Арбитражный суд Мурманской области

       ул. Книповича, д. 20, г. Мурманск, 049

http://murmansk.arbitr.ru/

    Именем Российской Федерации

    Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

г. Мурманск                                                                                  Дело № А42-8191/2014 

«19» ноября 2019 года      

Судья Арбитражного суда Мурманской области: Евтушенко О.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Черных Ж.А.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «Арктикморнефтегазразведка», ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: ул. Книповича, д. 33/3, <...>

к  Межрайонной Инспекции ФНС № 9 по Мурманской области. ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: ул. Комсомольская, д. 2, <...>

Инспекции ФНС по городу Мурманску, ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: ул. Комсомольская, д. 4, <...>

о  признании частично недействительным решения № 4 от 30.06.2014

при участии в заседании представителей:

заявителя - ФИО1, дов. № 10 от 17.01.2019

ответчика - ФИО2, дов. от 26.09.2019 № Дов-0033; ФИО3, дов. от 08.05.2019 Дов-0004; от Инспекции ФНС по городу Мурманску - ФИО3, дов. № 14-11/060184 от 18.12.2018

Резолютивная часть решения вынесена и оглашена 12.11.2019

Мотивированное решение изготовлено в полном объеме 19.11.2019

установил:

         Открытое акционерное общество «Арктикморнефтегазразведка» (далее - Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик-1) о признании частично недействительным решения налогового органа от 30.06.2014 № 4 о доначислении налогов, пени и санкций по результатам выездной налоговой проверки..    

         В ходе рассмотрения дела от заявителя в порядке статьи 49 АПК РФ поступило письменное ходатайство об отказе от иска и прекращении производства по делу в части признания оспариваемого решения недействительным по эпизоду исключения из состава налоговых вычетов по НДС за 2-й квартал 2011 года суммы 232 796 руб. 66 коп. (пункт 2.2.2 решения) (т. 29 л.д. 115-116).

Основания оспаривания ненормативного акта приведены в заявлении налогоплательщика, уточнениях и дополнениях и пояснениях к заявлению (т. 1 л.д. 18-97,  т. 10 л.д. 118-120, 124-125, т. 18 л.д. 103-125, т. 21 л.д. 70 -77, л.д.128-147, т. 25, л.д. 1-8, 125-149, т. 26 л.д. 1-7, т. 27 л.д. 1-22, 126-140, т. 28 л.д. 148-156, т. 29 л.д. 70-91, 115-116, т. 30 л.д. 1-31, 57-73, 105-148, т. 31 л.д.  109-127, т. 32 л.д. 86-102, т. 33 л.д. 4-18, 98-126, т. 34 л.д. 6-14, 35-44, 115-118, 126-130, т. 35 л.д. 16-26, 108-163, т. 36 л.д. 1-38, 43-83, т. 37 л.д. 1-5, 123-166, т. 38 .д. 44-45), где Общество, со ссылкой на положения Налогового кодекса Российской Федерации и правовые позиции, содержащиеся в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации, Верховного Суда Российской Федерации, указывает, что решение Инспекции в оспариваемой части не соответствует нормам налогового законодательства и нарушает права налогоплательщика, в подтверждение чему приводит соответствующие доводы, а также просит снизить налоговые санкции в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств.

В письменном отзыве на заявление и дополнениях к нему и пояснениях (т. 11 л.д. 3-20, т. 20 л.д. 116-118, т. 21 л.д. 13-17, 99-105, 108-115, т. 26 л.д. 166-169, т. 27 л.д. 106-116, 117-122, 185-186, т. 29 л.д. 124-129, 141-147, т. 30 л.д. 54-56, т. 31 л.д. 78-98, 102-105, т. 32 л.д. 70-75, т. 33 л.д.1-3, 90-92, т. 34 л.д. 1-3, 31-34, т. 35 л.д. 1-2, 27-69,  т. 36 л.д. 155-160) налоговый орган возражал против требований заявителя, ссылаясь на нормы Налогового кодекса РФ, и просил отказать в удовлетворении заявленных требований по изложенным в отзыве основаниям. В части применения смягчающих ответственность обстоятельств ответчик указал, что приведенные Обществом обстоятельства не могут быть, по мнению ответчика, учтены в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность.

Как следует из материалов дела, налоговым органом на основании решения начальника Инспекции от 19.11.2013 № 56 была проведена выездная налоговая проверка ОАО «АМНГР» с входящими в его состав филиалами и обособленными подразделениями; представительства ОАО «АМНГР», являющегося правопреемником ФГУП «АМНГР» с входящими в его состав филиалами и обособленными подразделениями; представительства в г. Москве, по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов  и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, водного налога, транспортного налога, налога на имущество организаций, налога на добычу полезных ископаемых, земельного налога, налога на доходы физических лиц, полноты и своевременности представления в налоговый орган сведений о доходах, выплаченных физическими лицами и об удержанных суммах налога на доходы физических лиц и налога на доходы иностранных организаций, полученных от источников в Российской Федерации  за 2010 – 2011 годы.  

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт № 4 от 26.05.2014.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ Обществом были представлены возражения по акту проверки.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговым органом вынесено решение от 30.06.2014 № 4 о привлечении Общества к ответственности за совершение налоговых правонарушений по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2-й и 3-й кварталы 2011 года, налога на добычу полезных ископаемых за июнь, декабрь 2011 года; по статье 123 НК РФ  за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога на доходы иностранных организаций, полученных от источников в РФ за 2011 год;  неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2011 год; по пункту 1 статьи 126 НК РФ за  непредставление документов, в виде штрафов на общую сумму 4 816 196 руб.

Указанным решением Обществу также были доначислены налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость, НДПИ, налог на доходы иностранных организаций, полученных о источников в РФ, на общую сумму  8 022 393 руб., и пени по указанным налогам, а также по НДФЛ, всего на общую сумму 2 075 465 руб. 21 коп. Обществу также были уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2010 – 2011 годы, на общую сумму 132 622 518 руб. (т. 2 л.д. 1 – 217). 

Решение Инспекции от 30.06.2014 № 4 было обжаловано Обществом в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 13.10.2014       № 336 решение Инспекции от 30.06.2014 № 4 было отменено в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций, на сумму 49 115 950 руб. В остальной части решение Инспекции было оставлено без изменения (т. 3 л.д. 2 -  28).

По состоянию на 23.10.2014 выставлено требование № 3 об уплате в срок до 06.11.2014 доначисленных сумм налогов, пени и санкций (т. 3  л.д.29 – 32).

Не согласившись с решением Инспекции от 30.06.2014 № 4 в оспариваемой части, ОАО «АМНГР» обратилось с заявлением в Арбитражный суд Мурманской области.

В ходе рассмотрения дела судом была произведена замена заявителя на АО «АМНГР» в связи с изменением организационно-правовой формы Общества.

В связи со снятием Общества с учета в Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области и поставке на налоговый учет в Инспекцию ФНС по городу Мурманску судом в качестве соответчика по делу была привлечена Инспекция ФНС по городу Мурманску. 

Также судом была произведена замена наименования ответчика - Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на Межрайонную Инспекцию ФНС № 9 по Мурманской области.  

В судебном заседании представитель заявителя на удовлетворении заявленных требований настаивал по основаниям, изложенным в заявлении, и в письменных пояснениях.

Представители Инспекции против удовлетворения требований заявителя возражали, приводя доводы, изложенные в отзыве, дополнениях и пояснениях к нему. 

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд  находит заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Статьей 65 АПК РФ  определено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Представители сторон в судебном заседании пояснили, что в материалы дела представлены все доказательства, каких-либо иных документов представлено не будет, в связи с чем судом рассмотрено дело по имеющимся в деле документам.

1. Заявитель оспаривает доначисление налога на прибыль организаций с соответствующими пенями по эпизоду, связанному с занижением доходов за 2010 – 2011 годы с сумм полученных авансов в счет оплаты услуг по аренде судна    «Deep Venture» (прежнее название - «Валентин Шашин»)  (пункты 2.1.1 и 2.1.2 оспариваемого решения).

В обоснование своей позиции заявитель указал, что Общество не должно было производить переоценку аванса, полученного в иностранной валюте, в части не зачтенной в счет оплаты услуг по аренде судна на последнее число каждого отчетного периода, то есть, на 31.12.2009, поскольку налоговым законодательством не предусмотрено проведение пересчета учтенных ранее курсовых разниц при определении дохода от реализации, выраженного в иностранной валюте, в части, приходящейся на полученные (выданные) ранее авансы. Каких-либо переходных положений ни Федеральный закон от 25.11.2009 № 281-ФЗ, ни нормы пункта 8 статьи 271, а также пункта 3 статьи 316 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2010), не содержат.

Налоговым органом не учтены положения пунктов 9 и 10 Приказа Минфина РФ от 25.12.2007 № 147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006», в соответствии с которым активы, доходы и расходы, которые оплачены организацией в предварительном порядке либо в счет оплаты которых организация перечислила аванс или задаток, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств выданного аванса, задатка, предварительной оплаты в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату, т.е. на 31.12.2007 года, при этом обратный пересчет авансов и предоплат, полученных или выданных по внешнеторговым контрактам и пересчитанных по текущему курсу иностранной валюты на 31.12.2007 года, не производится, тем более после приятия авансов (предварительной оплаты) к бухгалтерскому учету. 

В подтверждение своей позиции заявитель ссылается на судебную практику,    а также указывает, что Инспекцией нарушен трехгодичный срок исковой давности, поскольку выездная налоговая проверка проводилась за 2010-2011 годы, а пересчет курсовой разницы по авансовым платежам осуществлен налоговым органом по прошествии шести лет, начиная с 2005 года. Также, по мнению заявителя, Инспекция, наряду с проверкой за пределами трехгодичного срока, осуществила повторную проверку, проведенную за 2005 год, поскольку эпизоды, связанные с  арендой (фрахтованием) морского судна «Валентин Шашин» в 2005 году и поступлением выручки от Arba AS (Норвегия), доначислением прибыли, обложением НДС сумм выручки и авансов, полученных от предоставления в аренду иностранной компании, рассматривались Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки за 2005 год, что подтверждается решением № 18 от 18.08.2008 и судебными актами по делу № А42-5220/2008.

По пункту 2.1.2 решения заявитель указывает, что требование Инспекции от 22.05.2-14 № 56/36 о представлении налоговых регистров и письменных пояснений было направлено Обществу в день окончания выездной налоговой проверки, а именно, в день составления справки о ее окончании, в связи с чем счета-фактуры от 31.12.2010 №123130, от 31.01.2011 №013133 и от 24.02.2011 №022406 к проверке не предъявлялись, Инспекцией не проверялись. Налоговый орган, необоснованно ссылаясь на указанные счета-фактуры без наличия подтверждающих первичных документов, на основании бухгалтерской справки доначислил доходы от реализации товаров (работ, услуг) на сумму 8 313 534,07 руб., в том числе за декабрь 2010 года в сумме 7 585 832,40 руб., за январь 2011 года в сумме 410 159, 42 руб., за февраль 2011 года в сумме 317 542,25 руб.

В связи с изложенным, заявитель просит признать решение в части доначисления налоговым органом доходов в сумме 952 627, 83 руб. (224 926,16+ 410 159,42 + 317 542,25) за декабрь 2010 – февраль 2011, а также по отсутствующему счету-фактуре за декабрь 2010 года в сумме 7 447 337 руб. недействительным, с учетом уменьшения Инспекцией в судебном заседании суммы   дохода 7 585 832 руб. на 138 495 руб. (7 447 337 руб.) при пересчете в соответствии с судебной практикой по указанной категории споров.

В письменном отзыве ответчик возражал против удовлетворения требований заявителя, указав следующее.

В отношении занижения Обществом доходов, выраженных в иностранной валюте, ответчик указал, что в соответствии с пунктом 8 статьи 271 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2010) доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода (дату реализации).

Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество     в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

С 01.01.2010 в пункт 8 статьи 271 НК РФ внесены изменения, действующие       с 01.01.2010, согласно которым в случае получения аванса, задатка доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату получения аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).

Общество в рассматриваемой ситуации, в силу положений пункта 8 статьи 271 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2010), до 01.01.2010 обязано было производить переоценку аванса, полученного в иностранной валюте, в части, не зачтенной в счет оплаты услуг по аренде судна на последнее число каждого отчетного (налогового) периода, то есть, последняя переоценка авансов, полученных в иностранной валюте и не зачтенных в счет оплаты услуг по аренде судна, должна была быть произведена налогоплательщиком по состоянию на 31.12.2009.

Следовательно, налогоплательщик обязан был учесть в составе доходов 2010-2011 годов суммы авансов, полученные в долларах США, зачтенные в указный период в счет оплаты услуг по аренде судна, по курсу Центрального банка РФ, установленного на 31.12.2009 (последнее число налогового периода).

Обществом, в нарушение указанных выше норм, в составе доходов 2010-2011 годов учтены суммы авансов, полученные в долларах США, зачтенные в указный период в счет оплаты услуг по аренде судна, по курсу Центрального банка РФ, установленного на 01.01.2008, а не на 31.12.2009, что привело к занижению доходов за 2010 на 4 644 063 руб., за 2011 год - на 727 702 руб.

В ходе рассмотрения дела ответчик, в соответствии с определением суда, произвел расчет суммы заниженного дохода с учетом судебной практики по данной категории споров, указав, сумма, на которую должен быть увеличен доход Общества, составит 2 998 734 руб., из которых 2 828 989 руб. - за 2010 год, и 169 746 руб. - за 2011 год. Соответственно, разница составит: за 2010 год – 1 815 074 руб., за 2011 год – 557 956 руб., а общая сумма - 2 373 031 руб.

Согласно оспариваемому решению (пункт 2.1.2), сумма, на которую увеличены доходы Общества, за 2010 год составила 7 585 832 рубля. С учетом перерасчета в соответствии с судебными актами по данной категории споров, сумма, на которую должен быть увеличен доход Общества за 2010 год, составит 7 447 337 руб. Следовательно, разница составит 138 495 руб.

Ответчик также указал на отсутствие нарушений со стороны Инспекции при проведении выездной налоговой проверки, поскольку, в силу положений статей 87, 89 НК РФ, срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки. Решение № 56 о проведении выездной налоговой проверки, по результатам которой вынесено решение, оспариваемое в рамках настоящего дела, принято начальником Инспекции 19.11.2013, следовательно, Инспекция имела право проверить правильность исчисления Обществом налогов за 2010-2012 годы.

По пункту 2.1.2 решения Инспекция, со ссылкой на положения статьи 31, пункт 12 статьи 89 и статью 93 НК РФ, указала, что в связи с установлением факта занижения Обществом  доходов от реализации товаров (работ, услуг) в результате не отражения валютной выручки, полученной от иностранной компании Venture Drilling AS за услуги по предоставлению в аренду (бербоут-чартер) бурового судна «Deep Venture» («Валентин Шашин»),Обществу было направленно требование от 22.05.2014 №56/36 о представлении соответствующих документов и пояснений. Требованиями от 21.05.2014 №№ 56/33, 56/34, 56/35 были истребованы аналитические регистры, расшифровки строк регистров, пояснения.

Обществом истребуемые документы представлены не были со ссылкой на отсутствие обязанности по их представлению, поскольку требование от 22.05.2014 №56/36 было выставлено в день составления справки о проведенной проверке,          а  остальные требования - накануне указанного дня. Между тем, согласно статье 23, пункту 27 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», Общество обязано было представить истребуемые документы, поскольку после составления справки о проведении проверки начинается оформление результатов проверки (составление акта проверки), и за налогоплательщиком сохраняется обязанность по исполнению требования налогового органа о предоставлении документов.

В отношении счеты-фактуры за декабрь 2010 года на сумму 7 447 337 руб., по которому в учете налогоплательщика отсутствовали проводки, ответчик указал, что Обществом была представлена справка, на основании которой в бухгалтерском учете сделаны дополнительные проводки, а также регистры, в которых, в целях бухгалтерского учета, отражена выручка в соответствии с указанной выше бухгалтерской справкой. При этом налоговые регистры с отражением указанных доходов от реализации за 2010 год, представлены не были.

Расчет по указанному счету-фактуре, а также по счетам-фактурам за январь и февраль 2011 года был произведен налоговым органом на основании представленных Обществом налоговых и бухгалтерских регистров по доходам от реализации, бухгалтерских справок, акта сверки по договору (бербоут-чартера), оборотных ведомостей по счетам учета доходов от реализации, авансам, полученным в части договора по предоставлению в аренду (бербоут-чартер) бурового судна «Deep Venture» («Валентин Шашин»).

Также ответчик указал, что спорные счета-фактуры отражались в журналах регистрации счетов-фактур в рублевом эквиваленте двумя строками: в первой строке по счету-фактуре в части аванса по курсу, примененному налогоплательщиком на 01.01.2008 года без НДС, во второй строке был указан рублевый эквивалент остальной части счета-фактуры на дату оказания услуг: 31.01.2011, 24.02.2011, включая НДС. При этом указанные в журналах регистрации суммы соответствуют суммам, отраженным в бухгалтерских проводках по этим счетам-фактурам.

Выслушав пояснения представителей сторон, проверив заявленные по данному эпизоду доводы, суд приходит к следующему.   

Судом не принимаются доводы заявителя относительно нарушения Инспекцией сроков проведения проверки, а также в отношении повторного проведения проверки за 2005 год по эпизодам доначисления прибыли, обложения НДС сумм выручки и авансов, полученных от предоставления в аренду иностранной компании морского судна «Валентин Шашин» в 2005 году.

Согласно абзацу 1 пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Абзацем 2 пункта 4 названной статьи определено, что в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Решение о проведении выездной налоговой проверки, по результатам которого налоговым органом было вынесено оспариваемое решение, принято начальником Инспекции 19.11.2013, в связи с чем Инспекция имела право проверить правильность исчисления Обществом налогов за 2010-2012 годы. Поскольку суммы авансов, полученных Обществом до 2010 года, были зачтены им в счет оплаты услуг в 2010-2011 годах, и являются выручкой налогоплательщика, учитываемой при исчислении налога на прибыль организаций за 2010-2011 годы, следовательно, они относятся к периоду, за который Инспекция вправе проводить проверку. Более того, в период проведения проверки за 2005 год и вынесения налоговым органом решения № 18 от 18.08.2008, указанные суммы авансов не учитывались при исчислении налога на прибыль, а были учтены Обществом позднее, в счет оплаты услуг в 2010-2011г.г., следовательно, доводы заявителя        о повторном проведении проверки являются необоснованными.

Таким образом, Инспекцией не допущено нарушений при проведении выездной налоговой проверки.

Вместе с тем, суд находит необоснованной позицию налогового органа о перерасчете учтенных ранее курсовых разниц при определении дохода от реализации, выраженного в иностранной валюте, в части, приходящейся на полученные (выданные) ранее авансы, по состоянию на 31.12.2009 года.

Как следует из оспариваемого решения, между налогоплательщиком  (судовладелец) и компанией Arba AS (Фрахтователь) был заключен Стандартный бербоутный чартер № 443/03 бурового судна «Deep Venture» (прежнее название «Валентин Шашин»). В соответствии с дополнительным соглашением к договору компания Arba AS вместо себя в качестве фрахтователя заявила компанию Venture Drilling AS.

Согласно установленному договором порядку оплаты Фрахтователь через десять рабочих дней после передачи судна должен выплачивать Судовладельцу авансовую чартерную плату в размере 5 млн. долларов США. Указанная чартерная плата производится в течение 30 дней после получения счета-фактуры, выставленного Судовладельцем по окончании каждого месяца, в течение которого была заработана чартерная плата.

В течение мобилизационного периода Фрахтователь уплачивает Судовладельцу чартерную плату в размере 4 000 долларов США в сутки, в течение основного и продленных периодов Фрахтователь уплачивает 21 000 долларов США, за минусом 2 740 долларов США, засчитываемых из суммы поступившего аванса, в сутки.

Таким образом, в период действия договора Судовладелец должен был засчитывать в счет оплаты за аренду судна из поступившего от фрахтователя аванса 2 740 долларов США в сутки, остальная часть чартерной платы должна была уплачиваться Фрахтователем путем перечисления денежных средств на счет судовладельца.

В ходе проверки из представленных налогоплательщиком документов: счетов-фактур, а также журналов проводок, в которых содержатся сведения о не представленных Обществом счетах-фактурах от 31.12.2010 №123130, от 31.01.2011 №013133, от 24.02.2012 №022406), бухгалтерской справки, расчета по аренде судна «Валентин Шашин», было установлено, что Обществом, в соответствии с указанным выше договором, были получены авансы в сумме 4 999 960 долларов США, в том числе, в 2005 году – 3 000 000 долларов США; в 2006 году – 1 000 000 долларов США; в 2007 году – 799 980 долларов США; в 2008 году – 0 долларов США; в 2009 году – 100 000 долларов США; и в 2010 году – 99 980 долларов США.

Указанные авансы засчитывались Обществом в счет оплаты услуги по сдаче в аренду бурового судна, согласно условиям договора.

Таким образом, представленными налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки документами факт получения аванса за оказание услуги по аренде судна подтвержден.

Указанные суммы авансов, полученные в долларах США, были учтены Обществом в составе доходов 2010-2011 годах в счет оплаты услуг по аренде судна, по курсу Центрального банка РФ, установленному на 01.01.2008.

Налоговый органпересчитал полученные суммы авансов по курсу доллара по состоянию на 31.12.2009 года, и доначислил сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг) на 4 644 063 руб. (за 2010 год) и на 727 702 руб. (за 2011 год), указав, что доходы от реализации, признаваемые в налоговом учете после 01.01.2010, в   части авансов в иностранной валюте, полученных до 31.12.2009, определяются по    официальному курсу Центрального банка Российской Федерации на дату последней проведенной в 2009 году переоценки суммы аванса (31.12.2009).

Суд находит позицию налогового органа не соответствующей положениям статьей 271 и 316 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2010.

Судом также не принимаются доводы заявителя об обоснованности учета  Обществом в составе доходов 2010-2011 годах в счет оплаты услуг по аренде судна выручки от реализации, приходящейся на авансы, полученные до 01.01.2010 в иностранной валюте, по курсу Центрального банка РФ, установленному на 01.01.2008.

Как следует из положений статьи 316 НК РФ, сумма выручки от реализации определяется в соответствии статьей 249 НК РФ с учетом положений статьи 251 НК РФ на дату признания доходов и расходов в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для целей налогообложения.

В случае если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации.

В случае получения аванса, задатка налогоплательщиком, определяющим доходы и расходы по методу начисления, сумма выручки от реализации в части, приходящейся на аванс, задаток, определяется по официальному курсу, установленному Центробанком РФ на дату получения аванса, задатка (абзац 3 статьи 316 НК РФ в редакции Федерального закона от 28.12.2010 № 395-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации      и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 395-ФЗ).

