Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Оренбургской области в составе судьи Сердюк Т.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Бигалиевой Н.А., рассмотрел в открытом судебном заседании заявление б/н б/д (поступило в арбитражный суд 24.01.2017) Закрытого акционерного общества «НПП «Энергоаудит» (ИНН <***>, ОГРН <***>), г. Оренбург к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга (ИНН <***>, ОГРН <***>), г. Оренбург о признании недействительным решения от 30.09.2016 № 10-12/242 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Стороны извещены надлежащим образом о месте и времени судебного заседания, в соответствии со статьями 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также путем размещения информации на официальном сайте суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: ФИО1 - представитель (доверенность от 12.09.2016, паспорт), ФИО2 - представитель (доверенность от 12.09.2016, паспорт);

от заинтересованного лица: ФИО3 - начальник правового отдела (доверенность № 03-11/0316 от 16.03.2017, удостоверение), ФИО4 (доверенность № 03-11/07161 от 15.06.2017, удостоверение), ФИО5 - ведущий специалист - эксперт правового отдела (доверенность № 03-11/02452 от 28.02.2017, удостоверение).

Закрытого акционерного общества «НПП «Энергоаудит» (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ЗАО «НПП «Энергоаудит») обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга о признании недействительным решения от 30.09.2016 № 10-12/242 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании представитель заявителя требования поддержал в полном объеме, дал соответствующие пояснения по существу спора.

В судебном заседании представители заинтересованного лица возражали против заявленных требований.

В обоснование заявленных требований о недействительности решения налогового органа общество ссылается на незаконность доначисления налога на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость, в связи с тем, что налоговым органом неполно исследованы и отражены все необходимые обстоятельства и доказательства.

По мнению общества, инспекцией не доказано получение необоснованной налоговой выгоды, выводы инспекции считает субъективными предположениями, не основанными на достаточных и допустимых доказательствах.

По мнению налогоплательщика, инспекцией не представлено достаточных объективных и неопровержимых доказательств совершения операций со спорными контрагентами вне связи с обычной хозяйственной деятельностью, несоблюдения достаточной степени осмотрительности при выборе указанных контрагентов и наличия согласованных с ними действий, направленных на незаконное получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Заявитель не согласен с выводами инспекции о необоснованном завышении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, по сделкам со спорными контрагентами. Считает, что имеет право на применение налоговых вычетов, поскольку им выполнены все необходимые условия, установленные статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество указывает, что им при заключении сделок с указанными контрагентами проявлена должная осмотрительность, договоры, счета-фактуры, товарные накладные подписаны лицами, числящимися, согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ), их руководителями, а на момент заключения договоров данные юридические лица являлись действующими, доказательств получения налоговой выгоды и возврата денежных средств налоговым органом не доказано.

В обоснование своих доводов представитель заявителя ссылается на отсутствие оснований для признания полученной в ходе хозяйственных отношений с контрагентом налоговой выгоды необоснованной, поскольку имеет место реальность выполнения работ данными контрагентами и, соответственно, несение в связи с этим фактических расходов налоговым органом не опровергнуто. По мнению заявителя, налоговый орган не опроверг документально подтвержденные доводы налогоплательщика, касающиеся реальности исполнения рассматриваемых сделок.

Кроме того, указывает, что налоговым органом при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год учтена дебиторская задолженность, которая является безнадежной и списана с баланса организации. Также отмечает, что инспекцией в нарушение положений подпункта 2 пункта 2 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год не учтена кредиторская задолженность заявителя перед ООО "Альянс", ООО "Смальта", ООО "Импульс" и налоговым органом не дана оценка представленным документам в обоснование указанным доводам ЗАО «НПП «Энергоаудит».

Инспекция требования заявителя отклонила по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к отзыву, из которых следует несогласие указанного лица с заявленными требованиями.

Указывает, что решение принято законно и обоснованно по материалам выездной налоговой проверки и не нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской деятельности.

Налоговый орган считает, что в ходе выездной налоговой проверки получены доказательства подтверждающие факт того, что налогоплательщиком со спорными контрагентами договоры фактически не заключались, а имел место фиктивный документооборот без реального осуществления финансово-хозяйственных операций. Также инспекция ссылается на не проявление заявителем при выборе соисполнителей и субподрядчиков должной осмотрительности и добросовестности, соответственно, и применение вычетов по налогу на добавленную стоимость, в части спорных работ является неправомерным.

Исследовав материалы дела, заслушав пояснения свидетелей, представителей заявителя, заинтересованного лица арбитражный суд первой инстанции в открытом судебном заседании установил следующие обстоятельства.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга (далее - инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка ЗАО «НПП «Энергоаудит» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 12-08.2016 № 10-12/240дсп (т.7 л.д.31-172), а также вынесено решение от 30.09.2016 № 10-12/242 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение от 30.09.2016 № 10-12/242), которым обществу предложено уплатить налог на прибыль организаций в сумме 8 495 425 руб. 00 коп., налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 1 895 639 руб. 00 коп., налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) в сумме 2 033 963 руб. 00 коп., пени в сумме 2 776 243 руб. 00 коп., штрафы в соответствии с пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 3 920 763 руб. 00 коп. Кроме того, заявителю предложено уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2014 год на сумму 4 107 923 руб. 00 коп. (т. 8 л.д. 2-170).

Основанием для вынесения решения инспекции о завышении заявителем расходов, учитываемых в налоговой базе по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2012 и 2013 годы в общей сумме 16 086 934 руб. 00 коп., а также расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, учитываемых при налогообложении прибыли за 2013 и 2014 годы в общей сумме 9 674 191 руб. 00 коп., налоговых вычетов по НДС за 4 квартал и налоговые периоды 2014 в общей сумме 1 895 639 руб. 00 коп. явились выводы налогового органа о получении ЗАО "НПП "Энергоаудит" необоснованной налоговой выгоды без осуществления хозяйственных операций с ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис", ООО "СтройСнабСервис", ООО "Компания Терема".

Инспекция отмечает, что фактически действия общества были направлены не на реальное осуществление операций по договорам, а лишь имитацию таких операций и создание необходимого «пакета документов» дающих право на получение необоснованной налоговой выгоды, при этом налогоплательщиком не проявлено должной осмотрительности при выборе контрагентов, документы, полученные от контрагентов содержат недостоверные данные. Более того, как считает налоговый орган, заявитель обладал всеми необходимыми техническими и трудовыми ресурсами для выполнения спорных работ без привлечения контрагентов.

Налогоплательщик не согласен с выводами инспекции, указывая на реальность выполнения спорных работ именно контрагентами, поскольку самостоятельно произвести все работы по договорам с заказчиками не имел физической возможности, так как за проверяемый период исполнял большое количество договоров.

Решением УФНС по Оренбургской области от 28.12.2016 № 16-15/16868 решение инспекции оставлено без изменений и вступило в силу (т. 4 л.д. 1-16).

Не согласившись с принятым по результатам проверки решением в оспариваемой части, общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с соответствующим заявлением (т.1 л.д. 3-62).

Заслушав доводы и пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела и оценив представленные доказательства, суд пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с положениями статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действия (бездействия), возлагается на соответствующий орган или должностное лицо.

Вместе с тем, указанные нормы не освобождают заявителя от обязанности доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению (статья 123 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу п.14 ст.101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, в том числе нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В силу п.3.1 ст.100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Судом установлено, что процессуальных нарушений при принятии оспариваемого решения налоговым органом допущено не было, доказательств, свидетельствующих об ином, материалы дела не содержат.

Кроме того, расчет сумм штрафа и пени судом проверен, нарушений в порядке расчета не установлено.

Пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (часть 6 статьи 169 НК РФ).

