Гражданский кодекс часть 1

от заявителя: Попов П.А. – доверенность от 29.12.2007 № 01/07-242, Сосновский С.А. – доверенность от 04.06.2008 № 01/07-95, Галияхметов Р.Р. – доверенность от 29.12.2007 № 01/07/262, Кузнецов А.Б. – доверенность от 04.06.2008 № 01/07/98

от заинтересованного лица: Опанасюк О.С. – доверенность от 29.04.2008 № 05-13/06895, Скворцова А.Ю. – доверенность от 02.04.2007 б/н, Кононова Е.Н. – доверенность от 20.11.2007 б/н

установил:

ОАО "КАМАЗ" просит признать недействительным решение МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 8 от 05.04.2006 г. № 12-12/05.

В судебном заседании заявитель поддержал заявленные требования.

Налоговый орган заявленные требования не признал и просит заявление отклонить.

Согласно материалам дела по результатам налоговой проверки по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства РФ за период с 01.01.2002 г. по 31.12.2002 налоговый орган принял решение от 05.04.2006 г. № 12-12/05 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 п. 1 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, НДС, налога на имущество, ЕСН, зачисляемого в ФФОМС, налога на рекламу, налогоплательщику предложено уплатить суммы налогов и пени за несвоевременную уплату налогов, внести соответствующие изменения в декларации по налогу на прибыль за 2003, 2004 в части отражения сумм налога на прибыль, исчисленного в соответствии с положениями ФЗ от 06.08.01 № 110-ФЗ (база переходного периода), и внести исправления в бухгалтерский учет.

Налогоплательщик считает, что оспариваемое решение налогового органа противоречит Закону и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, что послужило основанием для его оспаривания в судебном порядке.

Арбитражный суд СПб и Ленинградской области рассмотрел и оценил материалы дела и доводы лиц, участвующих в деле.

Налог на прибыль.

На основании ст. 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

В целях главы 25 НК РФ в соответствии со ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Расходами в целях главы 25 НК РФ согласно ст. 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пункт 1.2 решения (п.1.1.2.1 акта).

По мнению налогового органа, налогоплательщик в нарушение статьей 249, 271 НК РФ неправомерно занизил доходы от реализации в сумме 1.021.730 руб. в результате неполного отражения выручки от реализации имущественных прав.

Налогоплательщик заключал лицензионные соглашения с рядом юридических лиц, предметом которых являлось предоставление неисключительной лицензии на право организации сборки продукции по лицензии и ее модификаций из СКД (сборочный комплект деталей, агрегатов и т.д.), купленных у Лицензиара; право продажи на территории (конкретная территория определяется соглашением) продукции и ее модификаций; право использовать на территории всю необходимую для сборки продукции по лицензии документацию, технологию, ноу-хау и товарные знаки, являющиеся собственностью Лицензиара.

В соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг), выручка от реализации имущественных прав. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Налогового кодекса РФ.

Положением об учетной политике ОАО «КАМАЗ» и организаций ОАО «КАМАЗ» в 2002 году, утвержденного Решением Правления ОАО «КАМАЗ» от 17.03.01. (с учетом изменений от 09.02.02.) установлено, что при расчете налога на прибыль доход признается по методу начисления.

Порядок признания доходов при методе начисления установлен ст. 271 НК РФ, в соответствии с которым доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества, имущественных прав.

Подпунктом 3 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса РФ для доходов в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности установлена специальная норма - датой получения дохода является одна из следующих дат:

- дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

- предъявление налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;

- последний день отчетного (налогового) периода.

В соответствии с п. 8.2. Лицензионного соглашения с ГП «Укроборонсервис» от 04.02.2002 № Д29-6.1/46(281/17-07-02) текущие отчисления (роялти) уплачиваются лицензиару в размере 1% от продажной цены продукции по лицензии, изготовленной лицензиатом за отчетный период, где под продажной ценой понимается цена франко-завод изготовителя продукции по лицензии (пп. 1.12 ст. 1 соглашения).

Таким образом, положения Лицензионного соглашения в качестве условия уплаты текущих отчислений (роялти) устанавливают изготовление лицензиатом продукции по лицензии и непосредственно не связывают данное обстоятельство с фактом реализации продукции.

Отчисления рассчитаны на основании данных письма ГП «Укроборонсервис» от 21.02.2003 № 29/5-1-1285, в соответствии с которым за 2002 год по лицензии собрано 10 автомобилей «КАМАЗ» на общую сумму 6 746 886 руб.

Аналогично по лицензионному соглашению с Дочерним Предприятием Закрытого акционерного Общества «Одесский Автосборочный Завод «Полуприцеп - рефрижератор» текущие отчисления (роялти) произведены в соответствии с условиями п. 8.2 ст. 8 Соглашения и на основании писем ООО «Автосборочное производство» (правопреемник Закрытого акционерного Общества «Одесский Автосборочный Завод «Полуприцеп - рефрижератор») от 29.04.03. №25/72 и письма без № и даты, в которых лицензиат сообщает об объемах произведенной по лицензии продукции и сведения о продажных ценах.

В соответствии с п. 7.1.2 Лицензионного соглашения с ГПУ ПО «Завод им. Серго» от 21.09.2000. № 2952/17/090-00 текущие отчисления (роялти) уплачиваются лицензиару в размере 1,5 % от продажной цены продукции, выпущенной по лицензии за отчетный период. Под продажной ценой понимается цена франко-завод изготовителя продукции по лицензии. Положениями данного соглашения предусмотрено, что текущие отчисления производятся Лицензиатом в течение 15 дней, следующим за отчетным периодом.

Отчисления рассчитаны налоговым органом согласно письмам ГПУ ПО «Завод им. Серго» от 18.03.2002. № 74/03, от 30.04.2003г. №б/н, в соответствии с которыми выпуск тормозных шлангов по лицензии произведен на сумму 1 795 510 руб., с учетом чего сумма текущих отчислений (роялти) составляет 26 932 руб. Налогоплательщик включил в состав доходов текущие отчисления в размере 8083 руб., что привело к занижению выручки по данному соглашению в сумме 18 849 руб.

Аналогично по лицензионному соглашению с ОАО «РИАТ» от 26.03.02. № 993/17/07-02 налоговый орган рассчитал подлежащие начислению роялти за 4 кв. 2002 года в размере 21662 руб. на основании отчета Лицензиара.

В соответствии с заключенными лицензионными соглашениями с ПОО «Азмоторс» подлежали начислению платежи в сумме 459 290 руб., налогоплательщиком фактически начислено – 158 179 руб., расхождения составили 301 111 руб.

По лицензионному соглашению с ПОО «Азмоторс» № 4462/17-090-01 от 27.12.01 Лицензиат выплачивает Лицензиару разовый платеж за предоставление прав и за техническую документацию в 4 этапа:

- 1 этап – 300 долл. США в течение 30 дней с момента подписания соглашения.

- 2 этап – 300 долл. США в шестом месяце со дня подписания соглашения.

- 3 этап – 200 долл. США в девятом месяце со дня подписания соглашения.

- 4 этап – 200 долл. США в девятом месяце со дня подписания соглашения.

В соответствии с п.8.1.2 соглашения с ПОО «Азмоторс» КоЛТД (г. Баку) от 27.12.01. № 4463/17-090-01 текущие отчисления (роялти) уплачиваются лицензиару в размере 0,5 % от продажной цены продукции по лицензии, изготовленной за отчетный период лицензиатом.

Письмом от 08.05.2003г. № 01/35 ПОО «Азмоторс» сообщил о выпуске 51 автомобиля марки Камаз, изготовленной по лицензии за 2002 год, из которых реализовано 45 машин на сумму 814164 долл. США.

По лицензионному Соглашению с ООО «ТД «КАМАЗ» (Украина) от 18.05.02г. № 1597/17/07-02 Лицензиат выплачивает Лицензиару вознаграждение в размере 200 000 руб., в т.ч.:

- 1 этап 186 260 руб. за предоставление прав, предусмотренных Соглашением в течение 30 дней с момента подписания Соглашения.

- 2 этап 13 740 руб. за техническую документацию в 4 квартале 2002 года.

Данным соглашением предусмотрены суммы и сроки перечисления. Передача документации в более поздние, по сравнению с Соглашением сроки, не исключает обязанность налогоплательщика по налоговому учету сумм, подлежащих перечислению в соответствии с условиями Соглашения, на основании избранной налогоплательщиком налоговой политикой.

Налогоплательщик обязан учитывать доходы в соответствии с указанными нормативными положениями НК РФ, условиями заключенных Соглашений и Положением об учетной политике налогоплательщика. Ненадлежащее исполнение сторонами обязанностей по заключенным Соглашениям не влечет изменение системы определения налоговой базы. На основании заключенных Соглашений, фактически сложившийся системы взаимоотношений с контрагентами и представленных последними сведений налогоплательщик имел возможность учитывать подлежащие перечислению доходы в надлежащий налоговый период.

С учетом указанных обстоятельств вывод налогового органа о необходимости учета спорных сумм в 2002 является правомерным. По конкретным суммам стороны не имеют разногласий.

Следовательно, налоговый орган на основании положений ст. ст. 65 и 200 АПК РФ доказал обоснованность оспариваемого решения в данной части.

Учет спорных сумм в последующем налоговом периоде свидетельствует о возникновении недоимки в спорном налоговом периоде и возможном наличии переплаты в последующем налоговом периоде. В связи с чем данный довод налогоплательщика является необоснованным и, сам по себе, не влечет недействительности оспариваемого решения налогового органа в данной части.

Кроме того, Арбитражный суд учитывает, что довод налогоплательщика об уплате части сумм налога в последующем налоговом периоде с учетом материалов дела не является бесспорным, поскольку не следует однозначно из представленных доказательств. При этом налоговый орган оспаривает данный довод налогоплательщика и в ходе судебного разбирательства стороны не провели сверку не смогли согласовать свои позиции по данному обстоятельству.

В связи с изложенным требования налогоплательщика в данной части являются необоснованными и не подлежат удовлетворению.

Пункт 1.3 Решения (п. 1.1.2.2 акта).

Согласно оспариваемому решению налогоплательщик в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ неправомерно исключил из доходов суммы налога на добавленную стоимость, не предъявленные покупателю в размере 485632 руб.

Материалами дела подтверждается предъявление налогоплательщиком счетов-фактур с выделением суммы НДС, которые оплачены лицензиатом и суммы полученного НДС перечислены налогоплательщиком в бюджет.

Заключенные лицензионные соглашения не предусматривают учет НДС вне состава текущих и разовых платежей лицензиата. Налогоплательщик в ходе судебного разбирательства пояснил, что при заключении и исполнении лицензионных соглашений стороны исходили из того, что НДС включается в состав платежей по лицензионным соглашениям. Данный довод подтверждается предъявлением налогоплательщиком счетов-фактур с выделением суммы НДС и перечислением НДС в бюджет. Налоговый орган не опроверг данный довод налогоплательщика и не доказал обратного, вывод налогового органа основан на предположении и не является обоснованным.

Пункт 1.4 Решения (п. 1.1.2.2. акта).

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение п. 8 ст. 271 Налогового Кодекса РФ доходы от реализации по Лицензионному Соглашению с ГП «Укроборонсервис» № Д29-6.1/46(281/17-07-02 от 04 02 2002 занижены на 5 584 руб. в результате несоответствия официальному курсу валюты (доллар США), установленного ЦБ РФ на день приема – передачи конструкторской документации.

В соответствии со ст. 8 Лицензионного соглашения за предоставление прав, предусмотренных Соглашением, ноу-хау и за техническую документацию Лицензиат выплачивает Лицензиару вознаграждение. Платеж в размере 40.000 (сорок тысяч) долларов США производится Лицензиатом в российских рублях на основании счета Лицензиара, который направляется Лицензиату вместе с актом сдачи – приемки технической документации. В счете указывается сумма в рублях, эквивалентная сумме разового платежа из расчета курса доллара США к российскому рублю, установленного Центробанком России на день выписки счета.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ОАО «КАМАЗ» были представлены налоговому органу акты приема-передачи конструкторской документации.

Согласно п. 8 статьи 271 НК РФ доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Налогоплательщик выставил счет-фактуру от 12.04.02. № 104 на сумму 1 246 576 руб., следовало отразить выручку по начислению в сумме 1 252 160 руб. Расхождение составляет 5 584 руб. Таким образом, по данному эпизоду доходы от реализации занижены на 5 584 руб.

Налогоплательщик не опроверг данный довод налогового органа по существу, ссылаясь на нарушение процедуры.

Решение налогового органа в данной части по формальным основаниям не противоречит требованиям ст. 101 НК РФ и не имеется законных оснований для признания его недействительным по данному эпизоду.

Пункт 1.6 Решения (п. 1.2.1.1. акта).

Налоговый орган полагает, что в 2002 году налогоплательщик неправомерно учел расходы по амортизации нематериальных активов в сумме 95.566.744 руб. при отсутствии первичных документов, подтверждающих фактические затраты на их приобретение и создание.

Часть нематериальных активов была выявлена в ходе инвентаризаций и оприходована налогоплательщиком на основании актов выявленных излишков и учета по стоимости, определенной независимым оценщиком. Спорные нематериальные активы были введены в эксплуатацию 01.11.2000 г., 31.12.2001 г. и 28.03.2002 г.

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

В соответствии с абз. 5 п. 3 ст. 257 НК РФ стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов.

Существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака) документально подтверждены налогоплательщиком и не оспариваются налоговым органом.

Законодательство о налогах и сборах не исключает право налогоплательщика на определение стоимости выявленного нематериального актива иными способами при отсутствии документов, подтверждающих фактические расходы на их создание, изготовление.

Согласно подпункту "а" пункта 3 статьи 12 Федерального закона N 129-ФЗ и подпункту "а" пункта 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34н, выявленные при инвентаризации излишки имущества должны быть отражены на счетах бухгалтерского учета (оприходованы) по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.

В данном случае заявитель во исполнение указанных норм определил стоимость нематериальных активов по рыночной стоимости на момент инвентаризации в соответствии с отчетом независимого оценщика. Законодательство о налогах и сборах не содержит непосредственных запретов на определение стоимости выявленного нематериального актива по результатам оценки независимого оценщика, в связи с чем не имеется законных оснований для признания данных действий налогоплательщика неправомерными. Результаты оценки налоговый орган не оспаривает.

Т.о., налогоплательщик документально подтвердил стоимость амортизируемого имущества, сумму начисленной амортизации и уплатил налог на прибыль с учетом данных обстоятельств.

Вывод налогового органа о том, что налогоплательщик не понес никаких затрат на приобретение амортизируемого имущества, выявленного в ходе инвентаризации, является необоснованным, поскольку отсутствие документов само по себе не исключает наличие затрат. В данном случае налогоплательщик документально подтвердил стоимость амортизируемого имущества.

При этом налоговый орган не реализовал полномочия, предоставленные ему п/п 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, и не определил подлежащую уплате сумму налога расчетным путем.

Ссылка налогового органа на Постановление Президиума ВАС РФ № 13106/07 является неправомерной, поскольку данным актом дело направлено на новое рассмотрение и предметом спора являются иные обстоятельства дела и иная правовая ситуация.

При таких обстоятельствах доначисление налога на прибыль по данному эпизоду не является обоснованным и противоречит положениям НК РФ.

Пункт 1.10 решения (п. 1.2.3 акта проверки).

Согласно оспариваемому решению в нарушение п. 1, 2 статьи 262 НК РФ налогоплательщиком неправомерно включена в состав расходов на НИОКР стоимость выполненных работ по ремонту, доработке спортивных автомобилей, их подготовке к соревнованиям, а также работы, выполненные ФГУП «НАМИ» по теме «Защитные меры по внешней торговле и таможенной политике по грузовым автомобилям» на общую сумму 870645 руб.

В 2002 году ОАО «КАМАЗ» осуществляло расходы по подготовке спортивных автомобилей к соревнованиям, их ремонту, доработке на сумму 862312 руб. Указанные расходы включались налогоплательщиком как расходы на НИОКР, не давшие положительного результата (равномерно в течение 3 лет в размере, не превышающем 70 % фактически осуществленных расходов).

Также ОАО «КАМАЗ» заключен договор от 08.10.02. № 3135/17/07-02 с Федеральным государственным унитарным предприятием научно-исследовательского автомобильного и автомоторного института ФГУП «НАМИ» на выполнение научно-исследовательских работ по теме: «Защитные меры по внешней торговле и таможенной политике по грузовым автомобилям». По итогам выполнения работ в 2002 году включено в расходы 8 333 руб.

