублей.

НК РФ не регламентирован порядок и условия определения совокупных расходов. Это подтверждается как официальными позициями, так и практикой арбитражных судов.

В письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 29 мая 2014 года № 03-07-11/25771 разъясняется: «Поскольку порядок определения совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав Кодексом не установлен, указанные расходы следует определять на основании данных бухгалтерского учета».

Арбитражной практикой сформулированы следующие правовые позиции по данному вопросу:

- «С учетом наличия у общества права самостоятельно определить способ исчисления совокупных расходов и за отсутствием правового урегулирования данного вопроса применительно к НДС, следует признать обоснованным вывод судов первой и апелляционной инстанций о том, что налоговый орган не доказал превышение доли в размере свыше 5% совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в общей величине совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг)» (постановление ФАС Поволжского округа от 23 июля 2008 года № А06-333/08);

- «Поскольку положениями НК РФ не определены порядок и условия определения совокупных производственных расходов (ведения раздельного учета), суды со ссылкой на материалы дела установили, что перечень совокупных расходов определен Обществом самостоятельно в учетной политике для целей ведения раздельного учета по НДС, утвержденной Приказом Общества от 31.12.2008 N 83/П-ОД, согласно которой совокупными расходами, связанными с производством и реализацией являются расходы, отраженные по дебету счета 90 в составе: себестоимость покупных товаров; расходы на продажу; расходы на производство» (постановление ФАС Московского округа от 14 апреля 2011 года № Ф05-2430/11 по делу № А40-78540/10-99-387).

Оспариваемый акт вынесен по итогам выездной налоговой проверки Заявителя, проведенной Ответчиком за период с 01 января 2010 года по 31 декабря 2011 года. Действовавшая в этот период редакция ст. 170 НК РФ не требовала при определении стоимости облагаемых НДС услуг по предоставлению займа учитывать сумму дохода в виде процентов.

Положение об особенностях расчета пропорции раздельного учета «входного» НДС в связи с совершением операций займа, освобожденных от НДС было включено в НК РФ только в 2014 году.

В соответствии с п. 4(б) ст. 3 Федерального закона от 28 декабря 2013 года № 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5-3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» ст. 170 была дополнена п. 4.1. В подп. 4 этого пункта предусмотрено, что при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами или ценными бумагами и по сделкам РЕПО, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения, учитывается сумма доходов в виде процентов, начисленных налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце).

При принятии Оспариваемого акта Ответчиком не была учтена норма п. 2 ст. 5 НК РФ. Она предусматривает, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

По мнению Ответчика: «… здание по адресу 1-ый Щипковский пер., д. 3, г. Москва использовалось Обществом как для операций, облагаемых НДС (сдача в аренду помещений), так и по необлагаемым и освобожденным от налогообложения операциям (сдача цистерн в аренду за пределами РФ, проценты полученные по выданным займам), следовательно, все расходы по ремонту и обслуживанию здания по адресу 1-ый Щипковский пер., д. 3, г. Москва относятся не только к операциям, облагаемым НДС, но и облагаемым и освобожденным от налогообложения операциям» (стр. 23 Оспариваемого акта).

При этом в отношении сумм учтенного на счете 19-04-04-06 НДС, относящегося к расходам по аренде, в том числе на коммунальные услуги и уборку территории, Ответчиком не были применены правила распределения НДС (Таблица № 4, стр. 15 Оспариваемого акта).

Такой дифференцированный подход неприемлем.

На субсчете 19-04-04-06 «НДС по работам, услугам кроме ЖД с 01.01.06» Заявителем отражался НДС по расходам, связанным с ремонтом и обслуживанием здания по адресу: 1-ый Щипковский пер., д. 3. Данные расходы относятся непосредственно к операциям, облагаемым НДС (связаны с доходами от сдачи в аренду помещений) и, соответственно, подлежат вычетам в полном объеме и не подлежат распределению между облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями.