Поскольку уплата сумм налога на добавленную стоимость налогоплательщиком-организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

На основании статьи 246 НК РФ общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Статьей 313 НК РФ установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, которые формируются, в том числе, на основании первичных документов.

Принцип документального подтверждения расходов также установлен статьей 252 НК РФ, содержащей указание на уменьшение налогоплательщиком полученных доходов на сумму произведенных расходов.

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в проверяемый период между ОАО "Оренбургнефть" (заказчик) и ЗАО "НПП "Энергоаудит" (исполнитель) 15.06.2012 заключен договор № 825 (далее - договор от 15.06.2012 № 825).

В соответствии с договором исполнитель обязуется в установленный договором срок, указанный в приложении № 1 выполнить работы в соответствии с техническим заданием на проведение технического освидетельствования электроустановок ОАО "Оренбургнефть", а заказчик принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Также между ОАО "Оренбургнефть" (заказчик) и ЗАО "НПП "Энергоаудит" (исполнитель) заключены следующие договоры:

- ОН- 0169/14 от 29.01.2014 на оказание услуг по техническому ремонту (в том числе аварийно - восстановительные работы), оперативно - диспетчерскому управлению в отношении передающего и принимающего энергетического оборудования (электрооборудования, электроустановок и электрических сетей: Цех переработки газа-1 Первомайский район, в районе п. Тюльган; ЦПГ - 2 - Грачевский район, в районе п. Покровка);

- № 1163 от 05.09.2012 на выполнение работ по техническому обслуживанию, текущему ремонту и оперативно - диспетчерскому управлению передающим и принимающим энергетическим оборудованием на объектах ОАО "Оренбургнефть";

- № 338 от 14.03.2012 на выполнение работ по техническому обслуживанию на объектах заказчика (обслуживание системы безударного пуска и преобразователей частоты насосных агрегатов на объектах ОАО "Оренбургнефть" и объектах "Бугуруслан нефть");

- № 92 - р/14 от 12.03.2014 на выполнение пусконаладочных работ на объекте: Мобильная модульная подстанция (ММПС) 110/6 кВ, по адресу: Вахитовское месторождение ОАО "Оренбургнефть", расположенное на территории Переволоцкого района Оренбургской области.

Кроме того между ЗАО "НПП "Энергоаудит" и ООО "Уральская промышленно - строительная компания" заключен договор субподряда по техническому перевооружению ГКС Вахитовского м/р (холодильная установка) от 01.07.2014 № б/н; между ЗАО "НПП "Энергоаудит" и ООО "УралГазСтройМонтаж" заключен договор субподряда от 10.06.2014 № 12 по обустройству устья скважин Покровского актива (Воробьевского м.р, Гремячевского м.р., Покровского м.р., Рябиновского м.р.)

Для исполнения договорных обязательств заявитель привлекает следующие организации: ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис", ООО "СтройСнабСервис", ООО "Компания Терема".

В подтверждение понесенных расходов и обоснованности заявленных налоговых вычетов по НДС заявителем представлены субподряда договоры, заключенные с ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис", ООО "СтройСнабСервис", ООО "Компания Терема", счета-фактуры, акты и документы, подтверждающие оплату.

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.

При этом в ст. 166 НК РФ определено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных положениями НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно п. 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Таким образом, возможность учета налоговых вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

При этом, из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Более того, поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, именно налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы и вычеты для целей налогообложения.

Кроме того в п. 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» предусмотрена возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В силу названных норм НК РФ и постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые доходы, расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

В ходе выездной налоговой проверки в отношении ООО «Компания Терема» установлено следующее.

Общество поставлено на учет в ИФНС России по Центральному району г. Оренбурга 13.03.2006. С 07.11.2011 организация состояла на учете в ИФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга.

С 16.01.2014 организация состояла на учете в Межрайонной ИФНС № 5 по Оренбургской области, с 24.11.2014 ООО «Компания Терема» состояло на учете в Межрайонной ИФНС России № 16 по Самарской области.

03.12.2014 внесены изменения в ЕГРЮЛ сведения о начале процедуры реорганизации юридического лица в форме слияния. С 27.04.2015 ООО «Компания Терема» прекратила деятельность путем реорганизации в форме слияния, правопреемником является ООО «Крона».

Согласно сведениям ФИР ООО «Компания Терема» не обладало трудовыми ресурсами в период выполнения работ по договору от 20.10.2014 № Т137-14, заключенному между ЗАО «НПП «Энергоаудит» данной организацией.

ООО «Компания Терема» представило справки по форме 2-НДФЛ на следующих лиц: ФИО6 – за период с января по сентябрь 2014 года, ФИО7 – с января по сентябрь 2014 года, ФИО8 – за период с января по ноябрь 2014 года, ФИО9 – с января по май 2014 года, ФИО10 – с января по март 2014 года.

По данным сведений из ЕГРЮЛ в ходе проверки налоговым органом установлено, что единственным лицом, имеющим право действовать без доверенности являлась ФИО11, начиная с 16.09.2014 года, а адрес (место нахождения) ООО «Компания Терема» с 24.11.2014 – <...>.

Со стороны ООО «Компания Терема» первичные документы (договор субподряда от 20.10.2014 № Т137-14, счет – фактура от 31.12.2014 № 501, справка о стоимости выполненных работ от 31.12.2014 № 501, акт о приемке выполненных работ от 31.12.2014 № 501) подписаны ФИО6, со стороны ЗАО «НПП «Энергоаудит» - ФИО12

В указанных документах указан адрес продавца и субподрядчика ООО «Компания Терема» - <...>, КПП 561001001, вместе с тем, с 24.11.2014 организация состояла на учете в Межрайонной ИФНС № 16 по Самарской области (адрес местонахождения: Самарская область, г. Новокуйбышевск).

Представленные в ходе проверки счет – фактура от 31.12.2014 № 501 на сумму 1 908 818 руб. 92 коп., в том числе НДС – 291 175 руб. 77 коп. содержат подпись руководителя ООО «Компания Терема» ФИО6, который на момент составления и подписания счета – фактуры и первичных документов руководителем ООО «Компания Терема» не являлся, а также не являлся лицом, имеющим право без доверенности действовать от имени юридического лица.

В результате мероприятий налогового контроля, проведенных в отношении ООО «Дорсервис» установлено следующее.

ООО «Дорсервис» в период с 30.01.2013 по 28.12.2015 состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России № 5 по Оренбургской области, с 28.12.2015 в ИФНС Росси № 24 по г. Москва.

Руководителями и учредителями организации являлись: в период с 30.01.2013 по 29.09.2014 – ООО «Союз РА»; с 30.01.2013 по 22.05.2013 – ФИО13; с 23.05.2013 по 09.08.2015 – ФИО14; с 10.08.2015 по 08.12.2015 – ФИО15; с 09.12.2015 по 24.12.2015 – ФИО16; с 25.12.2015 по настоящее время – ФИО17. Основной вид деятельности – оптовая торговля через агентов (за вознаграждение или на договорной основе).

Руководителем ООО «Дорсервис» с 23.05.2013 по 09.08.2015 являлся ФИО14, который отказался отвечать на поставленные вопросы в отношении деятельности указанной организации (протокол допроса от 04.02.2016 № 18).

В ходе выездной налоговой проверки от ОАО «МДМ БАНК» получено уведомление от 08.07.2014 № б/н о том, что клиент внесен в "черный" список на основании подозрений об участии юридического лица/индивидуального предпринимателя/физического лица в легализации (отмывании) денежных средств, полученных преступным путем. В связи, с чем приняты меры по прекращению приема от клиента платежных документов на проведение операций, подписанных аналогом собственноручной подписи. В случае обращения клиента осуществление приема от клиента к исполнению платежных документов осуществляется только оформленных на бумажных носителях.