Порядок учета расходов на НИОКР для целей обложения налогом на прибыль организаций установлен статьей 262 НК РФ. В силу пункта 1 названной статьи расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство.

Согласно пункту 2 статьи 262 НК РФ расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном этой статьей.

Указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение трех лет при условии использования исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования.

В соответствии с абзацем 3 п. 2 ст. 262 НК РФ расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет в размере, не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов, в порядке, предусмотренном настоящим пунктом.

В ходе проверки налоговый орган признал, что подготовка автомобиля КАМАЗ к соревнованиям; разработка дизайн–проекта легкового автомобиля; доработка автомобилей КАМАЗ с полной разборкой автомобилей, изготовлением и установкой 4-х комплектов дуг безопасности, подготовка к проведению и проведение форсированных испытаний в условиях автотриала и др. выполненные виды работ нельзя отнести к работам, осуществлённым в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, т.е. которые в соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 262 Налогового Кодекса РФ относятся к НИОКР, не давшие положительного результата.

Налогоплательщик через специализированное структурное подразделение - Департамент развития и внедрения новых разработок (ДРиВНР) осуществляет научно-техническую деятельность в соответствии с Планом НИОКР, который утверждается ежегодно. На 2002 заявителем был утвержден соответствующий План НИОКР, согласно которому в 2002 г. были проведены исследования и конструкторские работы по темам «Полноприводные специальные автомобили» и «Модернизация легкового автомобиля».

Налогоплательщик в ходе судебного разбирательства пояснил и представил документы в обоснование своих доводов, в соответствии с которыми НИОКР по теме «Полноприводные специальные автомобили» включали, в т.ч. разработку конструкторской документации и создание опытного образца; стендовые испытания, дорожные испытаниям (в различных климатических условиях) с предварительной и последующей доработкой. Работы по данной теме разделялись на 2 порядка производства работ: «Спорт» (пункт XIV.1 Плана) и «Триал» (пункт XIV.2 Плана), в зависимости от типов автомобилей и характера дорожных испытаний, которыми заканчиваются опытно-конструкторские работы. Опытные образцы автомобилей, создаваемые и совершенствуемые в порядке «Спорт», проходили дорожные испытания в спортивных ралли: ралли «Аррас – Мадрид - Дакар», «Оптик 200 Тунис 2002», «Мастер ралли 2002», «Дезерт Челендж 2002». Порядок «Триал» предполагал дорожные испытания опытных образцов в состязаниях по Автотриалу (преодоление автомобилями естественных и искусственных препятствий на сильно пересечённой местности). Доработка и усовершенствование опытных моделей автомобилей производились заявителем поэтапно. Сдача работ по каждому этапу оформлялась актами на проведение опытно-конструкторских и научно-исследовательских работ ДРиВНР.

В каждом из актов, представленных в материалы дела, указаны наименование и тема НИОКР (Полноприводные специальные автомобили, а также «Триал» или «Спорт», в зависимости от характера опытного образца). Это подтверждает, что работы, указанные в актах, являются отдельными этапами научных исследований и опытно-конструкторских работ, запланированных на 2002 г.

Работы по теме «Модернизация легкового автомобиля» предусмотрена в п. XII Плана НИОКР на 2002 г., который включает работы по усовершенствованию конструкторской документации автомобиля «ОКА» и усовершенствованию применяемой технологии: разработка технических требований на дизайн-проект, разработка дизайн-проекта, изготовление макетного образца, разработка конструкторской документации для изготовления опытного образца. Акты на проведение опытно-конструкторских и научно-исследовательских работ ДРиВНР №№ 62, 117, 155, 172, представленные ответчиком в материалы дела, также содержат указание темы НИОКР (Модернизация легкового автомобиля), а также наименование соответствующего подпункта темы.

Все работы производились налогоплательщиком с целью выполнения Плана НИОКР путем совершенствования и доработки опытных автомобилей перед испытаниями; доработки опытных автомобилей по итогам прохождения таких испытаний. Характер работ, указанный в актах, не исключает того, что все они были связаны с созданием новых и усовершенствованием производимых автомобилей, применяемых технологий (технология шасси, кузова полноприводных автомобилей и т. д.).

С учетом указанных обстоятельств выполненные работы не противоречат понятию НИОКР, предусмотренному ст. 262 НК РФ, основной целью которых является, в т.ч. создание новой или усовершенствование производимой продукции, применяемых технологий.

В тоже время, налоговый орган, в нарушение положений ст. ст. 65 и 200 АПК РФ, не обосновал свой вывод о том, что спорные работы не относятся к НИОКР, лишь констатировав данное обстоятельство.

В соответствии с п. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик имеет право включить затраты на консультационные услуги в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшив таким образом налоговую базу по налогу на прибыль.

Результатом работ, выполненных ФГУП «НАМИ», является научное исследование в области экономики и внешней торговли для целей получения налогоплательщиком дохода. Ссылка налогового органа на Общероссийский классификатор не является обоснованной, поскольку, как неоднократно указывал в своих актах Президиум ВАС РФ, данный документ не предназначен для целей налогообложения.

Понесенные налогоплательщиком затраты по оплате указанных работ направлены на получение дохода, подтверждены документально, не противоречат требованиям ст. 252 НК РФ и могут быть отнесены на расходы, уменьшающие доходы.

С учетом указанных обстоятельств налоговый орган на основании положений ст. 108 НК РФ и ст. 200 АПК РФ не доказал неправомерность отнесения налогоплательщиком в состав расходов спорных затрат на общую сумму 870.645 руб.

Пункт 1.12 решения (п. 1.2.5 акта).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение п/п. 8 п. 1 ст. 263 НК РФ налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты в сумме 218 611 руб.

В соответствии со ст. 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по видам добровольного страхования имущества, предусмотренных данной статьей.

Согласно п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

На основании п/п. 8 п. 1 ст. 263 НК РФ в состав расходов суммы страховых взносов по добровольному страхованию ответственности за причинение вреда подлежат включению, если такое страхование является условием осуществления деятельности в соответствии с международными обязательствами РФ или общепринятыми международными требованиями.

Налогоплательщик заключил договор страхования гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта № 1655/0975/12.01 от 24.01.2002 г. с ОАО «Восточно-Европейское Страховое Агентство» и договор страхования гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта серия 05-2001 № 10 от 21 июня 2001 г. с ОАО «Промышленная Страховая компания».

Налоговый орган квалифицировал данные договоры как договоры добровольного страхования, мотивируя это тем, что в договорах отсутствует слово «обязательный», страховщики, с которыми заключены указанные договоры, имели лицензии на осуществление добровольного страхования гражданской ответственности предприятий-источников повышенной опасности, а, следовательно, не заключали и не могли заключать договоры обязательного страхования ответственности предприятий-источников повышенной опасности; международные нормы, закрепленные в соответствующих международных договорах, конвенциях, не предусматривают в качестве условия осуществления деятельности по производству грузовых автомобилей и запчастей страхование ответственности за причинение вреда.

Согласно п. 3 ст. 3 Закона РФ от 27.11.1992 г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в РФ» обязательным является страхование, осуществляемое в силу закона. Виды, условия и порядок проведения обязательного страхования определяются соответствующими законами Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 15 ФЗ от 21.07.1997 г. № 116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов» организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана страховать ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей природной среде в случае аварии на опасном производственном объекте. Пунктом 1 ст. 9 Закона предусмотрено, что требование о заключении договора страхования риска ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта входит в перечень требований промышленной безопасности к эксплуатации опасного производственного объекта.

В 2002 г. у заявителя в эксплуатации находились 46 опасных производственных объектов. Указанные объекты были внесены в государственный реестр, что подтверждается Свидетельством о регистрации № А48-01083 от 19.04.2001 г., выданным Госгортехнадзором России. Их эксплуатация является основанием для обязательного страхования риска ответственности заявителя.

В указанных договорах предусмотрено, что договор заключен на основании ст. ст. 929 и 931 ГК РФ и «Правил страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц и окружающей среде в результате аварии на опасном производственном объекте».

Указанные налоговым органом обстоятельства не дают основания для квалификации спорных договоров как договоров добровольного страхования, поскольку противоречат непосредственному содержанию договоров, договоры фактически были заключены и исполнены, их недействительность не признана в установленном порядке, соблюдение лицензионного порядка страховщиком не влияет на права налогоплательщика при определении налогооблагаемой базы. При этом, ссылаясь на необходимость наличия у страховщика лицензий по конкретным видам страхования, налоговый орган не обосновал свой довод об отнесении понятий «обязательное» и «добровольное» к видам страхования, учитывая, что ст. 3 п. 1 Закона РФ «Об организации страхового дела в РФ» (в редакции, действовавшей в спорный период) однозначно относит данные категории к формам, а не к видам страхования.

С учетом указанных обстоятельств налогоплательщик правомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль, включив в состав расходов спорные затраты по страхованию гражданской ответственности.

Пункт 1.13 решения (п. 1.2.6 акта).

В ходе проверки налоговый орган признал, что налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов на командировки по подразделению «Автомобильный завод» ОАО «КАМАЗ» командировочные расходы сотрудников ОАО «ВТК КАМАЗ» и ОАО «ТФК КАМАЗ» в размере 4.164.014 руб., а также командировочные расходы, связанные с гарантийным обслуживанием автомобилей «КамАЗ», в сумме 3 399 672,37 руб. В обоснование данного вывода налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства – спорные расходы на командировки являются расходами тех организаций, в штате которых состоят командированные работники; расходы экономически не обоснованы, поскольку относятся к компенсации затрат контрагентов при отсутствии у заявителя соответствующих договорных обязательств; расходы документально не подтверждены, поскольку представленные первичные документы составлены на иностранных языках и не содержат построчного перевода на русский язык.

Налогоплательщиком заключены договоры комиссии от 14.02.2002 № 493/01/07-02, от 07.02.2002 № 6, Соглашение № 7964 от 01.03.2002 г. о взаимодействии между ОАО «КАМАЗ», ЗАО «ИН-КАМ» (правопредшественник ОАО «ВТК «КАМАЗ») и ОАО «ТФК «КАМАЗ», Договор о выполнении гарантийных обязательств по качеству автомобильной техники КАМАЗ № 2622/01/01090 от 15.10.98 между ОАО «Камаз» и ОАО «ТФК КАМАЗ», Договор об оказании услуг по выполнению гарантийных обязательств по качеству автомобильной техники КАМАЗ, поставляемой на экспорт от 05.07.2002 г. между ОАО «Камаз» и ОАО «ВТК «КАМАЗ».

На основании указанных договоров ОАО «ВТК «КАМАЗ» в качестве комиссионера реализовывало продукцию налогоплательщика на экспорт, ОАО «ВТК «КАМАЗ» и ОАО «ТФК КАМАЗ» осуществляли последующее гарантийное обслуживание автомобилей, предусмотренное в договорах поставки с иностранными покупателями, налогоплательщик выплачивал ОАО «ВТК КАМАЗ» и ОАО «ТФК КАМАЗ» вознаграждение и компенсировал понесенные ими при исполнении договоров расходы, в том числе расходы на командировки работников этих организаций.

Исходя из условий указанных договоров, понесенные налогоплательщиком спорные расходы являются компенсацией затрат контрагентов по выполнению договоров и не относятся к командировочным расходам налогоплательщика. В связи с чем налоговый орган неправомерно квалифицировал спорные расходы в отношении налогоплательщика как командировочные.

В соответствии с приказами работники контрагентов были командированы с целью проведения технического обслуживания и ремонта а/м КАМАЗ и в соответствии с гарантийными обязательствами; с целью оказания помощи покупателю в проведении предпродажного сервиса, пуске в эксплуатацию первых партий а/м КАМАЗ-65115, а также в организации и развитии сети технического обслуживания и ремонта автомобилей КАМАЗ и в соответствии с гарантийными обязательствами; с целью оказания помощи покупателю в организации и развитии сети технического обслуживания и ремонта автомобилей КАМАЗ; для обеспечения координации работ в организации и развитии сети технического обслуживания и ремонта автомобилей КАМАЗ; проведения обучения личного состава МО ОАЭ вождению.

Указанными договорами непосредственно предусмотрены обязанности по обучению конструктивным особенностям и правилам эксплуатации автотехники, организация предпродажного обслуживания и ремонта автотехники КАМАЗ.

В качестве приложения к Технологическому процессу управления ТПУ 19.19.1 – 2001 «Выполнение гарантийных обязательств ОАО «КАМАЗ» по качеству экспортной продукции – автотехники «КАМАЗ»» утверждено типовое Соглашение о техническом обслуживании между ОАО «ТФК «КАМАЗ» и иностранными покупателями. В соответствии с Соглашением ОАО «ТФК «КАМАЗ» обязано командировать своих работников в страну покупателя для «проведения консультаций, связанных с организацией технического обслуживания и ремонта изделий».

На основании указанных положений Арбитражный суд признает обоснованным довод налогоплательщика о том, что организация системы надлежащего технического обслуживания является частью системы гарантийных обязательств ОАО «КАМАЗ».

Из указанных приказов следует, что работники направлялись в командировки, в т.ч. с целью обеспечения создания системы технического обслуживания и ремонта продукции КАМАЗ. В связи с чем довод налогового органа об отсутствии в этих странах центров техобслуживания ОАО «КАМАЗ» или заключение с ними договоров на проведение гарантийного ремонта не свидетельствует о необоснованности спорных затрат.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из чего следует, что основным признаком для признания затрат экономически оправданными является их направленность на получение дохода. В данном случае направленность затрат на получение дохода вытекает из сути указанных взаимоотношений и не оспаривается налоговым органом, произведенные затраты непосредственно связаны с основным производственным направлением деятельности налогоплательщика и обязательствами, вытекающими из заключенных договоров, создание, расширение и обеспечение деятельности сервисной сети и надлежащего гарантийного и последующего технического обслуживания реализованной техники является необходимым для достижения целей деятельности налогоплательщика, исходя из характера его производственной деятельности.

При этом Арбитражный суд учитывает, что экономическая обоснованность расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль не зависит от тех или иных формулировок договоров (контрактов, соглашений) как таковых, без учета фактических обстоятельств взаимоотношений сторон, с которыми связаны произведенные расходы.

В связи с чем довод налогового органа об экономической необоснованности спорных расходов Арбитражный суд признает недоказанным.

В обоснование произведенных расходов налогоплательщик представил в налоговый орган соответствующие документы. Следовательно, спорные затраты в соответствии со ст. 252 НК РФ, являются документально подтвержденными.

Налоговый орган не признал представленные документы в качестве обоснования понесенных расходов, поскольку представленные первичные документы составлены на иностранных языках и не содержат построчного перевода на русский язык.

Данный вывод противоречит фактическим обстоятельствам дела и положениям главы 25 НК РФ.

Налогоплательщик принял к учету понесенные расходы на основании представленных и оплаченных счетов-фактур контрагентов и авансовых отчетов по командировкам. Данные документы составлены на русском языке и подтверждают понесенные расходы. Налоговый орган в ходе судебного разбирательства не заявил о недостаточности представленных документов для подтверждения произведенных расходов налогоплательщика, а также не заявил возражений по достоверности представленных документов и отраженных в них сведениям.

Кроме того, значительная часть иных представленных налогоплательщиком документов также составлена на русском языке.

Ст. 252 НК РФ непосредственно не обязывает налогоплательщика представить перевод документа, составленного на иностранном языке, в связи с чем довод налогового органа о нарушении ст. 252 НК РФ является неправомерным.

Представленные налогоплательщиком документы, вытекающие из отношений с инопартнерами, относятся к международным, не являются документами официального делопроизводства в РФ, и не относятся к правоотношениям, регулируемым Законом РФ от 25.10.91 № 1807-1 «О языках народов РФ». Кроме того, ст. 22 Закона РФ от 25.10.91 № 1807-1 «О языках народов РФ» предусматривает возможность ведения делопроизводства в коммерческой деятельности и на иных языках, предусмотренных между деловыми партнерами. В связи с чем ссылка налогового органа на нарушение данного правового акта является неправомерной.

В соответствии с предоставленными ему полномочиями налоговый орган при проведении проверки указанных налогоплательщиком сведений и возникновении необходимости проверить правильность указанных расходов, налоговый орган вправе, в порядке ст. 93 НК РФ, истребовать документы, подтверждающие произведенные расходы.