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

НК РФ не регламентирует порядок отнесения расходов к прямым или косвенным в целях исчисления НДС. В связи с этим налогоплательщик вправе сам распределять свои расходы на прямые и косвенные.

Согласно подп. 3.1.1 учетной политики (утв. приказом Заявителя от 30 декабря 2008 года № 84) Заявитель, при наличии возможности квалифицировать и идентифицировать прямые затраты, подлежащие учету на счете 20, с конкретными видами деятельности, ведет учет НДС по этим затратам раздельно по видам деятельности.

Между Заявителем и ОАО «МОС ОТИС» был заключен договор на оказание услуг по техническому обслуживанию лифтового оборудования от 01 мая 2008 года № Е2МЕ4405/4406/1 (копия в материалах дела). Этот договор действовал до 2012 года. В соответствии с п. 1 договора ОАО «МОС ОТИС» приняло на себя обязательство выполнять работы по обслуживанию и ремонту 2-х лифтов, установленных в части здания, расположенном по адресу: 1-ый Щипковский пер., д. 3.

Общая стоимость услуг делилась между двумя собственниками части здания, в котором установлены лифты, т.е. между Заявителем и ОАО «КБОР».

Между Заявителем и ОАО «КБОР» был заключен агентский договор от 9 января 2007 года № 2 (копия в материалах дела). В соответствии с п. 1.1 этого договора Заявитель принял на себя обязательство от своего имени, но за счет ОАО «КБОР» организовать в том числе обслуживание лифтов.

В приложении № 5 к агентскому договору предусмотрено, что (копия в материалах дела):

- оплата за обслуживание лифтов осуществляется по ценам обслуживающей организации на основании договора на техническое обслуживание и ремонт лифтов;

- общая сумма платежа ОАО «КБОР» за обслуживание лифтов составляет ¼ от суммы предъявленной к оплате Заявителю обслуживающей организацией.

Этот договор действовал в проверенный Ответчиком период. Это подтверждается дополнительными соглашениями от 1 декабря 2009 года № 3 и от 1 декабря 2010 года № 4 (копии в материалах дела).

Соответствующие расходы были отнесены Заявителем к прямым исходя из общей площади помещения, сдаваемой в аренду. НДС отражается на счете 19-04-04-06 «НДС по работам, услугам кроме ЖД» в пропорции, которая относится к Заявителю.

Суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) принимаются к вычету в соответствии ст. 172 НК РФ — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС.

Применение Ответчиком специальной нормы о пропорциональном определении «входного» НДС, подлежащего вычету, относится к тем случаям, когда товары (работы, услуги) используются в облагаемых и необлагаемых НДС операциях и невозможно установить, какая именно их часть используется в указанных операциях.

На основании изложенного, отказ Ответчика в вычетах НДС, отраженного на субсчете 19-04-04-06, в сумме 3 031,00 рублей, неправомерен.

По данному эпизоду дела необходимо также указать на следующее:

Во-первых, согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

В учетной политике Заявителя предусмотрен порядок ведения раздельного учета. Так п. 3.1.1 порядка ведения раздельного учета предусматривает при наличии возможности квалифицировать и идентифицировать прямые затраты с конкретными видами деятельности, вести учет налога на добавленную стоимость по этим затратам раздельно по видам деятельности:

- подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость;

- освобождаемых от налогообложения (льготируемых);

- облагаемых по налоговой ставке 0 %;

- не облагаемых в соответствии со ст. 148 НК РФ.

Отраженный Заявителем на субсчете 19-04-04-06 «НДС по работам, услугам кроме ЖД с 01.01.06» налог по расходам, связанным с ремонтом и обслуживанием здания по адресу: 1-ый Щипковский пер., д. 3 относится непосредственно к операциям, облагаемым НДС, так как они напрямую связаны с доходами от сдачи в аренду помещений и не подлежат распределению между облагаемыми и освобождаемыми от налогообложения операциями.