Согласно сведениям, содержащимся в базе данных ФИР Межрайонной ИФНС России № 5 по Оренбургской области составлен протокол осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 18.03.2014 № 10 по местонахождению ООО «Дорсервис» по адресу регистрации: <...> в присутствии доверенного лица ФИО18

В ходе осмотра установлено, что по указанному адресу в помещении 2 располагается вывеска ООО «Дорсервис». В соответствии с договором аренды помещения от 01.01.2014 арендуется площадь 10 кв.м. в помещении общей площадью 36.4 кв.м принадлежащее ООО «Союз РА» (арендодатель) на праве частной собственности. Срок аренды с 01.01.2014 по 31.12.2014. Также по данному адресу расположен офис «Билайн», принадлежащий ИП ФИО6 и ООО «Ремстройпроект».

Согласно анализа движения денежных средств по расходным операциям с расчетного счета ООО «Дорсервис» данная организация за 2013-2014 годы не осуществляла никаких платежей, связанных с функционированием организации: отсутствие платежей за электроэнергию, отопление, оплаты за аренду помещения и тд. Исходя из данных расчетного счета, отсутствуеют операции, которые указывали на ведение хозяйственной деятельности ООО «Дорсервис».

Согласно данным информационных ресурсов ЕГРЮЛ сведения об имуществе и транспортных средствах ООО «Дорсервис» за 2013-2014 годы отсутствуют.

Согласно данным ФИР «Сведения о физических лицах» за 2013-2014 годы справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ ООО «Дорсервис» не представлены.

Исходя из полученных данных из органов Пенсионного фонда Российской Федерации, ФСС РФ, УФМС России по г. Москва ООО «Дорсервис» не имело трудовых ресурсов, не располагало численностью квалифицированного персонала, которые могли выполнять работы для ЗАО «НПП «Энергоаудит».

Отсутствие трудовых ресурсов у ООО «Дорсервис» подтверждает анализ выписки банка по расчетному счету общества. Так, по данным выписки банка, перечисление средств на оплату труда, перечисления за найм рабочей силы у организаций, специализирующихся на предоставлении услуг по аутсорсингу, либо иных организаций и индивидуальных предпринимателей, перечисления на приобретение специальной рабочей одежды (обувь, перчатки и тд.), перечисления на обеспечение мероприятий по охране труда, повышения квалификации, которые исходя из специфики выполнения строительно - монтажных работ по ликвидации основных средств должны быть, отсутствуют.

Также установлено, что по расчетному счету ООО «Дорсервис» отсутствуют перечисления на командировочные расходы; на оплату авибилетов, железнодорожных билетов, горюче – смазочных материалов в случае поездки транспортными средствами до места проведения работ, арендные платежи транспортным организациям (ИП), в случае поездки сотрудников ООО «Дорсервис» на арендованных транспортных средствах до места проведения работ.

Из материалов встречной проверки, представленных Межрайонной ИФНС Росси № 3 по Оренбургской области, ООО «УралГазСтройМонтаж» представлены документы, касающиеся финансово – хозяйственных отношений с ЗАО «НПП «Энергоаудит», а также пояснения, из которых следует, что ЗАО «НПП «Энергоаудит» не согласовывало привлечение субподрядчиков с ООО «УГСМ» в 2014 году.

Кроме того, ПАО «Оренбургнефть» представлены документы, касающиеся финансово – хозяйственных отношений с ЗАО «НПП «Энергоаудит» (отчеты по диагностике: методики и необходимые объемы работ согласованные с ОАО «Оренбургнефть»); тезнически отчеты о выполненных работах; журналы вводного инструктажа ЦПГ-1, ЦПГ-2; разрешения на производство в охранной зоне опасных производственных объектов; списки исполнителей работ ЗАО «НПП «Энергоаудит», акты – допуски для производства работ сторонними организациями на территории действующего предприятия (объекта); акты выполненных работ на электротехническом оборудовании ЗАО «НПП «Энергоаудит»; инструкцию по организации пропускного и внутриобъектового режимов на объектах ОАО «Оренбургнефть»; временные пропуска за период с 01.01.2012 по 31.12.2014; договоры; счета – фактуры; акты приема – передачи» выписки из книг продаж; выписки из книг покупок.

В ходе мероприятий налогового контроля от заказчика получены пояснения, из которых следует, что к опасным производственным объектам относятся – объекты выполнения работ по: проведению теплового контроля энергетического оборудования Зайкинского ГПП; проведению теплового контроля энергетического оборудования Покровского ГПП, в рамках договора от 29.01.2014 № ОН-0169/14; проведению вибродигностического обследования насосных агрегатов Зайкинского ГПП; проведению вибродиагностического обследования насосных агрегатов Покровского ГПП, в рамках договора от 29.01.2014 № ОН-0169/14; проведению вибродиагностического обследования насосных агрегатов на объекте ЗГПП отдел ЦПГ-2 согласно смете; проведению вибродиагностического обследования насосных агрегатов Покровского ГПП; проведению вибродиагностического обследования насосных агрегатов на объекте ЗГПП отдел ЦПГ-1 согласно смете, в рамках договора от 29.01.2014 № ОН-0169/14; проведению вибродиагностического обследования насосных агрегатов на объекте ЗГПП отдел ЦПГ-2; испытанию трансформаторного масла на свободное протекание и измерения на объекте ЗГПП отдел ЦПГ-1, в рамках договора от 29.01.2014 № ОН-0169/14.

По смыслу главы 21 НК РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты и получение возмещения НДС из бюджета.

Налогоплательщик, заключая сделку с поставщиками товара (работ, услуг), должен был исходить из того, что гражданско-правовые сделки влекут для него и налоговые последствия. Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-0 указал, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если, единственной целью всех вышеуказанных сделок являлось уменьшение суммы налога на добавленную стоимость, которую предприятие должно было уплатить в бюджет, при этом, вступая в договорные отношения, он не проявил необходимой осмотрительности в выборе контрагента.

Налоговый вычет по НДС предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога поставщикам товаров (работ, услуг) и связан с необходимостью подтверждения надлежащими документами факта приобретения и оплаты товаров (работ, услуг).

Исходя из пунктов 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, для применения налогового вычета по НДС налогоплательщик обязан доказать правомерность этого вычета, при этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия. Требования к порядку составления первичных документов относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Как следует из материалов дела, заявителем заключались договоры с ООО «Дорсервис» и ООО «Компания Терема» на выполнение указанных работ и при этом общество выбрало контрагентов, которые не имели собственной техники, ресурсов, работников, способных выполнять специализированные работы. Кроме того, данные предприятия не имели деловой репутации на выполнение данных работ, вид деятельности на данные работы отсутствовал. Доказательств обратного суду не представлено.

Факт нахождения работников ООО «Дорсервис» и ООО «Компания Терема» на территории объектов заказчиков заявителем не подтвержден. Выполнение указанными контрагентами спорных работ собственными силами опровергается материалами проверки об отсутствии у организаций в спорные периоды персонала, техники, по банковским выпискам не прослеживаются сопутствующие платежи, в том числе на закупку материалов.

В соответствии с постановлением Президиума ВАС РФ от 15.11.2010 N 14698/2010 для оценки обоснованности налоговой выгоды существенное значение имеют обстоятельства заключения и исполнения договора, мотивы, по которым был избран тот или иной контрагент, при этом из обстоятельств заключения и исполнения договора должно следовать, что налогоплательщиком приняты все разумные меры к проверке легитимности участия контрагента в гражданском обороте.

Вместе с тем заявитель не обосновал суду выбор контрагентов, так ООО «Дорсервис» и ООО «Компания Терема» не являются специализированными организациями, способными выполнять данные работы.

Налоговым органом произведен анализ деклараций ООО ООО «Дорсервис» и ООО «Компания Терема» и установлено, что деятельность организаций была направлена на минимизацию налоговых обязательств по уплате налогов в бюджет.

