Решение № А53-4246/22 от 25.07.2022 АС Ростовской области

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

г. Ростов-на-Дону

Резолютивная часть решения объявлена   25 июля 2022 г.

Полный текст решения изготовлен            28 июля 2022 г.

Арбитражный суд Ростовской области в составе судьи Колесник И. В.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Харатян А.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Импэкс-Евразия» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Ростовской области

о признании недействительным решения от 01.10.2021 № 3641 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

при участии:

от заявителя: представители по доверенности ФИО1, ФИО2;

от инспекции: представители по доверенности ФИО3, ФИО4.;

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Импэкс-Евразия» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 13 по Ростовской области (далее – инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании незаконным решения от 01.10.2021 № 3641 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, признании незаконным доначисления страховых взносов в сумме 2 702 830 рублей, пени в сумме 1 269 658,52 рубля и налоговых санкций в сумме 598 071,00 рублей, суммы неудержанного НДФЛ в размере 1 125 250,00 рублей.

Представитель общества поддержал заявленные требования, обосновывая их доводами, изложенными в исковом заявлении и дополнительных пояснениях.

Представители инспекции, заявленные требования не признали по основаниям, изложенным в отзыве и дополнительных пояснениях.

Заслушав доводы и пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд установил следующее.

Межрайонной ИФНС России №13 по Ростовской области в период с 29.12.2020 по 08.04.2021 проведена выездная налоговая проверка ООО «Импэкс-Евразия»  по вопросам соблюдения налогового законодательства в части правильности исчисления, своевременности и полноты перечисления в бюджет налоговых платежей и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, НДФЛ за период с 01.01.2017 по 30.09.2020.

Результаты проверки отражены в акте № 4544 от 08.06.2021, который вместе с  извещением № 10669 от 11.06.2021 о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (далее - ВНП), назначенном на 21.07.2021, вручен управляющему ФИО5 - 15.06.2021.

Налогоплательщиком в соответствии с п. 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в установленный срок (14.07.2021 вх. №030142/в) представлены письменные возражения на акт № 4544 от 08.06.2021.

21.07.2021 материалы выездной налоговой проверки, акт № 4544 от 08.06.2021, возражения от 14.07.2021  (вх. № 030142/в),  в установленном порядке рассмотрены и.о. начальника инспекции ФИО6 в присутствии управляющего ФИО5,  извещенного должным образом, что зафиксировано в протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки № 13-06/4544.

01.10.2021 по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции ФИО6 вынесено решение № 3641 от 01.10.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислены страховые взносы в размере 4 294 610,00 руб.,  пени по страховым взносам в размере 1 621 567,86  руб., пени по НДФЛ в размере 255 344.52 руб., по результатам рассмотрения общество привлечению к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст.122 НК РФ в размере 860 452,00 рублей (с учетом смягчающих обстоятельств, штраф снижен в 2 раза), а также по п.1 ст.123 НК РФ в виде штрафа в размере 64 365,00 руб. Кроме того обществу предложено удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с доходов управляющего в общей сумме 1 127 000,00 руб., уменьшен излишне уплаченный налогоплательщиком в бюджет налог на прибыль организацией в общей сумме 357 816,00 руб. Решение вручено управляющему ФИО5  08.10.2021. 

ООО «Импэкс-Евразия», не согласившись с решением налоговой инспекции в порядке требований ст.139.1 НК РФ обжаловало его в вышестоящий налоговый орган -  в УФНС России  по Ростовской области (далее - Управление) (апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 3641 от 01.10.2021).

Решением УФНС России по Ростовской области № 15-18/5043 от 27.12.2021 частично удовлетворена жалоба налогоплательщика. Причина частичного удовлетворения обусловлена тем, что инспекцией при формировании действительных налоговых обязательств общества был нарушен порядок расчета суммы страховых взносов с учетом сумм страховых взносов, которые были исчислены и уплачены предпринимателем с суммы дохода за услуги управления.

Сумма страховых взносов, подлежащая уплате по итогам рассмотрения управлением жалобы, составляет 1 591 780,00 руб., удовлетворенная сумма в части удержания и перечисления НДФЛ  составляет 1750,00 рублей.

Кроме того, управлением установлено, что на момент вынесения решения по некоторым срокам уплаты истек срок исковой давности для привлечения к ответственности в виде штрафа по ст.123 НК РФ в размере 6860,00 руб., также управлением установлено, что инспекцией при применении в решении положений ст.112 НК РФ при расчете штрафных санкций по одной строке не применены смягчающие ответственность обстоятельства, в связи с чем сделан вывод, что штраф в размере 1530,00 руб. начислен не правомерно.  

В остальной части апелляционная жалоба ООО «Импэкс-Евразия»  оставлена без удовлетворения.

Не  согласившись  с  вынесенным  решением с учетом изменений, внесенных вышестоящим налоговым органом,  заявитель  обжаловал  его  в  порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд Ростовской области.

Исследовав  материалы дела,  учтя  позиции  сторон,  дав  оценку  представленным  в материалы  дела доказательствам,  как  каждому  в  отдельности, так  и  в  их  совокупности, суд  пришел  к  выводу,  что требования  заявителя  не подлежат  удовлетворению  по следующим основаниям.

Согласно части  1  статьи  198  Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации  Граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частями  4,  5  статьи  200  Арбитражного  процессуального  кодекса  Российской Федерации  установлено,  что  при  рассмотрении  дела  об  оспаривании  ненормативных правовых  актов,  решений  и  действий  (бездействия)  государственных  органов,  органов местного  самоуправления,  иных  органов,  должностных  лиц  арбитражный  суд осуществляет  проверку  оспариваемого  акта  или  отдельных  положений,  решений  и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает,  нарушает ли оспариваемый акт, действия (бездействие) права  и  законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Оценив представленные суду доказательства в их совокупности и взаимной связи, суд не находит оснований для удовлетворения требования общества, исходя из следующего.

Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки установлено наличие обстоятельств, предусмотренных п.1 ст.54.1 НК РФ в связи с формальным заключением договора на управление организацией между проверяемым налогоплательщиком и управляющим ФИО5 ФИО7 органом сделан вывод, что договорные отношения фактически сводились к руководству ФИО5 (взаимозависимым  лицом) обществом и выплате вознаграждения управляющему, подменяющего оплату труда. Целью заключения договорных отношений являлась минимизация налоговых обязательств (получение налоговой выгоды) - страховых взносов и налога на доходы физических лиц.

Выводы о несоблюдении ООО «Импэкс-Евразия» запрета, установленного п.1 ст.54.1 НК РФ, основаны на следующих обстоятельствах.

 С момента учреждения общества (20.05.2009) и до настоящего времени лицом, имеющим право действовать от имени общества без доверенности, является ФИО5.

Так, в указанный период, а именно с 26.01.2016 ФИО5 является уже не руководителем, а лицом опять таки действующим от имени общества без доверенности –управляющий индивидуальный предприниматель (решение принято на общем собрании учредителей).

ФИО5 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя  08.12.2015 в МИФНС России № 13 по  Ростовской области.

С момента постановки на учет в качестве индивидуального предпринимателя применяет упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы» по виду деятельности «Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления».

Фактически в проверяемом периоде индивидуальный предприниматель ФИО5 оказывал услуги по управлению организацией только ООО «Импэкс-Евразия».