КС РФ в Определении от 12 июля 2006 г. N 267-О разъяснил, что полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.

В данном случае налоговый орган не реализовал предоставленные ему полномочия и не истребовал у налогоплательщика перевод документов. Кроме того, Арбитражный суд учитывает, что текст оспариваемого решения налогового органа свидетельствует о том, что отсутствие перевода документов не препятствовало проведению проверки.

С учетом указанных обстоятельств вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов спорных затрат по данному эпизоду является необоснованным.

Пункт 1.14 решения (п. 1.2.6.2 акта).

По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно (в нарушение подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ) включил в состав расходов затраты на оплату услуг VIP-зала в сумме 2 692 руб.

В соответствии с ст. 264 п. 12 Налогового Кодекса РФ в состав расходов включаются затраты на командировки: проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения; суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Расходы за услуги аэропорта по обслуживанию в VIP-зале не относятся к сборам за услуги аэропорта, перечисленным в Перечне аэронавигационных и аэропортовых сборов, тарифов за обслуживание воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации, утвержденном приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 02.10.2000 N 110. Данные услуги являются дополнительными, связанными с повышением комфортности для пассажиров аэропорта. Следовательно, компенсация таких услуг не связана с компенсацией командировочных расходов.

Налогоплательщик вправе компенсировать затраты на оплату услуг VIP-зала своему топ-менеджменту, однако данные затраты не относятся к расходам, уменьшающим доходы, в соответствии со ст. 264 НК РФ, и подлежат оплате за счет собственных средств налогоплательщика, свободных от налогообложения.

Пункт 1.15 решения (п. 1.2.7 акта).

В ходе проведения выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля налоговый орган установил, что в нарушение п. 1 ст. 252, ст. 264, ст. 274 НК РФ ОАО «КАМАЗ» (подразделение Автомобильный завод) необоснованно включены в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией продукции, затраты в сумме 5.069.451руб., в т.ч. повторное включение в расходы затрат на охрану груза; возмещения комиссионерам расходов на охрану; оплата услуг египетского посредника; расходы на проведение ТО-1000 машин, которые в проверяемом периоде не были реализованы комиссионером; расходы, возмещенные комиссионеру ЗАО «КАМ-ИН» (впоследствии ЗАО «ТК «КАМАЗ - компоненты»).

В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что заявитель необоснованно дважды в сентябре 2002 и октябре 2002 включил в состав прочих расходов затраты на услуги по охране и сопровождению автомобилей КАМАЗ при отгрузке на экспорт в сумме 943 486 руб., предъявленные в адрес ОАО «КАМАЗ» сначала ЗАО «ВТК «КАМАЗ» в сентябре 2002г., а затем также ОАО «ТФК «КАМАЗ» в октябре 2002.

ОАО «КАМАЗ» в 2002 г. осуществляло реализацию продукции через двух комиссионеров ОАО «ТФК «КАМАЗ» и ЗАО «ВТК «КАМАЗ» на основании договоров комиссии соответственно от 07.02.2002 № 6 и от 14.02.2002 № 493/01/07-02, в соответствии с которыми ОАО «ТФК «КАМАЗ» осуществляло реализацию продукции заказчика на территории России, а также исполнение ранее заключенных экспортных контрактов, ЗАО «ВТК «КАМАЗ» - реализацию продукции заказчика на экспорт.

В соответствии с указанными договорами налогоплательщик обязан был возмещать комиссионерам понесенные ими при исполнении обязательств по договорам расходы, в том числе расходы на охрану перевозимой продукции.

Комиссионеры во исполнение обязательств по договорам комиссии заключили от своего имени договоры на перевозку грузов железнодорожным транспортом и договоры на охрану перевозимых грузов.

ГП «Куйбышевская железная дорога» в лице Ульяновского отряда в/охраны выставило счета-фактуры с одинаковыми номерами от 28.08.2002г. № 09/05/000046 на сумму 108 778,30 руб., от 28.08.2002г. № 09/05/000045 на сумму 148 293,67 руб., от 27.08.2002г. № 09/05/000042 на сумму 56 421,46 руб., от 27.08.2002г. № 09/05/000041 на сумму 200 557,99 руб., от 26.08.2002г. № 09/05/000040 на сумму 259 892,29 руб., от 15.08.2002г. № 09/05/000036 на сумму 169 541,93 руб. и в адрес ОАО «ТФК «КАМАЗ», и в адрес ЗАО «ВТК «КАМАЗ».

ЗАО «ВТК «КАМАЗ» за сентябрь 2002 г. выставило в адрес ОАО «КАМАЗ» счет-фактуру от 27.09.2002 г. № 125 на возмещение расходов по договору комиссии от 14.02.2002 г. № 493/01/07-02 в сумме 16.725.692,64 руб., в т.ч. 943 485,64 руб. – затраты, связанные с охраной и сопровождением автомобилей КАМАЗ Ульяновским отрядом военизированной охраны при отгрузке на экспорт.

ОАО «ТФК «КАМАЗ» за октябрь 2002 г. выставило в адрес ОАО «КАМАЗ» счет-фактуру от 31.10.2002 г. № 615 на сумму 1.209.056,91 руб. на возмещение расходов во исполнение договора комиссии от 07.02.2002 г. № 6, связанных с оплатой услуг по охране и сопровождению автомобилей КАМАЗ Ульяновским отрядом военизированной охраны при отгрузке на экспорт.

Налогоплательщик произвел оплату предъявленных ему комиссионерами счетов-фактур на основании заключенных договоров, что подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом. Оба комиссионера и ОАО «ТФК «КАМАЗ», и ЗАО «ВТК «КАМАЗ» в августе 2002 г. производили перевозку грузов по Куйбышевской железной дороге и понесли расходы на охрану перевозимых грузов в соответствии с предъявленными счетами-фактурами ГП «Куйбышевская железная дорога» в лице Ульяновского отряда в/охраны. Налоговый орган не представил доказательств отсутствия затрат комиссионеров.

В сентябре 2002 г. были учтены при налогообложении расходы на возмещение затрат ОАО «ТФК «КАМАЗ», а в октябре 2002 г. – расходы на возмещение затрат ЗАО «ВТК «КАМАЗ», подтвержденные документально.

Следовательно, налогоплательщик фактически понес заявленные расходы в отношении разных контрагентов на основании представленных документов, данные расходы подтверждены документально, экономически обоснованы, поскольку произведены во исполнение заключенных договоров, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и налоговый орган не представил доказательств их несоответствия требованиям ст. 252 НК РФ.

При этом обоснованность либо необоснованность предъявления счетов-фактур кем-либо из цепочки взаимосвязанных контрагентов не исключает право налогоплательщика на учет фактически понесенных и документально подтвержденных расходов.

При этом в соответствии с правовой позицией КС РФ налогоплательщик не отвечает за действия третьих лиц, тем более тех, с которыми у налогоплательщика непосредственно отсутствуют гражданско-правовые отношения.

КС РФ в Определении от 4.06.07 № 366-О-П указал, что обоснованность оказанных и оплаченных услуг не может оцениваться с точки зрения их целесообразности.

Налоговый орган не привел доказательств, подтверждающих умысел либо неосторожность налогоплательщика при учете расходов, уменьшающих доходы.

Ответ, полученный на запрос налогового органа, от ФГУП «ВОХР ЖДТ» также не свидетельствует о необоснованности расходов в отношении налогоплательщика.

В связи с чем необоснованность учета налогоплательщиком расходов по данному эпизоду не доказана налоговым органом.

Налоговый орган признал, что налогоплательщик необоснованно включил в расходы возмещение комиссионерам их затрат на охрану перевозимых автомобилей КАМАЗ, поскольку данные маршрутов караула военизированной охраны не совпадают с данными, указанными в расчетах договорных тарифов за обеспечение охраны, а именно – количество стрелков, фактически сопровождавших грузы, в ряде случаев меньше, чем указано в расчетах тарифов, следовательно, по мнению налогового органа, фактически затраты по охране ниже, чем затраты, которые были запланированы в расчете; в составе затрат на услуги по охране и сопровождению автомашин КАМАЗ учтен показатель «рентабельность».

В соответствии с заключенным договором комиссии налогоплательщик обязан был возмещать комиссионерам понесенные ими при исполнении обязательств по договорам расходы, в том числе расходы на охрану перевозимой продукции.

Согласно Договору от 31.05.2002 № 2 между Ульяновским отрядом военизированной охраны Куйбышевской железной дороги и ЗАО «ВТК «КАМАЗ» комиссионер заявителя производит оплату услуг по охране предварительно в соответствии с расчетом, представленным отрядом; наряд охраны выделяется после поступления денежных средств на расчетный счет отряда. При этом количественный состав наряда охраны и его вооружение определяет отряд.

Комиссионеры понесли затраты на охрану в размере, указанном в расчетах тарифов в соответствии с условиями заключенных ими договоров. Заявитель компенсировал комиссионерам понесенные ими затраты и учел компенсацию в составе расходов по налогу на прибыль.

Указанное налоговым органом обстоятельство, что согласно маршрутам караула в ряде случаев отряд выделял меньше стрелков, чем было запланировано, не влияет на права налогоплательщика при исчислении налогооблагаемой базы и не является нарушением условий договора, поскольку данное право принадлежит охране по условиям договора. Условия договора исполнены сторонами, которые не имеют претензий друг к другу в части исполнения обязательств по договору. Налоговый орган не доказал свой довод об оказании услуг в меньшем объеме, чем согласовано сторонами.

ОАО «ТФК «КАМАЗ» и ЗАО «ВТК «КАМАЗ», являясь комиссионерами заявителя, оплатили Ульяновскому отряду в/охраны «ГП Куйбышевская железная дорога» стоимость услуг по охране перевозившихся по железной дороге грузов. В дальнейшем налогоплательщик компенсировал комиссионерам их затраты в соответствии с заключенными договорами и учел сумму компенсации в составе расходов по налогу на прибыль.

По мнению налогового органа, расходы заявителя экономически не целесообразны, поскольку показатель рентабельности не должен отдельной строкой включаться в расчет сборов за сопровождение и охрану грузов, и договоры, заключенные ОАО «ТФК «КАМАЗ» и ЗАО «ВТК «КАМАЗ» с Ульяновским отрядом военизированной охраны Куйбышевской железной дороги, не предусматривают оплаты рентабельности, как отдельной составляющей стоимости услуг охраны.

Арбитражный суд признает данные доводы налогового органа необоснованными, поскольку расходы произведены в соответствии с заключенными договорами и согласованными расчетами. В соответствии со ст. ст. 309, 310 Гражданского Кодекса РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства, односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются. Налогоплательщик произвел возмещение затрат комиссионеров, подтвержденных документально, в соответствии с заключенными договорами, следовательно, расходы налогоплательщика являются обоснованными и не противоречат положениям ст. 252 НК РФ. Условия заключенных договоров не признаны недействительными в установленном порядке. Затраты налогоплательщика по показателю «рентабельность» фактически были понесены, следовательно, налогоплательщик вправе отнести их на расходы. Обоснованность включения данного показателя в расчет стоимости услуг не влияет на права налогоплательщика при определении налогооблагаемой базы, учитывая выводы КС РФ, изложенные в Определении от 4.06.07 № 366-О-П.

Правомерность и целесообразность согласованных сторонами условий договоров не относится к предмету налогового контроля.

Налоговый орган признал неправомерным учет налогоплательщиком для целей налогообложения расходы в сумме, представляющие собой возмещение комиссионеру ОАО «ТФК «КАМАЗ» затрат на оплату услуг посредника – египетской компании «ALKHAIRATGROUPCO», поскольку они являются экономически не обоснованными.

В соответствии с соглашением от 05.03.2002г. № 818/47104250-28010 «ALKHAIRATGROUPCO» обязалось оказать ОАО «ТФК «КАМАЗ» содействие в заключении и исполнении контракта от 01.09.2001 № 420/9-435 с «Хелуан Машинери энд Экуипмент Компани», а также решении оперативных вопросов, связанных с его исполнением. Актом об оказании услуг от 26.03.2002г. № 2 ОАО «ТФК «КАМАЗ» приняло оказанные посредником услуги, что явилось основанием для оплаты услуг в пользу «ALKHAIRATGROUPCO».

Материалами дела подтверждаются и налоговым органом не оспариваются фактическая оплата заявленных расходов, а также их подтверждение соответствующими документами в соответствии с положениями главы 25 НК РФ. Следовательно, расходы документально подтверждены и налоговый орган не оспаривает достаточность и достоверность представленных документов, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности и обоснованность оказанных и оплаченных услуг не может оцениваться с точки зрения их целесообразности. Данная позиция изложена КС РФ в Определении от 4.06.07 № 366-О-П. Фактическое отсутствие услуг не доказано налоговым органом.

При данных обстоятельствах налогоплательщиком соблюдены условия учета расходов в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ и доводы налогового органа в данной части являются необоснованными.

Налогоплательщик в декабре 2002 г. возместило комиссионеру ОАО «ТФК «КАМАЗ» расходы в сумме 119 457 руб. по техобслуживанию (ТО-1000) автомашин, которые в этом периоде не были реализованы комиссионером. Налоговый орган признал данные расходы необоснованными.

В проверяемом периоде ОАО «ТФК «КАМАЗ» осуществлял реализацию продукции ОАО «КАМАЗ», действуя по договору комиссии от 07.02.2006 № 6, согласно которому Комитент (ОАО «КАМАЗ») обязуется выплачивать Комиссионеру (ОАО «ТФК» КАМАЗ») вознаграждение и возмещать расходы, которые комиссионер понесет в связи с исполнением договора. По договору комиссионер ежемесячно представляет комитенту отчет, а также доказательства расходов, понесенных в связи с исполнением договора. Таким образом, по итогам каждого календарного месяца у комиссионера возникает право на возмещение фактически понесенных им в этом месяце расходов. Передача на реализацию машин предполагают наличие их технического обслуживания, независимо от факта их реализации. В данном случае расходы подтверждены документально и налоговый орган не заявил возражений в части представленных документов. Кроме того, из текста договора непосредственно не следует, что возмещение текущих расходов комиссионера, основанных на договоре, связано с фактом реализации автомобилей.

Налоговый орган посчитал необоснованным включение заявителем в расходы 391.794 руб., возмещенных в 2002 г. одному из комиссионеров заявителя, ЗАО «КАМ-ИН» (впоследствии ЗАО «ТК «КАМАЗ – компоненты»).

Налогоплательщик представил в налоговый орган документы в обоснование данных расходов. Налоговый орган признал указанные расходы необоснованными, ссылаясь на невозможность проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении ЗАО «КАМ-ИН» в связи с его ликвидацией.

Налоговый орган не заявил возражений по документам налогоплательщика, представленным в обоснование произведенных расходов, и не обосновал свой вывод о неправомерности учета спорных расходов. Невозможность проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении контрагента налогоплательщика не является доказательством неправомерности учета налогоплательщиком заявленных расходов.

В связи с чем вывод налогового органа о неправомерности учета расходов в сумме 391.794 руб., является необоснованным.

С учетом изложенного выводы налогового органа по данному эпизоду не являются обоснованными.

Пункт 1.16 решения (п. 1.2.8.1 акта).

Согласно оспариваемому решению налогового органа налогоплательщик в нарушение пункта 2 статьи 257 НК РФ по подразделению Автомобильный завод неправомерно включил в состав расходов на ремонт основных средств оплату стоимости работ в сумме 4 454 053 руб., в частности - ремонт навесов над переходами по договору б/н (регистрационный № 1462/32/07-02) от 22.03.2002 г. с ООО «Фирма «Отделстрой» на сумму 618 386 руб.; ремонт системы учета расхода отопительной воды, сжатого воздуха с разработкой технических решений, инв. № 063526, 063539 по договору от 06.09.2002 № 2831/58/07-02 с ООО НПО «Редикон» на сумму 400 000 руб.; ремонт сетей отопления и кондиционирования воздуха, инв. № 063526, по договору от 29.07.2002 № 2463/58/07-02 с ЗАО «Стройинвест» на сумму 544 807 руб.; ремонт сетей отопления и кондиционирования воздуха, инв. № 063526, по договору от 29.07.2002 № 2462/58/07-02 с ГП «ЧМУС-1» на сумму 249 952 руб.; ремонт сетей водоснабжения, противопожарной автоматики, пожарной сигнализации, инв. № 063527, 063528, 945515, 136151, по договору от 06.05.2002 № 1414/58/07-02 с ООО «ППК-НОРД» на сумму 1 734 243 руб.; ремонт подкрановых путей, техническое перевооружение камер окраски по договору от 31.05.2002 № 1866а/58/07-02 с ООО «Стройинвест» на сумму 260 700 руб.; ремонт подкрановых путей, техническое перевооружение камер окраски по договору от 26.06.2002 № 2151/58/07-02 с ГП «ЧМУС-1» на сумму 239 300 руб.; ремонт автоматической линии «Маузер» (контрольной станции), инв. № 205206, по договору от 16.12.2002 №3665/58/07-02 с ООО ПКФ «Инсайт» на сумму 406 665 руб.