В соответствии с пунктом 8 статьи 271 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2010) доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода (дату реализации). Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Федеральным законом от 28.12.2010 № 395-ФЗ были внесены изменения в пункт 8 статьи 271 и пункт 10 статьи 272 НК РФ, которые уточнили порядок учета доходов и расходов в виде авансов и задатков в иностранной валюте. В частности, было установлено, что в случае перечисления (получения) аванса, задатка расходы (доходы), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центробанком РФ на дату перечисления аванса, задатка  (в части, приходящейся на аванс, задаток).

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, в том числе, произведенный Инспекцией расчет суммы занижения выручки от реализации за 2010 – 2011 годы в части авансов, полученных до 01.01.2010, установлено, что, авансовые платежи получены заявителем в декабре 2005 года, январе 2006 года, апреле, мае, июле и декабре 2007 года, июне 2009 года и марте 2010 года.

В ходе рассмотрения дела налоговым органом на основании протокольного определения суда, с учетом судебной практики по делам данной категории, был произведен перерасчет сумм полученного налогоплательщиком дохода по курсу доллара на дату получения аванса, в том числе:

29.12.2005  -  3 000 000 дол. США по курсу 28.7472 руб. за доллар США;

31.01.2006  -  1 000 000 дол. США по курсу 28.1207 руб. за доллар США;

03.04.2007   -  200 000 дол. США по курсу 25.9947 руб. за доллар США;

08.05.2007   -  200 000 дол. США по курсу 25.7351 руб. за доллар США;

24.07.2007   -  199 980 дол. США по курсу 25.3853 руб. за доллар США;

27.12.2007   -  200 000 дол. США по курсу 24.7019 руб. за доллар США;

30.06.2009   -  100 000 дол. США по курсу 31.2904 руб. за доллар США;

22.03.2010   -  99 980 дол. США по курсу 29.2565 руб. за доллар США.

С учетом произведенного перерасчета сумма к увеличению дохода составила 2 998 734 руб. (в оспариваемом решении - 5 371 765 руб.), в том числе: за 2010 год – 2 828 989 руб., (в решении - 4 644 063 руб.), за 2011 год – 169 756 руб. (в решении   727 702 руб.).

Таким образом, в оспариваемом решении Инспекцией в связи с переоценкой на 31.12.2009 суммы полученного аванса был необоснованно увеличен доход за 2010 – 2011 годы на сумму 2 373 030 руб. (5  371 765 – 2 998 734).

Решение налогового органа в указанной части следует признать недействительным.

При этом ссылки заявителя на то, что налоговым законодательством не предусмотрен пересчет учтенных ранее курсовых разниц при определении дохода от реализации в иностранной валюте, в части полученных ранее авансов, как и на нарушение Инспекцией трехгодичного срока, судом не принимаются по изложенным выше основаниям.

Также суд находит необоснованным довод заявителя об отсутствии обязанности с 01.01.2008 производить переоценку авансов, выраженных в иностранной валюте, со ссылкой на  ПБУ 3/2006.

Указанное Положение издано в целях нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета, и не применяется к налоговым правоотношениям, регулируемым, в силу статей 1 и 2 НК РФ, Налоговым кодексом РФ и принятыми в соответствии с ним законами.

Кроме того, как указал представитель ответчика, Общество при представлении своего расчета учитывало только курсовую разницу без суммы полученного аванса.

По пункту 2.1.2. оспариваемого решения Инспекцией было установлено занижение дохода на сумму 7 585 832 руб.   

Как следует из оспариваемого решения, в ходе выездной налоговой проверки Обществом была представлена бухгалтерская справка от 30.04.2011, согласно которой в бухгалтерском учете Общества в декабре 2010 года была проведена сумма 315 000 долларов США по счету-фактуре от 31.12.2010 № 123130, выставленному компании Venture Drilling AS за 17 дней аренды судна «Deep Venture» («Валентин Шашин»). При этом судно «Deep Venture» («Валентин Шашин») фактически находилось в аренде у компании Venture Drilling AS в период с 01.12.2010 по 31.12.2010, и за аренду выставлен счет-фактура № 123130 от 31.12.2010 на сумму 651 000 долларов США, проводки по которому в учете налогоплательщика отсутствуют.

В соответствии с представленной справкой в бухгалтерском учете сделаны дополнительные проводки по отражению реализации от предоставления судна «Deep Venture» («Валентин Шашин») в аренду в декабре 2010 года на сумму 294 000 долларов США.

Обществом были предоставлены регистры, в которых, в целях бухгалтерского учета, отражена выручка в соответствии с указанной бухгалтерской справкой, при этом, налоговые регистры, в которых отражены указанные доходы от реализации за 2010 год, налогоплательщиком не представлены.

Доводы заявителя об отсутствии у него обязанности представить документы по требованиям от 22.05.2014 № 56/36 и от 21.05.2014 №№ 56/33, 56/34 и 56/35, выставленным, соответственно, в день составления акта проверки и накануне указанного дня, судом не принимаются.

Налоговые органы, в силу пункта 1 статьи 31 НК РФ, вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

Согласно абзацу 2 пункта 12 статьи 89 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Кодекса.

Пунктами 1 и 3 названной статьи определено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Такие документы должны быть предоставлены в течение 10 дней со дня получения требования.

В случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

Пунктом 6 статьи 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Следовательно, у Инспекции имеются полномочия запрашивать (истребовать) для ознакомления и изучения любые документы, необходимые для проведения выездной налоговой проверки, а у налогоплательщиков существует обязанность по их представлению. При этом, само по себе истребование налоговым органом документов в ходе проведения проверки, в том числе, в последний день окончания срока проведения проверки, не может свидетельствовать о нарушении прав и законных интересов заявителя, как налогоплательщика.

Требования о представлении документов были получены Обществом в пределах срока проведения проверки, при этом Налоговый кодекс РФ не содержит каких-либо ограничений выставления требования как в отношении количества, оставшихся до окончания проведения налоговой проверки дней, так и для его направления со сроком исполнения после окончания проверки.

Иное толкование названных норм повлекло бы ограничение возможности направления Инспекцией требований о представлении документов с учетом 10-дневного срока на их представление, и препятствовало бы осуществлению налоговыми органами возложенных на них обязанностей по контролю за правильностью, полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов налогоплательщиками.

В пункте 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что из взаимосвязанного толкования положений статей  88, 89, 93, 93.1 (пункты 1, 1.1) и 101 НК РФ, следует, что истребование у налогоплательщика, его контрагентов или иных лиц (в том числе государственных органов) документов, касающихся деятельности налогоплательщика, допускается лишь в период проведения в отношении этого налогоплательщика налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля.

В связи с этим судам следует исходить из того, что требование о представлении необходимых документов может быть направлено налоговым органом указанным лицам только в пределах сроков, предусмотренных соответственно пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89 и пунктом 6 статьи 101 НК РФ.

Поскольку требования Инспекции были направлены налогоплательщику в период проведения проверки и до окончания срока ее проведения, суд приходит      к выводу об отсутствии нарушений со стороны должностных лиц налогового органа, проводивших проверку, а также нарушений положений статьи 93 НК РФ при направлении Обществу требований о представлении документов.

После составления справки о проведении проверки начинается оформление ее результатов (составление акта проверки), при этом за налогоплательщиком сохраняется обязанность по исполнению требования налогового органа о представлении документов, запрошенных в период проведения проверки.

Также суд находит необоснованными доводы заявителя о том, что доначисление дохода  за декабрь  2010 – февраль 2011, а также по отсутствующему счету-фактуре за декабрь 2010 года в сумме 7 585 832 руб., Инспекцией было произведено неправомерно, в отсутствие подтверждающих первичных документов (счетов-фактур и документов, подтверждающих их выставление).   

Представитель ответчика пояснил, что расчет произведен на основании представленных Обществом налоговых и бухгалтерских регистров по доходам от реализации, бухгалтерских справок, акта сверки по договору (бербоут-чартера), оборотных ведомостей по счетам учета доходов от реализации, авансам, полученным в части договора по предоставлению в аренду (бербоут-чартер) бурового судна «Deep Venture» («Валентин Шашин»). Также указал что, в журналах регистрации счетов-фактур спорные счета-фактуры отражались в рублевом эквиваленте двумя строками: в первой строке по счету-фактуре в части аванса по курсу, примененному на 01.01.2008 года без НДС, во второй строке - рублевый эквивалент остальной части счета-фактуры на дату оказания услуг: 31.01.2011 и  24.02.2011, включая НДС.

При этом содержащиеся в журналах регистрации счетов суммы соответствуют суммам, отраженным в бухгалтерских проводках по этим счетам-фактурам, в которых, помимо рублевого эквивалента, указаны также соответствующие им суммы в долларах США.

Указанные обстоятельства о выставлении в адрес компании Venture Drilling AS за аренду БС «Deep Venture» («Валентин Шашин») счетов-фактур за декабрь 2010 года, январь и февраль 2011 года изложены в оспариваемом решении, и подтверждены материалами дела.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что налоговый орган обоснованно увеличил доходы от реализации товаров (работ, услуг) на основании представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих получение дохода.

В части доначисленной Инспекцией суммы дохода суд приходит к следующему. 

Заявитель указывает, что общая сумма доначислений за декабрь 2010 года должна составлять 6 787 873 руб. (6 602 639.59 + 185 233.41), а не доначисленную Инспекцией сумму 7 585 832 руб. 40 коп.

Представитель ответчика пояснил, что Обществом занижены доходы на сумму 7 585 832 руб. в результате не отражения части валютной выручки, полученной от иностранной компании Venture Drilling AS за услуги по предоставлению в аренду (бербоут-чартер) бурового судна «Deep Venture» («Валентин Шашин») за декабрь 2010 года. Указанные доходы подлежали отражению в налоговом учете, в том числе в части авансов, суммы которых должны были определяться по официальному курсу Центробанка РФ на дату последней проведенной переоценки по состоянию на 31.12.2009.

Таким образом, доначисленная за декабрь 2010 года сумма составила 7 585 832 руб. (6 602 639.59 + 983 192.81), в том числе, в части аванса в сумме 983 192 руб. 81 коп., а не только курсовой разницы по ранее полученному авансу      в сумме 185 233 руб. 41 коп.

Кроме того, Обществом при расчете учтена была только курсовая разница и не учтена сумма полученного аванса.

С учетом произведенного налоговым органом в ходе рассмотрения дела перерасчета в соответствии с судебной практикой рассмотрения споров применительно к положениям статьей 271 и 316 НК РФ, сумма, на которую  должен быть увеличен доход Общества за 2010 год по спорному счету-фактуре, составляет  7 447 337 руб. (в оспариваемом решении – 7 585 832 руб.)

Таким образом, Инспекцией необоснованно увеличен доход налогоплательщика по пункту 2.1.2 решения на сумму 138 495 руб.  

Доход по спорным счетам-фактурам за январь и февраль 2011 года был доначислен по пункту 2.1.1. оспариваемого решения, при этом в ходе рассмотрения дела ответчиком также был произведен перерасчет, в связи с чем подлежащий увеличению доход за 2011 год составил 169 746 руб. 

Общая сумма подлежащего увеличению дохода по пункту 2.1.1 решения, согласно указанным расчетам, составляет - 2 998 734 руб. (2 828 989 руб. за 2010 год  + 169 746 руб. за 2011 год), по пункту 2.1.2 решения – 7 447 337 руб.

Судом, с учетом произведенных перерасчетов, признано необоснованным увеличение Инспекцией дохода за 2010 – 2011 годы на сумму 2 373 030 руб. (пункт 2.1.1 решения). Общая сумма необоснованно начисленного дохода по пунктам 2.1.1 и 2.1.2 оспариваемого решения составляет  2 511 525 руб. (2 373 030  руб. + 138 495 руб.)

В указанной части решение налогового органа следует признать недействительным, в остальной части требования заявителя по пунктам 2.1.1 и 2.1.2 оспариваемого решения  удовлетворению не подлежат.

2. Заявитель оспаривает исключение из состава материальных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год расходы по товарно-материальным ценностям (далее – ТМЦ) на сумму 608 237 руб. 85 коп., установленным и использованным, согласно актам на списание, в 2010 году.

В обоснование своей позиции Общество указало, что налоговый орган необоснованно исключил оспариваемые расходы, сославшись на накладные, требования – накладные, акты на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов и карточки счета 10 о передаче ТМЦ на суда в 2009 году (октябрь, ноябрь, декабрь), указав, что ТМЦ должны быть списаны в 2009 году, а не в 2010 году. При этом Инспекция не учла, что отпуск ТМЦ с центрального склада на морские суда в 2008 – 2009 годах не означает, что ТМЦ надо списывать и  включать в расходы на производство в 2008-2009 годах. В силу специфики работы судов в море, ТМЦ передаются на морские суда по требованиям -  накладным с запасом времени, чтобы в случае выхода из строя какой-либо запчасти или материалов во время работы судна, их можно было сразу заменить. В этих случаях ТМЦ находятся на хранении на морских судах и списываются по мере их замены и установки для использования. При наличии срочных заявок во время стоянки судов у причала, ТМЦ передаются в работу для замены выбывшей из работы детали или запчасти, и сразу же относятся на расходы в бухгалтерском учете. Расходные материалы и запчасти приходуются в подотчет материально-ответственными лицами по количеству и цене и списываются на основании актов на списание по мере расходования материалов или установки запчастей.

Заявитель ссылается на ПБУ 6/01, локальные акты – приказы ОАО «АМНГР»  от 30.12.2009 № 424 и от 01.09.2011 «О порядке списания  малоценных и быстроизнашивающихся предметов», указывая, что расходные материалы списываются по мере использования в производстве товаров (работ, услуг) на основании акта по форме МБ-8, а не по мере передачи их на суда. Общество учитывало материальные расходы (основные средства) в составе МПЗ, и списывало  фактическую себестоимость со счетов учета материальных ценностей единовременно в момент ввода их в эксплуатацию (передачи в производство),           с  зачислением на соответствующие счета учета затрат на производство.

Также Общество указало, что Инспекция по одним позициям признает и учитывает в расходах списанные ТМЦ, а по другим позициям, где ТМЦ были списаны по тем же основаниям, отказывает налогоплательщику.

В письменном отзыве ответчик, возражая против доводов заявителя, ссылался на положения статей 247, 252, 254, пункта 2 статьи 272, статью 318 НК РФ, указывая, что датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов.

Обществом, в нарушение указанной нормы, представлены акты на списание в 2010 году малоценных быстроизнашивающихся предметов, из которых следует, что материалы находились в эксплуатации с 1984, 1987, 1988, 1991, 1995, 1998, 2000, 2001, 2003, 2004 - 2009 годов.

Налогоплательщиком, в подтверждение правомерности отнесения части материальных затрат в состав расходов за 2010 год и 2011 год, к выездной налоговой проверке представлены акты на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

Согласно актам на списание, основанием для списания явились физический износ, длительная эксплуатация, непригодность к дальнейшей эксплуатации. В актах также отражено, что приборы не подлежат ремонту и дальнейшей эксплуатации в связи с поломками, большой степенью изношенности.

Таким образом, согласно представленным актам на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов, указанное имущество в 2010 и 2011 годах уже находилось в эксплуатации, пришло в негодность, и не подлежало к дальнейшему использованию в проверяемом периоде (в 2010 году и 2011 году), то есть данные материалы были списаны в состав расходов не по дате начала их использования, - до проверяемого периода, а по дате их списания из производства, то есть в 2010 и 2011 годах, что противоречит пункту 2 статьи 272 НК РФ.

Доказательств поступления в производство в 2010-2011 годах спорных ТМЦ налогоплательщиком представлено не было, а из актов на списание и бухгалтерских регистров следует, что указанные в актах на списание ТМЦ поступили в производство в более ранние периоды, в связи с чем налоговым органом материальные расходы за предыдущие налоговые периоды, являющиеся косвенными расходами на сырье и материалы, запасные части, инвентарь и хозяйственные принадлежности, были исключены при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Также ответчик в судебном заседании согласился с доводами заявителя               о необоснованном исключении из состава расходов затрат на сумму 83 771 руб.         19 коп., указав, что данная сумма была ошибочно исключена из состава расходов при исчислении налога на прибыль за 2010 год, поскольку она не включалась Обществом в состав расходов 2010 года, а была учтена в составе расходов 2009 года.

Выслушав доводы представителей сторон, исследовав представление в материалы дела документы, суд находит позицию налогового органа обоснованной.

Как следует из оспариваемого решения, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 и 2011 годы Обществом неправомерно были включены расходы за предыдущие налоговые периоды, являющиеся  косвенными расходами на сырье и материалы, запасные части, инвентарь и хозяйственные принадлежности в сумме 1 186 492 руб. за 2010 год, и в сумме 124 736 руб. за 2011 год, которые не подтверждены документально.

Исключая указанные суммы из расходов налогоплательщика, Инспекция указала, что списание материалов с подотчета соответствующего подразделения организации и отнесение их стоимости на затраты производства (и зависимости от того, на какие цели израсходованы материалы) производятся на основании акта      о списании, в котором должна быть указана дата поступления материалов в производство. Поскольку данные расходы являются для налогоплательщика косвенными, они должны быть учтены в том налоговом периоде, в котором они понесены, а учитывая, что спорные расходы относятся к предыдущим налоговым периодам, их нельзя включить в состав косвенных расходов 2010 и 2011 года.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которым выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, расходами для целей обложения налогом на прибыль признаются любые затраты, экономически оправданные и документально подтвержденные.

Требования о достоверности первичных учетных документов содержатся в пунктах 1 - 3 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в соответствии с которым бухгалтерский учет ведется на основании первичных учетных документов, которые подтверждают все проводимые организацией хозяйственные операции и принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должна содержать ряд обязательных реквизитов, в том числе наименование организации, от имени которой составлен документ, и должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций; личные подписи указанных лиц; подписываются первичные документы руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными на то лицами, перечень которых утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов, в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

При этом во внимание должна приниматься достоверность представленных налогоплательщиком доказательств в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В соответствии со статьей 265 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) понесенные налогоплательщиком.

Согласно пункту 2 статьи 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов.

 Доводы заявителя о том, что переданные с центрального склада на морские суда ТМЦ находились на судах на хранении и были списаны в спорный период, судом не принимаются в связи с отсутствием соответствующих доказательств, которые не были представлены Обществом ни в период проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде.

Списание материалов с подотчета соответствующего подразделения организации и отнесение их стоимости на затраты производства (в зависимости от того, на какие цели израсходованы материалы) производится на основании акта расхода по фактически израсходованным материалам.

Представленные Обществом документы (требования-накладные, карточки счета 10) свидетельствуют о передаче ТМЦ в производство в период, предшествующий спорному периоду.

В силу пунктов 90 и 98 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 № 119 (в редакции, действовавшей в проверяемый период), отнесение стоимости материалов на затраты производства осуществляется после отпуска материалов в производство и их фактического расходования, и оформляется актом расхода.

Документов, подтверждающих факт нахождения ТМЦ на остатках материальных ценностей до 2010 – 2011 годов и то, что данные ТМЦ не были использованы, налогоплательщиком в дело не представлено.

По делу установлено, что Обществом в состав материальных расходов 2010 года были включены следующие суммы:

- 11 919 руб. - стоимость материалов, переданных на судно нефтесборщик «Светлый»: манжет на сумму 144 руб., сальник на сумму 1 740 руб., форсунка на сумму 9 735 руб., подшипник на сумму 300 руб.

Указанные материалы переданы на судно 23.11.2009, что подтверждается требованием-накладной от 23.11.2009 № ТпрСк-00193, карточкой счета 10 за 2009 год.

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 01.06.2010 № 03084, данные материалы списаны 2010 году, в качестве причины для списания указано «износ»;

- 13 983 руб. 05 коп. - стоимость переданного на судно ТБС «Нефтегаз-51» компрессора MONTEARLO.

Компрессор был передан на судно 12.11.2009, что подтверждается требованием-накладной от 12.11.2009 № ТнрСк-00076, карточкой счета 10 за 2009 год).

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 26.08.06.2010 № 03294, указанный компрессор списан в 2010 году по причине использования, на основании решения комиссии созданной 01.01.2010;

- 136 226 руб. 89 коп. - стоимость материалов, переданных на судно ТБС «Нефтегаз-51»: пенообразователь на сумму 11 694 труб. 40 коп., чехол электродвигателя на сумму 1 247 руб. 46 коп., коврик для ванны на сумму 1 258 руб. 51 коп., коврик придверный на сумму 1 802 руб. 32 коп.., заливочная масса на сумму 117 600 руб., стекло жидкое на сумму 419 руб. 08 коп, цемент на сумму 2 280 руб. 48 коп.

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 25.08.2010 № 03300-03301, указанные материалы списаны в 2010 году по причине использования (чехол и коврики установлены), на основании решения комиссии, созданной 01.10.2009;

- 244 063 руб. 55 коп. - стоимость материалов, переданных на судно ТБС «Нефтегаз-51»: стекло с подогревом на сумму 175 063 руб. 55 коп.,  стеклоочиститель в сборе с электродвигателем на сумму 69 000 руб.

Указанные материалы переданы на судно 21.10.2009 и 11.11.2009 (представлены требования-накладные от 21.10.2009 № Нр-744, от 11.11.2009          № ТнрСк-0066, карточки счета 10 за 2009 год);

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 25.08.2010 № 03300-03301, указанные материалы списаны в 2010 году по причине использования, на основании решения комиссии, созданной 01.10.2009;

- 13 724 руб. 15 коп. - стоимость материалов, переданных на судно ТБС «Нефтегаз-51»: шланг на сумму 3 237 руб. 29 коп., шланг на сумму 1 584 руб. 75 коп., рукав пожарный на сумму 8 902 руб. 11 коп.

Указанные материалы переданы на судно 21.12.2009 и 27.10.2009 (представлены требования-накладные от 27.10.2009 № Нр-709, от 21.12.2009           № ТнрСк-00308, карточки счета 10 за 2009 год).

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 29.12.2010 № 03561-03562, указанные материалы поступили на судно в 2008 году и списаны по причине использования в 2010 году;

- 8 222 руб. 20 коп. - стоимость переноски, переданной на судно ТБС «Нефтегаз-55».

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 25.01.2010 № 02779 указанная переноска списана по причине использования в 2010 году на основании решения комиссии, созданной 01.01.2010.

При этом документы, подтверждающие время передачи переноски в производство, налогоплательщиком не представлены;

 - 5 727руб. 96 коп. - стоимость материалов, переданных на судно БК «Буран»: рукав пожарный на сумму 5 066 руб. 94 коп., гайка ФИО4 661 руб. 02 коп.