В рамках проведения выездной налоговой проверки ООО «Импэкс-Евразия» предоставило копии первичных учетных документов в подтверждение заявленных расходов по взаимоотношению с ФИО8, а именно: договор на оказание услуг по управлению от 20.01.2016 № б/н, договор на оказание услуг по управлению от 19.01.2018 № б/н,  договор на оказание услуг по управлению от 21.12.2018 № б/н, договор о передаче полномочий единоличного исполнительного органа ООО «Импэкс-Евразия» управляющему - индивидуальному предпринимателю от 20.01.2016 и дополнительные соглашения к нему, акт приема-передачи круглой печати, уставных и регистрационных документов ООО «Импэкс-Евразия».

Кроме того, в ходе проведения выездной налоговой проверки использованы материалы и документы, имеющиеся в инспекции, а именно: отчеты для ООО «Импэкс-Евразия»  за 2017-2019 гг., акты на оказание услуг по управлению (акты представлены за проверяемый период по итогам каждого месяца работы), расчет суммы вознаграждения, ежемесячный реестр на отгруженную продукцию.

В рамках выездной налоговой проверки проведен анализ договоров на оказание услуг по управлению по вопросам действия договора во времени, предмета договоров на оказание услуг по управлению, расходов управляющего, функций управляющего, места работы управляющего в соответствии с договорами управления.

В ходе исследования представленных для проведения проверки документов установлено, что согласно договоров индивидуальный предприниматель ФИО5 принимает на себя обязательства по исполнению полномочий единоличного исполнительного органа ООО «Импэкс-Евразия»  за предусмотренное договором вознаграждение.

Анализ актов оказания услуг по управлению, запрошенных в рамках выездной налоговой проверки и представленных ООО «Импэкс-Евразия» и индивидуальным предпринимателем ФИО5 показал, что проверяющим представлены акты оказания услуг: акт от 29.12.2017 № 14, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.03.2017, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.06.2017, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.09.2017, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.12.2017, акт от 31.10.2018 № 10у, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.03.2018, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.06.2018, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.09.2018, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.12.2018, акт от 30.12.2019 № 4у, акт от 30.12.2019 № 26, акт от 30.12.2019 № 27, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.03.2019, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.06.2019, промежуточный акт сдачи-приемки оказанных услуг от 30.06.2019.

При исследовании промежуточных актов за 2018 год и акта от 31.10.2018 установлено, что в указанных документах стороны в качестве основания для выполнения работ определяют договор на оказание услуг по управлению от 20.01.2016, который прекратил свое действие в связи с заключением договора на оказание услуг по управлению от 19.01.2018 (п. 9.3 договора от 19.01.2018: «После заключения настоящего договора предыдущие переговоры и документация сторон по нему утрачивают силу». п. 8.1. договора от 19.01.2018: «Настоящий договор вступает в силу и считается заключенным с 19.01.2018»).

Также в рамках выездной налоговой проверки у проверяющего лица и индивидуального предпринимателя ФИО5 истребованы документы, подтверждающие финансово-хозяйственное взаимодействие между субъектами предпринимательской деятельности в части оказания услуг управления обществом, проверяющим представлены отчеты управляющего.

В ходе исследования отчетов управляющего установлено, что размер вознаграждения услуг управляющего за 2017 год составил 20,7 % от суммы сделок с покупателями (выручки). Расчет доли размера вознаграждения: 20 885 596*20,7% = 4331220 рублей. Размер вознаграждения услуг управляющего за 2018 год составил 24,9 % от суммы сделок с покупателями (выручки). Расчет доли размера вознаграждения: 20293000 *24,9% = 5048500 рублей. Размер вознаграждения услуг управляющего за 2019 год составил 24,6 % от суммы сделок с покупателями (выручки). Расчет доли размера вознаграждения: 26 328 570*24,6% = 6 480 591,35 рублей.

Инспекцией установлена взаимозависимость лиц (участников общества), поскольку при проверке установлено, что - ФИО5 является супругом ФИО9, ФИО8 является родным сыном ФИО5 и ФИО9.

ООО «Импэкс-Евразия»  осуществляло оплату за оказанные услуги по управлению в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО5 путем перечисления денежных средств – вознаграждения -  на расчетный счет предпринимателя. 

Анализируя объемы денежных средств, перечисленные физическому лицу ФИО5 в период до заключения договора на оказание услуг по управлению, установлено, что они соотносимы с общей суммой вознаграждения, полученного им в качестве управляющего.

Так, за 2015 год на счет ФИО5 поступило 3 444 240 рублей, за 2016 год на счет индивидуального предпринимателя ФИО10 за услуги управляющего поступило 3 528 157 рублей, за 2017 год за услуги управляющего поступило – 3 884 000 рублей. ООО «Импэкс-Евразия»  осуществляло оплату за оказанные услуги по управлению в адрес индивидуального предпринимателя ФИО5 путем перечисления денежных средств – вознаграждения -  на расчетный счет предпринимателя и физического лица.

Проверкой установлено, что общество денежные средства в счет оплаты за услуги по управлению были зачислены на текущий счет физического лица ФИО5 «40817», который в соответствии с п. 4.42 Приложения к Положению ЦБ РФ от 16 июля 2012 года № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» и Положения ЦБ РФ от 27 февраля 2017 года № 579-П «О плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения» предназначены только для совершения операций, не связанных с предпринимательской деятельностью.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях, для осуществления расчетов с индивидуальными предпринимателями должен открываться расчетный счет <***>.

Таким образом, исследуя движение денежных средств по счетам ООО «Импэкс-Евразия» за период предшествующий периоду постановки на налоговый учет ФИО5 в качестве индивидуального предпринимателя, установлено, что общество перечисляло заработную плату и иной доход физическому лицу ФИО5 как руководителю ООО «Импэкс-Евразия»  на счет лица № 40817810352091539916.

Впоследствии, после постановки на налоговый учет как индивидуального предпринимателя 08.12.2015, денежные средства за оказанные услуги по управлению так же перечислялись ФИО5 на тот же счет, на который ранее он получал доход как работник ООО «Импэкс-Евразия».

Установленные факты перечисления денежных средств на счета ФИО5 как физического лица за услуги управляющего, которые ранее использовались для перечисления заработной платы и иного дохода ФИО5 (те же счета), а так же соотносимость сумм, перечисленных за услуги по управлению и доходов ФИО10, ранее полученных как физического лица, свидетельствуют о том, что, выплачивая вознаграждение ФИО5, общество фактически производило оплату труда.

При исследовании абонентов-отправителей налоговой и бухгалтерской отчетности, предоставления истребуемых документов в инспекцию, проверяемой организации и взаимозависимого лицо - индивидуального предпринимателя ФИО5, установлено, что взаимодействие с инспекцией посредствам ТКС от имени проверяемой организации и индивидуального предпринимателя ФИО5 осуществляется с одним абонентом ООО БК «Альтернатива» ИНН <***> с идентификатором 1BM-1BM-<***>-615001001 с IP адресом - 194.85.114.51.

ООО БК «Альтернатива» ИНН/КПП<***>/615001001, расположено по тому же адресу, что и проверяемая организация: г. Новочеркасск, пр-т. Ермака, д. 88, офис 2 с  04.05.2005 и по настоящее время, состоит на учете в МИФНС России № 13 по  Ростовской области. Общество осуществляет деятельность по оказанию услуг в области бухгалтерского учета. Учредителем и руководителем этого общества является ФИО9 ИНН <***>.

Из вышеизложенного явствует, что работа в системе «Клиент-Банк» с банками и при сдаче отчетности в налоговые органы осуществлялась с одного рабочего места (компьютера).

В рамках выездной налоговой проверки проверяющим исследованы договоры управления и  установлены следующие признаки, присущие не гражданско-правому договору, а трудовому:

1)  длящийся характер выполняемых обязанностей;

2) предметом договора от 20.01.2016 является обязательство управляющего увеличить доходы общества в течение 5 лет до 60 млн.руб.;

3) пунктом 4.3 договоров на оказание услуг по управлению отражены полномочия управляющего, которые идентичны должностным обязанностям руководителей;

4) в договорах на оказание услуг по управлению указано: ООО «Импэкс-Евразия», именуемое в дальнейшем «Общество» и индивидуальный предприниматель ФИО5, именуемый в дальнейшем «Управляющий».