По мнению налогового органа, спорные расходы относятся к техническому перевооружению, достройке, созданию объектов основных средств.

В части устройства навесов над переходами по договору б/н от 22.03.02г с ООО фирма «Отделстрой» на сумму 618 386 руб. налоговый орган признал, что имело место создание (достройка) объекта основных средств – подземного перехода (устройство навесов над переходом, переустройство старого перехода) на основании представленных налогоплательщиком первичных документов, а также показаний свидетеля – Залетова В.И., отраженными в протоколе допроса свидетеля от 25.11.02. №5К, в соответствии с которым свидетель пояснил, что работы носили существенный характер (монтаж каркаса перехода, закладка фундамента, устройство навеса и т.п.) и недоказанности факта существования ранее навеса над переходом (до 2002г.).

Согласно оспариваемому решению налогоплательщик представил в налоговый орган календарный план-график по капитальному и текущему ремонту на 2002г. для фирмы ООО «Отделстрой», календарный график производства строительно-монтажных работ по фирме ООО «Отделстрой» на 2002г., акт б/н и б/д о стоимости выполненных работ, справка №2 о стоимости выполненных работ и затрат за декабрь 2002г., акт №3 о приемке выполненных работ, справка №3 о стоимости выполненных работ и затрат за декабрь 2002г.

Налогоплательщик считает, что фактически был произведен капитальный ремонт навесов над переходом, исходя из того, что переход был изначально оборудован навесами, в результате аварии навес был поврежден, что привело к деформации каркаса из металлического профиля и перекрытия, и возникла необходимость капитального ремонта.

В обоснование своего довода о том, что переход изначально был оборудован навесами, налогоплательщик в ходе судебного разбирательства представил рабочие чертежи проекта, дефектную ведомостью, составленную после аварии, Титульный список по капитальному и текущему ремонту зданий и сооружений ОАО «КАМАЗ» на 2002 год (централизованный ремонтный фонд), куда был включен указанный объект, ссылаясь на то, что проведенные подрядчиком ООО «Фирма «Отделстрой» работы фактически состояли в устранении повреждений навеса.

Налоговый орган не доказал обратного и выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, не являются бесспорными, поскольку не подтверждены безусловно указанными обстоятельствами.

В части системы учета расхода отопительной воды, сжатого воздуха с разработкой технических решений, по договору от 06.09.02. № 2831/58/07-02 с ООО НПО «Редикон» на сумму 400.000 руб. налоговый орган установил, что была осуществлена замена старого морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, что позволило привести соответствующие объекты основных средств в работоспособное состояние, были установлены: датчики температуры, тепловычислитель, датчик давления, датчик абсолютного давления, датчик перепада давления, блок питания, телемеханика на основе микросхем, признав это техническим перевооружением.

Аналогично в части работ, выполнявшихся ЗАО «Стройинвест», ГП «ЧМУС-1» и ООО «ППК-НОРД» - ремонт сетей отопления и кондиционирования воздуха, инв. № 063526, по договору от 29.07.2002 № 2463/58/07-02 с ЗАО «Стройинвест» на сумму 544 807 руб. - ремонт сетей отопления и кондиционирования воздуха, инв. № 063526, по договору от 29.07.2002 № 2462/58/07-02 с ГП «ЧМУС-1» на сумму 249 952 руб.; ремонт сетей водоснабжения, противопожарной автоматики, пожарной сигнализации, инв. № 063527, 063528, 945515, 136151, по договору от 06.05.2002 № 1414/58/07-02 с ООО «ППК-НОРД» на сумму 1 734 243 руб.; ремонт подкрановых путей, техническое перевооружение камер окраски по договору от 31.05.2002 № 1866а/58/07-02 с ООО «Стройинвест» на сумму 260 700 руб.; ремонт подкрановых путей, техническое перевооружение камер окраски по договору от 26.06.2002 № 2151/58/07-02 с ГП «ЧМУС-1» на сумму 239 300 руб., и ремонта автоматической линии «Маузер» (контрольной станции), по договору от 16.12.2002 №3665/58/07-02 с ООО ПКФ «Инсайт» на сумму 406 665 руб.

Фактическое выполнение работ, их оплата налогоплательщиком и документальное обоснование произведенных работ налоговый орган не оспаривает.

Понятие ремонта основных средств главой 25 НК РФ специально не определено. Однако в пункте 2 статьи 257 НК РФ предусмотрено, какие именно работы для целей налогообложения рассматриваются как реконструкция, модернизация, техническое перевооружение.

На основании ст. 257 п. 2 абз. 4 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Диспозиция данной нормы в качестве признака технического перевооружения указывает повышение технико-экономических показателей основных средств в результате указанных в данной норме мероприятий - на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства и т. д. Следовательно, модернизация и замена морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным, сами по себе, не свидетельствуют о техническом перевооружении без признания факта повышения технико-экономических показателей основных средств.

Из представленных налогоплательщиком документов следует, что в результате проведенных работ не изменилось производственно-техническое назначение объектов и указанные работы осуществлялись в связи с физической изношенностью оборудования и были направлены на восстановление работоспособности, повышения надежности, технической и иной безопасности.

На основании ст. ст. 65, 200 п. 5 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, 108 НК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на налоговый орган.

В данном случае в оспариваемом решении не приводятся и в ходе судебного разбирательства налоговый орган не представил доказательства того, что выполненные работы повлекли изменения технологического назначения объектов основных средств либо повышение их технико-экономических показателей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным, основывая свой вывод лишь на предположении, поскольку из указанных налоговым документов однозначно не следует наличие признаков технического перевооружения, предусмотренных ст. 257 п. 2 абз. 4 НК РФ.

В ходе проверки налоговый орган не дал оценки договорам, техническим заданиям, сметам, дефектным (ремонтным) ведомостям, планам ремонтных работ, схемам, чертежам, техническим характеристикам объектов до и после ремонта, актам выполненных работ, ограничившись констатацией перечня представленных документов, и не мотивировав, каким образом представленная первичная документация подтверждает вывод налогового органа об отнесении данных работ к техническому перевооружению. Обоснованность и правомерность примененной терминологии в указанных документах не исследовалась налоговым органом и не доказана.

На основании ст. 95 НК РФ в случае, если для разъяснения возникающих вопросов, требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле налоговый орган вправе назначить экспертизу. По указанным эпизодам в ходе налоговой проверки экспертные исследования не проводились.

В ходе судебного разбирательства налоговый орган не доказал наличие оснований для отнесения указанных работ к техническому перевооружению и не опроверг довод налогоплательщика о проведении ремонтных работ.

Оценив, в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные сторонами документы и доводы сторон, Арбитражный суд признает недоказанным вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов на ремонт основных средств оплаты стоимости работ по указанным эпизодам.

Пункт 1.17 решения (п. 1.2.8.2 акта).

В нарушение пункта 2 статьи 257 НК РФ налогоплательщиком неправомерно включено в состав расходов на ремонт основных средств или отчисления на создание ремонтного фонда - затраты на реконструкцию основных средств в сумме 16 736 850 руб.

По мнению ответчика, указанные работы следовало квалифицировать как работы, связанные с модернизацией и реконструкцией, а потому расходы должны были увеличить первоначальную стоимость основного средства и подлежали списанию через амортизацию, поскольку была проведена перепланировка помещений, изменение уровня инженерного оборудования, улучшение внешнего вида объекта и благоустройство прилегающей территории; работы проводились по проекту реконструкции здания; в здании появились элементы, которые ранее отсутствовали (компьютерная сеть, сигнализация, кондиционеры, радиосеть).

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Представленные предприятием документы свидетельствуют о проведении ремонтных работ капитального характера. В частности, в задании на разработку рабочей документации указано, что в здании необходимо провести капитальный ремонт, спорное здание АБК-408 было включено в «Титульный список по капитальному и текущему ремонту зданий и сооружений ОАО «КАМАЗ» на 2002 год (централизованный ремонтный фонд)», договор подряда на капитальный ремонт от 22.03.2002 предусматривает, что подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению строительно-монтажных работ по капитальному и текущему ремонту зданий и сооружений ОАО «КАМАЗ» согласно титульному списку и утвержденной проектно-сметной документации. Кроме того, проведенные работы соответствуют формальным критериям капитального ремонта, содержащимся в указанных налогоплательщиком, и иных актах, регулирующих строительную деятельность.

В тоже время, документы налогоплательщика, в т.ч. акты приемки выполненных работ, имеют внутренние противоречия, оперируя как терминами «капитальный и текущий ремонт», так и «реконструкция». Обоснованность и правомерность применения данной терминологии в указанных документах не исследовалась налоговым органом и не доказана.

В рамках осуществления, как ремонтных работ, так и реконструкции (модернизации) могут осуществляться одни и те же виды работ. При рассмотрении данного дела Арбитражный суд исходит из того, что квалификация проведенных работ для целей главы 25 НК РФ должны учитываться не виды работ, а цель их проведения и последствия для объекта в виде изменения его функциональной сущности. Для квалификации работ в целях налогообложения необходимо по совокупности оценивать, как их наименование в договорах и иных документах, так и фактический характер и цели заказанных и реально проведенных работ.

В данном случае функциональное назначение объекта – административное здание - по результатам работ не изменилось.

Налоговый орган не представил доказательств повышения технико-экономических показателей в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции и др., позволяющих сделать однозначный вывод об осуществлении работ по реконструкции либо модернизации основных фондов. Экспертизу спорных объектов для определения характеризующих признаков, предусмотренных определениями ст. 257 п. 2 НК РФ, налоговый орган не проводил, специалистов в области строительства к участию в проверке не привлекал. Так же налоговый орган не мотивировал, в какой части имеет место реконструкция, а в какой модернизация.

Обязанность доказывания законности решения и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, на основании ст. ст. 65, 200 п. 5 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, 108 НК РФ, возлагается на налоговый орган.

С учетом указанных обстоятельств, и в соответствии со ст. 71 Арбитражного Процессуального Кодекса РФ, Арбитражный суд признает, что налоговый орган в ходе налоговой проверки и судебного разбирательства не устранил имеющиеся противоречия, и вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком спорных затрат в состав расходов на ремонт основных средств не является достаточно обоснованным и доказанным.

Пункт 1.18 решения (п. 1.2.8.3 акта).

В соответствии с оспариваемым решением налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 5 статьи 270 Налогового кодекса РФ, подпунктов 4 и 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, учитывал в составе расходов, связанных с производством и реализацией, затраты по приобретению и созданию амортизируемого имущества (установки охранно-пожарной сигнализации) в сумме 2.238.638 руб.

В ходе налоговой проверки налоговый орган установил и отразил в акте проверки, что в инвентарных карточках тех объектов, на которых установлена отремонтированная в 2002 г. пожарная сигнализация, не было указано, что объекты оборудованы пожарной сигнализацией, стоимость пожарной сигнализации выделена не была. В связи с чем налоговый орган пришел к выводу, что пожарная сигнализация фактически до 2002 г. отсутствовала и была создана только в результате проведенных в 2002 г. работ. Соответственно, данные затраты являются расходами на создание амортизируемого имущества и не могли учитываться при налогообложении прибыли. В оспариваемом решении налоговый орган, кроме того, указал, что и в результате проведенных работ фактически произошла замена морально изношенного оборудования новым, более производительным улучшились технические характеристики основного средства: установлены большее количество более совершенных извещателей (датчиков), что позволяет отнести данные работы к техническому перевооружению.

Отсутствие в инвентарной карточке объектов указания на наличие охранно-пожарной сигнализации не является доказательством ее отсутствия как таковой, а может свидетельствовать, при наличии соответствующих условий, о ненадлежащем ведении учета.

В оспариваемом решении налоговый орган указал, что ОАО «КАМАЗ» (ЦГЭ) в проверяемом периоде заключены следующие договоры: с СПФ «Спецпромсервис» от 03.04.2002 №2604/28/07-02 на выполнение ремонтной документации на капитальный ремонт, капитальный ремонт и наладку пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре в АБК БРКТ ЦГЭ ОАО «КАМАЗ»; с ООО «КАМАЗэнергоремонт» от 07.10.2002 №3177/28/07-02 на выполнение работ по противопожарным мероприятиям по ЦГЭ ОАО «КАМАЗ» в объемах согласно титульному списку, на основании которого ООО «КАМАЗэнергоремонт» был произведен капитальный ремонт пожарной сигнализации на указанных в решении объектах; с ПМЦ №2 УВО при МВД РТ от 17.05.2002 №1558/28/07-02 на закупку, выполнение капитального ремонта охранно-пожарной сигнализации на производственной базе ЦГЭ согласно проекта, утвержденного ОАО «КАМАЗ» и согласованного с органами Госпожарнадзора, с ПМЦ №2 УВО при МВД РТ от 22.11.2002. №3498/28/07-02 на проведение капитального ремонта устройств пожарно-охранной сигнализации объектов на площадке Станции механической очистки промышленных стоков (СМОП) ПВиИК, согласно плановой смете затрат ЦГЭ ОАО «КАМАЗ» на 2002.

Выполненные работы подтверждаются актами сдачи-приемки ремонтной документации на капитальный ремонт, актами приемки-сдачи объекта АБК БРКТ ЦГЭ ОАО «КАМАЗ» находившегося на капитальном ремонте, справками о стоимости выполненных работ и затрат, актами-расшифровками выполненных работ и др.

Данные документы, не оспоренные налоговым органом, дают основания полагать наличие охранно-пожарной сигнализации до 2002 и проведение капитального ремонта охранно-пожарной сигнализации в проверяемый период.

Свидетельские показания, на которые ссылается налоговый орган, не подтверждают факт отсутствия охранно-пожарной сигнализации до 2002 и проведение технического перевооружения.

На основании ст. 257 п. 2 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Данная норма в качестве признака технического перевооружения указывает повышение технико-экономических показателей основных средств в результате указанных в данной норме мероприятий - на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства и т. д. Следовательно, модернизация и замена морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным, сами по себе, не свидетельствуют о техническом перевооружении без признания факта повышения технико-экономических показателей основных средств.

Обязанность доказывания законности решения и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, на основании ст. ст. 65, 200 п. 5 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ст. 108 НК РФ, возлагается на налоговый орган.

В ходе судебного разбирательства налоговый орган не доказал наличие оснований для отнесения указанных работ к техническому перевооружению с учетом требований ст. 257 п. 2 НК РФ, и не опроверг довод налогоплательщика о проведении ремонтных работ.

Законодательство о налогах и сборах не содержит определения понятия «ремонт» для целей главы 25 НК РФ.

Проведенные работы соответствуют формальным критериям капитального ремонта, содержащимся в п. 72 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 20.07.98 г. № 33н, согласно которому при капитальном ремонте оборудования и транспортных средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата, а также в иных актах, регулирующих строительную деятельность.

С учетом изложенного вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком спорных затрат в состав расходов на ремонт основных средств не является обоснованным и доказанным.

Пункт 1.20 решения (п. 1.2.10 акта).

По мнению, налогового органа, налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов при исчислении налога на прибыль 28.879 руб. - оплату за проживание командированных работников в гостиницах «Челябинск» г. Челябинск, «Южный Урал» г. Челябинск, «Дикон» г. Челябинск, «Урал» г. Челябинск, «ОКА» г. Нижний Новгород.

На основании полученной информации от УФНС России по республике Татарстан по запросу налогового органа от 29.11.2005 № 12-12/1497 о предоставлении информации о проведенных встречных проверках гостиниц налоговый орган установил, что гостиница «Челябинск» г. Челябинск ИНН 7410314007, гостиница «Южный Урал» ИНН 7410011420, гостиница «Дикон» ИНН 7420155062, гостиница «Урал» ИНН 7415040215 г. Челябинск, гостиница «ОКА» г. Нижний Новгород ИНН 5226435548 на налоговом учете не состоят и ИНН не присваивался.