Указанные материалы переданы на судно 06.10.2009 (представлены требование-накладная от 06.10.2009 № Нр-661, карточка счета 10 за 2009 год).

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 25.05.2010 № 03026, указанные материалы поступили на судно в 2009 году и списаны в 2010 году. В качестве причины списания указано «установка на штатное место»;

- 1 065 руб. - стоимость техпластины, переданной на судно БК «Буран».

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 25.11.2010 № 03472, указанная техпластина списана по причине установки в 2010 году;

- 2 000 руб., - стоимость прожекторов галогеновых, переданных на теплоход «Пионер Колы».

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 25.03.2010 № 02907, указанные прожекторы списаны по причине установки в 2010 году.

- 109 164 руб. 90 коп. – стоимость материалов, переданных на теплоход «Шуя»: канат на сумму 69 256 руб., канат на сумму 37 875 руб. нефтесорбит на сумму 2 033 руб. 90 коп.

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 28.05.2010 № 01066, указанные материалы поступили на судно в июне 1983 года, списаны в 2010 году на основании решения комиссии, созданной 01.01.2010. В качестве причин списания указано «использовано»;

- 32 218 руб. 30 коп. - стоимость материалов, переданных на теплоход «Бункеровщик-1»: втулка верхней головки шатуна на сумму 13 303 руб. 74 коп., кольцо поршневое компрессионное верхнее на сумму 1 935 руб., кольцо поршневое компрессионное нижнее на сумму 1 860 руб., кольцо поршневое компрессионное маслосъемное на сумму 7 056 руб., прокладка цилиндровой крышки на сумму 1 470 руб., распылитель форсунки на сумму 2 313 руб. 56 коп., уплотнение торцевое в сборе с ЦВС на сумму 4 280 руб.

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 28.05.2010 № 01053Б, указанные материалы списаны в 2010 году по причине использования, на основании решения комиссии, созданной 01.01.2010.

Документы, подтверждающие время передачи данных материалов в производство, налогоплательщиком не представлены;

- 3 165 руб. 47 коп. – стоимость гидростата, переданного на теплоход «Бункеровщик-5».

Из карточки счета 10 за 2009 год следует, что спорный гидростат передан на судно 01.12.2009.

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 25.06.2010 № 03176-03177, указанные в нем материалы поступили в период 2003-2010 годы, а списаны в 2010 году на основании решения комиссии, созданной 01.07.2010. В качестве причины списания спорного гидростата указано «окончание срока годности»;

- 4 983 руб. 06 коп. - стоимость аккумулятора бст-132, переданного на судно АСС «Фобос».

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 28.06.2010 № 03095-03096, указанный аккумулятор списан в 2010 году на основании решения комиссии, созданной 01.01.2010. В качестве причины списания указано «использован».

Документы, подтверждающие время передачи данного аккумулятора в производство, налогоплательщиком не представлены;

- 5 751 руб. 44 коп. - стоимость материалов, переданных ЭВС (водолазная служба): масло компрессионное на сумму 1 556 руб. 24 коп., ЭПС 52 на сумму 4 195 руб. 20 коп.

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 16.06.2010 № 03130, масло компрессионное поступило в 2000 году,  электроды ЭПС 52  - в 2001 году. В качестве причин списания в 2010 году указаны: для масла «залито в компрессор» (срок службы указанно «бессрочно»); для электродов «использованы для сварки»;

- 16 022 руб. 88 коп. - стоимость материалов, переданных на судно ТБС «Пасвик»: лампы сигнальные на сумму 14 943 руб. 20 коп., патрон в сумме 1 079 руб. 68 коп.

Указанные материалы переданы на судно в 2009 году (представлены требования-накладные от 02.12.2009 № ТнрСк-00257, от 03.07.2009 № Нр-505, от 06.11.2008 № Нр-133, карточка счета 10 за 2009 год).

Согласно акту на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов от 28.06.2010 № 00026, указанные материалы списаны в 2010 году на основании решения комиссии созданной 10.06.2010. в качестве причин списания указано «установлены».

Таким образом, в представленных Обществом актах на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов в качестве оснований списания указаны физический износ, длительная эксплуатация, непригодность к дальнейшей эксплуатации, а также отражено, что приборы не подлежат ремонту и дальнейшей эксплуатации в связи с поломками, большой степенью изношенности.

Следовательно, согласно представленным актам на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов, датированных 2010 и 2011 годами, спорное имущество до 2010 и 2011 года уже находилось в эксплуатации, пришло в негодность, и в проверяемом периоде (в 2010 и 2011 годах) не подлежало  дальнейшему использованию, то есть данные материалы были списаны в состав расходов не по дате начала их использования (передаче в производство), а именно до 2010 и 2011 года, а по дате их списания из производства, то есть в 2010 и 2011 годах, что противоречит положениям пункта 2 статьи 272 НК РФ.

Заявителем не представлено в материалы дела надлежащим образом  оформленных документов, подтверждающих поступление в производство указанных в актах товарно-материальных ценностей в 2010-2011 годах.

Имеющиеся в материалах дела доказательства подтверждают поступление указанных в актах товарно-материальных ценностей в производство в более ранние периоды, в связи с чем суд приходит к выводу о том, что решение Инспекции в части исключения материальных расходов из состава косвенных расходов является обоснованным.

В то же время, суд находит подлежащими удовлетворению требования заявителя, оспаривающего исключение налоговым органом 83 771 руб. 19 коп. из состава расходов.

В ходе рассмотрения дела Обществом на основании определения суда о представлении документального подтверждения отнесения на расходы 2009 года ТМЦ на сумму 83 771 руб. 19 коп., были представлены документы, подтверждающие списание материальных ценностей с забалансового счета «материальные ценности», на котором расходы в общей сумме  83 771 руб. 19 коп.    занесены в 2009 году по дате передаче в эксплуатацию  (производство)  по следующим морским судам: «Бункеровщик – 1» (акт № 0053 от 28.05.10 на сумму  27 966 руб. 11 коп.), ТБС «Нефтегаз – 61» (акт № 01101 от 01.06.2010 на сумму 34 000 руб.),  ВК «Акванавт» водолазный (акты № 00084, 00085, 03306 от 25.08.10 на сумму  21 805 руб. 08 коп.).

Представитель заявителя пояснил, что Общество руководствовалось абзацем   4 пункта 5 ПБУ 6/01, в соответствии с которым учитывало материальные расходы (основные средства) в составе МПЗ, и списывало фактическую себестоимость со счетов учета материальных ценностей единовременно в момент ввода их в эксплуатацию (передачи в производство), с зачислением на соответствующие счета учета затрат на производство (т. 27 л.д. 86-89).

Согласно требованиям пункту 5 ПБУ 6/01, в целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации, в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением. Количественный и стоимостной учет рассматриваемых материалов, переданных в эксплуатацию, может быть организован с отражением имущества за балансом до момента их фактического выбытия, например, прекращения использования вследствие морального или физического износа.

Соответственно, при списании материалов с помощью документа «Передача материалов в эксплуатацию» на забалансовом счете МЦ отражаются списанные материалы и учитываются на забалансовом счете до тех пор, пока не спишутся документом «Списание материалов из эксплуатации» (например, при физическом износе или уничтожении).

Налоговый орган согласился с требованиями заявителя относительно  неправомерного исключения из состава расходов суммы  83 771 руб. 19 коп. (27 966 руб. 11 коп. + 34 000 руб.+ 21 805 руб. 08 коп.), указав, что данная сумма была ошибочно исключена из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, поскольку была учтена Обществом в составе расходов 2009 года и не включалась в расходы 2010 года, и признав требования заявителя в указанной части.

В силу подпункта 3 пункта 4 статьи 170 АПК, в случае признания иска ответчиком, в мотивировочной части решения может быть указано только на признание иска ответчиком и принятие его судом.

Суд принимает указанные уточнения налоговым органом своей позиции по данному эпизоду.   

Таким образом, решение налогового органа в части исключения из состава расходов суммы  83 771 руб. 19 коп. подлежит призванию недействительным. В остальной части в удовлетворении требований заявителя по денному эпизоду следует отказать.

3. Заявитель оспаривает увеличение налоговым органом внереализационных доходов за 2011 год на сумму 37 958 550 руб. и исключение из состава расходов суммы 32 089 980,45 руб. в  налоговом учете  2011 года в рамках исполнения договора, заключенного с ЗАО «Арктикшельфнефтегаз» на строительство поисковой скважины № 3 Медынское море – 1 от 07.03.2002 № 202/11 (пункты 2.1.5 и 2.1.8 оспариваемого решения).

В обоснование заявленных требований Общество указало, что Инспекция, признавая большую часть отраженной налогоплательщиком в бухгалтерском учете  2003-2004г.г. выручки в сумме 247 561 891 руб. 87 коп. доходом 2003-2004г.г., разницу в сумме 37 958 550,65 руб. (от общей суммой выручки в размере 285 520 442 руб. 51 коп. с учетом прибыли и убытков прошлых лет), которая также является выручкой 2004 года, необоснованно отнесла к 2011 году.

При этом, в качестве обоснованности доначисления Обществу доходов в размере 37 958 550 руб. 65 коп. и исключения из расходов суммы 32 089 980 руб. 45 коп. в налоговом учете 2011 года от выполнения работ по строительству скважины № 3 Медынское - море 1, Инспекция ссылается на постановление Тринадцатого Арбитражного апелляционного суда от 10.10.2011 по делу № А42-6414/2005 года, в соответствии с которым работы, выполненные ОАО «АМНГР» для ЗАО «Арктикшельфнефтегаз», признаны Инспекцией выполненными в полном объеме и подлежащими оплате заказчиком на дату вступления в силу постановления суда апелляционной инстанции (10.11.2011) и, соответственно,          с указанной даты на основании статей 250, 271 НК РФ доходы Общества в сумме 37 958 550 руб. включаются в состав внереализационных доходов, а расходы в сумме 32 089 980 руб. 45 коп. исключаются из состава расходов.

Заявитель считает, что подписанный ФГУП «АМНГР» в одностороннем порядке акт приемки работ от 26.11.2004, направленный заказчику - ЗАО «Арктикшельфнефтегаз», подтверждает выполненные работы, а потому доходы в сумме 37 958 550 руб.  подлежат включению во внереализационные доходы 2004 года.

Также заявитель ссылается на решение налогового органа по выездной налоговой проверке за 2003 год, решения по камеральным проверкам налоговых деклараций по налогу на прибыль, и на решения арбитражного суда Мурманской области от 28.09.2007 по делу № А42-1931/2007 и от 05.03.2008 по делу №А42-7107/2007, указывая, что в решении суда от 28.07..2007 по делу № А42-1931/2007 выручка по договору от 07.03.2003 № 202/11, заключенному в долларах США, составила 213,9 млн. руб., однако ни в 2007, ни в 2011 годах Обществу не предъявлялось никаких доначислений по налогу на прибыль (т. 23 л.д. 63-82, 83-109, 110-130, т. 26 л.д. 155-164).

Со  ссылкой на положения пункта 1 статьи 54 НК РФ письма Минфина РФ от 05.05.2010 № 03-02-07/10216, от 01.08.2011 № 03-03-06/1/436, от 13.08.2012 № 03-03-06/408, заявитель указал, что налоговый орган при выездной налоговой проверке не устанавливал основания пересчета налоговой базы по прибыли, взяв за основу судебный акт от 10.10.2011 по делу № А42-6414/2005.

Поскольку период понесенных налогоплательщиком расходов известен (2004 год) и допущенные искажения (ошибки) не приведи к излишней уплате налога (убыток составлял 56 625 тыс. руб.), Инспекция, скорректировав в 2011 году, в котором были выявлены ошибки, налоговую базу за 2004 год на сумму 37 958 550 руб. 65 коп., неправомерно доначислила в 2011 году налог на прибыль, поскольку переплаты налога на прибыль в 2004 году у заявителя не было, а потому выручка   в сумме 37 958 550 руб. 65 коп. является выручкой 2004 года и должна включаться     в налоговый учет соответствующего периода путем подачи уточненной декларации за 2004 год., что уменьшит убыток на 2004 год, который составит 18 666 450 руб. (56 625 000 руб. – 37 958 550, руб. 65 коп.).

Возражая против доводов заявителя, ответчик сослался на положения статей  246 - 248, 250, 271 НК РФ, статью 720 ГК РФ, указав, что работы были признаны выполненными в полном объеме только в судебном порядке, следовательно,  доходы, полученные в рамках исполнения договора, включаются в состав внереализационных доходов на дату вступления решения суда в законную силу.

Также ответчик указал, что Обществом в ходе проверки были представлены документы (регистры бухгалтерского учета, оборотно-сальдовые ведомости, бухгалтерские справки, пояснения), согласно которым налогоплательщик в бухгалтерском учете 2011 года отразил спорные суммы на основании судебных актов по делу № А426414/2005. Кроме того, данные суммы были отражены в налоговых декларациях по НДС.

Ответчик возражал против доводов заявителя о нарушении Инспекцией срока проведения проверки и порядка истребования документов, ссылаясь на положения статей 23, 31, 89, 271 НК РФ.

Налоговый орган также указал на необоснованность ссылки заявителя на положения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ, как на основание включения спорных сумм в состав доходов 2004 года.

Проверив доводы представителей сторон и исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, суд находит решение Инспекции по данному эпизоду обоснованным.

Как следует из материалов дела, в период с 2003 по 2004 годы ОАО «АМНГР» (Подрядчик) выполняло для ЗАО «Арктикшельфнефтегаз» (Заказчик) предусмотренные договором от 07.03.2003 № 202/11 на строительство поисковой скважины № 3 Медынское - море 1 работы, по результатам которых были составлены и направлены 26.11.2004 Заказчику акты выполненных работ и акты приемки работ по договору (т. 5 л.д. 68-162).

ЗАО «Арктикшельфнефтегаз», ссылаясь на ненадлежащее исполнение Подрядчиком обязательств по договору, повлекшее не достижение его цели (получение достоверной геологической информации), направило претензию от 24.12.2004 № 237/04, в которой отказалось от подписания указанных актов, и на основании пункта 3 статьи 723 ГК РФ и пункта 11.4.1 договора заявило об отказе от исполнения договора и потребовало возместить убытки в сумме, равной своим затратам, произведенным по договору.

В связи с отказом ОАО «АМНГР» возместить указанные в претензии затраты,  ЗАО «Арктикшельфнефтегаз» обратилось в арбитражный суд с иском.

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 05.05.2011 по делу №А42-6414/2005 ЗАО «Арктикшельфнефтегаз» в удовлетворении иска отказано.

Постановлением Тринадцатого Арбитражного апелляционного суда от 10.10.2011 по делу № А42-6414/2005 решение Арбитражного суда Мурманской области от 05.05.2011 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Согласно пункту 3 названной статьи при применении метода начисления датой получения дохода от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Реализация - это переход права собственности на товары, передача результатов выполненных работ, оказанных услуг (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

Таким образом, при применении организацией метода начисления датой признания дохода от реализации является дата перехода права собственности на товары к покупателю, дата передачи результатов выполненных работ, оказанных услуг заказчику.

Передача результатов выполненных работ, оказанных услуг происходит в момент приемки заказчиком таких работ (услуг) и подписания акта приема-передачи (статья 720 ГК РФ).

Следовательно, доход от реализации работ признается на дату подписания сторонами договора акта приемки-сдачи выполненных работ.

Как установлено по делу, и не оспаривается заявителем, ЗАО «Арктикшельфнефтегаз» отказалось от подписания акта выполненных работ по строительству поисковой скважины № 3 Медынское - море 1 и обратилась в суд       с иском об отказе от исполнения договора с требованием возместить убытки в сумме, равной своим затратам, произведенным по договору.

Судом не принимаются доводы заявителя о необоснованной ссылке Инспекции на судебные акты по делу № А42-6414/2005.

В соответствии с пунктом 3 статьи 250 НК РФ в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств,          а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ определено, что при применении метода начисления доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) признаются налогоплательщиком на дату признания долга должником либо на дату вступления в законную силу решения суда.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 4 статьи 271 НК РФ для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата выявления дохода (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода) - по доходам прошлых лет.

Таким образом, произведенные заявителем в 2004 году работы были признаны выполненными в полном объеме в судебном порядке в 2011 году, следовательно, на основании статей 250, 271 НК РФ доходы включаются в состав внереализационных доходов на дату вступления решения суда в законную силу.

Доводы заявителя о необходимости включения спорных сумм в состав доходов 2004 года судом не принимаются по изложенным выше основаниям.

Как пояснил представитель ответчика в судебном заседании, согласно представленным Обществом в ходе проведения выездной налоговой проверки документам (регистрам бухгалтерского учета, оборотно-сальдовым ведомостям, бухгалтерским справкам, пояснениям), спорные суммы были отражены налогоплательщиком в бухгалтерском учете 2011 года, а также в налоговых декларациях по НДС за 2011 год на основании судебных актов по делу № А42-6414/2005.

Так, Обществом в Инспекцию была представлена уточненная налоговая декларация № 3 по НДС за 4-й квартал 2011 года, в которой отражена выручка от реализации работ по строительству поисковой скважины.

Кроме того, Обществом в рамках камеральной проверки указанной декларации были представлены пояснения, в которых указано, что выручка от строительства поисковой скважины отражена в 4-м квартале 2011 года в связи         с вступлением в силу судебных актов.

Представитель заявителя подтвердил факт отражения спорных сумм в отчетности и налоговых декларациях по НДС за 2011 год, пояснив, что в декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год указанные суммы отражены не были, уточненная декларация по налогу на прибыль за 2004 год         не подавалась.

Между тем, выручка, отраженная в налоговых декларациях по НДС за 2011 год, должна совпадать с выручкой, подлежащей отражению в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год.

Суд также находит необоснованными доводы заявителя о нарушении Инспекцией трехлетнего срока, установленного законодательством, и о доначислении налога при отсутствии первичных документов.

Согласно пункт 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Решение о проведении выездной налоговой проверки, по результатам которой вынесено оспариваемое решение, принято руководителем налогового органа 19.11.2013, следовательно, Инспекция имела право проверить правильность исчисления Обществом налогов за 2010-2012 годы.

В связи с тем, что спорные суммы, в соответствии с подпунктом 6 пункта 4 статьи 271 НК РФ, подлежат отражению в составе доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций за 2011 год, Инспекция обоснованно проверила правильность исчисления налога за 2011 год и доначислила спорную сумму.

Право налогового органа на истребование у налогоплательщика документов, подтверждающих правильность исчисления им налогов и, соответственно, обязанность налогоплательщика представить такие документы регламентированы подпунктом 1 пункта 1 статьи 31, подпунктом 6 пункта 1 статьи 23 и пунктом 12 статьи 89 НК РФ. При этом указанными нормами НК РФ не установлено, какие документы истребуются, и что они должны являться первичными.

Следовательно, налоговый орган вправе проверять правильность исчисления налогов на основании любых документов, имеющихся у налогоплательщика.

В ходе выездной налоговой проверки Обществом были представлены оборотно-сальдовые ведомости, которые содержат информацию о суммах дохода, полученного в связи со строительством скважины № 3 Медынское - море 1.

Таким образом, Инспекцией произведено доначисление спорных сумм в соответствии с подпунктом 6 пункта 4 статьи 271 НК РФ, и исходя из данных, представленных самим налогоплательщиком.

С учетом изложенного, суд находит обоснованными выводы налогового органа о том, что Обществом, в нарушение статей 246 - 248, пункта 10 статьи 250, подпункта 6 пункта 4 статьи 271 НК РФ, были занижены внереализационные доходы за 2011 год на сумму 37 958 550 руб. в результате неправомерного не включения их в состав доходов, полученных в рамках исполнения договора на строительство поисковой скважины № 3 Медынское море - 1 от 07.03.2003 №202/11, заключенного с ЗАО «Арктикшельфнефтегаз».

В удовлетворении требований заявителя о признании решения Инспекции по данному эпизоду недействительным следует отказать.

По пункту 2.1.8 решения заявитель оспаривает исключение налоговым органом расходов в сумме 32 089 980 руб. 45 коп., понесенных Обществом по строительству скважины № 3 Медынское - море 1.

В обоснование требований Общество ссылается на положения пункта 27  Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 и пункт 4 статьи 101 НК РФ, указывая, что период возникновения спорных расходов известен, поэтому Общество вправе было отразить внереализационные расходы прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем налоговом периоде.

Инспекция, по мнению заявителя, необоснованно исключила налогоплательщику расходы 2004 года, при этом для расчета общей суммы  выполненных работ  в  размере 285 520 442 руб. 51 коп. и общей суммы выручки по спорному договору в размере 337 587 510 руб. 15 коп., Инспекция учитывает       в 2011 году стоимость израсходованных на строительство скважины материалов      в сумме  40 403 178 руб. 80 коп., в том числе НДС в сумме 6 733 879 руб. 80 коп., то есть, считает их документально подтвержденными и обоснованными расходами для получения общей суммой выручки (с учетом прибыли и убытков прошлых лет) в размере 285 520 442 руб. 51 коп. Однако, Инспекция не учитывает эту часть признанных расходов для получения спорной выручки в сумме 37 958 550 руб. 65 коп.

Налоговым органом не приняты в качестве доказательств расходов регистры    и расшифровки доходов и расходов по договору № 202/11 от 07.03.2003, заключенному с ЗАО «Арктикшельфнефтегаз», возникшие в 2003-2004 годах,  которые представлялись Обществом в рамках выездных и камеральных налоговых проверок за соответствующие периоды  (счета-фактуры, расшифровка списанных материалов по договору от 07.03.2003 года на строительство скважины № 3, расшифровка остатка НЗП по статьям расходов на 31.12.2004 года по скважине № 3 Медынское - море 1, которая подтверждает расходы в сумме 32 089 982 руб., в том числе расходы по амортизации в сумме 3 317 716 руб., расходы по оплате труда          в сумме 12 515 474 руб., ЕСН - в сумме 1 112  157 руб., расходы на материалы             в сумме 13 342 005 руб. и другие), что подтверждается описью от 19.06.2007.

Обществом на требование налогового органа от 28.05.2007года № 2 о предоставлении расшифровки остатка НЗП по состоянию на 31.12.2007 год в сумме 32 089 981 руб. 09.06.2007 года были представлены: по пункту 2 требования - расшифровка остатка НЗП по статьям расходов по состоянию на 31.12.2004 по скважине № 3 Медынское – море 1, по пункту 3 требования - расшифровка списанных материалов по договору 07.03.2003 № 202/11 на строительство скважины № 3, согласно дополнительному соглашению № 1 - на сумму 1 409 503 руб. 94 коп.

Налоговым органом не было выявлено нарушений, в том числе, в распределении прямых расходов по указанному виду деятельности, что подтверждается решениями по выездной налоговой проверке  от 31.01.2007 № 01 (за 2003 год) и от 01.11.2007 № 17 (за 2004 год).