Согласно Гражданского кодекса Российской Федерации сторонами являются «Заказчик» (услугополучатель) и «Исполнитель» (услугодатель), согласно Трудовому Кодексу РФ -  «Общество» и «Управляющий».

5) пунктом 3.1. договоров предусмотрено, что оплата услуг управляющего производится частями в течение года. Отчетный период – календарный год.

Согласно банковской выписки по счету ФИО5 - денежные средства «Управляющий» получал ежемесячно, т.е. оплата происходила регулярно.

6) в соответствии с условиями договоров на оказание услуг по управлению в п.3 «Расчеты по договору» указано, что стоимость расходов управляющего для хозяйственной деятельности общества (аренде офиса и складских помещений, расходы на мобильную, стационарную телефонию и интернет, расходы на канцтовары, оргтехнику и расходные материалы к ней, командировочные и представительские расходы) включена в стоимость услуг и дополнительно оплачена не будет.

Представленные к проверке ООО «Импэкс-Евразия» документы по сделкам, связанным с индивидуальным предпринимателем ФИО5 содержат сведения, не соответствующие действительным фактам финансовой жизни общества.

Действия ООО «Импэкс-Евразия»  направлены на создание видимости гражданско-правовых отношений между проверяемой организацией и индивидуальным предпринимателем ФИО5 посредством заключения договора на оказание услуг по управлению, в результате которого директор стал управляющим, а общество получило налоговую выгоду в виде экономии в виде неуплаты налога на доходы физических лиц : процентов вместо 13, а так же в части оплаты страховых взносов.

Об умышленных действиях ООО «Импэкс-Евразия»  свидетельствуют установленные факты юридической и экономической подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости (родственные связи) – учредители общества ФИО5 и ФИО9 – управляющий ФИО5; осуществление взаимодействия с системой «Клиент-Банк» и сдача налоговой отчетности посредством IP адресов одной организацией, в которой  руководителем и учредителем является индивидуальный предприниматель ФИО9 (жена индивидуального предпринимателя ФИО5), а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности.

Кроме того, проверкой установлены факты подконтрольности и взаимозависимости индивидуального предпринимателя  ФИО5 проверяемой организации, что приводит к нарушению ООО «Импэкс-Евразия»  условий, установленных п.1 ст.54.1 НК РФ.

Заявитель, выражая несогласие с выводами налогового органа указывает на неверное истолкование налоговым органом природы правоотношений между ООО «Импэкс-Евразия»   и управляющим ФИО5, поэтому полагает неправомерной переквалификацию гражданско-правовых отношений, возникающих из договоров управления, в трудовые правоотношения.

Вместе судом довод общества отклонен, так как заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения между работником и работодателем, не допускается.      

Статья 15 Трудового кодекса Российской Федерации определяет трудовые отношения как отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

В силу статьи 16 Трудового кодекса Российской Федерации в случаях и порядке, которые установлены трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, или уставом (положением) организации, трудовые отношения возникают на основании трудового договора в результате: признания отношений, связанных с использованием личного труда и возникших на основании гражданско-правового договора, трудовыми отношениями.

Трудовые отношения между работником и работодателем возникают также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его уполномоченного на это представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен.

Статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации определяет трудовой договор как соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию в интересах, под управлением и контролем работодателя, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя. Сторонами трудового договора являются работодатель и работник.

Исходя из анализа указанных выше норм, основными признаками, позволяющими разграничить трудовой договор от гражданско-правового договора являются:

- выполнение работником трудовой функции, состоящей в выполнении работы по соответствующей должности либо по определенной профессии или специальности с указанием квалификации либо в выполнении конкретного вида работы, поручаемой работнику, а не разового задания;

- подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, установленному на предприятии;

- условия оплаты труда, в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты. Они определяются в соответствии с профессией, должностью, квалификационным разрядом и квалификационной категорией работника;

- наличие места работы;

- наличие дисциплинарного вида ответственности за совершение проступков;

- предоставление работнику определенных социальных льгот и гарантий.

Исходя из положений статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданские правоотношения базируются на принципах равенства участников, свободы договора, неприкосновенности собственности. Граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

В силу пункта 1 статьи 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Согласно пунктам 1, 4 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключение договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Статьей 779 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик - их оплатить.

Из анализа указанных норм следует, что договорно-правовыми формами, опосредующими оказание услуг (выполнение работ) по возмездному договору, могут быть как трудовой договор, так и гражданско-правовые договоры (в том числе возмездного оказания услуг, договор подряда). При этом предметом договора возмездного оказания услуг является осуществление определенных действий или определенной деятельности по заданию заказчика (но при этом указанные действия или деятельность может как иметь так и не иметь конечный материальный результат); предметом договора подряда является овеществленный, результат работы подрядчика, передаваемый подрядчиком заказчику и принимаемый последним на основании акта сдачи-приемки выполненной работы.

Предметом же трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации. В трудовых правоотношениях обязанность по организации труда и его охране лежит на работодателе; в гражданских правоотношениях, связанных с трудом, исполнитель сам организует свой труд и его охрану.

Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы как процесса. Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 431 ГК РФ при толковании условий договора принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями со смыслом договора в целом.

При этом наименование договора не может рассматриваться в качестве достаточного основания для безусловного отнесения заключенного договора к гражданско-правовому или трудовому контракту. Определяющее значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договоров.

Трудовому договору присуще выполнение работы личным трудом, включение работника в производственную деятельность организации; подчинение работника внутреннему трудовому распорядку; выполнение работ определенного рода (трудовой функции), а не разового задания, наличие социального обеспечения работников.

В отличие от трудового договора, заключаемого с работником для выполнения им определенной трудовой функции, гражданско-правовой договор заключается для выполнения определенной работы, целью которой является достижение ее конкретного конечного результата, ввиду достижения которого договор полностью исчерпывает себя.

Одним из основных признаков договоров возмездного оказания услуг является достижение одной из сторон договора конкретного результата, выраженного в материально-вещественной или иной форме. Достижение результата является основанием для прекращения обязательств работодателя.

В рассматриваемом случае, предметом договора от 20.01.2016 является обязательство управляющего увеличить доходы общества в течение 5 лет до 60 млн.руб.Предметом договоров на оказание услуг по управлению от 19.01.2018 и от 21.12.2018 являются обязательства управляющего по увеличению дохода участников общества до 10% от годовой выручки, в том числе налог на прибыль и налог с дивидендов.

При этом, в ходе исследования финансово-хозяйственной деятельности общества установлено, что за период с 2016 по 2019 г.г. дивиденды участникам общества не выплачивались; доходы общества за период 2016-2019 гг. не превысили 24 миллионов рублей.

Таким образом, управляющим с момента заключения договора и до конца 2019 года не были достигнуты финансово-хозяйственные показатели, являющиеся предметом заключения договора по управлению.

Указанный факт свидетельствует о формальном определении предмета договоров в виде достижения управляющим определенных финансовых показателей общества и его участников.

Кроме того, п. 6.1 договоров установлена ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по договору в пределах сумм убытков, причиненных таким неисполнением или ненадлежащим исполнением.

Фактически, обязательства, предусмотренные договорами, управляющим не выполнены.  Ответственность не наступила.

Предметом трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации.

Предметом же гражданских правоотношений является конечный результат - продукт труда.

Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы как процесса.

Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.