Необходимость заключения договоров с данными организациями заявитель не обосновал и не обосновал мотивы, по которым были избраны данные контрагенты.

На требование налогового органа ЗАО «НПП «Энергоаудит» представлена информация (исх. № 020-16 от 29.02.2016), из которой следует что переписка велась по электронной почте и почта России, правоспособность проверялась выпиской из ЕГРЮЛ. ЗАО «НПП «Энергоаудит» предоставлялись уже подписанные со стороны субподрядчиков ООО «Дорсервис» и ООО «Компания Терема» документы через электронную почту, курьерскую службу, лично ЗАО «НПП «Энергоаудит» (представители) не контактировали с указанными субподрядчиками.

Свидетельство о государственной регистрации и постановки на учет, в том числе выписка из ЕГРЮЛ, устав общества, свидетельствует лишь о наличии юридического лица в системе государственной регистрации лиц, и не характеризует организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию, как конкурентоспособное лицо на рынке услуг (товаров, работ), действующее через уполномоченного представителя, обеспечивающего интересы общества. Меры на получение свидетельств и выписок из ЕГРЮЛ, иных документов регистрационного характера, не являются достаточными, полученные налогоплательщиком сведения не позволяют квалифицировать контрагента как добросовестного налогоплательщика, гарантирующего исполнение своих обязательств уполномоченными представителями.

В рассматриваемом случае общество не сообщило суду, на основании каких обстоятельств, организации, не имеющие имущества и работников, специальной техники, выбраны им в качестве подрядчиков.

С учетом вышеизложенного налогоплательщик, выбрав в качестве субподрядчиков ООО «Дорсервис» и ООО «Компания Терема» и вступая с ними в финансово-хозяйственные правоотношения, должен был проявить такую степень осторожности и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что общество не привело доводов в обоснование выбора спорных контрагентов с учетом их деловой репутации, платежеспособности, возможностей исполнения обязательств без риска, предоставление обеспечения исполнения обязательств, наличия необходимых ресурсов (автотранспортных средств, квалифицированного персонала, соответствующего опыта).

Оспаривая решение налогового органа, общество заявило о том, что действовало добросовестно; не знало о неисполнении контрагентами налоговых обязательств, поэтому налоговый орган не имел оснований для отказа в предоставлении налоговой выгоды.

Первичные документы, представленные налогоплательщиком для подтверждения права на налоговый вычет по счетам-фактурам ООО «Дорсервис» и ООО «Компания Терема», которые оценены судом во взаимной связи с материалами проверки, свидетельствуют о том, что представленные обществом документы содержат недостоверные факты и не отражают реальные хозяйственные операции, ввиду чего инспекция пришла к правомерному и обоснованному выводу об отсутствии у общества права на применение налогового вычета по НДС.

Недостоверность сведений о хозяйственных операциях подтверждена информацией, полученной налоговым органом в ходе контрольных мероприятий, в частности: сведениями о том, что организации не имели возможности осуществлять заявленный в актах выполнения работ вид деятельности в силу отсутствия сотрудников, основных средств, филиалов и представительств на территории Ростовской области; противоречивыми показаниями допрошенных сотрудников.

Оспаривая решения налогового органа, заявитель указал, что факт неисполнения контрагентами по сделке налоговых обязательств, отсутствие организации по юридическому адресу не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды.

Суд пришел к выводу, что каждое из этих обстоятельств в отдельности (без представления налоговым органом иных доказательств, свидетельствующих о нереальности сделки) не может служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды. Вместе с тем совокупность представленных налоговым органом документов свидетельствует о получении налоговой выгоды по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Дорсервис» и ООО Компания Терема» вне связи с реальным осуществлением деятельности. При этом суд считает, что налоговым органом доказана недобросовестность общества и направленность его действий на неправомерное уменьшение налогового бремени.

В отношении спорных операций общество не сообщило инспекции и суду какие-либо конкретные данные, позволяющие установить выполнение спорных работ на объектах заказчика силами ООО «Дорсервис» и ООО Компания Терема». Судом дана оценка представленным обществом доказательствам.

Вместе с тем, выводы инспекции о нереальности хозяйственных операций не могут быть опровергнуты общей ссылкой общества на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте; на возможность выполнения работ силами третьих лиц, привлеченных контрагентами, поскольку, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон. Конкретных же фактов, свидетельствующих о выполнении контрагентами работ, обществом суду не представлено.

ООО «Дорсервис» и ООО Компания Терема» не имели физической возможности выполнять работы по выполнению заявленных работ по договорам субподряда с ООО «НПП Энергоаудит» ввиду отсутствия необходимых для выполнения таких работ материальных, трудовых, имущественных ресурсов.

Факт принятия заказчиками работ не может свидетельствовать о том, что работы фактически выполнены силами организаций ООО «Дорсервис» и ООО Компания Терема», счета-фактуры которых представлены заявителем для получения налогового вычета, а не иными привлеченными лицами.

Обязанность налогового органа доказать соответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту не освобождает налогоплательщика от представления доказательств по его доводам. Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить надлежащее документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на налоговый вычет, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивая относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Инспекция представила доказательства, что первичные документы, представленные налогоплательщиком для подтверждения права на налоговую выгоду по взаимоотношениям с ООО «Дорсервис» и ООО Компания Терема» содержат недостоверные факты и не отражают реальные хозяйственные операции, ввиду чего инспекция пришла к правомерному и обоснованному выводу об отсутствии у общества права на применение налогового вычета по НДС.

Оспаривая решение налогового органа заявитель также ссылается на необоснованное начисление пени и штрафных санкций по НДФЛ.

Данный довод судом отклоняется по следующим основаниям.

Согласно пункту 3 статьи 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки погашения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Судом установлено и материалами судебного дела подтверждено, что обязанность как налогового агента заявителем в установленные сроки не исполнена.

Поскольку в проверяемый период обществом допущено несвоевременное перечисление НДФЛ, удержанного из доходов налогоплательщиков, обоснованность начисления пени не исключается обстоятельством отсутствия на дату составления акта налоговой проверки задолженности по НДФЛ.

Довод ЗАО «НПП «Энергоаудит» об определении налоговым органом штрафа по статье 123 НК РФ, в порядке ст. 112-114 НК РФ исходя из наличия отягчающих обстоятельств, судом отклоняется как необоснованный и противоречащий материалам дела, поскольку из содержания описательной части решения инспекции наличие и вменение указанных обстоятельств заявителю не установлено.

При оценке решения инспекции в части доначисления налога на прибыль и УСН (01.01.2012 по 30.09.2013) суд исходит из следующего.

В силу пункта 1 статьи 9 Закона № 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно части 1 статьи 9 Закона № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Таким образом, основными факторами, определяющими право налогоплательщика уменьшить доходы для целей исчисления единого налога по УСН и налога на прибыль на суммы расходов, а также право налогоплательщика уменьшить на вычеты суммы НДС по товарам (работам, услугам) являются их производственное назначение, фактическое наличие, принятие на учет в соответствии с правилами бухгалтерского учета, подтвержденное соответствующими первичными документами, также наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур.