В ходе налоговой проверки налоговый орган установил, что в бухгалтерских документах налогоплательщика отражена оплата сумм по авансовым отчетам за указанных юридических лиц, не прошедших государственную регистрацию, и не внесенных в ЕГРЮЛ, на сумму 28.879 руб. Таким образом, по мнению налогового органа, указанные расходы являются экономически необоснованными и документально не подтвержденными.

В подтверждение обоснованности включения в состав расходов затрат, связанных с командировками работников, налогоплательщиком были представлены в налоговый орган надлежащим образом оформленные приказы о командировках, проездные документы, авансовые отчеты, счета на оплату гостиниц и кассовые чеки. Налоговый орган не заявил возражений по представленным налогоплательщиком документам.

Затраты произведены в связи с командировками работников налогоплательщика для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Налоговый орган не заявил об обратном.

Следовательно, спорные расходы являются документально подтвержденными и обоснованными.

При этом налоговый орган не оспаривает сам факт командировок и правомерность учета иных затрат налогоплательщика, связанных с командировками.

Информация, использованная налоговым органом в обоснование своей позиции, об отсутствии государственной регистрации указанных юридических лиц относится к 2005 и не является доказательством факта, относящегося к спорному периоду.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик пояснил, что данные гостиницы физически существуют, оказывают гостиничные услуги, информация о них является открытой и доступной для неограниченного круга лиц, в т.ч. в сети Интернет, налогоплательщик ранее также пользовался услугами некоторых из них.

Налоговый орган не заявил возражений по данным доводам налогоплательщика.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал в своих решениях на то, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Презумпция добросовестности предполагает, что действия налогоплательщика являются экономически оправданными, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и представленных документах – достоверны.

В данном случае налоговый орган не опроверг документы налогоплательщика и отраженные в них сведения и не заявил, что представленные налогоплательщиком документы недействительны в силу их фальсификации либо по иным причинам, и отраженные в них сведения недостоверны.

Указанные налоговым органом обстоятельства сами по себе не влекут недействительность представленных налогоплательщиком в обоснование произведенных расходов документов.

Пункт 1.21 решения (1.2.11 акта).

Налоговый орган признал, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщиком неправомерно включена в состав расходов стоимость реализованного имущества при отсутствии документального подтверждения, с учетом принятых налоговым органом возражений налогоплательщика по акту проверки, в сумме 1.726.718 руб.

У налогоплательщика по состоянию на 01.01.02 числились автомобили КАМАЗ как используемые для испытаний в целях НИОКР. В 2002 налогоплательщик реализовал часть этих автомобилей и уменьшил доходы от реализации на остаточную стоимость автомобилей, определенную исходя из рыночных цен. Налоговый орган установил, что у налогоплательщика отсутствуют документы, подтверждающие приобретение (создание) этих автомобилей.

На основании п/п. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

Документы, подтверждающие приобретение (создание) спорных автомобилей в связи с истечением предусмотренного ст. 23 п. 1 п/п. 8 НК РФ срока отсутствуют у налогоплательщика на момент проверки на основании актов об уничтожении документов.

В соответствии с п. 6 ст. 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях главы 25 НК РФ под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Возвратные отходы оцениваются по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции), либо по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

Цена, по которой определяется стоимость возвратных отходов, не зависит от стоимости исходного материала. Налоговый орган не заявил возражений в части формирования цены по спорным автомобилям.

Налогоплательщик представил документы, подтверждающие цену возможной и фактической реализации, и обосновывающие расходы, учтенные им для целей налогообложения при реализации бывших в употреблении автомобилей.

При рассмотрении возражений налогоплательщика на акт налоговой проверки налоговый орган принял возражения налогоплательщика в части возвратных отходов на сумму 393.820 руб., использованных для испытаний в целях НИОКР.

С учетом указанных обстоятельств выводы налогового органа о документальной неподтвержденности и неправомерности учета расходов в связи с реализацией спорных автомобилей КАМАЗ являются необоснованными.

Пункт 1.26 решения (п.1.2.12.6 акта).

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение п. 1 ст. 247 НК РФ при отсутствии полученного дохода от реализации запчастей налогоплательщик неправомерно отнес в состав расходов для целей налогообложения затраты по производству подразделением Автомобильный завод запасных частей, находившихся у комиссионеров и не реализованных в 2002 году, на сумму 204 806 236 руб.

Как было установлено в ходе проверки, налогоплательщик реализовывал запасные части через комиссионеров ОАО «ТФК «КАМАЗ» и ЗАО «ВТК «КАМАЗ». Налогоплательщик не оспаривает факт включения в состав расходов стоимости запасных частей в сумме 204.806.236 руб. (как установлено налоговым органом, или 214.177.158 руб. по данным налогоплательщика), которые были отгружены комиссионерам, но не были ими реализованы по состоянию на 31.12.2002 г.

При этом налогоплательщик ошибочно не учел в составе расходов стоимость запасных частей, которые находились на комиссии по состоянию на 01.01.2002 и были реализованы в течение 2002, на сумму 201.788.103 руб. Об этом обстоятельстве налогоплательщик заявил в возражениях на акт проверки и представил необходимые документы в обоснование данного факта.

В соответствии со ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В нарушение данного императива налоговый орган не дал оценку доводам налогоплательщика, указанным в возражениях на акт проверки, и не учел их при вынесении решения, что привело к принятию необоснованного решения.

Впоследствии, поскольку в ходе рассмотрения возражений к акту проверки налогового органа не были приняты во внимание доводы налогоплательщика, последний представил в налоговый орган уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2002 в связи с обнаружением технической ошибки и представил документы по Требованию налогового органа. Уточненная декларация по затратам была принята налоговым органом и по результатам проверки приняты заявленные расходы, что подтверждает обоснованность возражений налогоплательщика по акту проверки в части заявленных налогоплательщиком расходов. В ходе судебного разбирательства налоговый орган не оспорил данную сумму расходов налогоплательщика.

На основании ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии с п. 1 ст. 30 НК РФ налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, налоговый орган при проведении проверок должен также обеспечивать контроль за правильностью исчисления налогоплательщиком налогов и сборов.

Т.о., налогоплательщик обязан правильно исчислять и своевременно уплачивать законно установленные налоги, а налоговый орган обязан проверять и устанавливать правильность исчисления сумм налогов налогоплательщиком.

В целях формирование единообразной судебной практики Президиум ВАС РФ неоднократно указывал в своих актах, что данные, приведенные налогоплательщиком в налоговых декларациях, должны быть достоверными, а штраф и пени необходимо исчислять исходя из надлежащей, т.е. в действительности подлежащей уплате суммы налога, а не из указанной налогоплательщиком ошибочно.

Следовательно, при проверке правильности исчисления налоговой базы налоговый орган должен выявлять не только факты завышения расходов, но и факты занижения расходов в течение проверяемого периода и при вынесении решения учитывать как расходы, которые налогоплательщик учел самостоятельно, так и те расходы, которые он мог учесть, но не учел для целей налогообложения (тем более при наличии возражений налогоплательщика).

Поскольку налогоплательщик не учел в составе затрат расходы по реализованным запасным частям, которые мог учесть в сумме 201.788.103 руб., и учел расходы по нереализованным запасным частям, которые не мог учитывать, в сумме 214.177.158 руб. (по данным налогоплательщика, и по которой налоговый орган не заявил возражений), общая сумма завышения расходов в связи с реализацией запасных частей в 2002 г. фактически составила 12.389.055 руб.

С учетом указанных обстоятельств выводы налогового органа о завышении расходов на сумму 204.806.236 руб. необоснованны и сделаны без учета всех обстоятельств дела, влияющих на правильность определения налогооблагаемой базы, в части, превышающей сумму 12.389.055 руб.

Следовательно, налоговый орган не доказал наличие фактической обязанности налогоплательщика по уплате указанной в оспариваемом решении суммы налога и оснований для начисления пени и штрафа в указанных размерах.

Пункт 1.30 решения (п. 1.3.2. акта).

Налоговый орган установил, что в нарушение п. 18 статьи 250 НК РФ налогоплательщик не включил в состав внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности в размере 22 694 000 руб.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика относятся суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Данная норма непосредственно связывает включение суммы кредиторской задолженности во внереализационные доходы с истечением срока исковой давности, порядок применения и исчисления которого регулируется гражданским законодательством.

В соответствии со статьей 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.

Налогоплательщик не оспаривает наличие суммы кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности в размере 22.438.260 руб. и не заявил о наличии обстоятельств, являющихся основанием для прерывания течения срока исковой давности взыскания кредиторской задолженности.

При этом налогоплательщик не представил доказательств учета в составе внереализационных доходов спорной суммы кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности в иные налоговые периоды.

Вместе с тем, Арбитражный суд учитывает, что при вынесении оспариваемого решения налоговый орган не учел доводов налогоплательщика, изложенных в возражениях на акт налоговой проверки, о невозможности списания кредиторской задолженности в размере 255.740 руб. в отношении ОАО «Балаковские волокна».

ОАО «Балаковские волокна» реализовало свое право на взыскание задолженности. На основании исполнительного листа № 015812 от 01.12.1999 постановлением судебного пристава-исполнителя от 25.01.2000 возбуждено исполнительное производство, исполнительный документ находится на исполнении в сводном исполнительном производстве о взыскании с ОАО «Камаз».

С учетом указанных обстоятельств Арбитражный суд признает правомерной позицию налогового органа по данному эпизоду, за исключением выводов налогового органа в части суммы 255.740 руб. в отношении ОАО «Балаковские волокна».

Пункт 1.31 решения (п. 1.4.1 акта).

В нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ ОАО «КАМАЗ» неправомерно включена в состав внереализационных расходов, как сумма безнадежного долга, задолженность в размере 3 456 711 руб. при отсутствии документального подтверждения возникновения такой задолженности.

Налоговый орган установил, что налогоплательщик включил в состав внереализационных расходов списанную в связи с истечением сроков исковой давности дебиторскую задолженность, по которой отсутствовали первичные документы, подтверждающие наличие этой задолженности.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в налоговом периоде, в частности, суммы безнадежных долгов (пп.2 п.2 ст.265 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Налогоплательщик приобрел в 1999г. права требования к ЭЖЭУ МЖК на сумму в 3.456.711 руб. и полагает, что размер спорной задолженности ЭЖЭУ МЖК подтверждается договором цессии и приложением №1 к нему, подписанным прежним кредитором, а также письмом руководителя ЭЖЭУ МЖК.

В соответствии со ст. 385 ГК РФ кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования.

Договор цессии подтверждает перемену лиц в обязательстве, но, сам по себе, не является доказательством наличия самого обязательства, которое должно быть подтверждено документами, удостоверяющие право требования.

Налогоплательщик документально не подтвердил наличие спорного обязательства в связи с чем вывод налогового органа о неправомерном включении в состав внереализационных расходов, как суммы безнадежного долга, задолженности в размере 3.456.711 руб. при отсутствии документального подтверждения возникновения такой задолженности является правомерным и законных оснований для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным в данной части не имеется.

Пункт 1.32 решения (п. 1.4.2. акта).

Налоговый орган признал, что налогоплательщик в нарушение ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ неправомерно включил в состав убытков прошлых лет расходы, относящиеся к предыдущим налоговым периодам.

Налогоплательщик в обоснование заявленных требований ссылается на то, что спорные расходы понесены в 2002, отсутствуют законные основания для подачи уточненной декларации и отсутствует недоимка.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в т.ч. в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для проведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что документы, служащие основанием для проведения расчетов, получены и спорные расходы произведены в 2002. При этом налоговый орган не доказал несоответствие произведенных расчетов условиям заключенных сделок.

Следовательно, в 2001 у налогоплательщика отсутствовали основания для учета спорных расходов.

Арбитражный суд признает обоснованными доводы налогоплательщика по данному эпизоду с учетом следующих обстоятельств.

В силу пункта 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Действовавшая редакция п. 1 ст. 81 НК РФ предусматривала, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Если неполнота отражения сведений не привела к занижению суммы налога, подлежащей уплате, то налогоплательщик не обязан был подавать уточненную налоговую декларацию.

У налогоплательщика отсутствует обязанность по внесению изменений в налоговые декларации прошлых налоговых периодов в соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ, поскольку не включение в налоговую базу предыдущих налоговых периодов спорных расходов не привело к занижению налогооблагаемой базы и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Также налогоплательщик не допустил ошибки при определении налоговой базы.

Не включение спорных затрат в состав расходов соответствующих налоговых периодов фактически привело к завышению налогооблагаемой базы и к излишней уплате налога на прибыль за те же периоды. Независимо от того, в каком налоговом периоде необходимо было отразить выявленные заявителем расходы, у налогоплательщика не возникло недоимки по налогу на прибыль, поскольку им переплачена сумма налога в предыдущие налоговые периоды, к тому же по более высокой налоговой ставке.

В данном случае подлежат применению специальные нормы главы 25 НК РФ, установленные для целей исчисления налога на прибыль, и отсутствуют правовые основания для перерасчета налоговой базы по налогу на прибыль.

То обстоятельство, что налогоплательщиком в налоговой декларации спорные суммы были отражены в качестве убытков прошлых лет, не исключает право налогоплательщика учесть спорные расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Пункт 1.33 решения (п. 1.5 акта).

В ходе проведения проверки налоговый орган установил, что налогоплательщик, в нарушение статьи 249 Налогового кодекса РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2002г., не учел часть доходов от реализации имущественных прав, а именно, доходы от реализации именных ценных бумаг на общую сумму 1.568.731.581 руб.

В течение 2002 г. Заявитель приобретал собственные акции и реализовывал их в дальнейшем на основании договоров купли продажи.

Номинальная стоимость собственных акций налогоплательщика составляет 50 рублей.

В январе-апреле налогоплательщик приобрел 11 376 907 штук обыкновенных именных акций ОАО «КАМАЗ» по цене за одну акцию 0,01 рубля на общую сумму 113 769 рублей на основании договоров купли-продажи от 17.01.02г. № б/н с ЗАО «ИН-КАМ», от 27.03.02г. № б/н с ЗАО «Внешнеторговая компания КАМАЗ», от 27.03.02г. № б/н с ЗАО «ОС-КАМ» и от 24.04.02г. № б/н с ЗАО «Внешнеторговая компания КАМАЗ». Приобретенные акции налогоплательщик продал по цене 50 рублей по договорам купли-продажи от 17.01.2002г. № 037-14 с Министерством земельных и имущественных отношений Республики Татарстан, от 27.03.2002г. № б/н с ОАО «КАМАЗ-ДИЗЕЛЬ» и от 24.04.2002г. № 037-15 с Министерством земельных и имущественных отношений Республики Татарстан. В декабре 2002 г. налогоплательщик приобрел еще один пакет собственных акций, переданных ему при ликвидации дочернего общества ЗАО «КАМАЗ-КОМПОНЕНТЫ», в количестве 20.000.000 обыкновенных именных акций ОАО «КАМАЗ» по цене 0,01 руб. за штуку.

Приобретенные акции были проданы по договорам купли-продажи от 28.12.02 с ООО «КАМ-САУЗ», от 28.12.02 г. с ООО «КАМ-НОРД», от 28.12.02 г. с ООО «КАМ-ОСТ», от 28.12.02 г. с ООО «КАМ-ВЕСТ» по цене 50 рублей за одну штуку.

Данные обстоятельства не оспариваются сторонами.

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, предусмотрен в статье 251 НК РФ.

В соответствии с подп.14 п.1 ст.251 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.02 г.) при определении налоговой базы не учитываются суммы превышения номинальной стоимости над ценой фактического приобретения организацией собственных акций (долей, паев) в случае продажи налогоплательщиком акций, ранее выкупленных ею у владельцев.

Цена, по которой налогоплательщик продал собственные акции в 2002 г., не превышает их номинальной стоимости. Следовательно, разница между ценой продажи, равной номинальной стоимости акций, и расходами на приобретение акций не подлежит налогообложению.

Налоговый орган в обоснование своей позиции ссылается на ст.16 Федерального Закона от 29.05.2002г. №57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового Кодекса РФ…» (далее Закон № 57-ФЗ), согласно которому п.56 ст.1 этого Закона, исключающий норму подп.14 п.1 ст.251 НК РФ, вступает в силу с 1 января 2002 г. Данная ссылка является неправомерной, как противоречащая нормам НК РФ.