Следовательно, по мнению заявителя, Инспекция могла установить какие именно расходы и в какой сумме по строительству скважины № 3 Медынское - море 1 понесло Общество, какая часть расходов была отражена Обществом ранее    в целях налогообложения прибыли, какую сумму составили прямые расходы на строительство скважины, какая сумма прямых расходов была учтена в налоговом учете ранее, и в какой сумме не был списан остаток прямых расходов в предыдущие налоговые периоды.

При проведении проверки Инспекцией осуществляется проверка   бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов налогоплательщика, включая все документы, регистры и расчеты, подтверждающие понесенные  прямые расходы налогоплательщика, которые были запрошены и представлены Обществом к проверке 2003-2004 годов в полном объеме. При этом ссылка Инспекции на возврат налогоплательщику представленных им документов документально не подтверждается и не может являться основанием для исключения расходов.

В случаях возврата оригиналов документов в адрес налогоплательщика, с оригиналов снимаются копии и подшиваются к материалам проверки, которые  хранятся 10 лет. Следовательно, на дату проверки все документы, регистры и расчеты  2003-2004 годов у налогового органа  имелись.

Также заявитель, со ссылкой на статьи 272, 318 - 320 НК РФ, указал, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором возникли исходя из условий сделки. Инспекция необоснованно исключила расходы по строительству скважины № 3 Медынское - море 1 в сумме 32 089 980 руб. 45 коп.   в 2011 году, поскольку  указанные расходы были приняты к учету и в 2004 году.

 В письменном отзыве ответчик указал, что Обществом не были представлены документы, подтверждающие понесенные ФГУП «АМНГР» расходы в сумме 32 089 980 руб. 45 коп., отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год, в то время как Инспекцией в ходе проверки  в адрес налогоплательщика выставлялись требования о представлении документов, подтверждающих данные расходы.

Ссылки Общества на отсутствие выявленных Инспекцией нарушений в учете, документальном оформлении и распределении прямых расходов по результатам выездных проверок за 2003- 2004 годы, по мнению ответчика, не могут быть приняты во внимание. Инспекцией не рассматривалась обоснованность формирования налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку указанные расходы не отражались налогоплательщиком в декларациях по налогу на прибыль.

В ходе выездных и камеральных налоговых проверок первичные документы, регистры и расшифровки расходов по строительству скважины № 3 Медынское - море 1, согласно требованию от 15.04.2004, Инспекцией не запрашивались, а истребовались расшифровки и регистры, которые не являются первичными документами, подтверждающими прямые расходы, приходящиеся на остаток незавершенного производства.

Из содержания требования от 20.02.2007 и описи документов от 19.06.2007 следует, что по запрошенным документам также невозможно установить материальные расходы, связанные с исполнением договора, как невозможно определить и размер прямых расходов, приходящийся на остаток незавершенного производства. По требованию от 27.05.2007 была представлена расшифровка остатка НПЗ по статьям расходов и расшифровка списанных материалов на сумму 1 409 503 руб. 94 коп., что не подтверждает расходы в размере 32 089 980 руб. 45 коп.

Суд не находит оснований для удовлетворения требований заявителя по данному эпизоду. 

По делу установлено, что Обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год по строке 301 «Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам, в том числе убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде» Приложения № 2 к Листу 02 были отражены расходы по строительству скважины № 3 на площади Медынское - море 1 в размере 32 089 980 руб. 45 коп.

Данные расходы связаны со строительством скважины № 3 Медынское - море 1 в рамках выполнения заключенного с ЗАО «Арктикшельфнефтегаз» договора от 07.03.2003 № 202/11.

В целях подтверждения обоснованности заявленных налогоплательщиком расходов, Инспекцией в адрес Общества были выставлены требования от 31.01.2014 № 56/13, от 28.02.2014 № 56/21, от 14.03.214 № 56/23 о представлении документов, подтверждающих указанные расходы.

Обществом документы налоговому органу представлены не были.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которым выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, расходами для целей налогообложения налогом на прибыль признаются любые затраты, экономически оправданные и документально подтвержденные.

Поскольку налогоплательщиком документы, подтверждающие отраженные в декларации расходы, представлены не были, Инспекцией посчитала заявленные внереализационные расходы завышенными и исключила из состава расходов.  

Суд находит позицию налогового органа обоснованной.

Ссылки заявителя на решения по выездным налоговым проверкам за 2003  и 2004 годы, в ходе проведения которых Инспекцией не было выявлено нарушений в порядке учета, документального оформления и распределения прямых расходов по указанному виду деятельности, судом не принимается.

 Как пояснил представитель ответчика в судебном заседании, в ходе проведения выездных налоговых проверок Общества за предыдущие периоды формирование налоговой базы по налогу на прибыль с учетом понесенных расходов по строительству скважины № 3 Медынское - море 1 Инспекцией не проверялось, поскольку указанные расходы налогоплательщиком в декларациях по налогу на прибыль не отражались.

Представитель заявителя не отрицал, что в декларациях по налогу на прибыль данные расходы не отражались ввиду того, что строительство не было завершено.

Доводы заявителя о том, что первичные документы, регистры и расшифровки расходов, связанных со строительством скважины № 3 «Медынское море - 1», ранее представлялись в Инспекцию в рамках выездных и камеральных налоговых проверок за соответствующие периоды, в связи с чем у налогового органа имелась возможность использовать указанные документы при проведении проверки по оспариваемому в настоящем деле решению, судом не принимаются

Так, по требованию Инспекции от 15.04.2004 № 40-26-26/6/2464, выставленному в адрес налогоплательщика при проведении камеральной проверки декларации по налогу на прибыль за 2003 год, налоговым органом истребовались расшифровки и регистры, которые не являются первичными документами, подтверждающими прямые расходы, приходящиеся на остаток незавершенного производства.

Из содержания требованием от 20.02.2007 № 2.1, выставленного в ходе проведения выездной налоговой проверки ФГУП «АМНГР» за 2004 год, и описи документов от 19.06.2007 не представляется возможным установить материальные расходы, связанные с исполнением договора от 07.03.2003 № 202/11, как и определить размер прямых расходов, приходящийся на остаток незавершенного производства.

На требование Инспекции о представлении документов от 28.05.2007 № 2/27, выставленное в ходе проведения выездной налоговой проверки ФГУП «АМНГР» за 2004 год, Обществом 09.06.2007 были представлены расшифровка остатка НЗП по статьям расходов по состоянию на 31.12.2004 по скважине № 3 Медынское -море 1 и расшифровка списанных материалов по договору 07.03.2003 № 202/11 на строительство скважины согласно дополнительному соглашению № 1 на сумму        1 409 503.94 руб., что не подтверждает расходы по строительству скважины № 3 «Медынское  море 1» в размере 32 089 980.45 руб.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 в постановлении № 10963/06 указал, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность произведенных расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике.

Заявитель в пояснениях ссылался на то, что запрашиваемые налоговой инспекцией в 2011 году первичные документы за 2003 - 2004 годы подтверждающие понесенные расходы, отраженные в декларации 2011 года, ранее уже представлялись в рамках камеральных и выездных налоговых проверок, и впоследствии были уничтожены как утратившие практическое значение, прошедшие проверку налоговыми органами, и с истекшим сроком хранения.

Между тем, заявляя понесенные в период строительства скважины в 2003 – 2004 годах расходы в декларации 2011 года, налогоплательщик обязан был документально подтвердить заявленные суммы.

Учитывая, что Общество в ходе выездной налоговой проверки не представило    документов, подтверждающих понесенные расходы в сумме 32 089 980.45 руб., связанные со строительством скважины № 3 Медынское - море 1 в рамках выполнения договора от 07.03.2003 № 202/11, налоговый орган обоснованно посчитал внереализационные расходы завышенными.

В удовлетворении требований заявителя о признании решения Инспекции по данному эпизоду недействительным следует отказать. 

4. Обществом оспаривается доначисление НДС в сумме 5 746 502 руб. с соответствующими пенями в сумме 764 306 руб. 61 коп., и санкциями по статье 122 НК РФ  в сумме46 882 руб. в связи с отказом в предоставлении вычетов по НДС       с поступивших от фрахтователя авансов за аренду судна за 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2010 года и 1-й и  2-й кварталы 2011 года (пункт 2.2.1 решения).

В обоснование заявленных требований Общество указал, что НДС предъявлен к вычету согласно условиям Стандартного Бербоутного чартера «Бэркон 2001» от мая 2005 года, то есть, исходя из условий о зачете аванса (т.6 л.д. 56-89, т.12 л.д. 2-42,т. 31 л.д. 21)   

Инспекция произвела зачет авансов, начиная с мобилизационного периода (с 2005 года), без учета Договорных условий о зачете авансовой оплаты в размере 2 740 долларов США в сутки в течение основного и продленных периодов, в связи с чем необоснованно отказала в вычетах по НДС в связи с пропуском трехлетнего срока на заявление вычетов.

Позиция налогового органа о том, что первый доход должен быть исчислен налогоплательщиком в том налоговом периоде, когда получены авансы, и налогоплательщик имеет право принять к вычету суммы НЛС  с сумм авансов на основании пункта 8 статьи 171 НК РФ, а право на вычеты возникает в момент отгрузки в соответствии с пунктом 6 статьи 172 НК РФ, является ошибочной.

Заявитель, со ссылкой на положения пунктов 1 и 5 статьи 171, подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, а также судебную практику, указал, что наличие в договоре условия о предварительной оплате товаров (работ, услуг) является существенным обстоятельством для реализации права на налоговый вычет по уплаченным авансам  (предоплатам).

Соответственно, учитывая условия договора «Бэркон 2001» от мая 2005 года, трехлетний срок права на вычет НДС не истек. 

Заявитель также указал, что позицию налогоплательщика о зачете НДС согласно условиям договора подтверждают изменения, внесенные в налоговое законодательство, а именно, с 01.10.2014 к вычету принимается сумма НДС              в размере налога, исчисленного продавцом со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), в оплату которых согласно условиям договора засчитывается аванс (пункт 6 статьи 172 НК РФ, пункт 6 статьи 1, часть 1 статьи 3 Федерального закона от 21.07.2014 № 238-ФЗ).

Общество также сослалось на положения абзаца 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ, указав, что вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, даже в случае изменения условия либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей и, в подтверждение правомерности заявленных вычетов, указало на решение Арбитражного суда Мурманской области от 11.06.2009  по делу № А42- 1916/2008, согласно которому договор Бербоут-чартера  от мая 2005 года  бурового судна «Валентин Шашин», заключенный между ФГУП «АМНГР» и компанией  «Venture Drilling AS», которой  «Arba AS» переуступила свои права и обязанности  фрахтователя, признан недействительным в силу ничтожности. В порядке применения последствий недействительности ничтожной сделки компания   «Venture Drilling AS» обязано возвратить ФГУП «АМНГР» буровое судно «Валентин Шашин» (т. 29 л.д. 95-104).

Также заявитель сослался на состоявшееся решение арбитражного суда города Осло (Норвегия) от 27.06.2011 об удовлетворении иска компании «Venture Drilling AS» к ОАО «Арктикморнефтегазразведка» (ФГУП «АМНГР») о возмещении убытков в результате нарушения чартерного соглашения на буровое судно «Deep Venture» («Валентин Шашин»), в соответствии с которым ОАО «Зарубежнефть» (правопреемник) обязано уплатить сумму в размере 61 013 180 долларов США  вместе с процентом с момента вынесения решения до оплаты, а также все расходы, связанные со слушанием дела (т. 13 л.д. 123- 129, т. 29 л.д. 105-11,т. 31 л.д. 50-56).

 Указанные объективные обстоятельства, как указал заявитель, начиная с  апреля 2008 года до июня 2010 года, препятствовали реализации права  налогоплательщика на вычет НДС с авансов, полученных в 2006 – 2007 годах,  в течение трехгодичного срока с даты полученных счетов-фактур.                 

Заявитель также указал на различный подход налогового органа при исчислении налога на прибыль и НДС, когда Инспекция при исчислении налога на прибыль руководствуется условиями договора аренды судна, а при установлении налоговых обязательств по НДС не принимает указанный договор во внимание,        а также на пропуск налоговым органом срока для привлечения Общества к ответственности по статье 122 НК РФ.

В письменном отзыве ответчик возражал против удовлетворения требований заявителя, указав, что Общество пропустило трехлетний срок на заявление вычетов по НДС.

При заявлении вычета по НДС с полученных авансов по оказанным услугам, Обществом, по мнению ответчика, неверно определен момент оказания услуги как дата возврата судна из фрахта.

Поскольку стороны производят ежемесячный расчет за фактически оказанные услуги, соответственно, услуги признаются оказанными по окончании каждого месяца, следовательно, Общество, в силу статьи 173 НК РФ, должно было заявлять к вычету суммы НДС, исчисленного к уплате с авансовых платежей, в тех налоговых периодах, когда услуги были оказаны, и за них был произведен расчет,     а не после возврата судна из фрахта.

Ссылка налогоплательщика на пункт 6 статьи 172 НК РФ не обоснована, поскольку данная норма в действовавшей в проверяемом периоде редакции не содержала условий о восстановлении НДС в части аванса, зачтенного в счет оплаты товаров (работ, услуг). Напротив, исходя из положений пункта 6 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период), вычеты сумм НДС, уплаченных с авансов (пункт 8 статьи 171 НК РФ), производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). То есть, когда оказывается услуга, в счет которой засчитывается аванс (полностью или в части), налогоплательщик должен в полном объеме принять к вычету сумму НДС, уплаченную с такого аванса.

Таким образом, вычеты по НДС, уплаченного с полученных в 2006-2007 годах авансов, которые засчитывались в стоимость услуг, оказываемых в 2006-2007 годах,  могли быть заявлены в течение трех лет, то есть, не позднее 2009-2010 годов.

У Общества отсутствовали препятствия для предъявления к вычету сумм НДС, исчисленного с полученных авансов, с апреля 2008 года до июня 2010 года, поскольку в бухгалтерских и налоговых регистрах, книгах покупок и декларациях по НДС за указанный период налогоплательщик отражал вычеты сумм НДС, уплаченного с авансов, но не в полном объеме.

Ссылка Общества на признание сделки по аренде бурового судна «Валентин Шашин» ничтожной не влияет на налогообложение, поскольку судно фактически было предоставлено в аренду, выручка, в том числе и авансы, были получены налогоплательщиком и отражены в бухгалтерском и налоговом учете.

Доводы заявителя о том, что Инспекция при исчислении налога на прибыль руководствуется условиями договора аренды судна, а при установлении налоговых обязательств по НДС не принимает договор во внимание, не основаны, по мнению ответчика, на нормах налогового законодательства. Налоговым Кодексом РФ предусмотрен различный порядок исчисления НДС и налога на прибыль: для исчисления налога на прибыль имеют значение условия договора, исполненного сторонами, а для НДС важно фактическое  исполнение данного договора (дата поступления предоплаты и дата отгрузки).

Также не могут быть применены положения пункта 5 статьи 171 НК РФ ввиду несоблюдения условия применения данной нормы, поскольку услуги по сдаче в аренду судна были оказаны и потреблены, факт выплату Обществу неустойки подтверждается судебным актом по делу № А42-1916/2008, при этом неустойка не является возвратом сумм авансовых платежей и не имеет значения для целей исчисления НДС.

Инспекцией не нарушен срок для привлечения Общества к ответственности по статье 122 НК РФ за 2-й и 3-й кварталы 2011 года, поскольку срок давности  привлечения к ответственности исчисляется со следующего дня после окончания налогового расчетного периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Суд не находит оснований для удовлетворения требований заявителя в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, 02.05.2005 между ФГУП «Арктикморнефтегазразведка» (судовладелец) и компанией Arba AS (Фрахтователь) был заключен Стандартный Бербоутный чартер «БЭРКОН 2001» №443/03 бурового судна «Deep Venture» («Валентин Шашин») (т. 6 л.д. 56-89, т. 12 л.д. 2-42, т. 31 л.д. 21).

Согласно дополнительному соглашению к указанному договору компания Arba AS вместо себя в качестве фрахтователя заявила компанию Venture Drilling AS.

Указанным выше контрактом установлен следующий порядок оплаты.

Через десять рабочих дней после передачи судна Фрахтователь должен выплачивать Судовладельцу авансовую чартерную плату в размере 5 млн. долларов США. Авансовая арендная плата должна быть засчитана против подлежащей уплате чартерной платы Фрахтователя в адрес Судовладельца в течение основного периода и должна снижать подлежащую уплате Фрахтователями сумму на 2 740 долларов США (две тысячи семьсот сорок США)  в сутки. Если данный чартер в силу каких-либо причин завершается, любая сумма, оставшаяся от авансовой арендной платы должна быть немедленно возвращена Судовладельцем Фрахтователю.

Фрахтователь должен уплачивать чартерную плату в течение 30 дней после получения счета-фактуры, выставленного судовладельцем по окончании каждого месяца, в течение которого была заработана чартерная плата.

В течение мобилизационного периода фрахтователь уплачивает судовладельцу чартерную плату в размере 4 000 долларов США в сутки, в течение основного и продленных периодов фрахтователь уплачивает 21 000 долларов США, за минусом 2 740 долларов США, засчитываемых из суммы поступившего аванса, в сутки.

Общество, заявляя, что НДС принимается к вычету исходя из условий договора о зачете аванса и, ссылаясь на раздел 35 Договора «Бэркон 2001», указывает на то, что зачет арендной платы против подлежащей уплате чартерной платы производится только в течение основного периода, который начинается в день, следующий за последним днем мобилизационного периода, то есть, с 27.11.2006, а не с декабря 2005, как указывает налоговый орган, и заканчивается в феврале 2011 года. При этом, согласно статье 34 Договора «Бэркон 2001», мобилизационный период, начинается в дату, когда судно фактически поставлено Фрахтователем по настоящему договору и  заканчивается в 1-ю годовщину такого периода - 28.11.2005 года, когда обязательства по договору перешли  (переуступлены) от компании Arba AS в пользу компании Venture Drillling и, соответственно, заканчивается 27.11.2006 года, а основной период, составляющий   5 лет, начинается в день, следующий непосредственно за последним днем мобилизационного периода, то есть, 28.11.2006 года и заканчивается в 5-ю годовщину такого периода - 27.11.2011 года.

Факт поставки судна в аренду (28.11.2006) и дата окончания (завершения) оказанных услуг (24.02.2011)документально подтвержден.

 Таким образом, по мнению заявителя, зачет авансовой платы в размере 2 740 долларов США в сутки и выплата чартерной платы в размере 21 000 долларов США в сутки  за минусом авансовой платы,  начинается  с  28.11. 2006 года.

Между тем, как следует из условий контракта, Судовладелец должен выставлять Фрахтователю счет-фактуру в конце каждого месяца, в течение которого заработана чартерная плата, а фрахтователь должен оплатить данную счет-фактуру (раздел 35 бербоут-чартера).

Таким образом, стороны производят ежемесячный расчет за фактически оказанные услуги и, следовательно, услуги признаются оказанными по окончании каждого месяца.

Согласно представленным в материалы дела документам, фактические взаимоотношения между сторонами осуществлялись в соответствии с условиями договора.

Как следует из материалов дела, Обществом, во исполнение условий договора

бербоут чартера бурового судна «Валентин Шашин», за сдачу судна в аренду (фрахт)  были получены следующие авансовые платежи:

- по счету-фактуре № 1122 от 29.12.2005 – 3 000 000 долларов США (в том числе НДС – 457 627.12 долларов США), что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 (28.7472 руб. за один доллар США) составило 86 241 600 руб. (в том числе НДС – 13 155 498 руб. 34 коп);

- по счету-фактуре № 0043 от 31.01.2006 – 1 000 000 долларов США (в том числе НДС – 152 542.37 долларов США), что по курсу ЦБ РФ на 31.01.2006 (28.1207 руб. за один доллар США) составило 28 120 700 руб. (в том числе НДС – 4 289 598 руб. 31 коп.);

- по счету-фактуре № 0412 от 04.04.2007 – 200 000 долларов США (в том числе НДС – 30 508.47 долларов США), что по курсу ЦБ РФ на 04.04.2007 (25.9947 руб. за один доллар США) составило 5 198 940 руб. (в том числе НДС – 793 058 руб. 64 коп.);

- по счету-фактуре № 0540 от 08.05.2007 – 200 000 долларов США (в том числе НДС – 30 508.47 долларов США), что по курсу ЦБ РФ на 08.05.2007 (25.7351 руб. за один доллар США) составило 5 147 020 руб. (в том числе НДС – 785 138 руб. 64 коп.);

- по счету-фактуре № 0859 от 24.07.2007 – 199 980 долларов США (в том числе НДС – 30 505.42 доллара США), что по курсу ЦБ РФ на 24.07.2007 (25.3853 руб. за один доллар США) составило 5 076 552 руб. 29 коп. (в том числе НДС – 774 389 руб. 33 коп.);

- по счету-фактуре № 1452 от 27.12.2007 – 200 000 долларов США (в том числе НДС – 30 508.47 долларов США), что по курсу ЦБ РФ на 27.12.2007 (24.7019 руб. за один доллар США) составило 4 940 380 руб. (в том числе НДС – 753 617.29 руб.);

- по счету-фактуре № 0502 от 30.06.2009 – 100 000 долларов США (в том числе НДС – 15 254.24 долларов США), что по курсу ЦБ РФ на 30.06.2009 (31.2904 руб. за один доллар США) составило 3 129 040 руб. (в том числе НДС – 477 311 руб. 19 коп.);

- по счету-фактуре № 032203 от 22.03.2010 – 99 980 долларов США (в том числе НДС – 15 251.19 долларов США), что по курсу ЦБ РФ на 22.03.2010 (29.2565 руб. за один доллар США) составило 2 952 064 руб. 87 коп. (в том числе НДС – 446 196 руб. 34 коп.).