Налоговый орган ссылается в оспариваемом решении на следующие обстоятельства, установленные по результатам мероприятий налогового контроля:

- наличие у заявителя соответствующего оборудования и инструментов, необходимых для проведения монтажных и пуско - наладочных работ электротехнического оборудования;

- подписание технических отчетов о выполнении работ по диагностике энергетического оборудования специалистами ЗАО "НПП "Энергоаудит", имеющими пропуска на объекты ОАО "Оренбургнефть";

- наличие у ЗАО "НПП "Энергоаудит", являющегося членом СРО "Альянс строителей Оренбуржья", необходимых свидетельств для выполнения спорных работ: о регистрации электролаборатории; о допуске на выполнение работ по подготовке проектной документации, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства;

- отсутствие у ОАО "Оренбургнефть" (заказчика) информации о привлечении заявителем субподрядных организаций для выполнения спорных работ. Списки субподрядчиков заказчиком не согласовывались, пропуска на сотрудников ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис" не оформлялись;

- привлечение ООО "Дорсервис" и ООО "Компания Терема" заявителем с заказчиками работ (ООО "Уральская промышленно - строительная компания" и ООО "УралГазСтройМонтаж") не согласовывалось;

- согласно свидетельским показаниям генерального директора ЗАО "НПП "Энергоаудит" ФИО12, его заместителя ФИО19 и начальника финансово - экономического отдела ФИО20 должностные лица, действующие от имени ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис", ООО "СтройСнабСервис", ООО "Компания Терема" им не знакомы. Подписанные субподрядчиками документы передавались по электронной почте или через курьерскую службу (протоколы допроса свидетелей от 14.06.2016 № 1100, от 10.06.2016 №№ 1084 и 1085);

- учредитель ООО "ТоргСбытСервис", ООО "СтройСнабСервис" и ООО "Компания Терема" ФИО6 является учредителем более чем в 30 организациях. В отношении него 16.02.2016 возбуждено уголовное дело по части 2 статьи 172 Уголовного кодекса Российской Федерации;

- согласно свидетельским показаниям директора (исполнительного директора) ООО "ТоргСбытСервис" ФИО21 фактическую деятельность в указанной организации она не осуществляла, документы подписывала по указанию учредителя ФИО6 (протокол опроса от 24.09.2013 № б/н);

- подписание документов от имени ООО "СтройСнабСервис" ФИО14 по просьбе ФИО6 (протокол допроса свидетеля от 12.12.2013 № 13-24/111);

- поступившие от заявителя денежные средства с расчетных счетов ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис", ООО "СтройСнабСервис", ООО "Компания Терема" перечисляются на расчетные счета организаций, осуществляющих деятельность в сфере приема денежных средств с использованием терминалов, и обналичиваются;

- на основании подозрений в возможном участии в легализации денежных средств, полученных преступным путем, ООО "Дорсервис" внесено ОАО "МДМ Банк" в "черный" список (уведомление от 08.07.2014 № б/н);

- согласно свидетельским показаниям инженера лаборатории энергетических обследований ЗАО "НПП "Энергоаудит" ФИО22 работы в рамках договора от 15.06.2012 № 525, заключенного с ОАО "Оренбургнефть" выполнялись сотрудниками ЗАО "НПП "Энергоаудит", сторонние организации заявителем не привлекались (протокола допроса свидетеля от 17.06.2016 № 1091);

- про проведении инспекцией сравнительного анализа установлено, что спорные работы заказчиками (ОАО "Оренбургнефть", ООО "Уральская промышленно - строительная компания") ранее, чем они сданы заявителю субподрядчиками (ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис" и ООО "Дорсервис", ООО "Компания Терема");

- отсутствие в актах ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис" сведений о периоде выполнения работ и содержании хозяйственных операций;

- визуальное несоответствие подписей директора ООО "Славия" ФИО23, директора ООО "Дорсервис", ООО "СтройСнабСервис" ФИО14 (имеющихся в налоговом органе), подписи директора ООО "ТоргСбытСервис" ФИО21 (имеющихся в материалах юридического отдела организации), подписям в договорах оказания услуг и актах;

- отсутствие у ООО " Славия", ООО "ТоргСбытсервис", ООО "СтройСнабСервис", ООО "Дорсервис" и ООО "Компания Терема" основных и транспортных средств, необходимых для осуществления хозяйственной деятельности;

- непредставление ООО "Славия", ООО "ТоргСнабСервис" сведений по форме 2-НДФЛ, представление справки по форме 2-НДФЛ ООО "СтройСнабСервис", ООО "Дорсервис" за 2012 год на 1 человека;

- отсутствие по расчетным счетам спорных контрагентов платежей на оплату договоров аутсорсинга, командировочных расходов, проживания работников, платежей, связанных с приобретением специальной рабочей одежды, с обеспечением мероприятий по охране труда;

- представление ООО "Компания Терема" недостоверных сведений о наличии материально - технической базы с целью вступления в СРО "Альянс строителей Оренбуржья". Основные и транспортные средства на балансе организации в и аренде отсутствовали;

- представление ООО "Компания Терема" и ООО "СтройСнабСервис" недостоверных сведений о наличии квалифицированного персонала для получения свидетельств СРО. ООО "Компания Терема" и ООО "СтройСнабСервис", а также руководители ФИО7 и ФИО14 лицам, указанным в качестве работников данных организаций (ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31 и ФИО32) не знакомы;

- отсутствие должной осмотрительности и осторожности ЗАО "НПП "Энергоаудит" при осуществлении сделок со спорными контрагентами;

- отсутствие ООО "ТоргСбытСервис" и ООО "СтройСнабСервис" по адресу регистрации (протоколы осмотра от 15.04.2013 № 23 и протокол допроса свидетеля от 31.03.2015 № 16-40/2858);

- ООО "Компания Терема" прекратило деятельность 30.03.2015 путем реорганизации в форме присоединения к ООО "Крона". Правопреемником документы по требованию налогового органа не представлены;

- ООО "Славия" 17.03.2014 в соответствии с пунктом 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей исключено из Единого государственной реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) по решению регистрирующего органа как недействующее юридическое лицо;

- непредставление ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис", ООО "СтройСнабСервис" документов по требованию налогового органа;

- представление ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис", ООО "Компания Терема" налоговой отчетности с минимальными суммами исчисленных налогов к уплате с бюджет, представление ООО "СтройСнабСервис" "нулевой" налоговой декларации по налогу прибыль организаций за 9 месяцев 2013 года.

Как следует из материалов дела налоговым органом в ходе проведенной налоговой проверки установлено, что заявленные налогоплательщиком работы могли быть выполнены ООО «НПП «Энергоаудит» путем использования собственных трудовых ресурсов общества.

Документы по спорным сделкам оформлены ненадлежащим образом с контрагентами, фактически не осуществляющими предпринимательскую деятельность и имеющими признаки недобросовестности.

Обществом не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагентов по спорным сделкам, поэтому последнее должно нести неблагоприятные последствия своей неосмотрительности, в том числе, в налоговой сфере.

Инспекция приводит доводы о выполнении работ ООО «НПП «Энергоаудит» собственными силами, полученных в результате допроса работников, и ссылается на то, что материалами дела подтверждается наличие у ООО «НПП «Энергоаудит» как техники и оборудования, так и кадрового состава, необходимых для выполнения работ по спорным сделкам, в то время как достаточных доказательств, свидетельствующих о необходимости привлечения субподрядных организаций, налогоплательщиком не представлено.

В соответствии с подпунктами 5, 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения единым налогом по УСН налогоплательщик уменьшает полученные доходы в числе прочего на материальные расходы, на суммы НДС по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов в соответствии с данной статьей и статьей 346.17 названного Кодекса.

Пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ предусмотрено, что расходы, указанные в пункте 1 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 этого Кодекса.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из буквального толкования положений пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующей в проверяемый период) согласно которой все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В опровержение выводов инспекции в подтверждение расходов общество представило документы, подтверждающие реальное выполнение подрядных работ по заключенным с заказчиками договорам.

В результате анализа имеющейся информации установлено, что в период взаимоотношений с ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис", ООО "СтройСнабСервис", ООО "Компания Терема" заявителем реально выполнены работы по договорам подряда с заказчиками.