Официальная публикация Закона № 57-ФЗ состоялась 31 мая 2002 г. Следовательно, на основании положений ст. ст. 5 и 285 НК РФ положения п.56 ст.1 Закона № 57-ФЗ могли вступить в силу только с 1 января 2003.

Согласно абз.1 п.1 ст.5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных названной статьей.

Пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ» разъяснено, что при решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах следует исходить из того, что на основании п. 1 ст. 5 НК РФ такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта.

В соответствии со ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год.

В соответствии с п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Этот запрет на придание обратной силы нормам закона, ухудшающим положение налогоплательщика основан на конституционном принципе стабильности налоговых правоотношений, закрепленных в статье 57 Конституции РФ. Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ при введении нового правового регулирования должен сохраняться конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования с целью поддержания доверия участников хозяйственной деятельности к закону и действиям государства.

В Определении Конституционного Суда РФ от 12.05.2005г. № 163-О предусмотрено, что изменение законодателем налогового законодательства, которое может повлечь ухудшение положения налогоплательщика, должно осуществляться таким образом, чтобы соблюдался принцип поддержания доверия граждан к закону и действиям государства.

В связи с чем важно соблюдение принципов справедливости и разумной стабильности правового регулирования соответствующих отношений и недопустимость внесения произвольных изменений в действующую систему норм с распространением этих изменений на ранее возникшие налоговые отношения (Постановление Конституционного Суда РФ от 19.06.2003г. № 11-П, Определение от 08.06.2004г. № 229-О).

Предусмотренные Законом 57-ФЗ изменения в части п/п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ привело к увеличению налогооблагаемой прибыли, что свидетельствует об ухудшении положения налогоплательщика.

Для целей реализации прав по акциям, в том числе и на приобретение оставшегося после ликвидации имущества, организация производит расходы, равные расходам на приобретение акций. Отношения, складывающиеся при формировании уставного капитала, носят возмездный характер.

В связи с изложенным вывод налогового органа по данному эпизоду является необоснованным.

Пункт 1.34 решения (п. 16.1 акта).

По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно при определении базы переходного периода не включил в доходы сумму дебиторской задолженности, отраженную по состоянию на 31.12.2001 г. на внебалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», в размере 940 149 руб., поскольку согласно подп. 1 п. 1 ст. 10 Федерального закона от 06.08.01 № 110-ФЗ в доходах базы переходного периода должна быть учтена дебиторская задолженность, которая числилась у налогоплательщика в бухгалтерском учете на 01.01.2002 г. как на балансе, так и за балансом.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 10 Закона № 110-ФЗ налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Спорная задолженность была ранее списана налогоплательщиком на убытки и учтена при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в качестве внереализационного расхода, что подтверждается первичными документами, представленными налогоплательщиком в дело, по которым налоговый орган не заявил возражений, и в силу подп. 1 п. 1 ст. 10 Закона № 110-ФЗ не должна включаться в состав доходов по базе переходного периода.

НДС.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные положениями данной статьи налоговые вычеты. В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ в редакции, действовавшей на момент применения налоговых вычетов, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг) либо уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенном режиме выпуска для свободного обращения, приобретение которых производится для осуществления производственной деятельности или иных признаваемых объектами обложения НДС операций, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей на момент применения налоговых вычетов, вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ установлено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1, 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ.

Таким образом, в силу указанных положений НК РФ условием предъявления налогоплательщиком к вычету сумм НДС является фактическая уплата им налога поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг) либо таможенным органам при ввозе товаров на территорию РФ в таможенном режиме выпуска для свободного обращения, в целях их перепродажи, осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, принятие этих товаров (работ, услуг) к учету и наличие соответствующих подтверждающих документов и счетов-фактур, выставленных продавцами. Основанием возмещения налога является превышение по итогам налогового периода суммы налоговых вычетов над общей суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Пункт 2.1 решения (п. 4.1 акта).

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение п. 1 ст. 146 НК РФ налогоплательщик не включил в налоговую базу за февраль 2002 года по подразделению ДРиВНР стоимость безвозмездно переданной полиграфической продукции в сумме 892.074 руб.

В феврале 2002 года полиграфическая продукция (открытки, календари плакаты) стоимостью 892074 рубля были использованы в качестве рекламной продукции на ралли «Аррас-Мадрид-Дакар-2002» для работы со спонсорами, организаторами и участниками гонки, а также руководством ОАО «Камаз» для представительских целей в качестве презентационных материалов для руководителей Республики Татарстан, представителей зарубежных фирм и смежных предприятий.

Налоговый орган признал, что распространявшаяся налогоплательщиком полиграфическая продукция является товаром, передавалась получателям безвозмездно, а потому на основании п. 3 ст. 38, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ возник объект обложения НДС; полиграфическая продукция распространялась адресно, среди ограниченного круга лиц (спонсоры, организаторы и участники гонки ралли «Аррс-Мадрид-Дакар 2002», руководители Республики Татарстан, представители зарубежных фирм и смежных предприятий), поэтому её передача не может быть признана распространением рекламной информации.

В соответствии с п. 3 ст. 38 НК РФ для целей налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. При этом под имуществом следует понимать объекты, относящихся к имуществу в соответствии с Гражданского кодекса РФ (исключая имущественные права).

Спорная полиграфическая продукция содержала логотипы и символы ОАО «КАМАЗ» не была предназначена для реализации и целью ее распространения была для налогоплательщика одним из способов распространения информации о своей деятельности и производимых товарах.

Открытки и плакаты не имеют никакой самостоятельной имущественной ценности (равно как и потребительской стоимости), а являются лишь средством для передачи содержащейся в них рекламной информации. Налоговый орган не доказал, что данная полиграфическая продукция была реализована, либо предназначалась для реализации. Следовательно, в данном случае, спорная полиграфическая продукция не может рассматриваться как товар.

Таким образом, раздачу полиграфической продукции следует рассматривать не как передачу товаров, а как распространение информации, что не приводит к возникновению объекта налогообложения, предусмотренного п. 1 ст. 146 НК РФ.

Расходы на приобретение полиграфической продукции учтены заявителем по налогу на прибыль в составе расходов на рекламу в соответствии со ст. 264 НК РФ и вошли в себестоимость производимых автомобилей.

На основании ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ «О рекламе» реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Спорная полиграфическая продукция распространялась среди индивидуально неопределенного круга лиц, что не противоречит указанному определению рекламы.

Пункт 2.2 решения (п. 4.2 акта).

По мнению налогового органа, в нарушение п. 1 ст. 146 НК РФ налогоплательщик в оборот, облагаемый НДС, не включил выручку от реализации услуг финансовой аренды (лизинга) по подразделению ОАО «КАМАЗ» «Департамент продаж», в т.ч. за ноябрь 2002 года в сумме 15 924 096 руб. (в т.ч. НДС – 2 654 016 руб.) и за декабрь 2002 года в сумме 1 121 867 руб. (в т.ч. НДС – 186 978 руб.).

Налогоплательщик считает, что спорные платежи не являются лизинговыми платежами, а являются авансовыми платежами по выкупу автомобилей, арендуемых ООО «НЧ АРТ».

С учетом положений ст. ст. 153 - 158 НК РФ, налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров, обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи произведены.

Заявителем с сумм авансовых платежей за ноябрь и декабрь 2002 г., поступивших от ООО «НЧ АРТ», НДС не был своевременно исчислен и уплачен, что не оспаривается налогоплательщиком.

Вместе с тем, в обоснование своей позиции налогоплательщик ссылается на то, что суммы НДС, подлежащие уплате по данному эпизоду, были уплачены в декабре 2003.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик пояснил, что учет платежей по договорам аренды с правом выкупа и купли-продажи от 13.11.2002 г. с ноября 2002 г. по июль 2003 года осуществлялся подразделением ОАО «КАМАЗ» - Дирекцией по маркетингу и продажам (ДМИП). Все денежные средства, поступающие от ООО «НЧ АРТ» в качестве авансовых платежей по выкупу автомобилей, отражались нарастающим итогом на внутреннем счете ДМИП. Извещение от 29.11.2002 №160 является доказательством отражения на внутреннем счете ДМИП суммы в размере 17 984 485 руб., являющейся оплатой авансовых выкупных платежей за ноябрь и декабрь 2002 г., произведенной ООО «НЧ АРТ» простыми векселями АК БАРС Банка. С июля 2003 года ведение бухгалтерского учета по рассматриваемым договорам было передано в Департамент лизинга Центральной бухгалтерии налогоплательщика. В связи с чем 31 июля 2003 г., в ходе передачи бухгалтерского учета по договору купли-продажи от 13.11.2002 г., с внутреннего счета ДМИП на внутренний счет Центральной бухгалтерии ОАО «КАМАЗ» была перечислена сумма 31 876 389,48 руб., доказательством чего является извещение департамента Дирекция по маркетингу и продажам в адрес Центральной бухгалтерии ОАО «КАМАЗ» о передаче сумм ежемесячных платежей по выкупу автомобилей по договору аренды с ООО «НЧ АРТ» от 31.07.2003 № 176, приобщенное к материалам дела.

В ходе камеральной проверки налоговой декларации ОАО «КАМАЗ» по налогу на добавленную стоимость за июль 2003 г. МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан произведен расчет суммы авансовых платежей, отраженных на счетах ОАО «КАМАЗ» в июле 2003 г., с разбивной по подразделениям ОАО «КАМАЗ». Согласно указанному расчету по Департаменту лизинга ЦБ ОАО «КАМАЗ» сумма выявленных на внутренних счетах департамента авансовых платежей, равна 45 525 115,89 руб.

Доказательством того, что спорные суммы НДС с авансовых платежей, поступивших от ООО «НЧ АРТ», участвовали в формировании суммы доначисленного налога по подразделению Департамент лизинга ЦБ ОАО «КАМАЗ» является Книга продаж, в которой перечислены все авансовые счета-фактуры, суммы по которым увеличили налогооблагаемую базу по НДС по налоговому периоду «Июль 2003» по Департаменту лизинга ЦБ ОАО «КАМАЗ» на сумму 45 525 115,89 руб. В данный перечень включены счета-фактуры № 1 и № 2 от 29.11.2002, предъявленные ОАО «КАМАЗ» на предусмотренные договором купли-продажи автомобилей от 13.11.2002 г. суммы авансовых выкупных платежей за ноябрь 2002 г. – 15 924 096 руб. и за декабрь 2002 г. – 1 121 866,66 руб.

Выявленная по результатам проверки задолженность была погашена налогоплательщиком в полном объеме путем проведением зачета имеющейся переплаты у ОАО «КАМАЗ» на указанную сумму недоимки, что подтверждается уведомлением МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РФ о взаимозачете от 29.12.2003 № 6831, письмом МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РФ от 13.01.2004 № 20-01/301, справкой Центральной бухгалтерии ОАО «Камаз» от 14.07.2006 № 76-7838, приобщенными к материалам дела.

Указанные документы приобщены к материалам дела и налоговый орган не заявил возражений по представленным налогоплательщиком документам.

Исходя из п. 3 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается, в том числе, с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора, а также с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора. На основании п. 2 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном ст. 78 НК РФ, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов.

Уведомление МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РФ о взаимозачете № 6831 датировано 29.12.2003. Следовательно, с этой даты обязанность по уплате спорного НДС исполнена налогоплательщиком.

Данные доводы налогоплательщика подтверждены документально, налоговый орган, в свою очередь, не опроверг указанный вывод налогоплательщика и не представил бесспорных доказательств наличия фактической обязанности налогоплательщика по уплате НДС по данному эпизоду.

В связи с чем, с учетом положений ст. ст. 65, 200 АПК РФ, ст. 108 НК РФ, вывод налогового органа о не включении налогоплательщиком выручки от реализации услуг финансовой аренды (лизинга) по подразделению «Департамент продаж» за ноябрь 2002 года в сумме 15 924 096 руб. (в т.ч. НДС – 2 654 016 руб.) и за декабрь 2002 года в сумме 1 121 867 руб. (в т.ч. НДС – 186 978 руб.) является не доказанным, и не имеется законных оснований для доначисления суммы налога и штрафа.

В тоже время, поскольку налог уплачен налогоплательщиком с нарушением установленных сроков уплаты, налоговый орган правомерно начислил сумму пени по данному эпизоду.

Пункт 2.3 решения (п. 4.3 акта).

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 153, пункта 1 статьи 163 НК РФ налогоплательщиком в части подразделения Дирекция по маркетингу и продажам несвоевременно исчислены суммы налога на добавленную стоимость от сумм выручки, полученной при реализации товаров (работ, услуг). Определение налоговой базы налогоплательщиком производится на основании данных книги продаж и ведомости № 16, которые формируются из сумм оплат текущего периода. Сведения по таким суммам представляются подразделением «Центральная бухгалтерия» по системе «авизо», учет которых осуществляется бухгалтерской проводкой Д-т 79 К-т 62 по журналу-ордеру № 9. При сравнении указанных документов проверкой установлены факты несвоевременного отражения в книге продаж, ведомости № 16 и соответственно в налоговой декларации выручки от реализованной продукции. В нарушение п. 1 ст. 167 Налогового Кодекса РФ ОАО «КАМАЗ» (подразделение Дирекция по маркетингу и продажам) не включило в налоговую базу за декабрь 2002 года выручку от реализации в сумме 1 206 755 руб., в т.ч. НДС – 201 126 руб.

Налогоплательщик ссылается на то, что спорные суммы налога были учтены налогоплательщиком при исчислении и уплате налога за апрель 2003 г. и март 2004. В частности, сумма в размере 682.755 руб., поступившая в качестве арендного платежа по счету-фактуре № 42628 от 18.12.2002 г., была учтена налогоплательщиком при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за апрель 2003, с указанной суммы был исчислен и уплачен НДС; сумма в размере 524.000 руб., поступившая в качестве арендного платежа по счету-фактуре № 42197 от 10.08.2002, была учтена налогоплательщиком при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за март 2004, с указанной суммы был исчислен и уплачен НДС, что, по мнению налогоплательщика, подтверждается книгой продаж подразделения ОАО «КАМАЗ» Дирекция по маркетингу и продажам за апрель 2003 года и за март 2004, наборной формой декларации по ОАО «КАМАЗ», которая является сводным документом, содержащим данные внутренних налоговых деклараций подразделений ОАО «КАМАЗ» за апрель 2003 года и за март 2004, налоговой декларацией ОАО «КАМАЗ» за март 2004. Данные документы приобщены к материалам дела и налоговый орган не заявил возражений по представленным налогоплательщиком документам.

Налоговый орган, не опроверг указанный довод налогоплательщика и не представил бесспорных доказательств наличия фактической обязанности налогоплательщика по уплате НДС по данному эпизоду.

В связи с чем, с учетом положений ст. ст. 65, 200 АПК РФ, ст. 108 НК РФ, данный вывод налогового органа является не доказанным, и не имеется законных оснований для доначисления суммы налога и штрафа.

Пункт 2.5 решения (п. 4.5.1 акта).

Налоговый орган признал, что налогоплательщик неправомерно применил налоговые вычеты по НДС в декларациях за 2002 год, поскольку на момент применения вычетов представленные счета-фактуры не соответствовали требованиям ст. 169 НК РФ.

До вынесения оспариваемого решения налогового органа налогоплательщик с возражениями по акту проверки представил в налоговый орган копии счетов-фактур, перечисленных в п. 4.5.1 акта проверки, с заверенными исправлениями.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном НК РФ. Пунктом 2 этой статьи установлено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принятия к вычету суммы налога, предъявленные продавцом. Пункт 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает обязательные реквизиты, которые должны содержаться в счете-фактуре, а пункт 6 этой же статьи предусматривает порядок ее подписания.

Законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на устранение нарушений, допущенных при оформлении счетов-фактур, ТТН и иных документов. Нарушения могут быть устранены как путем внесения исправлений, так и путем замены документа.

Налоговый орган не заявил возражений по оформлению исправленных счетов-фактур.

При этом Арбитражный суд учитывает, что согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся как на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), так и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Платежными документами подтверждается оплата счетов-фактур в т.ч. НДС.

Конституционный Суд РФ в Определении от 2 октября 2003 г. N 384-О указал, что счет-фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику вычетов по налогу на добавленную стоимость. Налоговые вычеты могут предоставляться и на основании иных документов, подтверждающих уплату налога на добавленную стоимость. Такой подход согласуется с конституционно-правовым смыслом вычетов по налогу на добавленную стоимость, выявленных Конституционным Судом Российской Федерации.