Обществом, в установленном законодательством порядке, с указанных сумм авансовых платежей исчислялся и уплачивался НДС.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 6 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 Кодекса, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, право на принятие указанных суммы НДС к вычету, как указано в оспариваемом решении, возникло у налогоплательщика в следующих периодах и размерах:

1. по счету-фактуре от 29.12.2005 № 1122:

- в декабре 2005 года на сумму НДС 18 915.25 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 543 760 руб. 47 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.12.2005 № 1150 на сумму 124 000 долларов США с НДС);

- в январе 2006 года на сумму НДС 18 915.25 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 543 760 руб.47 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.01.2006 № 0049 на сумму 124 000 долларов США с НДС);

- в феврале 2006 года на сумму НДС 17 084.75 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 491 138 руб. 73 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 28.02.2006 № 0125 на сумму 112 000 долларов США с НДС);

- в марте 2006 года на сумму НДС 18 915.25 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 543 760 руб. 47 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.03.2006 № 0205 на сумму 124 000 долларов США с НДС);

- в апреле 2006 года на сумму НДС 18 305.08 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 526 219 руб. 80 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 30.04.2006 № 0332 на сумму 120 000 долларов США с НДС);

- в мае 2006 года на сумму НДС 18 915.25 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 543 760 руб. 47 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.05.2006 № 0450 на сумму 124 000 долларов США с НДС);

- в июне 2006 года на сумму НДС 18 305.08 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 526 219 руб. 80 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 30.06.2006 № 0575 на сумму 120 000 долларов США с НДС);

-  в июле 2006 года на сумму НДС 18 915.25 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 543 760 руб. 47 коп.(счет-фактура за оказанные услуги от 31.07.2006 № 0699 на сумму 124 000 долларов США с НДС);

- в августе 2006 года на сумму НДС 18 915.25 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 543 760 руб. 47 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.08.2006 № 0800 на сумму 124 000 долларов США с НДС);

- в сентябре 2006 года на сумму НДС 18 305.08 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 526 219 руб. 80 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 30.09.2006 № 0896 на сумму 120 000 долларов США с НДС);

- в октябре 2006 года на сумму НДС 18 915.25 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 543 760 руб. 47 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.10.2006 № 1034 на сумму 124 000 долларов США с НДС);

- в ноябре 2006 года на сумму НДС 24 788.13 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 712 589 руб. 33 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 30.11.2006 № 1147 на сумму 162 500 долларов США с НДС);

- в декабре 2006 года на сумму НДС 99 305.08 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 2 854 743 руб. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.12.2006 № 1260 на сумму 651 000 долларов США с НДС);

- в январе 2007 года на сумму НДС 99 305.08 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 2 854 743 руб. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.01.2007 № 0065 на сумму 651 000 долларов США с НДС);

- в феврале 2007 года на сумму НДС 29 822.03 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 29.12.2005 составило 857 299 руб. 97 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 28.02.2007 № 0169 на сумму 588 000 долларов США с НДС).

2. по счету-фактуре от 31.01.2006 № 0043:

- в феврале 2007 года на сумму НДС 59 872.88 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 31.01.2006 составило 1 683 667 руб. 33 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 28.02.2007 № 0169 на сумму 588 000 долларов США с НДС);

- в марте 2007 года на сумму НДС 92 669.49 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 31.01.2006 составило 2 605 930 руб. 97 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.03.2007 № 0369 на сумму 651 000 долларов США с НДС).

3. по счету-фактуре от 04.04.2007 № 0412:

- в апреле 2007 года на сумму НДС 30 508.47 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 04.04.2007 составило 792 997 руб. 63 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 30.04.2007 № 0474 на сумму 630 000 долларов США с НДС).

4. по счету-фактуре от 08.05.2007 № 0540:

- в мае 2007 года на сумму НДС 30 508.47 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 08.05.2007 составило 758 138 руб. 64 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.05.2007 № 0628 на сумму 651 000 долларов США с НДС).

5. по счету-фактуре от 24.07.2007 № 0859:

- в июле 2007 года на сумму НДС 30 505.42 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 24.07.2007 составило 774 389 руб. 33 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.07.2007 № 0905 на сумму 651 000 долларов США с НДС).

6. по счету-фактуре от 27.12.2007 № 1452:

- в декабре 2007 года на сумму НДС 30 508.47 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на 27.12.2007 составило 753 617 руб. 29 коп. (счет-фактура за оказанные услуги от 31.12.2007 № 1460 на сумму 651 000 долларов США с НДС).

Обществом были заявлены вычеты: по счету-фактуре от 31.01.2006 № 0043 – во 2-м, 3-м и 4-м кварталах 2010 (право на вычет возникло в 1-м квартале 2007 года, трехлетний срок истек в 1-м квартале 2010); по счету-фактуре от 04.04.2007 № 0412 – вычет заявлен в 1-м и 2-м кварталах 2011 (право на вычет возникло в 2-м квартале 2007 года, трехлетний срок истек в 2-м квартале 2010); по счету-фактуре от 08.05.2007 № 0540 - вычет заявлен в 1-м и 2-м кварталах 2011 (право на вычет возникло в 2-м квартале 2007 года, трехлетний срок истек в 2-м квартале 2010);      по счету-фактуре от 24.07.2007 № 0859 - вычет заявлен во 2-м квартале 2011 (право на вычет возникло в 3-м квартале 2007 года, трехлетний срок истек в 3-м квартале 2010); по счету-фактуре от 27.12.2007 № 1452 вычет заявлен во 2-м квартале 2011 (право на вычет возникло в 4-м квартале 2007 года, трехлетний срок истек в 4-м квартале 2010).

Таким образом, Инспекция пришла к выводу о том, что Обществом, в нарушение пункта 2 статьи 173 НК РФ, в составе налоговых вычетов в декларациях по НДС за 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2010 года и 1-й, 2-й кварталы 2011 года отражены суммы НДС с ранее полученных авансов по истечении трехлетнего срока.

Суд соглашается с позицией налогового органа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные названной статьей налоговые вычеты.

Пунктом 8 статьи 171 НК РФ определено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи  171 НК РФ.

В силу пункта 6 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте     8 статьи 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде) определено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Пунктом 27 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 установлено, что налогоплательщик вправе заявить вычет по НДС в декларации в течение трех лет с момента возникновения на него права - за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.

Согласно пункту 1 статьи 163 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ), налоговый период устанавливается как календарный месяц.

В редакции Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ налоговый период устанавливается как квартал (изменения вступили в силу с 01.01.2008).

Таким образом, право на вычет по НДС с полученных налогоплательщиком авансов, возникло у налогоплательщика, в силу пункта 6 статьи 172 НК РФ,              с аванса, полученного по счету от 31.01.2006 № 0043 - с 20.02.2006 (фактически работы были выполнены 20.02.2006); с аванса, полученного по счету от 04.04.2007 № 0412 - с 20.05.2007 (работы выполнены 20.05.2007); с аванса, полученного по счетам от 08.05.2007 № 0540, № 859 - с 20.06.2007 (работы выполнены 20.06.2007);

с аванса, полученного по счету от 27.12.2007 № 1452 - 20.01.2008 (работы выполнены 20.01.2008).

Следовательно, Общество имело право заявить вычеты в налоговых декларациях за февраль 2006 года, май, июнь 2007 года и 1-й квартал 2008 года, соответственно, трехлетний срок для заявления вычетов по НДС по указанным счетам истек в 1-м квартале 2009 года, 2-м квартале 2010 года и 1-м квартале 2011 года.

Доводы заявителя о  том, что одним из условий вычета НДС с полученных авансов по оказанным услугам, в соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ, является дата завершения оказанных услуг по аренде судна, а такой датой - день передачи судна от фрахтователя судовладельцу, судом не принимаются.

Общество ошибочно определяет момент оказания услуги как дату возврата судна из фрахта.

Согласно условиям договора, судовладелец должен выставлять фрахтователю счет-фактуру в конце каждого месяца, в течение которого заработана чартерная плата, а фрахтователь должен оплатить данную счет-фактуру (статья 35 бербоут чартера).

Таким образом, стороны производят ежемесячный расчет за фактически оказанные услуги и, следовательно, услуги признаются оказанными по окончании каждого месяца.

Согласно статье 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ, Общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы восстановленного налога.

Таким образом, Общество должно было заявлять к вычету суммы НДС, исчисленного к уплате с авансовых платежей, в тех налоговых периодах, когда услуги были оказаны и за них был произведен расчет, а не после возврата судна из фрахта.

Также суд находит необоснованным довод заявителя со ссылкой на пункт 6 статьи 172 НК РФ, о том, что  НДС с аванса, принятый к вычету, восстанавливается в сумме, которая начислена не со всего аванса, а в части, зачтенной в счет оплаты за приобретенные товары (работы, услуги, имущественные права).

Между тем, пункт 6 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемом периоде, не содержит условий о восстановлении сумм НДС с части аванса, зачтенного в счет оплаты товаров (работ, услуг).

Согласно указанной норме в редакции, действовавшей в проверяемый период, вычеты сумм НДС, уплаченных с авансов (пункт 8 статьи 171 НК РФ), производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Следовательно, в случае, когда налогоплательщиком оказывается услуга, в счет которой засчитывается аванс (полностью или в части), налогоплательщик должен в полном объеме принять к вычету сумму НДС, уплаченную с такого аванса.

Судом не принимается ссылка заявителя изменения, внесенные с 01.10.2014 года в пункт 6 статьи 172 НК РФ, поскольку указанные изменения не относятся       к спорному периоду.  

Позиция заявителя о том, что трехлетний срок заявления на вычеты по НДС     с авансов считается от даты, когда авансы засчитываются в счет чартерной платы, и к оплате предъявляется чартерная плата за минусом авансовой арендной платы противоречит положениям пункта 6 статьи 172 НК РФ в связи со следующим, согласно которому (в действовавшей в спорный период редакции) вычеты сумм НДС, уплаченных с авансов, производятся с даты отгрузки.

Судом также не принимаются ссылки заявителя на наличие препятствий  для реализации права на вычет НДС с авансов в период с апреля 2008 года до июня 2010 года.                 

Как пояснил представитель ответчика в судебном заседании, Обществом в указанный период в бухгалтерских и налоговых регистрах, книгах покупок, а также  декларациях по НДС отражались вычеты сумм НДС, уплаченного с полученных авансов, при этом суммы налога были отражены не в полном объеме.

Суд находит необоснованными ссылки заявителя на судебный акт о признании сделки с компанией Arba AS по аренде бурового судна «Валентин Шашин» недействительной.

Факт признания сделки недействительной не влияет на налогообложение, поскольку судно фактически было предоставлено в аренду, выручка (в том числе авансы от аренды судна) получена налогоплательщиком, и отражена в бухгалтерском и налоговом учете.

Таким образом, следует руководствоваться фактическими обстоятельствами взаимоотношений Общества с иностранным контрагентом, которые полностью соответствуют условиям указанного выше договора.

Судом также не принимается ссылка заявителя на различный подход налогового органа при расчете налогооблагаемой прибыли и НДС по эпизодам, связанным с передачей судна «Валентин Шашин» в аренду, поскольку порядок исчисления налога на прибыль организаций и НДС имеют различное нормативное регулирование, установленное соответствующими главами Налогового кодекса РФ, и положения, устанавливающие порядок исчисления налога на прибыль организаций, не могут применяться при исчислении НДС, где нормами НК РФ предусмотрены свои особенности при исчислении данного вида налога.

В  соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Следовательно, для целей исчисления налога на прибыль доходы по данному договору признаются в периоде фактического выполнения работ, в данном случае после подписания акта выполненных работ.

В отношении НДС установлен иной порядок признания сумм доходов (расходов), учитываемых при исчислении данного налога.

В силу пункта 1 статьи 167 НК РФ, согласно которому налоговая база определяется на одну из наиболее ранних дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, НДС с сумм полученных авансов должен быть исчислен налогоплательщиком в том налоговом периоде, когда эти авансы были получены.

Согласно положениям пункта 8 статьи 171, пункта 6 статьи 172 НК РФ, право

на вычеты по НДС с полученных авансов возникает у Общества в момент отгрузки (дата выставления ежемесячного счета-фактуры).

Таким образом, доходы и расходы налогоплательщика, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций, признаются в том налоговом периоде, когда они должны быть получены (понесены) в соответствии с условиями сделки,   в то время как НДС подлежит исчислению в том налоговом периоде, когда была получена предоплата в счет предстоящей поставки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Право на вычет ранее исчисленного с авансов НДС возникает в том налоговом периоде, когда налогоплательщиком была осуществлена отгрузка товаров (выполнены работы, оказаны услуги) и на ту сумму, на которую были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги).

Таким образом, Налоговым кодексом РФ предусмотрен различный порядок исчисления НДС и налога на прибыль организаций, в связи с чем Инспекция  при исчислении налога на прибыль принимала во внимание условия исполненного сторонами договора, а при проверке обоснованности заявленных вычетов по НДС -  НДС оценивала фактическое исполнение данного договора (дата поступления предоплаты и дата отгрузки).

Суд также находит необоснованным довод заявителя на возможность применения пункта 5 статьи 171 НК РФ со ссылкой на судебные акты по делу №А42-1916/2008.

В соответствии с называний нормой, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Таким образом, необходимым условием для применения вычетов в соответствии с пунктом 5 статьи 171 НК РФ, являются: возврат поставленных товаров, отказ от поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), изменение условий договора, либо возврат соответствующих сумм авансовых платежей при его расторжении.

То есть, данная норма применяется, когда фактически товар не был поставлен, а услуга не оказана.

В рассматриваемом споре указанные выше условия  не соблюдены: услуги по сдаче в аренду судна были оказаны и потреблены, следовательно, положения пункта 5 статьи 171 НК РФ в данном случае не применимы.

Кроме того, судебными актам по делу № А42-1916/2008 факт выплаты АО «АМНГР» неустойки не подтвержден.

Уплата неустойки не является возвратом сумм авансовых платежей, и не имеет значения для целей исчисления НДС.

Суд также находит необоснованным доводы заявителя о пропуске срока давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ.

Как следует из оспариваемого решения, Общество привлечено к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату НДС за 2-й и 3-й кварталы 2011 года.

Согласно пункту 1 статьи 174 НК РФ (в действовавшей в проверяемый период  редакции Федерального закона от 13.10.2008 № 174-ФЗ), НДС подлежал уплате      не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.

Статьей 163 НК РФ определено, что налоговым периодом по НДС является квартал.

Следовательно, НДС за 2-й квартал 2011 года должен быть уплачен налогоплательщиком не позднее 20.07.2011, 20.08.2011 и 20.09.2011, то есть в 3-м квартале 2011 года, а за 3-й квартал 2011 года - не позднее 20.10.2011, 20.11.2011 и 20.12.2011, то есть в 4-м квартале 2011 года.

Ответственность за данное налоговое правонарушение установлена пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Из положений абзацев 1 и 3 пункта 1 статьи 113 НК РФ следует, что в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122 НК РФ, срок давности привлечения к ответственности составляет три года, и начинает исчисляться со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено правонарушение.

В пункте 15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 разъяснено, что срок давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Следовательно, правонарушение в виде неуплаты НДС за 2-й квартал 2011 года считается совершенным в 3-м квартале 2011 года, а за 3-й квартал 2011 года  - в 4-м квартале 2011 года, а трехгодичный срок привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС за 2-й квартал 2011 года начинает исчисляться с 01.10.2011 и заканчивается 30.09.2014, а за 3-й квартал 2011 года срок начинает исчисляться с 01.01.2012 и заканчивается 31.12.2014.

Согласно абзацу 1 пункта 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности, если до момента вынесения налоговым органом решения истек срок давности.

Решение налоговым органом вынесено 30.06.2014, то есть до истечения сроков давности привлечения к ответственности.

С учетом изложенного, требования заявителя о признании оспариваемого решения по данному эпизоду недействительным удовлетворению не подлежат.

5.  По пункту 2.2.2. решения об исключении Инспекцией из состава налоговых вычетов по НДС за 2-й квартал 2011 года суммы НДС в размере 232 796 руб. 66 коп. вследствие допущенной налогоплательщиком ошибки, заявитель отказался от заявленных требований и просил производство по делу в указанной части прекратить, о чем судом вынесено соответствующее определение.  

6. Заявителем оспаривается доначисление Инспекцией налога на добычу полезных ископаемых в сумме 61 144 руб. с соответствующими пенями в сумме 13 195 руб. 01 коп. и налоговой санкцией в сумме 7 270 руб. (пункт. 2.3 решения).

В обоснование заявленных доводов Общество указало, что не согласно с примененной налоговым органом методикой расчета и самим расчетом, поскольку налоговая база по НДПИ определялась налогоплательщиком в соответствии с действующим в проверяемом периоде налоговым законодательством и учетной политикой предприятия.

Инспекция, в нарушение учетной политики Общества, применила долю, рассчитанную путем деления суммы прямых расходов по добыче всех полезных ископаемых к общей сумме прямых расходов, произведенных в течение налогового периода, в то время как согласно учетной политике Общества, прямые расходы учитываются только по добыче песка, а не всех полезных ископаемых. Сумму прямых расходов по добытым полезным ископаемым Инспекция в расчетную стоимость полезных ископаемых не включила, в связи с отсутствием прямых расходов по песку в первоначальном расчете Инспекции прямые расходы отсутствуют.

Ссылаясь на положения статьи 318, пункта 4 статьи 340 НК РФ, заявитель указал, что поскольку добытый песок строительный в проверяемом периоде Обществом не реализовывался, стоимость добытых полезных ископаемых определялась налогоплательщиком исходя из расчетной стоимости полезных ископаемых.

В проверяемом периоде Общество также производило добычу углеводородного сырья, расчет налоговой базы  которого осуществляется иным,    не расчетным способом и, согласно подпункту 2пункта 1 статьи 342 НК РФ производилось налогообложение попутного газа по налоговой ставке 0 процентов.

При этом заявителем применялась следующая методика: косвенные расходы распределялись между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов, а общая сумма расходов, произведенных Обществом в налоговом периоде, распределялась между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом же налоговом периоде. 

В то же время, налоговый орган применил новую методику, но на основании  расчета (декларации), предусмотренного учетной политикой Общества, не соответствующего применяемой методике. Выводы Инспекции о распределении косвенных расходов противоречат расчетам налогового органа. К косвенным расходам были отнесены расходы, не связанные с добычей песка, внереализационные и общехозяйственные расходы.

  Ссылаясь на Постановление ВАС РФ от 29.01.2013 № 11498/12 и на применение новой методики, Инспекция при определении налоговой базы   определяет  не долю затрат по добыче песка строительного, а  долю прямых затрат по добыче НДПИ в общих прямых расходах, одновременно необоснованно  учитывая в составе косвенных расходов, не только расходы, связанные с добычей песка строительного, но также относящиеся к добыче всех полезных ископаемых.

Со ссылкой на Постановление от 29.01.2013, налоговой орган указал, что  Обществом при определении налоговой базы по песку строительному при оценке его стоимости в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 340 НК РФ, неправомерно учитывались расходы, связанные с добычей по нефти и газовому конденсату из нефтегазоконденсатных месторождений; по газу горючему природному (газ для газлифта) из нефтегазоконденсатных месторождений, по газу попутному нефтяному из нефтегазоконденсатных месторождений (далее - углеводородному сырью), оценка стоимости которого осуществлялась в порядке пункта 3 статьи 340 НК РФ, что привело к уменьшению исчисленного НДПИ.

Между тем, постановление Президиума ВАС РФ № 11498/12 было размещено на сайте ВАС РФ 09.04.2013, и только с этого дня налоговый орган вправе рассматривать применение новой методики при исчислении налоговой базы по НДПИ при проведении текущих камеральных и выездных налоговых проверок за 2013 год, в то же время его нельзя применить в 2010 - 2011 годах, поскольку даже изменения законодательства, ухудшающие положение налогоплательщика,  не имеют обратной силы, тем более судебная практика 2013 года не может быть применена к прошлым годам.

Несмотря на то, что ответчик уточнил расчет НДПИ, пени и штрафа, представив в судебное заседание 04.10.2016 новый расчет, согласно которому сумма НДПИ к уплате составила  34 835 руб., пени – 2 632 руб., штраф – 1 495 руб., Общество считает, что указанные суммы доначислены налоговым органом неправомерно, так как расчет НДПИ составлен неправильно, порядок расчета не изменен, исключены некоторые расходы.

Инспекция сделала перерасчеты НДПИ по декларациям, сданным  Обществом в 2011-2012 годах, на основании Постановления Президиума ВАС РФ от 29.01.2013 N 11498/12, которое не может применяться к налоговым правоотношениям 2010 – 2011г.г.

Ранее у Инспекции к спорным  декларациям замечаний   при  проведении камеральных проверок не было. Существовавшая судебная практика подтверждала правильность расчетов Обществом НДПИ, в связи с чем ответчик освобождается от ответственности и доначисления пеней.

В письменном отзыве ответчик, возражая против удовлетворения требования заявителя, привел следующие доводы.

Общество, в нарушение пункта 1 статьи 318, пункта 4 статьи 340, статьи 338 НК РФ, занизило налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых - песка природного строительного за декабрь 2010 года, январь, июнь и декабрь 2011 года в связи с неправильным определением стоимости единицы добытого полезного ископаемого, что привело к занижению налога на добычу общераспространенных полезных ископаемых по ставке 5.5%.

Причиной занижения явилось неправильное распределение расходов, а именно: при оценке стоимости песка Общество неправильно распределило связанные с его добычей расходы между всеми добытыми полезными ископаемыми, в то время как необходимо было их учесть в полном объеме при расчете налоговой базы в отношении песка строительного.

Ответчик указал, что налоговая база по песку строительному и налоговая база по углеводородному сырью должны рассчитываться отдельно и различными методами, при этом налоговая база по песку строительному определяется как его стоимость, рассчитанная на основании пункта 4 статьи 340 НК РФ, то есть, стоимость добытого полезного ископаемого складывается из расходов, понесенных налогоплательщиком в связи с его добычей.

Также ответчик указал в отзыве, что расходы по арендной плате за земельный участок на месторождении «Карьер № 2», используемый для обустройства Песчаноозерского месторождения углеводородного сырья в Ненецком национальном округе должны в полном объеме облагаться налогом на добычу общераспространенных полезных ископаемых по ставке 5.5%, поскольку непосредственно на данном участке происходила добыча песка природного строительного.

Также в полном объеме облагаются налогом по ставке 5.5%, расходы на оплату труда водителей спецтехники, работающей на добыче полезного ископаемого – песка и расходы по начисленной амортизации основных средств.

Обществом не были включены расходы по услугам сторонних организаций, относящихся к данному виду деятельности - по договору подряда с ООО «Арктикнефть», которые являются косвенными и относятся к добыче полезных ископаемых на УДН Колгуев. Инспекцией были распределены расходы за декабрь 2010 года, январь и июнь 2011 года на основании регистров налогового учета с учетом доли добытого песка в общем количестве добытых полезных ископаемых.

Ответчик также указал, что Общество не включило в расчет налоговой базы по НДПИ по песку природному строительному за декабрь 2010 года, январь и июнь 2011 года расходы, относящиеся ко всем видам деятельности. Инспекция установила  сумму общехозяйственных расходов,  сформированных по правилам налогового учета и подлежащих распределению, а также долю прямых затрат в общих прямых расходах и долю добытого песка в общем количестве добытых полезных ископаемых и определила сумму НДПИ, подлежащего доначислению.

В ходе рассмотрения дела в суде налоговым органом были уточнены суммы общехозяйственных расходов, участвующие в данных долях при формировании налоговой базы по НДПИ, в связи с чем сумма доначисленного налога составила 34 835 руб., пени - 2 632 руб. 83 коп., штрафа - 1 495 руб.