В соответствии с условиями агентского договора, заключенному между Заявителем и ОАО «КБОР» (копия в материалах дела) Заявитель распределял данные расходы на относящиеся к облагаемым и освобожденными от налогообложения операциям и производил вычет НДС в суммах меньших (14 821,18 рублей), чем указаны в счетах-фактурах, перечисленных на стр. 24 Оспариваемого акта. Остальная сумма НДС отражалась на счете 77 «Перевыставление».

Ответчик посчитал, что данные расходы нельзя идентифицировать с конкретным видом деятельности и соответственно данные работы подлежат распределению между облагаемыми и необлагаемые операции, в том числе операции по предоставлению займа и соответственно распределяет НДС в полном объеме (18 112,66 рублей) на основе счетов-фактур поставщиков.

Во-вторых, Ответчик не учел нормативные документы по бухгалтерскому учету, касающиеся учету финансовых вложений, в частности ПЮУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (утв. приказом Минфина России от 10 декабря 2002 года № 126н, ПБУ 10/99 «Расходы организации» (утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 года № 33н), ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 года № 32н), которыми предусмотрен специальный порядок учета доходов и затрат по операциям с займами, отличный от порядка учета доходов и затрат при производстве товаров (работ, услуг):

- расходы по операциям с займом включают только те затраты, которые непосредственно связаны с его выдачей и получением процентов. К таким расходам можно отнести: комиссии, уплачиваемые налогоплательщиком кредитной организации за перечисление денежных средств, зарплату сотрудников и обязательные платежи, начисленные на зарплату, и проценты, уплачиваемые налогоплательщиком в отношении полученных им заемных средств, если такие средства были источником выдачи займа;

- в фактические затраты на приобретение финансовых вложений общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются.

Кроме того Ответчик не смог доказать, что услуги в отношении которых им не принят к вычету НДС, использованы в операциях по предоставлению займов.

Затраты, прямо относящиеся к операциям по предоставлению займов, не влияют на сумму «входного» НДС, формирующую налоговые вычеты, заявленные налогоплательщиком в декларации.

Определение налоговой базы для целей исчисления налога на прибыль организаций (стр. 25-26 Оспариваемого акта).

При определении налоговой базы для целей исчисления налога на прибыль организаций Ответчиком не было учтено доначисление НДС.

3.1. По п. 2 ст. 253 НК РФ в состав расходов, связанных с производством и реализацией входят, в том числе, прочие расходы. К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, как определено в подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Таким образом, в состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и сборах, по которым она является налогоплательщиком, за исключением названных в ст. 270 НК РФ НДС, акцизов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также сумм налога на прибыль и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, которые не учитываются в целях налогообложения.

Следовательно, НДС, относящийся к операциям, не подлежащим налогообложению, учитывается при исчислении налоговой базы по прибыли.

При проведении различных форм налогового контроля главной задачей должностных лиц является проверка соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности внесения в соответствующий бюджет налогов и других платежей, установленных законодательством (ст. 6 Закона РФ «О налоговых органах Российской Федерации»).

Из п. 3 и 4 ст. 89 НК РФ следует, что выездная проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам, а предметом проверки являются правильность их исчисления и своевременность уплаты. Иное толкование указанной нормы ухудшает положение налогоплательщика. Налоговый орган должен всесторонне и полно оценить собственные результаты проверки и, если устанавливается причинно-следственная связь между переплатой по одному налогу и недоимкой по другому, указать в акте проверки на наличие такой связи и на ее последствия. Неисполнение этой обязанности ведет к неправильной оценке последствий допущенного нарушения, а именно к необоснованному возникновению недоимки, привлечению к налоговой ответственности и начислению пеней с дальнейшим их взысканием.

Нормой подп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ установлено, что в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых. Поэтому в ситуации, когда в результате занижения одного налога возникает переплата по другому (т.е. переплата следует и причинно связана с установлением недоимки) данный факт должен быть отражен в акте проверки и, соответственно, учтен Ответчиком при исчислении результатов проверки.