Оплата счетов-фактур, в т.ч. НДС, и принятие на учет приобретенного товара подтверждаются материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

Из содержания ст. ст. 171 и 172 НК РФ следует, что суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором произведена оплата и товары (работы, услуги) приняты к учету в установленном порядке.

В пункте 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, указано, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и принятия на учет приобретаемых товаров.

Факты оплаты и принятия на учет товаров, приобретенных по спорным счетам-фактурам, в тех налоговых периодах, когда указанный в них НДС включен налогоплательщиком в состав налоговых вычетов, налоговый орган не оспаривает.

Глава 21 НК РФ не устанавливает особого порядка применения налоговых вычетов в случае ненадлежащего оформления поставщиками счетов-фактур. Не содержит она и правила о том, что предъявление к вычету НДС по исправленным счетам-фактурам может быть осуществлено налогоплательщиком только в том налоговом периоде, в котором получены исправленные счета-фактуры.

Следовательно, исправленные документы являются основанием для применения налогоплательщиком налоговых вычетов в том налоговом периоде, когда фактически произведена оплата, уплачен НДС и товары (работы, услуги) приняты к учету в установленном порядке, и могут служить доказательством правомерности учета налогоплательщиком примененных налоговых вычетов.

Пункт 2.6 решения (п. 4.6 акта).

Налоговый орган признал неправомерным применение налоговых вычетов по НДС в размере 5.210 руб. по услугам гостиниц, указанных в п. 1.20 оспариваемого решения. По сведениям налогового органа указанные гостиницы на налоговом учете не состоят и не включены в Государственный реестр налогоплательщиков, в связи с чем, по мнению налогового органа, уплаченные при приобретении услуг гостиниц суммы НДС не могут быть приняты к вычету.

Налогоплательщик представил в налоговый орган счета-фактуры, доказательства оплаты услуг гостиниц, включая НДС, и др. документы, подтверждающие соблюдение налогоплательщиком условий для применения налоговых вычетов, предусмотренных главой 21 НК РФ.

Представленные счета-фактуры по формальным признакам соответствуют предъявляемым к ним требованиям и налоговый орган не заявил иных возражений по документам налогоплательщика, кроме указанных обстоятельств, установленных в отношении контрагентов налогоплательщика - гостиниц «Челябинск» г. Челябинск, «Южный Урал» г. Челябинск, «Дикон» г. Челябинск, «Урал» г. Челябинск, «ОКА» г. Нижний Новгород.

При этом налоговый орган не оспаривает сам факт командировок, фактическое приобретение услуг, их оплату, в т.ч. НДС, и наличие первичных документов.

Т.о., материалами дела подтверждается соблюдение налогоплательщиком порядка и условий, предусмотренных главой 21 НК РФ в качестве необходимых и достаточных для подтверждения права на налоговые вычеты.

В соответствии с письмом Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 апреля 2002 г. № С5-5/уп-342 отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков о возмещении уплаченного налога на добавленную стоимость, предъявляемых с соблюдением порядка, определенного НК РФ, возможен лишь в случае установления в ходе судебного разбирательства факта недобросовестности конкретного лица. При этом в соответствии с правилами судопроизводства доказывание указанного факта является обязанностью налогового органа.

Налоговая добросовестность третьих лиц не влияет на права налогоплательщика и не является доказательством недобросовестности налогоплательщика, поскольку не доказана согласованность действий налогоплательщика и его контрагентов, направленных исключительно на искусственное создание оснований для возмещения налога.

Оценив доводы налогового органа, Арбитражный суд не находит в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности, а также отсутствия должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Указанные налоговым органом обстоятельства сами по себе не влекут недействительность представленных налогоплательщиком в обоснование примененных налоговых вычетов документов.

Следовательно, данные обстоятельства не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в реализации предоставленного ему Законом права на применение налоговых вычетов по НДС.

Пункт 2.7 решения (п. 4.8 акта).

В ходе проверки в нарушение п.1.ст.172 Налогового кодекса по подразделению ДЗиЛ (Департамент закупок и логистики) налогоплательщиком, по мнению налогового органа, необоснованно предъявлены к вычету суммы НДС по товарно-материальным ценностям при отсутствии факта оплаты поставщику за поставленные товары, в частности за декабрь 2002г. в сумме 58.988 руб. по счетам-фактурам № 10/2282 от 27.11.2002г. в сумме 21.720 руб., в том числе НДС 3.620 руб.; № 10/2171 от 13.11.2002г. в сумме 107.391 руб., в том числе НДС 21.478 руб.; № 10/2135 от 04.11.2002г. в сумме 203.338 руб., в том числе НДС 33.889 руб., выставленным поставщиком ГУП РТ «ПО ЕлАЗ» в адрес ОАО «КАМАЗ» за поставленные товары, и за декабрь 2002г. в сумме 166.667 руб. по счету-фактуре № 237 от 10.10.2002 г. при отсутствии факта уплаты поставщику ООО «ТЦ ГЗОЦМ» г. Москва.

Согласно оспариваемому решению налогового органа в соответствии с договором купли-продажи от 02.02.2001 № 08/ДС-08-75 ГУП РТ «ПО ЕлАЗ» выставило в адрес налогоплательщика за поставленную продукцию счета-фактуры № 10/2282 от 27.11.2002г. на сумму 21 720,00 руб.; № 10/2171 от 13.11.2002г. на сумму 107 391,58 руб.; № 10/2135 от 04.11.2002г. на сумму 203 338,56 руб.; № 10/2136 от 04.11.2002 г. на сумму 124 483,56 руб.; № 10/2153 от 11.11.2002 г. на сумму 294 439,32 руб.; № 10/2173 от 13.11.2002 г. на сумму 169 601,16 руб. Для оплаты указанных счетов-фактур налогоплательщиком 25.12.2002 были выданы собственные векселя со сроком погашения по предъявлении, но не ранее 22.01.2003 г. на общую сумму 1 млн. руб. № 3345035 на сумму 100 000 руб.; № 3345036 на сумму 100 000 руб.; № 3345037 на сумму 100 000 руб.; № 3345038 на сумму 100 000 руб.; № 3345032 на сумму 200 000руб.; № 3345033 на сумму 200 000 руб.; № 3345034 на сумму 200 000 руб.

В соответствии с решением налоговый орган признал, что необоснованно предъявлены налогоплательщиком налоговые вычеты по НДС за декабрь 2002г. в сумме 58.988 руб. по счетам-фактурам № 10/2282 от 27.11.2002г. в сумме 21.720 руб., в том числе НДС 3.620 руб.; № 10/2171 от 13.11.2002г. в сумме 107.391 руб., в том числе НДС 21.478 руб.; № 10/2135 от 04.11.2002г. в сумме 203.338 руб., в том числе НДС 33.889 руб., выставленным поставщиком ГУП РТ «ПО ЕлАЗ» в адрес ОАО «КАМАЗ» за поставленные товары. Вычеты по другим счетам - фактурам налоговым органом не оспариваются.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик ссылается на то, что оплата по спорным счетам-фактурам произведена иным способом – зачетом между ОАО «Камаз» и ГУП РТ «ПО ЕлАЗ».

Налоговый орган не опроверг данный довод налогоплательщика.

Налогоплательщик представил Акт взаимозачета за декабрь 2002 г. между ОАО «Камаз» и ГУП РТ «ПО ЕлАЗ» и счета-фактуры ОАО «Камаз», по которым был произведен зачет, в соответствии с которыми спорные счета-фактуры № 10/2282 от 27.11.2002 г., № 10/2171 от 13.11.2002 г., № 10/2135 от 04.11.2002 г. были оплачены вместе с другими счетами-фактурами путем проведения взаимозачета в декабре 2002.

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 167 НК РФ оплатой товара признается прекращение обязательств зачетом встречного однородного требования, для которого, в силу ст. 410 ГК РФ, достаточно заявления одной стороны.

В Постановлении от 20.02.2001 N 3-П Конституционный Суд Российской Федерации сформулировал положение, согласно которому при расчетах путем зачета встречных требований суммы НДС, предъявленные покупателю, считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях.

В данном случае материалами дела подтверждается, что налогоплательщик письменно уведомил своего контрагента о прекращении взаимных обязательств зачетом встречных однородных требований с указанием номеров счетов-фактур, по которым прекращаются взаимные обязательства, а также сумм задолженности с учетом налога на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах следует признать, что у налогового органа не имелось правовых оснований для признания отсутствия факта оплаты и для вывода о необоснованности налоговых вычетов по НДС за декабрь 2002г. в сумме 58.988 руб. и доводы налогоплательщика в данной части являются обоснованными.

В тоже время Арбитражный суд признает необоснованными доводы налогоплательщика в части налоговых вычетов по НДС по расчетам с ООО «ТЦ ГЗОЦМ», поскольку налогоплательщиком не представлены однозначные доказательства оплаты по счету-фактуре № 237 от 10.10.200, доводы налогоплательщика основаны на косвенных доказательствах оплаты, которые не являются бесспорными, в связи с чем Арбитражный суд признает недоказанными налогоплательщиком факт оплаты по счету-фактуре № 237 от 10.10.200 и правомерность применения налогового вычета по НДС в данной части.

Пункт 2.8 решения (п. 4.9 акта).

В ходе проведения выездной налоговой проверки ОАО «КАМАЗ» налоговый орган установил, что в нарушение п. 2 ст.171 и п. 1 ст.172 НК РФ по подразделению ДЗиЛ (Департамент закупок и логистики) налогоплательщиком неправомерно применен налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость за май и июнь 2002г. в сумме - 6 236 137 руб., так как в ходе выездной проверки выявлено отсутствие счетов-фактур и факта оплаты.

Налогоплательщик не оспаривает установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства, однако, полагает, что не имеется оснований для доначисления суммы налога, начисления пени и штрафа в виду отсутствия недоимки.

В июле 2005 г. налогоплательщик выявил ошибочное применение спорных налоговых вычетов за май и июнь 2002 г. по подразделению ДЗиЛ. В связи с чем ДЗиЛ в центральную бухгалтерию ОАО «Камаз» была направлена пояснительная записка о корректировках, а также уточненные налоговые декларации по НДС за май и июнь 2002 г. по подразделению ДЗиЛ. В то же время по другому подразделению налогоплательщика, БУОиР (Бухгалтерия, учет, отгрузка и реализация запчастей), было обнаружено ошибочное начисление налога к уплате по тем же периодам и в суммах, покрывающих спорные вычеты.

С учетом данных обстоятельств в августе 2005 налогоплательщиком были представлены в МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РТ уточненные налоговые декларации по НДС за май и июнь 2002 г.

Письмом от 12.09.2005 № 03-03-12578 МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РТ отказала в принятии представленных уточненных налоговых деклараций за май и июнь 2002 года, ссылаясь на истечение трехлетнего срока после окончания соответствующего налогового периода.

В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщик представил в налоговый орган соответствующие уточненные налоговые декларации, письмо МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РТ от 12.09.2005 № 03-03-12578 и пояснения указанных обстоятельств.

Налоговый орган не принял возражения налогоплательщика по данному эпизоду, доначислил сумму налога, начислив пени и штраф.

На основании п. 1 ст. 54 НК РФ, в случае неверного исчисления налогов, относящихся к прошлым налоговым периодам, налогоплательщику следует производить перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки.

Согласно ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения и дополнения в налоговую декларацию.

В соответствии со ст. 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации. НК РФ не предусматривает оснований для отказа в принятии уточненной налоговой декларации, в том числе и по мотиву формы декларации либо срока ее представления, и не лишает налогоплательщика возможности вносить изменения (дополнения) в ранее представленную декларацию.

Ст. 87 НК РФ установлено, что налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Устанавливая такое ограничение, законодатель исходил из того, что за пределами установленного срока налоговая инспекция не вправе требовать от налогоплательщика представления деклараций и иных документов, связанных с исчислением и уплатой налога. Однако данная норма не содержит ограничение права налогоплательщика вносить изменения (дополнения) в ранее представленные декларации по сроку внесения таких изменений.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 7 февраля 2006 г. N 11775/05 установил, что сроки, предусмотренные статьей 87 НК РФ для проведения камеральных и выездных проверок, не могут быть применены, поскольку они установлены в качестве гарантии защиты интересов налогоплательщика и не распространяют свое действие на проверку уточненных налоговых деклараций.

Подача налогоплательщиком декларации, в т.ч. уточненной, влечет для налогового органа возникновение обязанности по принятию соответствующих действий, вытекающих из факта подачи декларации. В данном случае МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РТ не исполнила возложенные на нее обязанности, чем допустила бездействие, которое является незаконным, как противоречащее требованиям НК РФ. Незаконное бездействие налогового органа не может порождать для налогоплательщика отрицательных последствий.

Т.о., налогоплательщик выявил и исправил ошибки в поданных декларациях до начала выездной налоговой проверки.

По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган не дал оценку доводам налогоплательщика и представленным документам и не учел их при вынесении оспариваемого решения.

Вместе с тем, Конституционный Суд РФ в Определении от 12 июля 2006 г. № 267-О установил наличие обязанности налогового органа при обнаружении признаков налогового правонарушения осуществлять свои контрольные полномочия по истребованию и исследованию объяснений и документов, по полному и всестороннему исследованию фактических обстоятельств в целях принятия правильного правоприменительного решения. Налоговый орган не вправе отказаться от осуществления таких полномочий и ограничиться отдельными признаками правонарушения.

Согласно Постановлению Пленума ВАС Российской Федерации от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» при разрешении налоговых споров суды должны исходить из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. Поэтому предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, не полны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговый орган не опроверг данные налогоплательщика, указанные в уточненных декларациях, и не доказал, что содержащиеся в них сведения неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Занижение суммы налога по одному подразделению налогоплательщика и одновременное завышение суммы того же налога по другому подразделению по тем же налоговым периодам и в суммах, покрывающих суммы занижения, не влечет для налогоплательщика образование недоимки.

Положения ст. ст. 78 и 176 НК РФ ограничивают срок для производства возврата либо зачета налога. В данном случае представление налогоплательщиком уточненных деклараций, с одновременным уменьшением самим налогоплательщиком сумм реализации и налоговых вычетов, не является зачетом или возвратом суммы налога и указанные ограничения не подлежат применению к спорной ситуации.

С учетом указанных обстоятельств налоговый орган не доказал наличие фактической обязанности налогоплательщика по уплате спорной суммы налога, указанной в оспариваемом решении, и, соответственно, наличие законных оснований для доначисления суммы налога, начисления пени и штрафа по данному эпизоду.

Пункт 2.9 решения (п. 4.10 акта).

Согласно оспариваемому решению налогового органа в нарушение п. 1 и п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 173 Налогового кодекса РФ налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС за январь-декабрь 2002г. занижена сумма налога на добавленную стоимость в размере 58.910.881 руб. в результате необоснованного включения в налоговые вычеты НДС, уплаченного поставщику при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации при отсутствии факта уплаты НДС таможенным органам за счет собственных средств.

По мнению налогового органа, налогоплательщик не понес реальных расходов по уплате НДС в бюджет, а, следовательно, в силу п. 1 ст. 172 НК РФ не мог принять его к вычету, Обосновывается это следующими аргументами: поскольку заявитель НДС в бюджет не перечислял, вместо него это делали его контрагенты – иностранные продавцы товаров; факт уплаты иностранными продавцами НДС за ОАО «Камаз» документально не подтвержден, поскольку из представленных платежных документов, оформленных иностранными контрагентами, не следует, что НДС, уплаченный ими в бюджет, был уплачен именно за налогоплательщика; обязанность ОАО «Камаз» компенсировать контрагентам уплаченный на таможне НДС контрактами не предусмотрена; из документов, представленных ОАО «Камаз», не следует, что возмещение контрагентам уплаченных ими сумм фактически производилось.

Налогоплательщик считает, что суммы таможенных платежей, в том числе ввозного НДС, перечислялись в бюджет иностранными покупателями, а также российскими комиссионерами налогоплательщика, но за счет средств налогоплательщика, что не противоречит действующему налоговому и таможенному законодательству.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговые вычеты производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату НДС. Для применения налогового вычета при импорте товара необходимо подтверждение факта ввоза товаров, а также факта уплаты НДС налогоплательщиком.

Согласно ст. 177 Налогового Кодекса РФ сроки и порядок уплаты налога при ввозе товара на таможенную территорию РФ устанавливается таможенным законодательством. В силу ст. 118 Таможенного кодекса Российской Федерации в качестве плательщиков таможенных платежей могут выступать не только декларанты, но и любые заинтересованные лица, в том числе покупатели.