Пунктом 4.3 договоров на оказание услуг по управлению предусмотрены полномочия управляющего, которые по сути своей идентичны должностным обязанностям руководителей.

Налогоплательщиком, для конкретизации функций ФИО5 в спорном договоре, то есть для подробного описания работы управляющего, взяты за основу Общеотраслевые квалификационные характеристики должностей руководителей, специалистов и других служащих (технических исполнителей), широко распространенных на предприятиях (а именно, должности руководителей), утвержденный Постановлением Минтруда России от 21.08.1998 № 37 «Об утверждении квалификационного справочника должностей руководителей, специалистов и других служащих».

В договорах на оказание услуг по управлению указано: «ООО «Импэкс-Евразия», именуемое в дальнейшем «Общество» и индивидуальным предпринимателем ФИО5, именуемыы в дальнейшем «Управляющий».

Согласно ГК РФ сторонами гражданско-правового договора являются «Заказчик» (услугополучатель) и «Исполнитель» (услугодатель), согласно Трудовому Кодексу РФ сторонами трудового договора -  «Общество» и «Управляющий».

В соответствии с условиями договоров на оказание услуг по управлению в п.3 «Расчеты по договору» указано, что стоимость расходов управляющего для хозяйственной деятельности общества (аренде офиса, складских помещений, расходы на мобильную, стационарную телефонию и интернет, расходы на канцтовары, оргтехнику и расходные материалы к ней, командировочные и представительские расходы) включена в стоимость услуг и дополнительно оплачена не будет.

Кроме того, факт оплаты ООО «Импэкс-Евразия»  расходов предпринимателя ФИО5, так же подтвердил свидетель ФИО5 при допросе от 12.02.2021: «По договору оказания услуг ИП ФИО5 получает оплату за оказанные услуги в стоимость которых включены указанные хозяйственные расходы (аренда офиса, складских помещений, расходы на мобильную, стационарную телефонию и интернет, расходы на канцтовары, оргтехнику и расходные материалы к ней, командировочные и представительские расходы) ООО «Импэкс-Евразия».

Целью заключения сделки с индивидуальным предпринимателем ФИО5 являлось неправомерное уменьшение налога на доходы физических лиц и страховых взносов за счет выплаты вознаграждения управляющему за услуги управления, как индивидуальному предпринимателю, без заключения трудового договора. 

Таким образом, налоговым органом правомерно произведена переквалификация гражданско-правового договора в трудовой договор. 

Пунктом 3.1. договоров предусмотрено, что оплата услуг управляющего производится частями в течение года. Отчетный период – календарный год.

Согласно банковской выписки со счета ФИО5, денежные средства «Управляющий» получал ежемесячно, т.е. оплата происходила регулярно, а если где-то ввиду финансовых обстоятельств, оплата задерживалась, что потом подряд шли платежи, что отражено в акте проверки и в выписках по счету, из просмотра которых видно – платежи регулярно производились.

Кроме того, заявитель указывает на отсутствие оснований для применения ст.54.1 НК РФ, указывая, что налоговый орган фактически вменяет налогоплательщику получение необоснованной налоговой выгоды в виде налоговой экономии исключительно в связи с фактом заключения договора на осуществление функций единоличного исполнительного органа вместо трудового договора. Также заявитель ссылаетсяна положения Федерального закона 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 8 февраля 1998 года, указывая, что налоговым органом не были учтены положения данного Федерального закона.

Заключение договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа общества предпринимателю с точки зрения действующего законодательства не является противоправным деянием, а осуществление полномочий единоличного исполнительного органа - незаконной предпринимательской деятельность. Так как действующее российское законодательство предусматривает возможность передачи полномочий единоличного исполнительного органа общества с ограниченной ответственностью (ООО) другой коммерческой организации (управляющей организации) или индивидуальному предпринимателю (управляющему) (пп. 2 п. 2.1 ст. 32, п. 1 ст. 42 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).

Однако, в рассматриваемом случае, целью заключения сделки обществом с  ФИО5 являлось неправомерное уменьшение налога на доходы физических лиц и страховых взносов, за счет выплаты вознаграждения управляющему как индивидуальному предпринимателю, в результате которого уменьшаются выплаты налоговые и налицо налоговая экономия, что не отрицает заявитель, при этом управляющая организация – это учредитель, директор, с которым намеренно (решение жены и мужа ФИО10) не заключается трудовой договор, а подписывается договор об оказании услуги управления. 

В ходе исследования договоров управления установлены признаки, свойственные не гражданско-правому договору, а трудовому.

Совокупность обстоятельств, установленных проверкой  свидетельствует о том, что представленные ООО «Импэкс-Евразия»  в подтверждение услуг управления документы по сделкам, связанным с индивидуальным предпринимателем ФИО5, содержат сведения, не соответствующие действительным фактам финансовой жизни общества.

Действия учредителей ООО «Импэкс-Евразия» (мужа и жены ФИО10) направлены на умышленное создание видимости гражданско-правовых отношений между проверяемой организацией и ФИО5 посредством заключения договора на оказание услуг по управлению, с целью получения налоговой экономии в виде неуплаты налога на доходы физических лиц, а так же страховых взносов, что подтверждается характером деятельности налогоплательщика.

Так в соответствии с ч. 2 ст. 15 ТК РФ не допускается заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения.

В соответствии со ст. 19.1 ТК РФ отношения, возникшие на основании гражданско-правового договора, могут быть признаны судом трудовыми, как по обращению физического лица (работника), так и по обращению государственной инспекции труда, иных органов и лиц, обладающих необходимыми для этого полномочиями в соответствии с федеральными законами.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь пп. 3 п.2 ст. 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов.

Вместе с тем Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 16.07.2013 № 3372/13 разъяснил, что судебный порядок взыскания налогов, доначисленных в результате переквалификации сделки, совершенной налогоплательщиком, призван обеспечить судебный контроль прежде всего за законностью доначисления таких налогов. Между тем такой контроль может быть обеспечен как путем оспаривания решения о привлечении к ответственности или решения об отказе в привлечении к ответственности, так и путем обращения в арбитражный суд с заявлением о взыскании налога, доначисленного таким решением.

В соответствии с п. 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 № 22 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации» оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь пп. 3 п. 2 ст. 45 Кодекса, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

Учитывая изложенное, при выявлении факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и совершения налогового правонарушения налоговый орган выносит решение о привлечении этого налогоплательщика к  ответственности за совершение налогового правонарушения, не обращаясь для этого в суд. Данный вывод подтверждается в письмом Минфина России от 8 февраля 2013 года № 03-02-07/1/3089, постановлениями Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 № 8728/12.

Заявитель указывает,что налоговым органом не приняты во внимание документы, подтверждающие добросовестное поведение налогоплательщика, не проанализированы представленные обществом документы на предмет фактического отсутствия признаков трудовых отношений, в связи с чем, переквалификация отношений между обществом и управляющим в трудовые, доначисление НДФЛ, страховых взносов, штрафов и пени произведены неправомерно.

Общество указывает, чтоего обоснованные возраженияна акт налоговой проверки также не были приняты во внимание.

На основании п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Налогоплательщик, воспользовавшись правом, предусмотренным п.6 ст.100 НК РФ представил письменные возражения (14.07.2021 вх.№030142/в).

В силу п. 4 ст. 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки могут быть оглашены акт, иные материалы налогового контроля, а также письменные возражения налогоплательщика. Отсутствие письменных возражений не лишает его права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

21.07.2021 состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки в присутствии налогоплательщика, извещенного должным образом о времени и месте рассмотрения. В ходе рассмотрения был оглашен акт проверки, а также налогоплательщиком устно были изложены представленные  14.07.2021 письменные возражения, что зафиксировано в протоколе рассмотрения № 13-06/4544 от 21.07.2021.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности излагаются, в том числе доводы налогоплательщика и результаты проверки этих доводов.