Данный расчет полностью соответствует положениям статьи 340 НК РФ и позиции Президиума ВАС РФ от 29.01.2013 № 11498/13.

Доводы заявителя об истечении срока давности для привлечения к ответственности являются, по мнению ответчика, необоснованными, поскольку за декабрь 2010 года и январь 2011 года Общество к налоговой ответственности не привлекалось,  а за июнь и декабрь 2011 года срок не пропущен с учетом установленного срока уплаты налога – не позднее 25-го числа месяца, следующего за  истекшим налоговым периодом.

Обстоятельств, исключающих наличие вины Общества, не имеется, расчет НДПИ в отношении добычи песка должен осуществляться в соответствии с положениями пункта 4 статьи 340 НК РФ, то есть, порядок расчета с 01.01.2009 не изменился, а неверное толкование Налогового кодекса РФ и приказов ФНС России не является основанием для применения подпункта 3 пункта 1 статьи 111 и пункта 8 статьи 75 НК РФ, данные положения могут применяться только в случае разъяснений, данных ФНС России. Постановление Президиума ВАС РФ от 29.01.2013 № 11498/13 не является законодательным актом, поэтому к нему не могут применяться положения пункта 2 статьи 5 НК РФ.

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд находит заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению.

Как следует из оспариваемого решения, Общество в проверяемом периоде осуществляло добычу следующих полезных ископаемых: нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, газа горючего природного, газового конденсата, попутного газа, песка природного строительного, в связи с чем  являлось плательщиком НДПИ.

В ходе проведения проверки налоговым органом было установлено, что Общество, в целях определения налоговой базы по песку строительному при оценке его стоимости в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 340 НК РФ, неправомерно распределяло расходы, связанные с его добычей, между всеми добытыми полезными ископаемыми.

Между тем, при расчете налоговой базы в отношении песка строительного расходы, связанные с его добычей, должны быть учтены в полном объеме

В соответствии с пунктом 4 статьи 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется налогоплательщиками отдельно по каждому добытому полезному ископаемому.

Согласно абзацу 1 пункта 2 статьи 338 НК РФ налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении (абзац 2 пункта 2 статьи 338 НК РФ).

Пунктом 3 названной статьи определено, что количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 НК РФ.

Таким образом, согласно приведенным нормам, налоговая база по песку строительному и налоговая база по углеводородному сырью должны рассчитываться налогоплательщиком отдельно и различными методами.

Налоговая база по песку строительному определяется как его стоимость, рассчитанная на основании пункта 4 статьи 340 НК РФ.

Согласно названной норме, стоимость добытого полезного ископаемого складывается из расходов, понесенных налогоплательщиком в связи с добычей полезного ископаемого.

При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов.

Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде.

Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

Согласно позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 20.01.2013 № 11498/12, при расчете налоговой базы в соответствии с пунктом           4 статьи 340 НК РФ, понесенные налогоплательщиком расходы, связанные с добычей полезных ископаемых, расчет налоговой базы по которым производится      в соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ, подлежат распределения только между этими полезными ископаемыми и не могут быть распределены на полезные ископаемые, расчет налоговой базы по которым производится по иной методике (отличной от методики, содержащейся в пункте 4 статьи 340 НК РФ).

Представитель ответчика пояснил, что в данном постановлении рассматривалась ситуация, в которой налогоплательщик распределял расходы, понесенные в связи с добычей полезного ископаемого, расчет налоговой базы в отношении которого производится в соответствии с пунктом 4 статьи 340  НК РФ, между всеми добытыми полезными ископаемыми, в том числе и теми, налоговая база в отношении которых определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 340 НК РФ.

В настоящем дела Общество распределяло расходы, связанные с добычей песка строительного, в отношении которого расчет налоговой базы производится в соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ, между песком строительным и углеводородным сырьем, расчет налоговой базы по которому производится в порядке, установленном пунктом 3 статьи 340 НК РФ.

Таким образом, Обществом были нарушены положения пункта 4 статьи 340 НК РФ, что привело к занижению налоговой базы по песку строительному, так как расходы, понесенные при добыче песка строительного были необоснованно распределены налогоплательщиком между всеми добытыми полезными ископаемыми, в том числе теми, расчет налоговой базы по которым производится   в порядке, отличном от установленного пунктом 4 статьи 340 НК РФ.

Как следует из оспариваемого решения, Обществом занижена налоговая база для исчисления расчетной стоимости песка строительного на расходы по арендной плате в общей сумме 131 872 руб. 44 коп. за земельный участок на месторождении «Карьер № 2», используемый для обустройства Песчаноозерского месторождения углеводородного сырья в Ненецком национальном округе за декабрь 2010, январь, июнь и декабрь 2011 года.

Указанные расходы в полном объеме подлежали обложению налогом на добычу общераспространенных полезных ископаемых по ставке 5.5%, поскольку на этом участке происходила добыча песка природного строительного.

Также Обществом за декабрь 2011 года занижена налоговая база для исчисления расчетной стоимости песка природного строительного на расходы на оплату труда водителей спецтехники, работающей на добыче песка в сумме 461 327.80 руб., и расходы по начисленной амортизации основных средств, задействованных при добыче песка в сумме 95 752.85 руб., всего на общую сумму 560 533 руб. 40 коп.

Указанные расходы также должны в полном объеме облагаться налогом на добычу общераспространенных полезных ископаемых по ставке 5.5%, поскольку понесены при добыче полезного ископаемого песка природного строительного.

Кроме того, Общество не включило в расчет налоговой базы по НДПИ по песку природному строительному за декабрь 2010 года, январь, июнь 2011 года расходы по услугам сторонней организации, относящиеся к данному виду добытого полезного ископаемого.

В ходе проверки было установлено, что Общество самостоятельно добычу песка не осуществляло, на основании договора подряда от 01.10.2009 № 550/21 привлекло ООО «Арктикнефть», которое осуществляло  следующую деятельность:

газлифт эксплуатационных скважин, перекачка нефти, подготовка товарной нефти, эксплуатация, ремонт действующих нефтяных скважин, дорог, нефтепромыслового оборудования.

При этом отдельные счета-фактуры на оказанные услуги по добыче песка для обустройства Песчаноозерского месторождения ООО «Арктикнефть» в адрес АО «Арктикморнефтегазразведка» не выставляло, включало все в общую стоимость за услуги нефтепромысла.

В ходе проверки Инспекция, проведя анализ бухгалтерских и налоговых регистров в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2010 и 2011 годы, счетов-фактур, актов приемки работ, карточек по счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», установила, что расходы по счетам-фактурам от 27.12.2011 № 177 и от 28.01.2011 № 14 были отражены на дебете счета 22 «Добыча песка» согласно приказам от 30.12.2009 № 424 «Об Учетной политике ФГУП «АМНГР» на 2010 год», от 30.12.2010 № 359 «Об Учетной политике ФГУП «АМНГР» на 2011 год», расходы по счету-фактуре от 30.06.2011 № 98 - на дебете счета 20 «Бригада по добыче нефти и газа» согласно приказу от 03.05.2011 № 01/в «Об Учетной политике ОАО «АМНГР» на общую сумму 46 499 055 руб. (т.19 л.д. 74-89, т. 27 л.д. 23-27, 28-31).

Расходы по  договору подряда являются косвенными и относятся к добыче полезных ископаемых на УДН Колгуев (как углеводородов, так и песка), при этом сумма расходов, непосредственно относящихся к работам по добыче песка, налогоплательщиком определена не была.

В силу статьи 338  НК РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно для каждого вида добытого полезного ископаемого.

С учетом изложенного, Инспекция пришла к выводу о том, что Обществом необоснованно исключены из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого песка природного строительного затраты по услугам по его добыче.

Налоговая база по итогам каждого налогового периода исчисляется налогоплательщиками  периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (статья 54 НК РФ).

Доля добытого песка в общем количестве добытых полезных ископаемых была определена налоговым органом в соответствии с регистром налогового учета «Данные для определения расчетной цены песка» за декабрь 2010 года, в связи с чем расходы по договору подряда заключенному, ООО «Арктикнефть», участвующие в долях в формировании налоговой базы по НДПИ в декабре  2010, январе и июне 2011 года составили в общей сумме 10 964 руб.

Кроме того, Обществом не были включены в расчет налоговой базы по НДПИ по песку природному строительному за декабрь 2010 года, январь, июнь 2011 года расходы, относящиеся ко всем видам деятельности.

Состав расходов, которые включаются в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого, определен в пункте 4 статьи 340 НК РФ.

Согласно абзацу 12 пункта 4 названной статьи, при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 НК РФ. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде.

В ходе проведенного Инспекцией анализа регистров бухгалтерского и налогового учета по счету 26 «Общехозяйственные расходы», первичных учетных документов, счетов-фактур, расчетных ведомостей и других документов, учитываемых при исчислении и уплате налога на прибыль за 2010, 2011 годы, определила сумму общехозяйственных расходов, сформированных по правилам налогового учета, подлежащую распределению между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика составила, долю прямых затрат по добыче полезных ископаемых в общих прямых расходах, согласно  регистру налогового учета «Данные для определения расчетной цены песка», а также долю добытого песка в общем количестве добытых полезных ископаемых 

В ходе рассмотрения дела в суде Инспекция уточнила суммы общехозяйственных расходов, участвующих в данных долях в формировании налоговой базы по НДПИ в указанные налоговые периоды, в результате чего общехозяйственные расходы составили: за декабрь 2010 года - 337 руб., за январь 2011 года  - 223 руб., за июнь 2011 года - 2 072 руб., за декабрь 2011 -1 516 руб.

Таким образом, сумма доначисленного Обществу НДПИ должна составлять 34 835 руб., сумма пени - 2 632 руб. 83 коп., сумма штрафа - 1 495 руб.

Суд находит обоснованным доначисление Обществу НДПИ в указанной сумме.

Доводы заявителя о применении налоговым органом неверной методики и расчета при исчислении уточненной в судебном заседании суммы судом не принимаются по изложенным выше основаниям.

Суд находит необоснованными доводы заявителя об истечении срока давности для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДПИ за декабрь 2010 года, январь, июнь и декабрь 2011 года.

Как следует из оспариваемого решения, Общество не привлекалось к налоговой ответственности за неуплату НДПИ за декабрь 2010 года и январь 2011 года.

Также налоговым органом не пропущен срок для привлечения Общества к ответственности по части 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДПИ за июнь и декабрь 2011 года.

Из положений абзацев 1 и 3 пункта 1 статьи 113 НК РФ следует, что в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122 НК РФ, срок давности привлечения к ответственности составляет три года, и начинает исчисляться со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено правонарушение.

В пункте 15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 разъяснено, что срок давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Статьей 341 НК РФ установлено, что налоговым периодом по НДПИ является календарный месяц.

Согласно статье 344 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате по итогу налогового периода, уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Из приведенных норм следует, что НДПИ за июнь 2011 года должен был быть уплачен Обществом не позднее 25.07.2011, а за декабрь 2011 года - не позднее 25.01.2012.

Таким образом, правонарушение в виде неуплаты НДПИ за июнь 2011 года считается совершенным 26.07.2011 года, за декабрь 2011 года - 26.01.2012, в связи с чем, трехгодичный срок привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДПИ за июнь 2011 года начинает исчисляться с 01.08.2011 и заканчивается 31.07.2014, за декабрь 2011 года срок начинает исчисляться с 01.02.2012 и заканчивается 31.01.2015.

Абзацем 1 пункта 1 статьи 113 НК РФ определено, что лицо не может быть привлечено к ответственности, если до момента вынесения налоговым органом решения истек срок давности.

Решение по выездной налоговое проверке вынесено Инспекцией 30.06.2014, то есть до истечения сроков давности привлечения к ответственности.

Судом также не принимаются доводы заявителя о наличии обстоятельств, исключающих его вину, со ссылкой на подпункт 3 пункт 1 статьи.111 НК РФ.

Общество не оспаривает тот факт, что расчет НДПИ в отношении добычи песка должен был осуществляться в соответствии с положениями пункта 4 статьи 340 340 НК РФ. Последние изменения в данную норму были внесены Федеральным законом от 22.07.2008 № 158-ФЗ, вступившим в силу с 01.01.2009, то есть за год до возникновения спорной ситуации, и именно с этой даты подлежали применению при исчислении НДПИ.

Приказы ФНС России, регламентировавшие порядок заполнения налоговых деклараций по НДПИ, по своему смыслу аналогичны порядку расчета, установленному пунктом 4 статьи 340 НК РФ.

Таким образом, порядок расчета НДПИ с 01.01.2009 не изменялся, и был одинаково прописан как в НК РФ, так и в приказах ФНС России.

То обстоятельство, что налогоплательщиком неверно толковались положения налогового законодательства, не является основанием для применения подпункта    3 пункта 1 статьи 111 и пункта 8 статьи 75 НК РФ. Письменных разъяснений о порядке исчисления налога ФНС РФ и другие налоговые органы конкретному налогоплательщику - Обществу - не направляли.  

Ссылки заявителя на то, что постановление Президиума ВАС РФ от 29.01.2013 № 11498/12 не может быть применено 2010 - 2011 годах в связи с ухудшением положения налогоплательщика, судом не принимаются.

Согласно пункту 2 статьи 5 НК РФ  акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги, сборы и (или) страховые взносы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов и (или) плательщиков страховых взносов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Постановление Президиума ВАС РФ не является законодательным актом и, следовательно, к нему не могут применяться положения пункта 2 статьи 5 НК РФ.

Кроме того, указанное постановление Президиума ВАС РФ всего лишь разъясняет порядок исчисления НДПИ в соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ и никаким образом не изменяет положения данной нормы, не противоречит ей и приказам ФНС России, утвердившим методику и порядок расчета налога и заполнения налоговой декларации.

Вместе с тем положения пункта 4 статьи 340 НК РФ не изменялись с 01.01.2009, указанная норма в редакции, подлежащей применению в рассматриваемом случае, начала действовать за год до возникновения спорной ситуации.

С учетом изложенного, суд находит обоснованным доначисление Обществу НДПИ, с учетом произведенного в ходе рассмотрения дела в суде перерасчета,        в сумме 34 835 руб. с соответствующими пенями и налоговой санкцией.

В части доначисления НДПИ в сумме 26 309 руб. (61 144 – 34 835) с соответствующими пенями и налоговой санкцией решение Инспекции следует признать недействительным.

Кроме того, подлежит признанию недействительным решение Инспекции в части невключения в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль НДПИ в сумме 34  835 руб.

7. Обществом оспаривается решение Инспекции в части доначисления налога с доходов иностранных юридических лиц, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации с соответствующими пенями и налоговой санкцией по статье 123 НК РФ, а также привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ. (пункты  2.4.2, 2.4.3 решения).

В обоснование заявленных требований Общество привело следующие доводы.

Основанием доначисления налоговому агенту налога на доходы иностранных юридических лиц явилось непредставление Обществом к проверке до даты выплаты доходов иностранным компаниям документального подтверждения тому, что данные компании имеют постоянное местонахождение в государствах, с которыми у Российской Федерации заключены Соглашения об избежании двойного налогообложения.

Обществом в налоговую инспекцию были представлены международные договоры об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы, для подтверждения факта резидентства иностранных организаций: Crude Oil and Derivatives Trading S.A. по месту пребывания и регистрации в Швейцарии и Petraco Oil Company Ltd - по месту пребывания и регистрации в  Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии. Указанные договоры, в соответствии со статьей 7 НК РФ, имеют приоритетное значение перед правилами и нормами налогового законодательства РФ.

Кроме международных договоров, в ходе рассмотрения дела в суде Обществом были представлены все документы, подтверждающие статус иностранных компаний как налоговых резидентов в других странах, ответы налоговых инспекций, подтверждающие уплату налога на прибыль (доходы) за спорный период по месту регистрации иностранных организаций, и сведения об отсутствии у данных компаний задолженности в настоящее время.  

В отношении выплаченных Обществом компании Crude Oil and Derivatives Trading S.A. (место пребывания и регистрации в Швейцарии) и полученных компанией доходов в сумме 1 588 789 руб. были представлены: выписка из налогового свидетельства за период времени с 01.01.2010 по 31.12.2010; выписка из Торгового Реестра Женевы за 2010 год в отношении указанной компании; апостили (с переводом на русский язык) от 03.11.2016  № 100015039, от 08.11.2016 № GG 002343; выписка, заверенная апостилем. Также, в качестве документа, подтверждающего местопребывание компании Crude Oil and Derivatives Trading S.A. в Женеве (Швейцария) с 18.06.2004 года, приложена выписка, распечатанная с сайта http://rc.ge.ch, заверенная  апостилем.

 08.11.2016 года из Женевы получено налоговое свидетельство за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 года, представленное вместе с ответом налоговой инспекции из Женевы от 08.11.2016.

В отношении выплаченных Обществом компании Petraco Oil Company Ltd (Гернси) (место пребывания и регистрации в Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии) и полученных компанией доходов в сумме 197 391 руб., были представлены: свидетельства о подтверждении регистрационного номера 12724 от  14.04.1988 о переименовании компании Petraco Oil and deal Company Ltd Особым постановлением и с согласия Королевского Суда Острова Гернси в Petraco Oil Company Ltd, новое название внесено в Регистр компаний указанного Острова в дату 14 апреля 1988 года; свидетельства о подтверждении регистрационного номера 12724 от 22.03.1984 года; апостиль №GG 45022 от 25.03.2011; ответ налоговой инспекции Штатов Гернси от 05.05.2016; апостиль № GG 25253 от 12.05.2016; ответ налоговой инспекции Штатов Гернси от 19.07.2016; апостиль №GG 46882; свидетельства о регистрации компании; апостиль   № 28274 от 17.11.2016.

Согласно свидетельству, подтверждающему надлежащее состояние юридического лица, Petraco Oil Company Ltd представило свое ежегодное подтверждение до 31.01.2011 года, компания на этот период времени остается занесенной в  Регистр компаний.    

В соответствии с письмом налоговой инспекции Штатов Гернси от 19.07.2016, компания Petraco Oil Company Ltd неоплаченных обязательств перед налоговой инспекцией острова Гернси не имеет.

Претензий к представленным документам у налогового органа не имеется.

Таким образом, все налоги на доходы компании Crude Oil and Derivatives Trading S.A. и Petraco Oil Company Ltd (Гернси) уплачивают  по месту своего постоянного пребывания - на территории Швейцарии и в штате Гернси   Королевства Великобритании, следовательно, взыскание налога с налогового агента приведет к двойному налогообложению суммы дохода, как в Российской Федерации, так и в указанных иностранных государствах, что является недопустимым в силу  международных договоров.

Также заявитель, ссылаясь на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в пункте 29 постановления Пленума от 28.02.2001 № 5, и в пункте 78 постановления Пленума от 30.07.2013 № 57, приведенную в письменных пояснениях судебную практику, указал, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих доводов, независимо от того, представлялись ли данные документы налоговому органу при проведении проверки.

Заявитель указал, что с учетом представленных документов, подтверждающих резидентство иностранных контрагентов и уплату ими по месту постоянного пребывания налогов с потупивших от Общества доходов, доначисление налоговому агенту налога с доходов иностранных юридических лиц противоречит Конвенции от 15.02.1994, и нарушает права Общества по избежанию двойного налогообложения, гарантированного международными соглашениями, поскольку   у заявителя отсутствовала обязанность по уплате налога с доходов, полученных иностранными контрагентами.

Тем более, как указал заявитель, налоговый орган на начало проведения выездной налоговой проверки располагал информацией о том, что с компаниями  Crude Oil and Derivatives Trading S.A. (Швейцария) и Petraco Oil Company Ltd (Гернси) заключены международные договоры об избежании двойного налогообложения, поскольку имелось письмо ФНС РФ от 15.01.2009 № ВЕ-22-2/20 «О направлении перечня действующих двусторонних договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения», где зарегистрированы указанные выше иностранные компании (т. 33 л.д. 67-86).

В письменном отзыве ответчик, ссылаясь на положения пункта 4 статьи 286, статьи 309 - 312, НК РФ, указал, что Обществом не были соблюдены условия, при которых налоговый агент освобождается от удержания налога с доходов иностранной организации, а именно, до даты выплаты дохода не представлено подтверждение тому, что иностранная организация она имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым у РФ заключено соглашение об избежании двойного налогообложения.

Поскольку доход иностранным организациям выплачивался в 2010 – 2011 годах, а необходимое подтверждение было получено только в 2016 году, Общество, не располагая на дату выплаты иностранным организациям дохода подтверждением, предусмотренным пунктом 1 статьи 312 НК РФ, обязано было удержать и перечислить в бюджетную систему Российской Федерации налог с доходов, полученных иностранной организацией.

В связи с неисполнением агентом своей обязанности, указанный налог с пенями и санкцией по статье 123 НК РФ подлежит взысканию с АО «АМНГР».

Также в подтверждение своей позиции об обоснованности доначисления налоговому агенту налога на доходы иностранных организаций, ответчик ссылается на положения пункта 2 статьи 312 НК РФ, согласно которой налоговый агент в случае получения документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 312 НК РФ, имеет право на возврат перечисленного в бюджет налога с доходов иностранных организаций, который может быть осуществлен в течение трех лет с окончания налогового периода, в котором был выплачен доход.

Поскольку на даты выплаты доходов иностранным организациям в 2010 – 2011 годах у АО «АМНГР» отсутствовали предусмотренные пунктом 1 статьи 312 НК РФ документы, Общество в этот же период должно было перечислить налог с доходов иностранных организаций в бюджет.

При этом срок на возврат налога должен исчисляться с 01.01.2011 в отношении налога, подлежащего уплате за 2010 год, и с 01.01.2012 - в отношении налога, подлежащего уплате за 2011 год. Сроки на возврат налога истекли 31.12.2013 и 31.12.2014 соответственно. Документы, предусмотренные пунктом 1 статьи 312 НК РФ, получены налоговым агентом только в 2016 году, то есть за пределами срока, в течение которого Общество могло обратиться за возвратом налога.

Следовательно, по мнению ответчика, Общество обязано было перечислить в бюджет в 2010 – 2011 годах налог с доходов иностранных организаций, который должен остаться в бюджете, так как не подлежит возврату в связи с истечением срока, установленного пунктом 2 статьи 312 НК РФ.

Ссылка заявителя на судебную практику, по мнению ответчика, не обоснована, поскольку в настоящем деле рассматриваются иные обстоятельства.

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав представленные заявителем в материалы дела доказательства, суд находит требования заявителя подлежащими удовлетворению в связи со следующим. 

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налога. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет соответствующие налоги.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Пунктом 4 статьи 286 НК РФ определено, что если налогоплательщиком является иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации, обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога в бюджет возлагается на российскую организацию или иностранную организацию, осуществляющую деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговых агентов), выплачивающих указанный доход налогоплательщику.