Как следует из оспариваемого решения и установлено судом при рассмотрении дела, налоговая инспекция оспаривает реальность выполнения работ именно спорными контрагентами (ООО "Славия", ООО "ТоргСбытСервис", ООО "Дорсервис", ООО "СтройСнабСервис", ООО "Компания Терема"), не отрицая по существу факт выполнения работ и передачу их результата заказчику.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом в пункте 7 названного постановления указано, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из названных норм НК РФ и постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации следует, что определение размера налоговых обязательств, при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды, должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Указанный правовой подход определен в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 2341/12 от 03.07.2012.

Пунктом 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлены следующие правовые позиции.

Суд, рассмотрев доводы налогоплательщика по налогу на прибыль, пришел к выводу, что заявленные налогоплательщиком требования подлежат удовлетворению в силу следующих обстоятельств.

В решении налогового органа и отзыве на исковое заявление налоговым органом не оспаривается факт выполнения работ, как таковых и их реализация, однако, установлено, что работы были выполнены не спорными контрагентами, а самим налогоплательщиком. Доводы общества не опровергают выводы налогового органа об отсутствии реальности спорных операций с конкретными контрагентами.

Однако суд считает, что при недостоверности документов на оказание услуг, но реальности хозяйственных операций и дальнейшей их реализации Заказчикам, в целях исчисления налога на прибыль, расходы на приобретение услуг должны быть учтены исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Размер налоговой выгоды и понесенных затрат, то есть реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом и отражен в оспариваемом решении.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производится с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Таким образом, сам факт недостоверности первичных документов при исчислении налога на прибыль не исключает обязанности налогового органа определить экономически обоснованную налогооблагаемую базу с учетом необходимых затрат которые должен был понести налогоплательщик.

Иной подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

В пункте 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться, как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов, по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Из абзаца 4 указанного пункта постановления Пленума следует, что расчетный метод предполагает его использование в равной степени как при отсутствии у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Поскольку реально работы выполнены следовательно Общество понесло реальные затраты, в виде уплаты денежных средств за выполнение работ, то налоговые обязательства общества по налогу на прибыль по этим объектам подлежат установлению расчетным путем.

Однако налоговый орган расходы общества расчетным путем не определил, при таких обстоятельствах доначисление обществу налога на прибыль, УСН начисление соответствующих сумм пеней и штрафа не соответствуют реальному размеру налоговых обязательств общества.

Факт выполнения работ и передачи обществом их результата своим заказчикам налоговым органом не отрицается. Таким образом, с учетом изложенного, суд считает, что инспекцией не опровергнуто как само выполнение спорных работ и услуг и наличие их результата, так и выполнение таких работ и услуг с привлечением обществом субподрядчиков (третьих лиц).

Как следствие, заявитель правомерно исходит из того, что общество понесло фактические расходы на оплату субподрядных работ (услуг), и что указанные расходы имеют производственный характер и направлены на получение дохода от реально осуществляемой предпринимательской деятельности.

При этом в случае установления факта совершения реальных хозяйственных операций налогоплательщика и при наличии сомнений в достоверности представленных в обоснование данных операций документов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат, как уже указывалось выше, подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

В оспариваемом решении налоговая инспекция не приводит расчет производственных и трудовых затрат, необходимых для выполнения спорных работ.

Приводя довод о том, что спорные работы выполнены непосредственно специалистами ЗАО «НПП «Энергоаудит», составившими и подписавшими технические отчеты о выполнении работ в составе бригады (ФИО33, ФИО19, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО39, ФИО22, ФИО40, ФИО41, ФИО20, ФИО42), налоговый орган в качестве доказательства отсутствия на объекте иных лиц ссылается на копии пропусков, выданные ЗАО «НПП «Энергоаудит» заказчиком ПАО «Оренбургнефть», вместе с тем, в указанных пропусках отсутствуют сведения о члене бригады (ФИО42), однако, инспекция в оспариваемом решении указывает на него как на исполнителя работ и сотрудника ЗАО «НПП «Энергоаудит».

Кроме того, из указанного списка (бригады) налоговым органом проведены допросы только нескольких работников (ФИО19 (заместитель генерального директора), ФИО20 (экономист, начальник финансово – экономического отдела), ФИО22 (инженер отдела энергосбережения).

При этом ФИО20 указал на привлечение в ходе выполнения работ субподрядных организаций для выполнения разовых работ (протокол допроса свидетеля от 10.06.2016 № 1085, т.10 л.д.33-46).

Из протокола допроса свидетеля от 17.06.2016 № 1691 (т.10 л.д.2-15) ФИО43 также не следует выводов о самостоятельном выполнении работ на объектах заказчиков по договорам №№ ОН- 0169/14 от 29.01.2014, № 1163 от 05.09.2012, 92 - р/14 от 12.03.2014. Свидетель указал, что не располагает сведениями ни о местонахождения объектов по указанным договорам, ни сведениями о лицах, выполнявших на них работы, а также затруднился представить пояснения относительно того, выдавались ли на указанные объекты пропуска (наряды – допуски), поскольку свидетель не работал на этих объектах.

Свидетель ФИО19 (протокол допроса свидетеля от 10.06.2016 № 1084, т.10 л.д. 16-32) пояснил, что наряд – допуск оформлялся эксплуатирующей организацией (ООО «Оренбургнефть»), а также исполнителем (ЗАО «НПП «Энергоаудит»), пропуска оформлялись собственниками электроустановок (ОАО «Оренбурнефть»). Свидетель указал, что работы, проводимые привлекаемыми субподрядчиками не требовали отдельного разрешения и согласования, часть работ производилась без выезда на место (анализ инструментальных замеров), при необходимости выдавались разовые пропуска на месте.

Налоговым органом не доказано, что отраженные в протоколах допросов сведения носят репрезентативный характер, при этом заинтересованным лицом не проведены допросы всех сотрудников общества, лиц, ответственных за отражение и фиксацию сведений о выполненных работах в документах, для целей выяснения фактических обстоятельств выполнения работ, сопоставления свидетельских показаний с первичными и иными документами.

Опрошенные иные сотрудники ООО «НПП «Энергоаудит» (стр.33 решения налогового органа) указали, что им не известны спорные организации, и они не располагают сведениями об их привлечении, вместе с тем, из указанных протоколов допроса не следует однозначного вывода о самостоятельном выполнении работ заявителем, более того, на большинство вопросов свидетели отвечали, что не владеют информацией по существу выполнения работ на объектах заказчика.

Так, свидетель ФИО44 (протокол допроса свидетеля от 08.06.2016 № 11-31/2482) указал, что ему неизвестны заказчики ЗАО «НПП «Энергоаудит», свидетель работал в данной организации с 01.01.2014 по 31.12.2014 года (т.14 л.д. 82-96).

Свидетель ФИО45 указал, что в период с 01.01.2012 по 31.12.2014 он являлся сотрудником ОАО «Оренбургэнергонефть», ПАО «Оренбурнефть» (электромонтер по ремонту и техническому обслуживанию оборудования). Пояснил что не знаком с руководителем ЗАО «НПП «Энергоаудит» ФИО12, а также с лицами, которые контролировали работы на объектах заказчиков, иными сведениями свидетель на поставленные вопросы не располагает (т.14 л.д. 97-111).

Из протокола свидетеля ФИО46 следует, что свидетель работал в ЗАО «НПП «Энергоаудит» в период с 01.01.2014, с 01.01.2015 и до момента проведения допроса является работником ПАО «Оренбургнефть» (электромонтер). На вопрос о должностных лицах, контролировавших работу на объектах ОАО «Оренбургнефть» (ПАО «Оренбургнефть»), НГДУ «Сорочинскнефть», ООО «Бугурусланнефть» указал – главный инженер ФИО47. Иными сведениями свидетель не располагает (т.14 л.д. 112-140).