При установлении в ходе выездной налоговой проверки факта занижения НДС в бюджет, подлежащего отнесению на расходы в целях исчисления налогооблагаемой прибыли, Ответчиком должно было быть произведено уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму доначисленного НДС.

Заявитель указывает, что соответственно, сумма излишне уплаченного налога на прибыль за 2010 год должна была быть отражена в акте проверки, в том числе: за 2010 год — 1 681,00 рублей (8403 рублей * 20 %).

Ответчик признал данный факт, но никакие изменения произведены не были. В обоснование, он ссылается на два судебных акта (стр. 26 Оспариваемого акта). Однако превалирует иная судебная практика. Выработаны, в частности, следующие правовые позиции:

- «Довод налогового органа о том, что общество вправе самостоятельно включить доначисленные суммы налогов в расходы, сделать перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль и внести изменения в декларацию по налогу на прибыль, является необоснованным, поскольку доначисленная инспекцией по результатам проверки сумма по налогу на прибыль должна соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений главы 25 НК РФ» (постановления ФАС Московского округа от 11 мая 2010 года № КА-А40/3807-10-2 по делу № А40-7640/09-115-26; от 10 марта 2011 года № КА-А40/996-11 по делу № А40-35160/10-114-197; от 13 мая 2011 года № Ф05-2851/2011 по делу № А40-50502/2010; от 10 мая 2011 года № Ф05-3989/11 по делу № А40-44909/2010; от 17 мая 2011 года № Ф05-3428/11 по делу № А40-35658/2010; от 9 февраля 2012 года № Ф05-14890/11 по делу № А40-8568/2011);

- «Вместе с тем, при проверке правильности исчисления налога на прибыль налоговым органом не уменьшена налоговая база на доходы, относящиеся к специальному налоговому режиму в размере 179157 руб. 31 коп. (соответственно излишне начислен налог на прибыль в сумме 42997 руб. 75 коп.); при проверке правильности исчисления НДС излишне начислен налог с доходов, относящихся к доходам специального налогового режима, в сумме 23395 руб. 43 коп. Суды первой и апелляционной инстанции при принятии решения исходили из того, что размер доначисленных Инспекцией по результатам проверки сумм налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика» (постановление ФАС Московского округа от 2 июня 2011 года № Ф05-4228/11 по делу № А40-12846/2010);

- «Целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах (статья 89 НК РФ). В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 16.07.2004 N 14-П, основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения. Таким образом, при проведении проверки налоговая инспекция должна установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика» (постановление ФАС Московского округа от 11 апреля 2013 года № Ф05-1765/13 по делу № А40-37235/2010).

Судебная практика московского региона указывает, в частности на то, что Ответчик при проведении выездной налоговой проверки должен был установить действительный объем налоговых обязательств Заявителя по налогу на прибыль организаций, чем нарушены права и законные интересы Заявителя.

3.2. При обращении в суд Заявитель обратил внимание (стр. 9 заявления) на то, что при определении налоговой базы для целей исчисления налога на прибыль организаций Ответчиком не было учтено доначисление НДС.

Не соглашаясь с этим, Ответчик ссылается (стр. 12 отзыва) на три постановления ФАС Дальневосточного, Восточно-Сибирского и Западно-Сибирского округов, однако заявитель обращает внимание на то, что судебная практика московского региона указывает на то, что Ответчик при проведении выездной налоговой проверки должен был установить действительный объем налоговых обязательств Заявителя по налогу на прибыль организаций. Этого не было сделано.

Заявителем процитированы соответствующие правовые позиции (стр. 10-11 заявления). Причем, при рассмотрении данного вопроса суды ссылаются и на постановление Конституционного суда РФ от 16 июля 2004 года № 14-П (см., напр.: постановление ФАС Московского округа от 11 апреля 2013 года № Ф05-1765/13 по делу № А40-37235/2010).

4. Штраф и пеня (стр. 26-29 Оспариваемого акта)

В соответствии с п. 2 и 3 резолютивной части Оспариваемого акта наложены штрафы и начислены пени.