Как следует из материалов дела, иностранные компании CrudeOil and Derivatives Trading S.A. и Petraco Oil Company Ltd. получили доходы от Общества за нарушение последним обязательств по контрактам от 15.07.2010 № 393/24 и от 08.08.2011 № 3-245.

Указанными контрактами, заключенными Обществом с указанными иностранными организациями, было регламентированное время на погрузку полного груза (сталийное время) на определенных контрактами и законом условиях, которое Обществом было превышено, что свидетельствует о ненадлежащем исполнении ОАО «АМНГР» своих обязательств.

Оплату Обществом демереджа за превышение сталийного времени, в соответствии со статьей 132 КТМ РФ, следует расценивать как нарушение обязательств по договору, в связи с чем оплата демереджа является гражданско-правовой санкцией, мерой гражданско-правовой ответственности нарушителя за обязательства по контракту.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 309 НК РФ, полученные иностранной организацией штрафы и пени за нарушение российскими лицами договорных обязательств являются доходами, полученным иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации, и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Согласно  подпункту 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Из положений пункта 1 статьи 312 НК РФ следует, что при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в пункте 1 статьи 312 НК РФ, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Таким образом, согласно указным нормам, налоговый агент вправе не удерживать налог с доходов иностранной организации при соблюдении следующих условий:

- иностранная организация представит налоговому агенту подтверждение тому, что она имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым у Российской Федерации заключено соглашение об избежании двойного налогообложения;

- указанное подтверждение представлено до даты выплаты доходов.

Общество на дату выплаты доходов иностранным юридическим лицам не имело соответствующего подтверждения, полученного от указанных организаций.

Между тем, в ходе рассмотрения дела Обществом налоговому органу и суду были представлены следующие документы (т. 30 л.д. 32-37, 74-95, т. 31 л.д. 73-77, т.37 л.д. 6-26). 

В отношении полученных доходов в сумме 1 588 789 руб. компанией Crude Oil and Derivatives Trading S.A. (место пребывания и регистрации в Швейцарии):  выписка из налогового свидетельства за период времени с 01.01.2010 по 31.12.2010; выписка из Торгового Реестра Женевы за 2010 год в отношении указанной компании; апостили (с переводом на русский язык) от 03.11.2016  №100015039, от 08.11.2016 № GG 002343; выписка, заверенная апостилем.

Также, в качестве документа, подтверждающего местопребывание компании Crude Oil and Derivatives Trading S.A. в Женеве (Швейцария) с 18.06.2004 года, приложена выписка, распечатанная с сайта http://rc.ge.ch, заверенная  апостилем.

 08.11.2016 года из Женевы получено налоговое свидетельство за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 года, представленное вместе с ответом налоговой инспекции из Женевы от 08.11.2016.

В отношении полученных доходов в сумме 197 391 руб. компанией  Petraco Oil Company Ltd (Гернси) (место пребывания и регистрации в Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии): свидетельства о подтверждении регистрационного номера 12724 от  14.04.1988 о переименовании компании Petraco Oil and deal Company Ltd Особым постановлением и с согласия Королевского Суда Острова Гернси в Petraco Oil Company Ltd, новое название внесено в Регистр компаний  указанного Острова в дату 14 апреля 1988 года; свидетельства о подтверждении регистрационного номера 12724 от 22.03.1984 года; апостиль № GG 45022 от 25.03.2011; ответ налоговой инспекции Штатов Гернси от 05.05.2016; апостиль № GG 25253 от 12.05.2016; ответ налоговой инспекции Штатов Гернси от 19.07.2016; апостиль №GG 46882; свидетельства о регистрации компании; апостиль   № 28274 от 17.11.2016.

Согласно свидетельству, подтверждающему надлежащее состояние юридического лица, Petraco Oil Company Ltd представило свое ежегодное подтверждение до 31.01.2011 года, компания на этот период времени остается занесенной в Регистр компаний.    

В соответствии с письмом налоговой инспекции Штатов Гернси от 19.07.2016, компания Petraco Oil Company Ltd неоплаченных обязательств перед налоговой инспекцией острова Гернси не имеет.

Документы легализованы при помощи апостилей.

Суд, в соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 78 постановления Пленума от 30.07.2013 № 57, принял указанные документы, оценив их на соответствие требованиям пункта 1 статьи 312 НК РФ и, соответственно, на наличие действительной обязанности налогового агента уплатить налог.

Судом установлено, что указанными документами подтверждается местонахождение иностранных контрагентов Общества на период выплаты доходов, а также уплата налогов с полученных иностранными контрагентами доходов.

Документы содержат необходимые печати и штампы выдавших их компетентных органов и удостоверены надлежащим образом в соответствии с законодательством той страны, где они выданы, а также переведены на русский язык.

Ответчиком никаких претензий к содержанию и оформлению представленных документов не предъявлено.

В соответствии с пунктом 2 статьи 2 Конвенции от 15.02.1994 между Правительством Российской Федерации и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости» (далее – Конвенция), в  качестве налогов с дохода и прироста стоимости имущества рассматриваются все налоги, взимаемые с общей суммы дохода или с отдельных его элементов, включая доходы от отчуждения движимого и недвижимого имущества, и налоги на общую сумму заработной платы, выплачиваемой предприятиями.

Согласно пункту 1 статьи 4 Конвенции от 15.02.1994 для целей настоящей Конвенции термин «лицо с постоянным местопребыванием в Договаривающемся Государстве» означает любое лицо, которое по законодательству этого Государства подлежит в нем налогообложению на основании его местожительства, постоянного местопребывания, местонахождения руководящего органа или любого другого критерия аналогичного характера; этот термин не включает лицо, которое подлежит налогообложению в этом Договаривающемся Государстве только в отношении доходов из источников в этом Государстве.

Пунктом 1 статьи 7 Конвенции от 15.02.1994 определено, что прибыль предприятия Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Государстве, если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве  через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет, как сказано выше, предпринимательскую деятельность, то его прибыль может облагаться налогом в другом Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

Подпунктом «а» пункта 1 статьи 22 Конвенции указано на устранение двойного налогообложения, в частности на то, что налог Российской Федерации, уплачиваемый согласно ее законодательству и в соответствии с настоящей Конвенцией непосредственно или путем вычета, на прибыль, доход или прирост стоимости имущества, полученных из источников в Российской Федерации (исключая в случае выплаты дивидендов налог, уплачиваемый в Российской Федерации в отношении прибыли, из которой выплачиваются такие дивиденды), должен быть зачтен против любого налога Соединенного Королевства, начисленного на ту же прибыль, доход или прирост стоимости имущества.

Обществом  в судебное заседание был представлен международный Договор: Соглашение между Российской Федерацией и Швейцарской конфедерацией от 15.11.1995 года  «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы  и капитал» (далее – Соглашение).

   В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Соглашения от 15.11.1995, для целей настоящего Соглашения термин «резидент Договаривающегося Государства» означает любое лицо, которое по законодательству этого Государства подлежит налогообложению в нем на основании его местожительства, постоянного местопребывания, места управления или любого другого критерия аналогичного характера, и также включает это Государство и его любое политическое подразделение или местный орган власти. Этот термин, однако, не включает любое лицо, подлежащее налогообложению в этом Государстве только в отношении доходов, полученных из источников в этом Государстве, или в отношении находящегося в нем капитала.

Согласно положениям пункта 1 статьи 7 Соглашения от 15.11.1995 года, прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность как сказано выше, то прибыль предприятия может облагаться налогом в этом другом Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

Постоянное представительство, через которое полностью или частично осуществлялось предпринимательская деятельность Crude Oil and Derivatives Trading S.A., в России отсутствовало, в том числе, в спорный период, что не оспаривается Инспекцией.

Указанные положения согласуются с позицией Минфина РФ, изложенной  в письме от 31.03.2010 № 03-08-05 «Об исполнении обязанности налогового агента по налогу на доходы иностранных организаций», в котором указано, что в отношении доходов иностранных организаций, не имеющих постоянного представительства на территории Российской Федерации, следует отметить, что согласно пункту 2 статьи 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 настоящей статьи, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Как следует из подпункта «с» пункта 2 статьи 7 Соглашения  от 15.11.1995 года, прибыль, относящаяся к той части контракта, которая осуществляется головной конторой предприятия, облагается налогом только в том Государстве, резидентом которого данное предприятие является.

Пункт 1 статьи 21 Соглашения также указывает на налогообложение по месту постоянного местопребывания (регистрации) иностранного юридического лица: виды доходов резидента Договаривающегося Государства, независимо от источника их возникновения, о которых не говорится в предыдущих статьях настоящего Соглашения, подлежат налогообложению только в этом Государстве.

Указанные международные договоры приняты сторонами в целях избежания двойного налогообложения и имеют приоритетное значение перед нормами российского налогового законодательства.

Договоры об избежании двойного налогообложения представляют собой международные межправительственные соглашения, призванные не допустить неограниченное налогообложение одного и того же дохода в нескольких государствах.

Учитывая, что все налоги на доходы иностранные компании Crude Oil and Derivatives Trading S.A. и Petraco Oil Company Ltd (Гернси) уплачивают по месту своего постоянного местопребывания, налогообложение доходов этих иностранных компаний не должно осуществляться еще и в Российской Федерации, в том числе, путем взыскания такого налога с налогового агента.

Принимая во внимание, что налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие резидентство иностранных контрагентов по месту постоянного пребывания, что освобождает налогового агента от удержания суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным юридическим лицам при наличии такого подтверждения на дату выплаты дохода, суд рассматривает обоснованность доначисления налоговому агенту налога на наличие действительной обязанности налогового агента уплатить налог.

Ответчик не оспаривал, что представленные в ходе рассмотрения дела документы подтверждают резидентство иностранных контрагентов по месту постоянного пребывания.

Более того, заявитель представил документы, подтверждающие декларирование иностранными компаниями полученной в 2010 – 2011 годах в рамках заключенных с ОАО «АМНГР» контактов прибыли (дохода), и уплату с полученных сумм соответствующих налогов, в связи с чем у Общества отсутствует обязанность повторной уплаты налога с доходов иностранных юридических лиц.    

Таким образом, решение о доначислении налоговому агенту налога на доходы иностранных юридических лиц, полученных от источников в Российской Федерации, при наличии документов, подтверждающих их резидентство в странах, с которыми у Российской Федерации заключены Соглашения об избежании двойного налогообложения, и доказательств, подтверждающих уплату этими лицами по месту их постоянного пребывания налогов с полученных доходов, будет являться двойным налогообложением, что противоречит международным правовым нормам, имеющим приоритетный статус перед нормами Налогового кодекса РФ.

При таких обстоятельствах признание судом обоснованности доначисления налоговому агенту налога на доходы иностранных юридических лиц, уплаченного последними по месту их постоянного пребывания, с учетом Конвенции от 15.02.1994 года и Соглашения от 15.11.1995 года, не будет способствовать авторитету российского законодательства в системе международного права.

С учетом изложенного, требования заявителя по данному эпизоду подлежат удовлетворению, решение налогового органа о доначислении налога, пени и налоговой санкции по статье 123 НК РФ следует признать недействительным.

В части требований заявителя об оспаривании решения Инспекции о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 200 руб. за непредставление информации о суммах выплаченных  иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший  отчетный (налоговый) период в соответствии с пунктом 4 статьи 310 НК РФ, суд приходит к следующему.

В соответствии с пунктом 4 статьи 310 НК РФ налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для предъявления  налоговых расчетов ст. 289 настоящего Кодекса, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов  за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Таким образом, Общество, выплатив иностранным организациям доход, обязано было представить соответствующую информацию по итогам отчетного (налогового) периода в установленные для предъявления налоговых расчетов статьей 289 НК РФ сроки, в том числе, и в случае неудержания с выплаченного дохода налогов, поскольку данная норма направлена также на осуществление контроля за выплатой дохода иностранным организациям, которые уплачивают налог по месту своего пребывания либо он удерживается налоговым агентом.

С учетом изложенного, суд находит обоснованным привлечение Общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

В удовлетворении требований заявителя о признании решения Инспекции недействительным в указанной части следует отказать.

8. Заявитель оспаривает доначисление пени по НДФЛ в сумме  687 733 руб. 45 коп. за несвоевременное перечисление налоговым агентом налога на доходы физических лиц, и привлечение к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 4 719 908 руб., а также просит применить смягчающие ответственность обстоятельства, и снизить налоговые санкции (пункты 2.5.1, 2.5.2, 2.5.3, 2.5 решения).

В обоснование заявленных требований Общество указало, что, сумма пеней должна составлять 687 700 руб. 42 коп., в то время как Инспекцией указана сумма пеней 687 733 руб. 45 коп., то есть, пени завышены на 33 руб.03 коп.

В части привлечения к ответственности заявитель указал, что у Инспекции отсутствовали основания для привлечения его к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, так как на момент вынесения оспариваемого сумма НДФЛ была перечислена в полном объеме.

Также Общество указывает на пропуск налоговым органом срока для начисления пеней, ссылаясь на представление в Инспекцию сведений об удержанных суммах налога (справки формы 2-НДФЛ), что, по мнению заявителя,  позволяет налоговому органу выявлять все обстоятельства не перечисления либо неполного перечисления организацией НДФЛ. Инспекция утратила право на принудительное взыскание пеней ввиду непринятия мер по принудительному взысканию задолженности и пеней в пределах совокупности сроков, установленных статьями 46, 47 и 70 НК РФ.   

Заявитель указал, что неосуществление налоговым органом взыскания пеней, начисленных на сумму недоимки, образовавшуюся в результате неисполнения налогоплательщиком (налоговым агентом) обязанности по уплате в срок суммы налога, самостоятельно им исчисленной и задекларированной, повлекшее истечение срока давности взыскания, не может быть устранено путем начисления пеней в отношения указанной задолженности по результатам выездной налоговой проверки.

Также Общество указывает, что Инспекцией документально не подтверждено с каких видов доходов и по каким работникам начислена сумма пени, поскольку  не определена налоговая база по каждому работнику, в отношении которого допущено несвоевременное перечисление налога, не указаны даты установленных сроков выплат и фактического перечисления доходов работникам, что не исключает того, что в облагаемый доход Инспекцией могли быть включены доходы, которые освобождены от НДФЛ.

Кроме того, заявитель, ссылаясь на пункт 2 статьи 223, статью 226 НК РФ, полагает неверным исчисление пени с 15-го числа месяца. В оспариваемом решении (Приложения №№ 15 – 19) указаны только даты удержания НДФЛ, сроки перечисления налога, которые не совпадают с установленными Коллективным договором организации на 2009-2011 годы и  Дополнением к нему, согласно которым выплата заработной платы работникам осуществляется 14 числа месяца, следующего за расчетным.

 Следовательно, пени начисляются с 15 числа каждого месяца, следующего за расчетным месяцем, а даты последнего месяца - 30, 31  числа, которые Инспекция считает установленной датой выплаты дохода, удержания и перечисления НДФЛ в бюджет - это даты выплаты аванса, что подтверждается Коллективным договором.

  В  соответствии с разделом 5 «Оплата труда» Коллективного договора на 2009-2011 годы, выплата заработной платы работникам организации производилась в следующем порядке: 30 числа  (аванс) и 15 числа (заработная плата) следующего за расчетным месяцем. 

   Дополнением  от 15.02.2010 № 8 внесены изменения в Коллективный Договор по срокам выплаты: 28 и 14 числа, следующего за расчетным месяцем.

 Таким образом, до 15.02.2010 года датой начисления пеней по НДФЛ является 16-ое число  каждого месяца, следующего за расчетным месяцем, а с 15.02.2010 года – 15-ое число  каждого месяца, следующего за расчетным.

Кроме того, налоговым органом ошибочно включены  доходы, перечисляемые  ФИО5 и  ФИО6 как на свое имя, так и посторонним лицам для них же, совершившими хищение чужого имущества путем обмана и злоупотребления доверием в особо крупном размере, что подтверждается приговорами судов.

Обществом дополнительно представлены расчеты излишне начисленных Инспекцией пеней по указанным лицам, в том числе, по ФИО5 за 2010 год    в сумме 7 113 руб. 41 коп., за 2011 год -  в сумме 2 408 руб. 45 коп.; по  ФИО6 - за 2011 год в сумме 348 руб. 28 коп., всего на общую сумму 9 870 руб. 14 коп.

Указывая на неправильный расчет пеней, Общество представило свой контррасчет, в том числе, по подразделениям.

Также Общество указывает на несоблюдение Инспекцией положений пункта 3.1 статьи 100, пункта 2 статьи 101.4 и пункта 8 статьи 101 НК РФ и просит снизить налоговые санкции по НДФЛ и доначисленным налогам, применив смягчающие ответственность обстоятельства.

В письменном отзыве ответчик, возражая против удовлетворения заявленных требований, указал следующее. 

Общество ошибочно полагает, что Инспекцией завышена сумма пеней на 33 руб. 03 коп. начисленных за несвоевременное перечисление налоговым агентом налога на доходы физических лиц.

Действительно, по эпизодам, изложенным в пунктах 1.1, 1.2 раздела 2.5 оспариваемого решения, с учетом возражений АО «АМНГР», которые по результатам рассмотрения материалов проверки, были удовлетворены налоговым органом, сумма начисленных пеней действительно составляет 687 700 руб. 42 коп.

Однако, пени в размере 33 руб. 03 коп. не являются ошибочно указанными, так как начислены по эпизоду, изложенному в пункте 2.1 раздела 2.5 решения, по которому налогоплательщиком возражения не представлялись.

Доводы Общества о неправомерном привлечении к ответственности по статье 123 НК РФ и начислении пени по НДФЛ, со ссылкой на судебную практику о том, что у Инспекции не имелось оснований для привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, так как на момент вынесения решения сумма НДФЛ была перечислена в полном объеме, также не обоснованы.

В приведенных налогоплательщиком судебных актах, принятых в 2008 году, действовала иная редакция статьи 123 НК РФ, согласно которой налоговый агент не может быть привлечен к ответственности, если на момент вынесения налоговым органом решения НДФЛ будет перечислен в бюджет, поскольку ответственность предусмотрена за не перечисление налога без привязки к сроку, в который он должен быть перечислен, и в случае перечисления налога до вынесения налоговым органом решения, факт не перечисления налога на момент вынесения налоговым органом решения будет отсутствовать.

Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ в статью 123 НК РФ были внесены изменения, согласно которым налоговый агент подлежит привлечению к ответственности за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Следовательно, ответственность по статье 123 НК РФ в новой редакции наступает не просто за неперечисление сумм налога, а за неперечисление именно в установленный срок, поэтому налоговый агент подлежит привлечению к ответственности если им допущено нарушение срока перечисления налога не зависимо от того перечислен или нет налог на момент вынесения налоговым органом решения.

Также является необоснованным довод Общества о пропуске срока для начисления пеней.

Согласно статье 75 НК РФ, единственным основанием для прекращения начисления пени является погашение лицом задолженности по налогам, до этого момента пени должны начисляться за каждый день с момента неуплаты налога в установленный срок до его уплаты.

Обществу начислены пени за несвоевременное перечисление в бюджет НДФЛ за проверяемый период с 01.01.2010 по 31.12.2011 на основании документов, представленных налогоплательщиком (карточки счета 68.2 «Налог на доходы физических лиц», справка (Задолженность по зарплате и НДФЛ») только в ходе выездной налоговой проверки.

До выявления задолженности Инспекция была лишена возможности начислить и взыскать пени, поскольку у налогового органа отсутствовали какие-либо сведения о том, что Обществом в бюджет НДФЛ не перечислен.

Следовательно, возможность по взысканию пеней возникла у налогового органа только после завершения выездной налоговой проверки и вынесения соответствующего решения, и именно с этого момента подлежат исчислению все сроки, установленные статьями 46, 47, 70 НК РФ для взыскания задолженности, выявленной по результатам налоговой проверки.

Ссылки заявителя на отсутствие расчета налоговой базы по НДФЛ каждого физического лица несостоятельны, поскольку суммы не перечисленного Обществом НДФЛ установлены на основании документов, представленных самим Обществом, и в них содержатся все необходимые для начисления пеней сведения, а именно, сумма НДФЛ, не перечисленная в бюджет, и период существования задолженности. Указанные сведения, в соответствии со статьей 75 НК РФ, являются необходимыми и достаточными для начисления пеней, что также подтверждается судебными актами по делу № А42-7924/2015.

Также ответчик указал на необоснованность ссылки Общества на статью 223 НК РФ, поскольку обязанность налогового агента перечислять суммы исчисленного и удержанного налога, а также срок исполнения данной обязанности установлены пунктом 6 статьи 226 НК РФ.

Указанной нормой, в редакции, действовавшей в проверяемый период (до вступления в силу Федерального закона от 02.05.2015 № 113-ФЗ), предусмотрено, что налоговый агент обязан перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика. То есть, Общество, являясь налоговым агентом, обязано было перечислить в бюджет исчисленный и удержанный НДФЛ в день выплаты дохода своим работникам.

Ответчик указал, что приведенные Обществом расчеты были проверены налоговым органом, произведен перерасчет сумм пени и налоговых санкций за несвоевременное перечисление НДФЛ в соответствии с условиями Коллективного договора.

Соответственно, сумма пени, подлежащая уплате АО «АМНГР» за несвоевременное перечисление НДФЛ за 2010-2011 годы составила 427 203 руб. 42 коп., сумма налоговых санкций по статье 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ за 2010- 2011 годы  2 146 668 руб. 40 коп.

Также ответчик указал на необоснованность доводов Общества о незаконном начислении пени по НДФЛ, исчисленных с сумм, похищенных ФИО6 и ФИО5, поскольку пени начислялись только на исчисленный, удержанный, но не перечисленный НДФЛ, в то время как с похищенных сумм АО «АМНГР» не исчисляло и не удерживало налог.

Ответчик указал на обоснованность довода заявителя о необходимости расчета пени и штрафа по НДФЛ в отношении каждого работника отдельно, поскольку пени и штраф начислялись Инспекцией на несвоевременно перечисленные суммы НДФЛ, которые были самостоятельно исчислены и удержаны Обществом, и налоговым органом не доначислялись, то есть, даже в случае такого пересчета данная сумма осталась бы прежней и исчисление налога     в отношении каждого работника не повлекло изменения суммы пени и штрафа.

Довод Общества о неправомерном исчислении Инспекцией пени с 15-го числа, а не с 16-го, не основан на фактических обстоятельствах, поскольку в соответствии с дополнительным соглашением от 15.02.2010 № 8, заработная плата выплачивается два раза в месяц - 28-го и 14-го числа следующего за расчетным месяца.