В решении о привлечении к ответственности № 3641 от 01.10.2021 в мотивировочной части в полном объеме изложены доводы налогоплательщика и им дана соответствующая оценка.

Относительно довода о не исследовании налоговым органом документов, установлено следующее.

В ходе выездной налоговой проверки, как указано в акте, в соответствии со ст. ст. 93, 93.1 НК РФ налоговым органом запрошены документы, подтверждающие взаимодействие проверяемого лица с индивидуальным предпринимателем ФИО5, то есть фактически анализ  документов в ходе проверки проводился по представленным ООО «Импэкс-Евразия» и ФИО5 документам.

В ходе исследования представленных для проведения проверки документов установлено, что согласно договоров индивидуальный предприниматель ФИО5 принимает на себя обязательства по исполнению полномочий единоличного исполнительного органа ООО «Импэкс-Евразия»  за предусмотренное договором вознаграждение.

При этом в основу выводов о нарушении проверяемым лицом ст. ст. 419, 426, 226 НК РФ взяты договоры на оказание услуг по управлениюот 20.01.2016, от 19.01.2018 и от 21.12.2018, поскольку в данных договорах налогоплательщиком указана стоимость услуг, оказанных обществу  ФИО5 

Таким образом, налоговым органом при вынесении оспариваемого решения соблюдены процедурные нормы, установленные ст. ст. 100-101 НК РФ.

          Обществом  заявлен довод в части неправомерности вменения налоговым органом денежных средств, взятых под отчет ФИО5, в качестве дохода, поскольку они были возвращены обществу.

          Данный довод является необоснованным ввиду следующего.

          В ходе проведения проверки для сбора доказательственной базы были исследованы периоды за пределами проверяемого налогового периода, на основе материалов, имеющихся в инспекции.

          Так, анализируя объемы денежных средств, перечисленных физическому лицу ФИО5 в период до заключения договора на оказание услуг по управлению, установлено, что они соотносимы с общей суммой вознаграждения, полученного им в качестве управляющего: за 2015 год на счет ФИО5 поступило 3 444 240 рублей (в том числе 3 007 500 руб. в подотчет); за 2016 год на счет индивидуального предпринимателя  ФИО5 за услуги управляющего поступило 3 528 157 рублей, за 2017 год за услуги управляющего поступило - 3 884 000 рублей.

Кроме того, исследуя движения по расчетным счетам ООО «Импэкс-Евразия»  за период, предшествующий периоду постановки на налоговый учет ФИО5 в качестве индивидуального предпринимателя, установлено, что общество перечисляло заработную плату и иной доход физическому лицу ФИО5, как руководителю ООО «Импэкс-Евразия»  на тот же счет (№ 40817810352091539916), на который впоследствии перечислялись доходы за услуги управления.

Установленные факты перечисления денежных средств на счета ФИО5 как физического лица за услуги управляющего, перечисления ранее заработной платы и иного дохода ФИО5 на те же счета, а так же соотносимость сумм, перечисленных за услуги по управлению и доходов ФИО10 как физического лица, свидетельствуют о том, что выплачивая вознаграждение ФИО5 общество фактически производило оплату труда.

          Заявитель  приводит доводы относительно несогласия с принятыми налоговым органом обеспечительными мерами.

Заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №13 по Ростовской области ФИО11 было вынесено решение о принятии обеспечительных мер №1 от 01.10.2021 в виде приостановления операций по счетам в банке в порядке, установленном ст.76 НК РФ, ввиду отсутствия имущества, в отношении которого может быть применено обеспечение. Это связано с обеспечением возможности исполнения решения о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.10.2021 № 3641.

Однако, поскольку Управлением решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 3641 от 01. 10.2021 отменено в части, решение № 1 от 01.10.2021 о принятии обеспечительных мер и соответственно решения № 8050 и № 8051 от 04.10.2021 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке отменены ввиду изменения размера налоговых обязательств, в обеспечение взыскания которых они были приняты, налоговым органом с учетом изменения размера налоговых обязательств вынесено решение о принятии обеспечительных мер от 29.12.2021 № 3.

Во исполнение указанного решения заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №13 по Ростовской области были вынесены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке от 29.12.2021 № 8052, которым приостановлены все расходные операции по счетам в банке ПАО «Сбербанк России», № 8053, которым приостановлены все расходные операции по счетам в АО «Альфа-Банк».

Приостановление операций по счетам налогоплательщика осуществлено налоговым органом в связи с принятием обеспечительных мер, направленных на исполнение решения, вынесенного по итогам выездной налоговой проверки.

Приостановление операций по счетам в банке - мера, которая может быть введена только в том случае, если стоимость всего имущества налогоплательщика меньше суммы его долга бюджету по решению о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.

У заявителя на расчетных счетах недостаточно денежных средств, необходимых для полного погашения суммы недоимки, пеней, штрафов, подлежащих уплате на основании решения.

Согласно сведениям, предоставленным из Федеральной службы регистрации кадастра и картографии от 02.09.2021, из ГИБДД от 02.09.2021 у ООО «Импэкс-Евразия» отсутствует недвижимое имущество, земельные участки и транспортные средства, в отношении которых возможно применение обеспечительных мер.

Для принятия налоговым органом обеспечительных мер, предусмотренных  ст. 101 НК РФ, и, как следствие, принятие решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, достаточным основанием является факт его вынесения и наличие оснований полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения или взыскания недоимки,  пеней, штрафа  (письмо УФНС России по Ростовской области от 17.06.2016 № 13-26/20дсп @ о направлении письма  ФНС России от 14.06.2016 № ГД-5-8/908дсп@ «О применении обеспечительных мер, предусмотренных ст.101  НК РФ»). 

В рассматриваемом случае налоговым органом с целью установления перечня имеющегося имущества у общества, были направлены запросы в соответствующие органы. 

Заявителем документально подтвержденного перечня имущества, которое может быть использовано в качестве обеспечения сумм начисленных по итогам выездной налоговой проверки, без применения обеспечительной меры в виде приостановления операций по расчетным счетам, не предоставлено.

Таким образом, принятие обеспечительных мер, выразившееся в приостановлении операций по счетам в банке в порядком установленном ст.76 НК Российской Федерации, является правомерным и вынесено в порядке, установленном п.10 ст.101 НК РФ.

Заявитель указывает, что приведенные сведения об IP- адресах недостоверны и никоим образом не подтверждают противоправный характер правоотношений общества и управляющего.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что взаимодействие с инспекцией посредством ТКС от имени ООО «Импэкс-Евразия» и индивидуального предпринимателя ФИО5 осуществляется с одним абонентом - ООО БК «Альтернатива» ИНН <***> с идентификатором 1BM-1BM-<***>-615001001 с IP адресом - 194.85.114.51.

ООО БК «Альтернатива» расположено по одному адресу с проверяемой заявителем с  04.05.2005 и по настоящее время, состоит на учете в МИФНС России № 13 по  Ростовской области. ООО БК «Альтернатива» осуществляет деятельность по оказанию услуг в области бухгалтерского учета. Учредителем и руководителем является ФИО9 – супруга ФИО5

Кроме того, проверкой установлено, что работа в системе «Клиент-Банк» с банками ООО «Импэкс-Евразия» и ИП ФИО5, а так же при сдаче отчетности в налоговые органы осуществлялась с одного рабочего места (компьютера).

В рамках выездной налоговой проверки, пользуясь правом, предоставленным налоговым органам ст. 93.1 НК РФ с целью установления IP адресов взаимодействия с банками проверяемой организации и взаимозависимых лиц, направлены поручения об истребовании документов в соответствующие инспекции по месту нахождения лица для истребования.