Суд отмечает, что свидетельские показания указанных сотрудников не могут подтверждать самостоятельное выполнение работ заявителем на объектах заказчиков, так как указанные лица не работали в обществе в 2012 году (период заключения договоров и выполнения ряда работ).

Суд отмечает, что по правилам статьи 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации свидетельские показания - это разновидность доказательств по делу, а значит, на них в полной мере распространяются требования достоверности и непротиворечивости.

Таким образом, ссылки инспекции на то, что показаниями сотрудников общества подтверждается отсутствие на объектах работников других организаций, привлеченных для выполнения работ и самостоятельное выполнение спорных работ, судом не принимаются, поскольку из содержания показаний невозможно установить, что весь комплекс предусмотренных договором подряда работ исполнен именно силами сотрудников общества.

Суд также отмечает, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не опрошены работники заказчиков, которые осуществляли контроль за выполнением работ (услуг) на объектах.

Заинтересованное лицо в обоснование своей позиции ссылается на представленные ПАО «Оренбургнефть» копии пропусков выданных ЗАО «НПП «Энергоаудит» за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, анализ которых налоговый орган приводит на стр. 19 оспариваемого решения (т.8 л.д.11 с оборотом), указывая, что пропуска, указанные в таблице выданы на указанных сотрудников бригады.

Вместе с тем, материалы судебного дела содержат временные пропуска, выданные ПАО «Оренбургнефть» (организация ЗАО «НПП «Энергоаудит») (т.9 л.д.77-110) на иных лиц, сведений о которых не отражены в решении налогового органа.

Располагая сведениями относительно данных лиц, на которые ПАО «Оренбургнефть» также были выданы временные пропуски, налоговый орган должных мер к проверке фактических обстоятельств осуществления заявителем работ на спорных объектах в указанной части не принял, указанных лиц в качестве свидетелей не допросил, сведения об этом в оспариваемом решении отсутствуют.

Довод налогового органа, приводимый им в качестве обстоятельства свидетельствующего о самостоятельном выполнении работ заявителем, об отсутствии у общества согласования с заказчиком на привлечение контрагентов, судом также отклоняется как несостоятельный.

Отсутствие такого согласования, в силу пункта 2 статьи 706 ГК РФ, не влечет недействительности сделки, заключенной исполнителем с субподрядчиками, а возлагает на исполнителя (подрядчика) ответственность перед заказчиком за убытки, причиненные участием субподрядчика в исполнении договора.

Кроме того, отсутствие такого согласования, в случаях, где оно предусмотрено договором, не является, по мнению суда, доказательством, того, что у общества не было реальных хозяйственных отношений по привлечению сторонних организаций для выполнения работ (оказания услуг). Кроме того, указанный факт не свидетельствует о самостоятельном выполнении всего объема работ (услуг).

В ситуации, когда все работы были приняты заказчиком без замечаний, отсутствие согласия заказчика на привлечение субподрядчиков к исполнению договора правового значения не имеет, а нарушение обществом условий договора в части привлечения для выполнения работ субподрядчиков касается его взаимоотношений только с заказчиком.

Таким образом, в рассматриваемом случае инспекцией в ходе проверки не получены достоверные доказательства выполнения спорных работ исключительно силами самого общества.

При сопоставлении предъявленных в дело актов установлено, что работы, принятые от спорного субподрядчика в полном объеме переданы заказчикам.

Налоговая инспекция не представила убедительных, однозначных и достаточных доказательств выполнения спорного объема работ заявителем собственными силами.

Наличие у заявителя допуска СРО, оборудования, инструментов, необходимых для выполнения спорных работ, судом отклоняется как несостоятельный, поскольку налоговым органом не доказан факт самостоятельного выполнения спорных работ непосредственно силами заявителя.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается инспекцией, что оплата за спорные услуги произведена обществом в безналичном порядке на расчетный счет спорного контрагента.

Отрицая выполнение работ для заявителя иными организациями инспекция при этом признает, что работы для заказчиков налогоплательщика были произведены.

Вместе с тем, доводы заявителя о невозможности проведения всего объема работ за проверяемый период исключительно силами самого заявителя, налоговый орган не оценивал, не проверял и не опроверг ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства.

Судом при анализе банковских выписок контрагентов не установлено признаков "обналичивания" денежных средств. В решении налоговая инспекция указывает дальнейших получателей денежных средств третьего звена. Фактическое отсутствие взаимоотношений между получателями денежных средств второго и третьего звена не доказано.

Налоговая инспекция не доказала факт участия общества в финансовых "схемах", направленных на безосновательный вывод денежных средств из оборота.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П обоснованность налоговых платежей, расчета налоговой базы, полученной выручки для целей налогообложения, а также расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, поскольку в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет хозяйственную деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Налоговый кодекс Российской Федерации не наделяет налоговые органы полномочиями оценивать целесообразность действий налогоплательщика и определять, какие действия в рамках своей хозяйственной деятельности вправе производить налогоплательщик. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах.

Экономическая обоснованность тех или иных расходов является оценочной категорией и самостоятельно определяется налогоплательщиком в каждом конкретном случае исходя из фактических обстоятельств и особенностей его финансово-хозяйственной деятельности.

Более того, суд считает необходимым отметить, что даже в случае подтверждения позиции налогового органа, сводящейся к тому, что спорные работы выполнены собственными силами и средствами при определении налоговых обязательств заявителя по налогу на прибыль должны быть учтены собственные расходы общества на производство соответствующих работ, поскольку в противном случае на налогоплательщика необоснованно будут наложены дополнительные налоговые обязательства в связи с исключением из состава расходов, уменьшающих налоговую базу, затрат, связанных с осуществление вида экономической деятельности, имеющей целью получение прибыли в виде оплаты работ по договорам.

Суд соглашается с доводами заявителя о том, что налоговым органом не оспаривается фактическое выполнение работ в полном объеме и принятие их заказчиками, следовательно и несение обществом соответствующих расходов.

Представленные налогоплательщиком документы в совокупности подтверждают реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на принятие расходов в целях налогообложения, поэтому полное исключение затрат на выполнение рассматриваемых работ и услуг (наличие результата которых налоговым органом не оспаривается) из состава расходов общества для целей налогообложения по налогу на прибыль влечет нарушение прав налогоплательщика и необоснованное возложение на него налогового бремени.

Доводов, подтвержденных надлежащими доказательствами, о несоответствии цен оплаты работ и услуг, выполненных и оказанных по спорным сделкам, заявленных обществом рыночным ценам, а также ценам по аналогичным сделкам налогоплательщика в акте налоговой проверки или в решении налоговым органом не приведено.

Доказательств, свидетельствующих о том, что при определении налоговых обязательств заявителя в решении инспекцией в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ определены реальные расходы на выполнение работ и услуг и приобретение обозначенных материалов расчетным путем, с учетом данных об аналогичных сделках налогоплательщиков, в материалах дела также не имеется.

Заявитель обжалует решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год также по основанию неверного определения налоговой базы для исчисления налога.

Указывает, что инспекцией при расчете налогооблагаемой базы указанному налогу учтена дебиторская задолженность, которая является безнадежной и списана с баланса организации. В обоснование указанных доводов налогоплательщиком представлены приказы о списании дебиторской задолженности от 04.08.2012 № 31-12, от 14.01.2013 № 01-13 и от 30.09.2013 № 02-13 на общую сумму 436 650 руб. 00 коп.

Также ЗАО «НПП «Энергоаудит» отмечает, что заинтересованным лицом не учтена сумма кредиторской задолженности в сумме 27 912 883 руб. 05 коп., сформировавшейся на 01.10.2013, налоговым органом не проведен анализ представленных вместе с апелляционной жалобой дополнительных документов, а также не дана их оценка.