Заявитель не согласен с таким решением.

В ходе судебного заседания, состоявшегося 19 сентября 2014 года, Ответчиком была представлена карточка по расчетам с бюджетами, в которой отражена переплата Заявителя на дату вынесения Оспариваемого акта (по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов РФ — более 70 000 000 рублей).

Позиция Ответчика сформирована без учета сложившейся устойчивой судебной практики. На сегодняшний день, выработаны, в частности, следующие правовые позиции:

- «Вместе с тем, решением ФНС России, вынесенным по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика, установлено наличие у общества переплаты по налогу на прибыль, исключающее начисление пени, в связи с чем решение налоговой инспекции отменено вышестоящим налоговым органом в части начисления пеней по налогу на прибыль» (постановление ФАС Московского округа от 17 сентября 2013 года № Ф05-11086/13 по делу № А40-111816/2012);

- «Привлечении общества к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2009, 2010 судами признано необоснованным, поскольку налоговым органом не были учтены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за указанные периоды, а также наличие переплаты, что подтверждается актом сверки от 31.01.2012 по состоянию на 01.01.2012. Следовательно, у налогового органа не было оснований для начисления пеней и штрафа» (постановление ФАС Московского округа от 15 апреля 2013 года № Ф05-2955/13 по делу № А40-70325/2012);

- «Оснований для начисления пени суд также не усмотрел в связи с наличием переплаты, превышающей размер пени» (постановление ФАС Московского округа от 21 апреля 2011 года № Ф05-2515/11 по делу № А40-29049/2010).

Причем, по данному вопросу есть судебные акты по делам, в том числе с участием Заявителя и Ответчика (постановление ФАС Московского округа от 11 ноября 2010 года № КА-А40/13629-10 по делу № А40-25172/10-76-113).

Включение в Оспариваемый акт не достоверных данных, тем более приводящих к взысканию денежных средств с Заявителя неправомерно. Установление обязанности по уплате пеней и штрафа без соблюдения положений налогового законодательства ограничивает права Заявителя.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В соответствии с пунктом 3 статьи 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействий) государственных органов лежит на органах, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие).

В силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

С учетом всех изложенных обстоятельств, заявленные требования подлежат удовлетворению в полном объеме.

Обязанность суда взыскивать судебные расходы понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах, является одним из предусмотренных законом правовых способов.

По положениям статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при принятии решения арбитражный суд распределяет судебные расходы.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации размер государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче юридическим лицом в арбитражный суд заявления о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными, составляет 2 000 руб.

Уплаченная обществом при обращении в арбитражный суд государственная пошлина в размере 2 000 руб. 00 коп. подлежит взысканию с налогового органа в качестве возмещения понесенных заявителем судебных расходов по уплате государственной пошлины на основании части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в полном объеме, поскольку законодательством не предусмотрен возврат заявителю по делу, в котором ответчиком является государственный орган, уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также не предусмотрено освобождение государственных органов от возмещения судебных расходов, отношения по распределению которых возникают между сторонами судебного разбирательства после уплаты заявителем государственной пошлины на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, данные отношения не регулируются главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 7 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.05.2010 № 139).

На основании изложенного, руководствуясь статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявленное Закрытым Акционерным Обществом «Компания «РУССКИЙ МИР» к МИФНС по КН № 6 требование удовлетворить полностью.

Признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации:

решение №13-14/1032 от 18.12.2013. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с МИФНС по КН № 6 (ОГРН<***>, ИНН <***>, дата регистрации 23.12.2004г., 115191, г. Москва, ФИО1, 15) в пользу Закрытого акционерного общества «Компания «РУССКИЙ МИР» (ОГРН <***>, ИНН <***>, дата регистрации 27.08.2002г., 115093, <...>) уплаченную государственную пошлину в размере 2 000 (две тысячи) рублей.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба, а в случае подачи апелляционной жалобы, если решение не отменено и не изменено - со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

СУДЬЯ Ю.Ю. Лакоба