Полученная из банков информация сведена в таблицу:

Так инспекцией установлено, что работа в системе «Клиент-Банк» с банками и при сдаче отчетности в налоговые органы осуществлялась с одного рабочего места (компьютера).

В части довода о невручении с актом IP-адресов, принадлежащих ИП ФИО5 установлено следующее.   

В рамках выездной налоговой проверки налоговым органом сформировано и направлено поручение № 933 от 16.02.2021 в МИФНС России № 23 по Ростовской области об истребовании документов (IP-адресов, принадлежащих ИП ФИО5) у ПАО Сбербанк России.

Результаты проверки отражены в акте № 4544 от 08.06.2021, который вместе с документами, подтверждающими правонарушение, вручены управляющему ФИО5 - 15.06.2021.

На момент составления и вручения акта выездной налоговой проверки у налогового органа отсутствовали ответ и документы от ПАО  Сбербанк России. Документы поступили в налоговый орган - 18.06.2021.

При получении документов - IP-адресов, принадлежащих индивидуальному предпринимателю ФИО5 от ПАО  Сбербанк России налоговым органом данные документы направлены в адрес ООО «Импэкс-Евразия»  по телекоммуникационным каналам связи. Направлено сопроводительное письмо от 05.07.2021 №01-34/09486 с приложением документов.

Также налоговым органом письмо с документами направлено посредством почты – 07.07.2021, что подтверждается отметкой почты на почтовом реестре (р. 2 (Л) от 06.07.2021).

21.07.2021 состоялось рассмотрение материалов проверки, в присутствии управляющего  ФИО5 и им доводов относительно неполучения документов заявлено не было, также налогоплательщик не воспользовался правом, предусмотренным п.2 ст.101 НК РФ на ознакомление с материалами проверки.

Из чего следует, что налогоплательщик ознакомлен со всеми материалами проверки, в частности, с IP-адресами, принадлежащими индивидуальному предпринимателю ФИО5, что также подтверждается и самим налогоплательщиком, так как довод налогоплательщика основан на невручении IP-адресов, принадлежащих индивидуальному предпринимателю ФИО5 с актом проверки.

Не вручение IP-адресов, принадлежащих ФИО5 с актом проверки обусловлено не поступлением в тот момент данных документов от ПАО Сбербанк России.

При получении данных документов они были направлены обществу по ТКС и по почте.

В части доводов о наличии счетов в КБ «Центр-Инвест» и не направления в адрес ПАО «Центр-Инвест» запросов установлено следующее.

В рамках выездной проверки в части исследования IP-адресов ООО «Импэкс-Евразия»  и индивидуального предпринимателя ФИО5 исследовались следующие расчетные счета субъектов:

Перечень направленных поручений в адрес банков, с целью истребования сведений об IP-адресах сведен в таблицу, а так же отражен в оспариваемом решении о привлечении:

Запросы в ПАО КБ «Центр-Инвест» в ходе проведения выездной проверки не направлялись, ввиду того, что при проведении выездной налоговой проверки налоговым органом (проверяющим) самостоятельно определяются проводимые мероприятия налогового контроля.

Налогоплательщиком не учтено, что в соответствии с п. 1 ст.82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Кодексом.

Согласно п. 5 ст. 82 НК РФ доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 Кодекса.

При этом необходимость и объем истребуемых документов для налоговой проверки, а также конкретный перечень мероприятий налогового контроля определяются в каждом случае отдельно и зависят от конкретных обстоятельств, выявленных в ходе проверки.

Перечень мероприятий налогового контроля должностными лицами, проводящими проверку, устанавливается самостоятельно.

Заявителем указано, что налоговым органом исключен из материалов выездной налоговой проверки акт № 12у3 от 28.12.2018, ранее представленный в адрес налогового органа и отражающий период оплаты с 31.10.2018 по 28.12.2018 после расторжения договора на управление от 20.01.2016.

Данный довод заявителя не имеет правового значения для рассмотрения данного спора, поскольку налоговым органом расчет действительных налоговых обязательств произведен с доходов, поступивших на расчетный счет индивидуального предпринимателя ФИО5, полученных от ООО «Импэкс-Евразия»  по услугам управления с назначением платежа «за услуги управления».

За 2017 год на счет индивидуального предпринимателя ФИО5 за услуги управления поступило 3 557 000,00 руб. Из расчета при рассмотрении апелляционной жалобы УФНС по  Ростовской области исключен платеж в размере 25 000,00 руб. от 20.02.2017, так как он ошибочно включен в расчет. Сумма принята для расчета 3 532 000,00 руб.

За 2018 год на счет индивидуального предпринимателя ФИО5 за услуги управления поступило 6 443 000,00 руб.

За 2019 год на счет индивидуального предпринимателя ФИО5 за услуги управления поступило 6 100 000,00 руб.

Акт № 12у3 от 28.12.2018 представлен в налоговый орган и имеется в распоряжении инспекции. При этом, отсутствие в отзыве ссылки данный акт не свидетельствует об исключении данного акта из материалов выездной налоговой проверки. Расчет действительных налоговых обязательств произведен на основании сумм, поступившим на счет индивидуального предпринимателя ФИО5 за услуги управления.

Документы, а именно акты на оказание услуг и промежуточные акты сдачи-приемки оказанных услуг не учитываются в расчете при определении действительных налоговых обязательств, так как суммы по актам (в общем по годам 2017-2019гг.) отличаются от сумм денежных средств поступивших на счет индивидуального предпринимателя ФИО5

Кроме того, обществом заявлено, что акт № 12у3 от 28.12.2018 отражает период оплаты с 31.10.2018. по 28.12.2018, однако из данного акта не виден указанный период оплаты.

Таким образом, указанные противоречия свидетельствуют о необоснованности и документальной неподтвержденности доводов общества.

Судом отклонен довод заявителя об отсутствии доказательства прямого влияния на экономический результат деятельности общества факта семейных отношений между ФИО5 и ФИО9

ФИО9 является соучредителем (50% с 20.10.2009 по настоящее время) в ООО «Импэкс-Евразия».

ФИО5 является соучредителем (50% с 20.10.2009 по настоящее время) в «Импэкс-Евразия» и Управляющим - индивидуальным предпринимателем ООО «Импэкс-Евразия» в период с 27.01.2016 по настоящее время (договор на оказание услуг управляющего от 20.01.2016).

ФИО5 является супругом ФИО9.

Указанные лица в соответствии со ст.105.1 НК РФ являются взаимозависимыми.

На основании пп. 10 и 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, взаимозависимыми лицами, в том числе признаются

- физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Лица признаются взаимозависимыми в случаях, прямо предусмотренных п. 2 ст. 105.1 НК РФ, в частности, по основаниям, связанным с участием в капитале, осуществлением функций управления, служебной подчиненностью.

В рассматриваемом случае взаимозависимость ФИО5 и ФИО9 оказывает прямое влияние на экономический результат общества, так как ФИО9 являясь учредителем общества с равной долей со своим супругом ФИО5 принимает управленческие решения, в том числе решение по передаче услуг управления индивидуальному предпринимателю – управляющему ФИО5 Учредителями общества, взаимозависимыми лицами ФИО5 и ФИО9 использована модель минимизации налогового бремени с помощью передачи функций управления обществом индивидуальному предпринимателю – управляющему ФИО5, являющемуся участником общества. Бухгалтерский учет общества и представление его отчетности, также как и индивидуального предпринимателя ведет также супруга индивидуального предпринимателя, судя по сведениям, подтверждающим факт предоставления отчетности с одного адреса (компьютера).