Возражая против заявленных доводов налогоплательщика налоговый орган указывает, что им сделан обоснованный вывод о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в сумме 33 135 867 руб. 99 коп. (с учетом принятых возражений общества в ходе проверки и решения вышестоящего налогового органа).

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ организации, применяющие УСН, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе расходов признают расходы на приобретение в период применения УСН товаров (работ, услуг), которые не были оплачены налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления.

В период 2012-2013 г.г. налогоплательщик применял УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

01.10.2013 общество перешло на общий режим налогообложения, согласно учетной политике ЗАО «НПП «Энергоаудит» в налоговом периоде 2013-2014 годов выручка от реализации товаров (работ, услуг) определялась по методу начисления.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено что по состоянию на 01.10.2013 у заявителя имелась дебиторская задолженность за отгруженные товары (работы, услуги) не оплаченные в период применения УСН в сумме 36 910 856 руб. 99 коп. (в том числе НДС в размере 3 774 989 руб. 00 коп.).

Вместе с тем, суд считает необходимым принять во внимание довод заявителя, что инспекцией не учтена кредиторская задолженность в общей сумме 27 912 883 руб. 05 коп. (ООО «Альянс» - 6 534 952 руб. 84 коп., ООО «Смальта» - 12 407 536 руб. 71 коп., ООО «Импульс» - 8 113 255 руб. 63 коп.) с учетом представленных вместе с апелляционной жалобой документов по сделкам с указанными организациями.

Ссылка заинтересованного лица о том, что законность и обоснованность решения инспекции проверяется с учетом тех обстоятельств и документов, которые существовали на момент его вынесения, в связи с чем, представленные заявителем в порядке досудебного урегулирования документы не подлежат рассмотрению налоговым органом, судом отклоняется как несостоятельная по следующим основаниям.

В силу пункта 2 статьи 140 НК РФ налогоплательщику предоставлено право в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) представлять дополнительные документы, подтверждающие его доводы. Пунктом 4 статьи 140 НК РФ установлено, что документы, представленные вместе с жалобой на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 или статьей 101.4 НК РФ, или вместе с апелляционной жалобой, и дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, представило пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется.

Материалами дела подтверждается, что общество располагало достаточным периодом времени для предоставления запрошенных у него документов, однако своевременно не представило их в инспекцию.

Вместе с тем, буквальное содержание положений пункта 4 статьи 140 НК РФ не предполагает права вышестоящего налогового органа не принимать во внимание дополнительно представленные налогоплательщиком документы по мотивам, связанным с оценкой уважительности их подачи лишь на стадии пересмотра решения налогового органа, поскольку допущение ситуации, при которой доказательство, не принятое вышестоящим налоговым органом, но в последующем возможно принятое судом, противоречит сути административной стадии урегулирования спора, и потому пояснение причин несвоевременного представления документов налоговому органу фактически должно сводиться не к доказыванию уважительности их непредставления, а лишь к объяснению того, почему, и каким образом вновь представленные документы опровергают выводы обжалуемого решения, и, соответственно, они должны учитываться и оцениваться вышестоящим налоговым органом.

Материалами дела установлено, что заявитель представил вместе с жалобой в вышестоящий налоговый орган копии оборотно – сальдовых ведомостей по счету 60.01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на 30.09.2013 , договоры, заключенные между заявителем и указанными организациями, акты сверки, товарные накладные, акты, а также учредительные и правоустанавливающие документы в обоснование наличия спорной кредиторской задолженности.

Вынося решение по жалобе общества, Управление указало, что в связи с отсутствием уважительных причин непредставления документов при проведении проверки, представленные налогоплательщиком с жалобой документы не подлежат рассмотрению.

Исходя из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 года № 267-О, налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Пунктом 78 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" определено, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 НК РФ в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

В рассматриваемом случае налогоплательщик раскрыл доказательства, подтверждающие наличия указанной кредиторской задолженности в сумме 27 912 883 руб. 05 коп. в ходе досудебного разрешения налогового спора, что соответствует правовой позиции, изложенной в пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации". В связи с этим, суд обязан принять и учесть в качестве доказательств по делу представленные Обществом документы.

Какие-либо претензии к оформлению и содержанию представленных заявителем документов инспекцией в ходе рассмотрения настоящего дела не предъявлены.

В соответствии с положениями статей 247, 252, 265, 266 НК РФ, для отнесения безнадежных долгов ко внереализационным расходам в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщиком должны быть соблюдены не только требования пункта 2 статьи 266 НК РФ, но и общие требования, предъявляемые к расходам пунктом 1 статьи 252 ГК РФ, в том числе их документальное подтверждение.

В силу ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, то есть доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

Безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 Кодекса).

В соответствии со ст. 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты.

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

В силу ст. 17 названного Федерального закона организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Сохранность таких документов должна быть обеспечена налогоплательщиком до окончания проверки правильности налогообложения за налоговый период, в котором эта дебиторская задолженность учтена в составе внереализационных расходов.

С апелляционной жалобой обществом представлены приказы № 0-13 от 14.01.2013, от 04.08.2012 № 31-12 о списании дебиторской задолженности в общей сумме 436 650 руб. 00 коп. (т.15 л.д.56 с оборотом), договоры, акты сверки, первичные документы.

Исходя из перечисленных норм права, суммы безнадежных долгов (дебиторская задолженность) в целях принятия их в качестве внереализационных расходов для исчисления налога на прибыль должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации с учетом положений Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". При этом налоговый орган должен показать отрицательные последствия для финансово-экономической деятельности организации, произведенных расходов.

Учитывая вышеизложенное, суд соглашается с доводами заявителя о наличии правовых оснований для списания задолженности по указанным контрагентам в связи с истечением срока давности для взыскания указанных сумм.

Согласно пункту 1 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения.

Согласно пункту 2 статьи 87 НК РФ целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 4 статьи 89 НК РФ установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, в связи с чем, результатом проверки должно быть установление фактической обязанности налогоплательщика по уплате налогов.

Как отмечалось ранее, на основании статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований или возражений.

В силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

Учитывая положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой при рассмотрении дела суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь всех представленных доказательств в их совокупности, суд на основании представленных заявителем документов считает оспариваемое решение незаконным, нарушающим права и законные интересы заявителя в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 7 740 427 руб. 00 коп., единого налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 1 086 988 руб. 00 коп., пени и штрафных санкций в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ по указанным налогам в соответствующих суммах является неправомерным и подлежит признанию судом недействительным.

Изложенные иные доводы сторон отклоняются судом как основанные на неверном толковании действующих норм права и противоречащие материалам судебного дела.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и п. 21 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 г. № 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах", если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления), должностного лица такого органа, за исключением прокурора, Уполномоченного по правам человека в Российской Федерации, расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению соответствующим органом в составе судебных расходов (часть 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Таким образом, с налогового органа в пользу заявителя подлежит взысканию государственная пошлина в сумме 3 000 руб. 00 коп

Обеспечительные меры подлежат отмене после вступления решения суда в законную силу.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Заявленные требования Закрытого акционерного общества «НПП «Энергоаудит» удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга от 30.09.2016 № 10-12/242 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 7 740 427 руб., 00 коп. пени по налогу на прибыль организаций, штрафа в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль организаций в соответствующих суммах, единого налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 1 086 988 руб. 00 коп., пени по единому налогу в связи с применением упрощенной системы налогообложения, штрафа в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ по единому налогу в связи с применением упрощенной системы налогообложения в соответствующих суммах.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Оренбурга в пользу Закрытого акционерного общества «НПП «Энергоаудит» судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 3000 руб.

Обеспечительные меры отменить после вступления решения суда в законную силу.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия (изготовления в полном объеме), если не подана апелляционная жалоба в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Оренбургской области.

Судья Т.В.Сердюк