Доводы заявителя о неправомерном привлечении к ответственности  за правонарушения, совершенные до реорганизации, не обоснован.

В силу положений пункта 5 статьи 58 ГК РФ  и статьи 50 НК РФ, если одна организация была реорганизована в другую путем изменения организационно-правовой формы, то вновь созданная организация продолжает нести ответственность за действия реорганизованной организации, так как, по сути, само лицо не изменяется.

Проверив доводы представителей сторон, исследовав представление в материалы дела документы, суд приходит к следующему.

Суд находит необоснованными доводы заявителя о завышении налоговым органом при расчете пеней на сумму 33 руб. 03 коп.

Указанные пени были начислены по эпизоду, по которому налогоплательщиком возражения не представлялись (подпункт 2.1 пункта 2 раздела 2.5 решения), с чем согласился представитель заявителя в судебном заседании. Общая сумма доначисленных пеней, согласно решению, составляет 687 733 руб. 45 коп.

Судом не принимаются доводы заявителя о необоснованном привлечении к ответственности начислении пеней по НДФЛ в связи уплатой Обществом НДФЛ на момент вынесения оспариваемого решения.

Ранее статья 123 НК РФ содержала положения, согласно которым налоговый агент не может быть привлечен к ответственности, если на момент вынесения налоговым органом решения НДФЛ будет перечислен в бюджет.

Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ в статью 123 НК РФ были внесены изменения

Согласно статье 123 НК РФ, в редакции Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ, налоговый агент подлежит привлечению к ответственности за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Таким образом, неперечисление НДФЛ в установленный законом срок является основанием для привлечения налогового агента к ответственности по статье 123 НК РФ, безотносительно к тому, был перечислен налог к моменту вынесения Инспекцией решения, или нет.  

Суд также находит необоснованным довод Общества о пропуске срока для начисления пеней.

В силу статьи 75 НК РФ основанием для прекращения начисления пени является уплата задолженности.

Представитель ответчика пояснил в судебном заседании, что пени Обществу начислены на основании документов, которые были представлены только в ходе выездной налоговой проверки. До этого времени отсутствовала возможность начислить и взыскать пени, поскольку у Инспекции не было сведений о том, что НДФЛ в бюджет не перечислен.

Таким образом, установленные статьями 46, 47, 70 НК РФ сроки для взыскания задолженности, выявленной по результатам налоговой проверки,  подлежат исчислению с указанного времени.

 Суд находит необоснованной ссылку заявителя на необходимость расчета налоговой базы по НДФЛ по каждому физическому лицу, поскольку, как следует из  расчета налогового органа и пояснений представителя ответчика, суммы не перечисленного НДФЛ были установлены на основании представленных Обществом документов, в которых указана не перечисленная в бюджет сумма НДФЛ и период существования задолженности, что, в соответствии со статьей 75 НК РФ, необходимо для начисления пеней.

Кроме того, особенности исчисления НДФЛ налоговыми агентами регулируется положениями статьи 226 НК РФ, в связи с чем, ссылка заявителя на статью 223 НК РФ несостоятельна.

При этом суд находит обоснованным перерасчет налоговым органом сумм пени и налоговой санкции в соответствии с условиями Коллективного договора и дополнительного соглашения, в том числе, с учетом подразделений Общества (т.34 л.д. 48-59).

Согласно представленному Инспекцией на основании протокольного определения суда расчету, пени по подразделению в г. Кола составили  22 076  руб. 04 коп. вместо ранее начисленной суммы 26 678 руб. 28 коп.        

Общая сумма пеней по НДФЛ, согласно расчету налогового органа, составила 427 203 руб. 42 коп. вместо ранее начисленной суммы  687 733 руб.45 коп.

Налоговая санкция по статье 123 НК РФ, с учетом произведенной корректировки, в том числе по подразделениям (Московскому представительству Общества и подразделению в г. Кола), составила 2 123 039 руб. 20 коп. вместо начисленной по решению суммы 4 719 908 руб.

Суд находит указанный расчет обоснованным, соответствующим положениям статьи 226 НК РФ и условиям, содержащимся в локальных актах налогового агента.

Ссылки заявителя на необоснованное начисление пени по НДФЛ с сумм, похищенных ФИО6 и ФИО5, судом не принимаются, поскольку Общество с похищенных сумм налог не исчисляло и не удерживало.  

Также суд находит необоснованными доводы заявителя о неправомерном привлечении его к ответственности за правонарушения, совершенные до реорганизации Общества.

Согласно пункту 5 статьи 58 ГК РФ при преобразовании юридического лица одной организационно-правовой формы в юридическое лицо другой организационно-правовой формы права и обязанности реорганизованного юридического лица в отношении других лиц не изменяются.

Из положений статьи 50 НК РФ следует, что в случае реорганизации юридического лица обязанности реорганизуемой организации, связанные с исчислением и уплатой налогов, переходят к вновь созданной организации.

Таким образом, АО «АМНГР» несет ответственность за правонарушения, допущенные ФГУП «АМНГР».

С учетом изложенного, суд удовлетворяет требования заявителя о признании оспариваемого решения недействительным в части доначисления пеней по НДФЛ    в сумме 260 530 руб. 03 коп. (687 733 руб. 45 коп. -  427 203 руб. 42 коп.).

В части взыскания штрафа по статье 123 НК РФ, который, с учетом произведенного налоговым органом перерасчета составил 2 123 039 руб. 20 коп.,  суд полагает возможным применить смягчающие ответственность обстоятельства.

Общество в заявлении ходатайствовало снижении размера налоговых санкций, доначисленных по оспариваемому решению, в связи с чем привело следующие доводы.

Ссылаясь на положения подпункта 4 пункта 5 статьи 101, подпункта 4 пункта 7 статьи 101.4 НК РФ, Постановление Конституционного Суда РФ от 30.07.2001 №13-П, заявитель указал, что Инспекцией не были применены смягчающие ответственность обстоятельства, и просил суд уменьшить сумму штрафа, который составляет по НДС – 46 882 руб., по налогу на доходы иностранных организаций полученных от источников в Российской Федерации – 39 487 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ – 200 руб., по НДПИ – 9 728 руб., по НДФЛ - 4 719 908 руб.

С учетом произведенного налоговым органом в ходе рассмотрения дела перерасчета, налоговые санкции составляют 2 211 094 руб. 20 коп: по НДС  - 46 882 руб., по НДПИ - 1 495 руб., по налогу на доходы иностранных организаций полученных от источников в Российской Федерации – 39 478 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ – 200 руб., по НДФЛ – 2 123 039 руб. 20 коп.

В обоснование ходатайства о снижении налоговых санкций заявитель в качестве смягчающих ответственность обстоятельств привел следующие основания: тяжелое финансовое состояние организации, наличие  внушительной кредиторской задолженности, непредвиденные расходы по выплате  добровольных пожертвований семьям погибших на СПБУ «Кольская» и  бывшим членам экипажа, единовременных выплат работникам, выжившим  после гибели СПБУ, единовременные выплаты семьям погибших.

В качестве подтверждения указанных обстоятельств Обществом были представлены следующие документы: бухгалтерские балансы и отчеты о финансовых результатах по состоянию на 01.04.2014 года, на 01.07.2014, бухгалтерская отчетность за  1 полугодие и 9 месяцев 2014 года, согласно которым за январь – июнь 2014 года чистый убыток составил 605 360 тыс. руб., согласно бухгалтерскому балансу  на 30.06.2014  сумма непокрытого убытка, которая составила 8   954  360 тыс. руб. Согласно отчету о финансовых результатах за январь – сентябрь 2014 года  чистый убыток  составил 1 446 903 тыс. руб., согласно бухгалтерскому балансу  на 30.09.2014  сумма  непокрытого убытка составила  9 796 021 тыс. руб.

Также были представлены бухгалтерская отчетность за 2015 год и за 9 месяцев 2016 года, согласно которым за январь – декабрь 2015  года  чистый убыток составил 607 960 тыс. руб., согласно бухгалтерскому балансу  на 31.12.2015 года сумма непокрытого убытка составила 10 194 254 тыс. руб.Согласно отчету о финансовых результатах за январь – сентябрь 2016  года  чистый убыток составил 985 595 тыс. руб., согласно бухгалтерскому балансу  на 30.09.2016 года сумма  непокрытого убытка составила  11 179 730 тыс. руб.   

Обществом также были представлены бухгалтерский баланс на 31.11.2017 года и отчет о финансовых результатах за январь – ноябрь 2017 года, в соответствии  с которыми непокрытый убыток составляет 12 613 715 тыс. руб., чистый убыток - 549 904 тыс. руб.

Дополнительно представлена бухгалтерская отчетность за 2017 год и 9 месяцев 2018 года, согласно которым за  2017  год  чистый убыток составил 613 412 тыс. руб., согласно бухгалтерскому балансу на 31.12.2017 года сумма   непокрытого убытка составила  11 979 104 тыс. руб. Согласно отчету о финансовых результатах за январь – сентябрь 2018  года  чистый убыток  составил 359 077 тыс. руб., согласно бухгалтерскому балансу на 30.09.2018 года сумма   непокрытого убытка составила 12 384 655 тыс. руб.

Таким образом, деятельность Общества на протяжении многих лет является убыточным.

Также заявителем был представлен Реестр первоочередных платежей ОАО «АМНГР» для обеспечения хозяйственной деятельности Общества по состоянию на:  23.06.2014 года,  на 23.07.2014 года.

Так, по состоянию на 23.07.2014 года Обществу было необходимо для осуществления своей деятельности, в первую очередь по договорам контрагентов, перечислить сумму 430 025 071,49 рублей, что подтверждается справкой о планируемых платежах по состоянию на 23.07.2014 года. Согласно бухгалтерской справке о планируемых платежах на 21.10.2014, первоочередные платежи составили сумму  500 598 755, 10  руб.

В подтверждение наличия значительной кредиторской задолженности заявитель представил расшифровку дебиторской и кредиторской задолженности, по состоянию на 31.03.2014 года, на 30.06.2014 года, согласно которым кредиторская задолженность в  5-6 раз превышает дебиторскую задолженность.   

Так, согласно расшифровке дебиторской и кредиторской задолженности организации по состоянию на 30.06.2014, кредиторская задолженность составила 4 987 765 600,54 руб., дебиторская задолженность  866 203 413, 65 руб., а по состоянию на 30.09.2014 года кредиторская задолженность составила 5 998 302 405, 37 руб., а дебиторская   задолженность  -  1 128 624 313,36 руб.

Также Общество представило расшифровку дебиторской и кредиторской задолженности организации по состоянию на 30.09.2018 года, согласно которой кредиторская задолженность составляет 2 285 359 062,85 руб., дебиторская задолженность  - 363 825 866,00 руб.

Кром того, заявитель указал, что до настоящего времени АО «АМНГР» несет непредвиденные расходы по выплате добровольных пожертвований семьям погибших на СПБУ «Кольская» и бывшим членам экипажа, единовременных выплат работникам, выжившим после гибели СПБУ, единовременных выплат семьям погибших.

Так, за 2012 год выплачена сумма добровольных пожертвований  в размере 1 246 704,29 руб., единовременных  выплат семьям погибших на СПБУ «Кольская» - 248 156 298,20 руб., единовременных выплат работникам, выжившим после гибели СПБУ «Кольская» - 14 000 000,00 рублей, что подтверждается оборотно- сальдовой ведомостью по счету № 91.02. за 2012 год.

За 2013 год произведены выплаты семьям погибших на СПБУ «Кольская», согласно  оборотно-сальдовой ведомости по счету № 91.02 за 2013 год в размере 22 338 861, 92 руб.

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям по счету № 91.02 по выплатам   морального вреда  семьям погибших  за период 2015 - 30.09.2018 выплачено: в 2015 году – 12 488 000,00  руб.; в 2016 году – 4 000 000,00 руб.; в 2017 году – 4 400 000,00 руб.

Родственники  погибших   продолжают в 2018 году обращаться за выплатами в организацию, что подтверждается оборотно- сальдовой ведомостью  по счету №91.02 за 9 месяцев 2018 года, согласно которой выплаты семьям погибших составили 500 000,00 руб.

Ответчик возражал против снижения Обществу налоговых санкций, указав следующее.

Пункт 3 статьи  114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главой 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Налогоплательщиком не приведено обстоятельств, прямо предусмотренных пунктом 1 статьи 112 НК РФ.

Убыточность Общества, превышение кредиторской задолженности над дебиторской, а также необходимость перечисления значительной суммы контрагентам по договорам, сами по себе, не могут быть признаны в качестве смягчающих налоговую ответственность. Обществом не представлены доказательства, свидетельствующие о принятии им соответствующих мер по улучшению результатов финансово-хозяйственной деятельности и получении прибыли.

Социальная значимость деятельности Общества и выплаты семьям погибших на СПБУ «Кольская» не могут быть приняты в качестве обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, в связи с тем, что данные обстоятельства являются следствием нарушений, допущенных Обществом.

Выслушав пояснения представителей сторон и оценив представленные в материалы дела документы, суд находит требования заявителя подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Налоговым органом при рассмотрении материалов проверки не было установлено смягчающих ответственность обстоятельств, на что указано в оспариваемом решении, а обстоятельства, указанные налогоплательщиком, не были признаны в качестве смягчающих.

Из смысла положений статей 106 - 108 и статьи 110 НК РФ следует,                   что штрафы являются мерой дисциплинарного воздействия на лицо, совершившее противоправное нарушение законодательства о налогах и сборах.

Вместе с тем, в соответствии со статьей 112 НК РФ, при рассмотрении дела       о налоговом правонарушении и применении налоговых санкций должны устанавливаться смягчающие и отягчающие ответственность обстоятельства.

Пунктом 1 статьи 112 НК РФ определено, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств, совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости, тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ суд вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ.

        Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций.             

При этом, в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ, перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, не является исчерпывающим, к ним могут быть отнесены обстоятельства, признанные судом таковыми, и суд, в соответствии со статьей        71 АПК РФ, определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ определено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении от 08.12.2009 № 11019/09, размер штрафной санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера     и характера причиненного ущерба.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении наказания. 

Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того     или иного обстоятельства смягчающим ответственность принадлежит суду.

Как указано в пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового Кодекса РФ», вопрос об уменьшении размера штрафа суд разрешает с учетом характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения.

Таким образом, из содержания приведенных норм следует, что арбитражный суд при рассмотрении конкретного дела вправе признать те или иные обстоятельства в качестве смягчающих ответственность, и уменьшить штраф в два и более раза.

В качестве смягчающих ответственность обстоятельств, которые должны быть учтены при решении вопроса о привлечении к налоговой ответственности, заявитель указал следующие: тяжелое финансовое состояние организации, наличие  внушительной кредиторской задолженности, непредвиденные расходы по выплате  добровольных пожертвований семьям погибших на СПБУ «Кольская» и  бывшим членам экипажа, единовременных выплат работникам, выжившим  после гибели СПБУ, единовременные выплаты семьям погибших.

         В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2001 № 130-О санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Суд находит доводы заявителя обоснованными.

Принимая по внимание указанные Обществом обстоятельства,  суд полагает возможным учесть их в качестве смягчающих ответственность.

При этом суд находит возможным применить смягчающие ответственность обстоятельства к налоговой санкции по статье 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц, принимая во внимание, что налог на доходы физических лиц Обществом перечислен, вредных последствий не наступило. Суд также учитывает значительную сумму подлежащего уплате штрафа, в том числе после произведенного налоговым органом перерасчета - 2 123 039 руб. 20 коп.

 Суд приходит выводу о признании изложенных выше обстоятельств смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушении, предусмотренного статьей 123 НК РФ, и полагает возможным уменьшить налоговые санкции до 700 000 руб., находя указанный размер санкции соразмерным допущенному налоговому нарушению и справедливым. При этом суд принимает во внимание, что в проверяемый период срок перечисления налоговым агентом НДФЛ составлял более двух месяцев.

В отношении налоговых санкций по другим видам налогов суд отказывает заявителю в удовлетворении требований о снижении штрафа в связи с небольшими, относительно штрафа по НДФЛ, суммами штрафов, общая сумма которых не превышает 90 000 руб.

Таким образом, решение Инспекции в части начисления налоговой санкции по НДФЛ по статье 123 НК РФ подлежит признанию недействительным в сумме  4 019 908 руб. (4 719 908 – 700 000 руб.).

В остальной части в удовлетворении требований заявителя о снижении налоговых санкций следует отказать.

Заявитель также указывает на невозможность взыскания налоговым органом недоимки, выявленной за пределами срока, отведенного на принудительное взыскание.

Суд находит доводы заявителя необоснованными.

В силу положений пунктов 2 и 3 статьи 70, пунктов 1 - 3 статьи 101.3 НК РФ, регламентирующих порядок принудительного взыскания доначисленных налогоплательщику налогов, пеней и штрафов, процедура принудительного взыскания доначисленных по результатам налоговой проверки сумм, а также исчисление сроков на их принудительное взыскание доначисленных начинается только после вступления в силу решения налогового органа, вынесенного по результатам налоговой проверки.

Поскольку на момент вынесения оспариваемого решения, момент начала исчисления срока еще не наступил, соответственно, Инспекцией не мог быть пропущен срок на принудительное взыскание доначисленных сумм.

Заявитель также ссылается на то, что требование Инспекции об уплате налогов, пени и санкций выставлено без учета результатов рассмотрения апелляционной жалобы Общества в вышестоящем налоговом органе, а именно,      не скорректирована сумма убытка в размере 49 115 950 руб., признанного Управлением ФНС по Мурманской области, на который Общество вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций.  В связи с чем, налогоплательщик не согласен с занижением Инспекцией убытков по оспариваемым по делу эпизодам, а также на сумму 49 115 950 руб. (пункты 2.1.10, 2.1.11 оспариваемого решения).

Проверив заявленные налогоплательщиком доводы, суд приходит к следующему.

В части оспаривания финансовых результатов (убытка), связанных с рассматриваемыми по делу эпизодами, налоговая база корректируется налоговым органом по итогам принятого судом решения, при этом налогоплательщик вправе заявить к учету сумму убытка полностью или частично, отразив в соответствующих бухгалтерских и налоговых регистрах и декларации по налогу на прибыль.   

        Относительно довода заявителя об отсутствии корректировки суммы убытка     в размере 49 115 950 руб., по делу установлено, что решением Управления ФНС РФ по Мурманской области от 13.10.2014 № 336 отменено оспариваемое решение Инспекции в части уменьшения убытков, начисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций на сумму 49 115 950 руб.

В выставленном в адрес налогоплательщика требовании по состоянию на 23.10.2014 сумма убытка не  отражена.

В соответствии с пунктом 1 статьи 69 НК РФ требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.

Следовательно, сумма убытка не могла включаться в требование об уплате, направленное Обществу после вступления в силу оспариваемого решения.

Довод заявителя о том, что Инспекция по результатам выездной налоговой проверки обязана была уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций на сумму имевшегося убытка и, следовательно, уменьшить сумму налога, подлежащего уплате, не основан на действующем налоговом законодательстве.

Пунктом 1 статьи 283 НК РФ определено, что налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Из данной нормы следует, что уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций является правом самого налогоплательщика, следовательно, реализация данного права зависит исключительно от воли налогоплательщика.

Аналогичной позиции придерживается Верховный Суд РФ (определение от 05.06.2015 № 309-КГ15-5223 по делу № А76-20764/2013).

Таким образом, Инспекция не может самостоятельно, без волеизъявления налогоплательщика, учесть имеющиеся у лица убытки при исчислении налога на прибыль организаций.

Каких-либо заявлений, свидетельствующих о намерении Общества учесть имеющиеся убытки при исчислении налога на прибыль организаций, от АО «АМНГР» в Инспекцию не поступало,  следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для учета имеющегося у Общества убытка при исчислении налога на прибыль организаций.

Таким образом, заявитель вправе, в соответствии с порядком, установленным Налоговым кодексом РФ, заявить к учету сумму убытка в размере 49 115 950 руб., в связи с отменой в указанной части решения Инспекции вышестоящим налоговым органом.

С учетом изложенного, судом удовлетворяются требования заявителя в части доначисления налога на прибыль с соответствующими пенями и налоговыми санкциями по эпизодам, связанным с занижением доходов от реализации товаров (работ, услуг) на сумму 2 511 525 руб. (п.п. 2.1.1, 2.1.2 решения), исключением из состава расходов затрат в сумме 83 771 руб. 19 коп. (п. 2.1.3 решения), не включения в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль НДПИ в сумме 34 835 руб.; доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 26 309 руб. с соответствующими пенями и налоговыми санкциями (п. 2.3 решения); доначисления налога на доходы иностранных организаций, полученных от источников в Российской Федерации в сумме 1 786 180 руб. с соответствующими пенями и налоговой санкцией (п. 2.4.2, 2.4.3 решения); начисления пени по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 260 530 руб. 03 коп. и налоговой санкции по НДФЛ по статье 123 НК РФ    в сумме 4 019 908 руб. (п.п. 2. 5.1, 2.5.2, 2.5.3 решения).

        В остальной части в удовлетворении требований заявителя следует отказать

Судебные расходы по уплате государственной пошлины, понесенные заявителем, подлежат взысканию с государственного органа, выступающего в качестве ответчика. В пользу заявителя, в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ, подлежат взысканию судебные расходы в сумме 2 000 руб.

         Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 180, 181, 197, 200, 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области                     

                                                   решил:

         Требования акционерного общества «Арктикморнефтегазразведка» удовлетворить частично.

         Признать недействительным, как не соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 30.06.2014 №4 в части доначисления налога на прибыль с соответствующими пенями и налоговыми санкциями по эпизодам, связанным с занижением доходов от реализации товаров (работ, услуг) на сумму 2 511 525 руб. (п.п. 2.1.1, 2.1.2 решения), исключением из состава расходов затрат в сумме 83 771 руб. 19 коп. (п. 2.1.3 решения), не включения в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль НДПИ в сумме 34 835 руб.;  доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 26 309 руб. с соответствующими пенями и налоговыми санкциями (п. 2.3 решения); доначисления налога на доходы иностранных организаций, полученных от источников в Российской Федерации в сумме 1 786 180 руб. с соответствующими пенями и налоговой санкцией (п. 2.4.2, 2.4.3 решения); начисления пени по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 260 530 руб. 03 коп. и налоговой санкции по НДФЛ по статье 123 НК РФ в сумме 4 019 908 руб. (п.п. 2. 5.1, 2.5.2, 2.5.3 решения), обязав налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

        В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

        Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Мурманской области, ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: ул. Комсомольская, д. 2, <...>, в пользу акционерного общества «Арктикморнефтегазразведка», ИНН <***>, ОГРН <***>, адрес регистрации: ул. Книповича, д. 33/3, <...>, судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 руб.

        Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня принятия.

        Судья                                                                                         О.А. Евтушенко