Довод заявителя об отсутствии анализа инспекцией возврата подотчетных денежных средств судом отклонен, так как инспекцией в ходе выездной налоговой проверки исследованы движения по расчетным счетам проверяемой организации (проверяемый период 2017-2019 гг.). Иные документы в распоряжении проверяющего отсутствовали в связи с невозможностью истребования документов в соответствии со ст.93.1 НК РФ за пределами проверяемого периода. Исследовались только те документы за пределами проверяемого периода, которые уже были в распоряжении инспекции.

В ходе исследования выписки по расчетным счетам  ООО «Импэкс-Евразия» установлено, что всего за период 12.04.2014 по 29.10.2015 выдано в подотчет сотрудникам общества 3 540 800, в том числе:

- 6 300 руб. – ФИО8,

- 450 000 руб. – ФИО9

- 3 084 500 руб. – ФИО5, из которых:

- 77 000руб., выданы в 2014 году,  

- 3 007 500 руб. выданы в 2015 году.

Указанные денежные средства выданы с расчетного счета общества на личные счета физических лиц-работников проверяемой организации.

Всего в 2015 году установлен возврат подотчетных сумм в кассу общества и последующее их внесение на расчетный счет в размере 1 236 919 руб.,  при этом денежные средства, выданные с расчетного счета проверяемой организации в подотчет работникам, возвращались в кассу общества, с расчетных счетов физических лиц денежные средства не возвращались.

Ссылка заявителя на то обстоятельство, что части подотчетных сумм в 2015 году в размере 1 150 000 руб. (900000 руб. 25.11.2015 + 155 000 руб. 16.01.2015 + 95 000руб. 14.01.2015) ФИО5 возвратил, как ранее полученные подотчетные суммы не обоснованна:

1) суммы в размере 250 000 руб. (155 000 руб. дата операции по банку 16.01.2015 + 95 000руб. дата операции по банку 14.01.2015), возвращены на счет общества через кассу в срок, предшествующий дате выдаче подотчетных сумм ФИО5

В частности, на личный счет физического лица ФИО5 в 2015 году перечислено 3 007 500 руб., в том числе:

Таким образом, первая выдача в подотчет, рассматриваемая в ходе выездной налоговой проверки произведена  16.02.2015, то есть позже чем возвраты, произведенные: 155 000 руб. дата операции по банку 16.01.2015 + 95 000руб. дата операции по банку 14.01.2015. Дополнительные документы к указанному доводу обществом не представлено.

2) сумма в размере 900 000 руб. (дата операции по банку 25.11.2015), указанная заявителем в качестве возврата подотчетной ФИО5, возвращена на счет общества через кассу, ранее она выдана на личный счет ФИО5

В ходе проведения проверки указанная сумма была исследована проверяющим на основе выписки по расчетному счету ООО «Импэкс-Евразия». Исследуя выписку по счетам установлено, что 25.11.2015 обществом внесена на расчетный счет из кассы предприятия сумма в размере 900 000 руб. с назначением платежа «возврат подотчетных сумм».

В ходе проведения проверки установить принадлежность возвращаемых подотчетных сумм в кассу предприятия за рамками проверяемого периода не представляется возможным. Кроме того, исследовались выписки по счетам общества за 2015-2016 гг., при этом установлен факт выдачи в подотчет сумм иным сотрудникам ООО «Импэкс-Евразия», а так же в периоды, предшествующие 2015 году.

Обществом в подтверждение довода представлены следующие документы:

- платежное поручение от 12.12.2018 на сумму 350 000руб., с назначением платежа «оплата, оказание услуг по управлению, договор от 19.01.2018»,

- платежное поручение от 20.12.2018 на сумму 350000руб., с назначением платежа «возврат перечисленных денежных средств»,

- письмо ООО «Импэкс-Евразия» в адрес ФИО5 от 19.12.2018 № 050,

- платежное поручение от 17.10.2018 на сумму 450000руб., с назначением платежа «оплата, оказание услуг по управлению, договор от 19.01.2018»,

- платежное поручение от 19.10.2018 на сумму 450000руб., с назначением платежа «возврат ошибочно перечисленной суммы, согласно письма контрагента исх. № 44 от 18.10.2018»,

- письмо ООО «Импэкс-Евразия» в адрес ФИО5 от 18.10.2018 № 044.

Исследуя представленные обществом документы, установить относимость и принадлежность произведенных возвратов денежных средств (350000 руб. и 450000 руб.) к возврату денежных средств по договору управления от 19.01.2018 не представляется возможным ввиду того, что индивидуальный предприниматель ФИО5 осуществляет деятельность по управлению проверяемой организацией не только по договорам управления, но и по договорам оказания услуг по перевозке грузов, договорам поставки.

Представленные письма на возврат денежных средств не содержат ссылок на платежные поручения, на основании которых были перечислены ошибочно средства. Кроме того, из текста писем не прослеживается принадлежность возвращенных денежных средств к ранее произведенным платежам по договору управления.

Письма на возврат денежных средств в ходе проверки не были представлены.

Судом отклонена ссылка заявителя на факт выплаты дивидендов, так как проверкой установлено отсутствие выплаты дивидендов участникам общества в рассматриваемом периоде 2017-2019 гг.

Кроме того, в ходе проверки проведены допросы ФИО5 по вопросу выплаты дивидендов участникам общества, в ходе которых ФИО5 подтвердил, что в проверяемый период общество дивиденды не выплачивало.

Допрос ФИО5 от 10.12.2020: «…Также могу пояснить, что ООО «Импэкс-Евразия» последний раз осуществляло выплату дивидендов в адрес учредителей в 2016 году».

Допрос ФИО5 от 12.02.2021: «…В период с 2017 по 2019 годы учредителям дивиденды не выплачивались. В период до 2017 года я не помню выплачивались ли дивиденды учредителям…». 

Доказательств выплаты дивидендов участникам обществом заявителем не представлено.

Кроме того, судом учитывается противоречивость доводов заявителя, а именно, отсутствие соотносимости полученной ФИО5 заработной платы с суммой полученного вознаграждения по договору управления и полученного положительного финансового хозяйственного результата обществом как заключении договора управления, так и в период управления.

В представленных заявителем возражениях на пояснения инспекции  указано, что заработная плата ФИО5, как руководителя общества в 2015 году составляла 217 тыс. руб., при этом, сумма, оплаченная за услуги управления в 2017 году составила 3 532 тыс. руб., в  2018 году - 6 443 тыс. руб., то есть выгода не очевидна.

Рассмотрев указанные обстоятельства в совокупности с иными финансово-хозяйственными показателями, суд установил, что полученная «чистая» прибыль общества – основной показатель рентабельности юридического лица за 2017 год не указана заявителем в возражениях. Но, при этом заявителем приведена «чистая» прибыль общества за 2018-2020 гг. Так, за 2018 год прибыль общества составила 2,9% от выручки, а доход управляющего в 2017 году, относительно получаемой в 2015 году заработной платы как руководителя, увеличен в 16,2 раза; в 2018 году - в 30 раз.

Таким образом, при минимальной чистой прибыли общества расходы на оплату услуг управления выросли, то есть, как говорит налоговый орган, отсутствует разумная экономическая цель увеличения расходов на оплату услуг управляющего.

Заявителем указывается на отсутствие цели переформатирования трудовых отношений при заключении договора управления с индивидуальным предпринимателем ФИО5

В рассматриваемом случае, предметом договора от 20.01.2016 является обязательство управляющего увеличить доходы общества в течение 5 лет до 60 млн. руб. Предметом договоров на оказание услуг по управлению от 19.01.2018 и от 21.12.2018 являются обязательства управляющего по увеличению дохода участников общества до 10% от годовой выручки, в том числе должны вырасти налог на прибыль и дивиденды.

При этом, в ходе исследования финансово-хозяйственной деятельности общества установлено, что за период с 2016 по 2019 гг. дивиденды участникам общества не выплачивались; доходы общества за период 2016-2019 гг. не превысили 24 миллионов рублей.

Таким образом, управляющим с момента заключения договора и до конца 2019 года, не были достигнуты финансово-хозяйственные показатели, являвшиеся предметом заключения договоров по управлению.

Указанный факт свидетельствует о формальном определении предмета договоров в виде достижения управляющим определенных финансовых показателей общества и его участников.

Верховный суд РФ в Определении от 14.01.2019 № 5-КГ18-259 выделил критерии, которые позволяющие отличить подряд от трудовых отношений. При этом Верховный суд отметил: не так важно, как юридически оформлены отношения. Нужно следить за тем, есть ли по факту между сторонами признаки трудовых отношений и не пытается ли компания за договором подряда скрыть трудовой договор.

Следовательно, передача полномочий единоличного исполнительного органа индивидуальному предпринимателю - управляющему не должна быть искусственной (фиктивной, формальной) конструкцией, направленной только лишь на получение налоговой выгоды. В противном случае такой вариант, как и в рассматриваемом случае, должен квалифицироваться как недопустимая схема по минимизации налогообложения, как форма злоупотребления правом.

В передаче полномочий индивидуальному предпринимателю - управляющему должна присутствовать деловая цель: исполнение договора с управляющим должно быть реальным, конкретным и экономически содержательным.

Согласованные действия общества и ФИО5 по неисполнению условий договоров управления были направлены и на то, чтобы ФИО5 применял упрощенную систему налогообложения (6%) и не уплачивал НДФЛ (13%), а также указанные действия были направлены на исчисление и не уплату сумм страховых взносов обществом в отношении фактического руководителя. Таким образом, установленные в ходе проверки факты, свидетельствуют о нарушении ООО «Импэкс-Евразия» положений п.1 ст. 54.1 НК РФ.

Также проверкой установлено, что представленным договорам о передаче полномочий единоличного исполнительного органа и на оказание услуг по управлению организацией, свойственны признаки трудового договора, а именно:

- длящийся характер выполняемых обязанностей. Первоначальный договор на оказание услуг по управлению заключен ООО «Импэкс-Евразия» с ФИО5 20.01.2016. В разделе 8 «Действие договора. Разрешение споров» п. 8.1 договора предусмотрено, что договор вступает в силу с 20.01.2016 и действует до момента его расторжения по взаимному согласию сторон. Последующие редакции договора от 19.01.2018 и от 21.12.2018 в части срока действия изменений не претерпели.

Тем не менее, в договорах от 19.01.2018 и от 21.12.2018 добавлен п. 9.3. следующего содержания: «После заключения настоящего договора предыдущие переговоры и документация Сторон по нему утрачивают силу».

Фактически, договорами на оказание услуг по управлению срок, на который он заключается, срок выполнения исполнителем услуг по договору, не предусмотрены.

Признак длительности и непрерывности договорных отношений свойственен трудовым правоотношениям. Предметом же гражданских правоотношений является конечный результат - продукт труда, достижение которого прекращает правоотношения.

Пунктом 4.3 Договоров на оказание услуг по управлению отражены полномочия Управляющего, которые по сути своей идентичны Должностным обязанностям руководителя.

Для подробного описания работы Управляющего взяты за основу Общеотраслевые квалификационные характеристики должностей руководителей, специалистов и других служащих (технических исполнителей), широко распространенных на предприятиях (а именно, должности руководителей), утвержденный Постановлением Минтруда России от 21.08.1998 № 37 «Об утверждении квалификационного справочника должностей руководителей, специалистов и других служащих».

В Договорах на оказание услуг по управлению указано: «Импэкс-Евразия», именуемым в дальнейшем «Общество» и индивидуальным предпринимателем ФИО5, именуемым в дальнейшем «Управляющий».

Согласно положениям ГК РФ сторонами данного вида договора должны являться «Заказчик» (услугополучатель) и «Исполнитель» (услугодатель), согласно Трудовому Кодексу РФ – «Общество» и «Работник».

Пунктом 3.1. договоров предусмотрено, что оплата услуг управляющего производится частями в течение года. Отчетный период - календарный год.

Из банковской выписки ФИО5 следует, что денежные средства «Управляющий» получал ежемесячно, т.е. оплата происходила регулярно.

В соответствии с условиями договоров на оказание услуг по управлению в п.3 «Расчеты по договору» указано, что стоимость расходов Управляющего для хозяйственной деятельности общества (аренде офиса,  складских помещений, расходы на мобильную, стационарную телефонию и интернет, расходы на канцтовары, оргтехнику и расходные материалы к ней, командировочные и представительские расходы) включена в стоимость услуг и дополнительно оплачена не будет.

Кроме того, факт оплаты ООО «Импэкс-Евразия» расходов предпринимателя ФИО5, так же подтвердил свидетель ФИО5 при допросе от 12.02.2021: «По договору оказания услуг ИП ФИО5 получает оплату за оказанные услуги в стоимость которых включены указанные хозяйственные расходы (аренде офиса, складских помещений, расходы на мобильную, стационарную телефонию и интернет, расходы на канцтовары, оргтехнику и расходные материалы к ней, командировочные и представительские расходы) ООО «Импэкс-Евразия».

Учитывая указанные обстоятельства, оценивая данные договоры, исходя из анализа положений трудового, гражданского и налогового законодательства  инспекцией установлено, что заключенные договоры носили, прежде всего характер трудовых и не изменяли круг обязанностей, которые ФИО5 ранее исполнял являясь директором общества.

          Судом отклонен довод по факту не исследования инспекцией декларации индивидуального предпринимателя ФИО5, свидетельствующих о получении иного дохода, помимо оплаты услуг по управлению является несостоятельным.

Так как выездная налоговая проверка проведена в отношении ООО «Импэкс-Евразия» и исследовалась деятельность общества, деятельность индивидуального предпринимателя ФИО5 рассмотрена в рамках данной выездной поверки в пределах осуществления индивидуальным предпринимателем ФИО5 функций управляющего.

Судом дана оценка полученных доказательств по проверке, что позволяет сделать вывод о том, что размер вознаграждения, выплачиваемого обществом управляющему, не был связан с оплатой конкретного объема ежемесячно выполняемых услуг, что характерно для отношений регулируемых гражданско-правовым договором по оказанию услуг, а указанные выплаты носили фиксированный (по определенным периодам), не зависящий от выполненного объема, и периодический (ежемесячный) характер, что позволяет характеризовать заключенный с ФИО5 договор в качестве трудового. Выплачивая вознаграждение ФИО5, общество фактически производило оплату труда, что является объектом обложения страховыми взносами и НДФЛ. Фактически ФИО5 осуществлялось руководство обществом. Однако вместо трудового договора были заключены гражданско-правовые, что повлекло уменьшение налоговых обязательств, как общества, так и ФИО5 Именно это и обусловило камуфлирование фактически трудовых отношений под гражданско-правовые.

Суд находит, что представленные суду инспекцией доказательства в своей совокупности влекут вывод о правильности переквалификации налоговым органом совершенной обществом сделки, и, как следствие - признание обоснованным начисление налогов, сборов, пеней и привлечение к ответственности в виде штрафов, что влечет вывод о соответствии оспариваемого решения инспекции примененным нормам налогового законодательства.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения требований заявителя судом не установлено.

Судебные расходы, связанные с оплатой государственной пошлины по правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  судом относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

            Судья                                                                                               Колесник И. В.