Оплата НДС 3-ми лицами в силу соответствующих положений главы 21 НК РФ не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов. На основании положений главы 21 НК РФ налогоплательщик вправе принять к вычету суммы НДС, уплаченного таможенным органам при ввозе товара его контрагентами, при подтверждении того, что данные суммы были компенсированы контрагентам.

Налогоплательщик представил в налоговый орган документы в обоснование примененных налоговых вычетов, оплата НДС по которым была произведена третьими лицами. Налоговый орган не оспаривает факты ввоза товара и уплаты НДС таможенным органам, а также указанные в платежных документах суммы, однако, полагает, что платежные документы не являются надлежащим доказательством, поскольку в них отсутствуют указания на то, что НДС по ним уплачивается за российскую фирму покупателя – ОАО «КАМАЗ».

Налогоплательщик имеет обязательственные отношения со своими иностранными контрагентами в соответствии с заключенными договорами (контрактами). В подтверждение того, что НДС был уплачен за счет средств налогоплательщика, последним были представлены платежные документы на перевод валюты в пользу иностранных контрагентов, которые в совокупности с другими доказательствами по делу - контрактами, инвойсами от иностранных контрагентов и ГТД, подтверждают факт перечисления НДС в пользу иностранных контрагентов за счет средств налогоплательщика. При этом суммы в платежных документах на перечисление в пользу каждого иностранного партнера превышают стоимость приобретенных у него товаров на сумму соразмерную сумме НДС, пошлин и сборов, уплаченных иностранными партнерами заявителя на таможне, и данные суммы НДС, пошлин и сборов выделены в инвойсах как таможенная очистка товара. Т.е. сумма, уплаченная заявителем в пользу иностранного партнера, покрывает таможенную стоимость товара, указанную в ГТД, сумму таможенных сборов и пошлин, а также ввозного НДС.

Налогоплательщик обобщил данные обстоятельства в отношении каждого из иностранных контрагентов в таблице, приобщенной к материалам дела. Налоговый орган не заявил возражений в данной части.

Вывод налогового органа по данному эпизоду сделан по формальным обстоятельствам без учета и оценки фактических взаимоотношений налогоплательщика со своими инопартнерами и произведенных платежей.

С учетом указанных обстоятельств материалами дела подтверждается выполнение налогоплательщиком условий применения налоговых вычетов по НДС, предусмотренных нормами главы 21 НК РФ.

Пункт 2.10 решения (п. 4.11 акта).

Налоговый орган установил, что налогоплательщик неправомерно уменьшает сумму НДС на суммы, включающие в себя НДС, уплаченные поставщикам – дочерним обществам, без участия в расчетах реальных денежных средств в результате использования схемы «система внутрикорпоративных расчетов» (далее - ВКР), в результате чего налогоплательщик не понес реальных затрат при расчетах.

Налогоплательщиком и иными юридическими лицами, аффилированными с налогоплательщиком, были заключены договоры с банком об открытии и ведении счетов «системы внутрикорпоративных расчётов». Согласно договору банк открывает налогоплательщику лицевой счет и зачисляет на него определенную сумму денежных средств. При осуществлении расчетов соответствующие суммы списывались с указанного счета на иные счета системы ВКР, принадлежавшие иным участникам системы ВКР.

Согласно оспариваемому решению, налогоплательщик, располагая определенной суммой на лицевом счете, производит расчеты с иными участниками ВКР, которые осуществляются в банке на основании платежных требований или платежных поручений, направляемых в банк. При этом в платежных документах выделен НДС, который отражается в книге покупок, учитывается налогоплательщиком при расчете НДС и предъявляется к вычету. При этом налоговый орган полагает, что средства, используемые при расчетах в системе ВКР, не являются денежными средствами, операции между участниками системы ВКР не являются расчетами, не предусматривают реальных расходов и принятие к вычету НДС, выделенного при платежах по системе ВКР, является неправомерным.

Налогоплательщиком применены налоговые вычеты по НДС в сумме налога, предъявленного налогоплательщику иными участниками системы ВКР, и проведённого в виде записей по счетам системы ВКР.

В обоснование примененных налоговых вычетов по НДС налогоплательщик представил в налоговый орган соответствующие документы, которые налоговый орган не оспаривает. Также налоговый орган не оспаривает факты осуществления «расчетов» между участниками ВКР и подтверждение сумм вычетов соответствующими записями в системе ВКР.

В Определении от 04.04.2006 N 98-О Конституционный Суд Российской Федерации, обосновывая свою правовую позицию в целях главы 21 НК РФ, указал, что исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога на добавленную стоимость не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. Единый порядок исчисления налога на добавленную стоимость при использовании налогоплательщиком любых законных форм реализации товаров (работ, услуг) - путем обмена одних товаров на другие, при уступке права требования и т.п., будучи одним из существенных элементов налогообложения, обеспечивает единообразное понимание положения о фактически уплаченных поставщикам суммах.

В Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" Пленум ВАС РФ также ссылается на то, что правомерность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

Наличие взаимозависимости участников сделки, само по себе, не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Данная правовая позиция выражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.10.2006 N 5801/06.

В данном случае участники внутрикорпоративных расчетов произвели фактическую уплату налога на добавленную стоимость. Отсутствие реальности затрат в виде отчуждения собственных денежных средств при осуществлении расчетов не доказано налоговым органом.

В соответствии с позицией, изложенной Пленумом ВАС Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, не полны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на налоговый орган.

Обязанность по доказыванию предполагает представление налоговым органом доказательств, бесспорно подтверждающих, что действия налогоплательщика не имели экономического основания и были направлены исключительно на искусственное создание оснований для необоснованного возмещения НДС из бюджета и поэтому являются недобросовестными.

Налоговый орган не представил таких доказательств, свидетельствующих об искусственном создании налогоплательщиком совместно с его контрагентами условий для необоснованного возмещения НДС.

Напротив, материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается осуществление налогоплательщиком и его контрагентами (участниками ВКР) реальной предпринимательской деятельности, направленной на получение экономического эффекта, и исполнение ими налоговых обязанностей, в том числе при исчислении и уплате НДС.

Тот факт, что система ВКР непосредственно не предусмотрена законодательством, сам по себе не исключает возможность ее применения, если не доказано ее противоречие требованиям законодательства. В данном случае налоговый орган не представил таких доказательств.

Поскольку налоговый орган не доказал противоправность действий налогоплательщика, вывод налогового органа по данному эпизоду является необоснованным.

Пункт 2.12 решения (п. 4.14 – 4.17 акта).

В нарушение п. 1 и п. 2 ст. 171, п. 1 и п. 3 ст. 172, п. 1 ст. 173, п. 2 ст. 165 Налогового Кодекса РФ, в налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за январь 2002г. занижена сумма налога на добавленную стоимость в размере 112 466 041 руб. в результате необоснованного включения в налоговые вычеты НДС в сумме 112 466 041 руб., уплаченного поставщику при приобретении товара на территории РФ и далее вывезенного в таможенном режиме экспорта во исполнение контрактов, заключенных комиссионером ОАО «КАМАЗ» ООО «Евроальянс Профит» (ИНН 7709321046) с AngorLLC, США.

На основании п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщиком были представлены документы, предусмотренные ст.165 НК РФ, однако в ходе проведения мероприятий налогового контроля по обстоятельствам и существу сделки ОАО «КАМАЗ» по купле и продаже на экспорт термометров инженерно-геологических малогабаритных скважинных универсальных (номенклатурный номер ТИС-10У) и термометров инженерно-геологических скважинных высокотемпературных (модифицированных для работы в агрессивных средах) (номенклатурный номер ТИС-40ВА), налоговый орган установил наличие совокупности признаков, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика: непрофильность для ОАО «КАМАЗ» поставленного на экспорт товара, сделка по продаже товара на сумму свыше 1 млрд. рублей, производителем которого является не ОАО «КАМАЗ», была единственной; отсутствие товарно-транспортных и товаросопроводительных документов, подтверждающих транспортировку товара, пояснения должностных лиц ОАО «КАМАЗ» об отсутствии документов и сведений по хранению товара и перемещению его по территории РФ; ООО «Сигнол» (поставщик товара в адрес ОАО «КАМАЗ») и ООО «Евроальянс Профит» (комиссионер) по адресам, указанным в первичных документах, не находятся (требования о представлении документов для проведения встречной проверки вернулись с данных адресов с соответствующими отметками); генеральные директора ООО «Сигнол» и ООО «Евроальянс Профит» пояснили, что они исполняли функции номинальных директоров до конца весны 2001г., обстоятельства данной сделки данным лицам неизвестны, документы, представленные ОАО «КАМАЗ» в соответствии со ст.165 НК РФ, свидетели увидели впервые в ходе проведения допросов, подписи на договорах и первичных документах генеральным директорам ООО «Сигнол» и ООО «Евроальянс Профит» (Шанаеву Д.А. и Костину И.М.) не принадлежат; должностные лица ОАО «КАМАЗ» не смогли пояснить необходимость (экономическую целесообразность) привлечения комиссионера к участию в данной сделке; должностные лица ОАО «КАМАЗ» пояснили, что сделка с участием ООО «Сигнол», ООО «Евроальянс Профит», ООО «Петра» и инопартнеров GIAInternational (Aviation & Project) PteLimited (Сингапур) и AngorLLC (США) была единственной, еще каких-либо сделок с участием данных организаций не было, представителей данных организаций никто из свидетелей никогда не видел, свидетели не смогли дать пояснения по обстоятельствам, предшествующим заключению сделки, а также по обстоятельствам и существу самой сделки. Костин И.М. (генеральный директор ОАО «КАМАЗ» в 2001г.), подписавший договор на приобретение товара, а также договор комиссии, в дни подписания данных договоров не находился в г. Москва (согласно представленных командировочных удостоверений) (в данных договорах в качестве места составления и подписания указан г. Москва); расчеты между ООО «Сигнол», ООО «КАМАЗ» и ООО «Евроальянс профит» производились через корреспондентские счета банков, хотя у данных организаций открыты расчетные счета, и, согласно договорам, расчеты между контрагентами должны осуществляться через расчетные счета, должностные лица ОАО «КАМАЗ» не смогли объяснить необходимость работы через корреспондентские счета банков, также данные лица показали, что с банками АКБ «Юникбанк» и АКБ «Руна-Банк» ОАО «КАМАЗ» не работало и об открытии счетов в данных банках им ничего неизвестно, согласно платежных документов, представленных ОАО «КАМАЗ», денежные средства в оплату за поставленные в адрес ОАО «КАМАЗ» изделия поступали не на расчетный счет ООО «Сигнол», а на корреспондентские счета банков, согласно ответов, полученных из банков, денежные средства прошли «по кругу», «уходя» с расчетного счета № 40702810100001000468 и «возвращаясь» на данный счет, имеет место замкнутый цикл расчетов, кроме этого, согласно ответов из банков, денежные средства в валюте поступили на счет 30112480100000000001 с назначением платежа «Зачисление купленной валюты», то есть были получены в результате проведения банком банковской операции по приобретению валюты за счет рублевых средств, таким образом, данные валютные средства иностранному покупателю не принадлежат; действительный производитель спорных термометров не установлен, ни одна из организаций, к профилю деятельности которых имели или могли иметь отношение вышеназванные термометры не обладает какой-либо информацией по данным изделиям, на рынке поставок измерительного оборудования термометры с данными техническими характеристиками ни разу не встречались, цены на приобретенные ОАО «КАМАЗ» термометры, искусственно завышены в среднем в 54 раза; затраты по транспортировке изделий по маршруту Москва → Набережные Челны → Владивосток ни ООО «Сигнол», ни ООО «Евроавльянс Профит» в адрес ОАО «КАМАЗ» не предъявляли; Владивостокской таможней не подтвержден вывоз товара в режиме экспорта 24.12.2001г., кроме этого, представленные Владивостокской таможней сведения не соответствуют сведениям, содержащимся в документах, представленных ОАО «КАМАЗ»; наличие у ОАО «КАМАЗ» на момент заключения сделки недоимки перед федеральным бюджетом по НДС в сумме 222 980 827 руб., которая была погашена, в большей части, за счет средств, полученных ОАО «КАМАЗ» в виде налогового вычета по НДС, возмещенного по данной сделке.

Налогоплательщик не оспаривает установленные налоговым органом обстоятельства, однако не согласен с выводами налогового органа, ссылаясь на то, что им представлены документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ; налогоплательщик заключал спорные сделки по предложению третьих лиц, выступавших от имени сторон сделки (поставщика, комиссионера – самостоятельно друг от друга, связь между ними явным образом не просматривалась), а не по собственной инициативе; условия сделки, включая тот или иной предмет, исходили от сторонних лиц (самостоятельно от поставщика и комиссионера), а не от самого налогоплательщика, с чем связано то, что налогоплательщиком не изучались рынки; сделки заключались налогоплательщиком в целях получения прибыли; хозяйственная деятельность налогоплательщика сводилась к торгово-посреднической, налогоплательщик не знал и не мог знать о пороках сделки и деятельности сторонних организаций по документам и обстоятельствам дела.

В Постановлении от 12.10.2005 N 53 в целях обеспечения единообразия судебной практики при оценке арбитражными судами доказательств обоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Представление налогоплательщиком документов, указанных в статье 172 НК РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения НДС. При решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговым органом встречных проверок на предмет достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных налогоплательщиком документов.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, предусмотренными в пункте 5 указанного постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налогоплательщик в ходе судебного разбирательства не опроверг по существу доводы налогового органа, ссылаясь на представление налогоплательщиком необходимых документов, соблюдение формальных условий применения налоговых вычетов и совершения сделки с целью получения прибыли.

Арбитражный суд оценил доводы сторон в их совокупности и взаимной связи.

Налогоплательщик не является производителем термометров инженерно-геологических малогабаритных скважинных универсальных (номенклатурный номер ТИС-10У) и термометров инженерно-геологических скважинных высокотемпературных (модифицированных для работы в агрессивных средах) (номенклатурный номер ТИС-40ВА), данная продукция не используется в производстве налогоплательщика и является не профильной для его деятельности.

Налогоплательщик в ходе налоговой проверки и судебного разбирательства не смог пояснить обстоятельства заключения и исполнения сделки, признав, что заключал спорные сделки по предложению третьих лиц, выступавших от имени сторон сделки (поставщика, комиссионера), а не по собственной инициативе, условия сделки, включая тот или иной предмет, исходили от сторонних лиц, налогоплательщиком не изучались рынки по спорной продукции и ему не было известно о пороках сделки и деятельности сторонних организаций.

Спорная сделка является не типичной для налогоплательщика и его участие в ней формальным, не обусловленное целями производственного и иного делового характера, исходя из направления деятельности и статуса налогоплательщика, как одного из крупнейших автопроизводителей. Иных сделок с участием участников спорной сделки налогоплательщик не совершал.

Довод налогоплательщика о получении прибыли как основной цели сделки не является бесспорным, учитывая факт погашения недоимки перед федеральным бюджетом по НДС в сумме 222 980 827 руб., в большей части за счет средств, полученных налогоплательщиком в виде возмещения НДС по данной сделке, что свидетельствует о получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды, исходя из явно несопоставимых сумм прибыли и возмещенного НДС.

Налогоплательщик не опроверг обстоятельства, установленные налоговым органом в отношении контрагентов, пояснив, что при заключении и исполнении спорных сделок руководствовался сведениями письменных документов, представлявшихся сторонами по договорам, принимая документы от сторонних организаций, налогоплательщик не имел оснований полагать, что сторонние организации нарушают законодательство, только по итогам налоговой проверки налогоплательщику стало известно об обманных мошеннических действиях лиц, выступавших от имени сторонних организаций.

Учитывая не типичность сделки для деятельности налогоплательщика, ее сумму, статус и организационные и иные возможности налогоплательщика, установленные налоговым органом обстоятельства подтверждают формальный характер участия налогоплательщика в указанной сделке и свидетельствуют о том, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности.

По совокупности и взаимной связи установленных налоговым органом обстоятельств, материалов дела и объяснений сторон Арбитражный суд признает обоснованным вывод налогового органа о наличии сомнений в реальности осуществления сделки в том виде в каком она заявлена. В ходе судебного разбирательства налогоплательщик не устранил данные сомнения.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Арбитражный суд, исследовав и оценив совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств с соблюдением положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исходит из недоказанности фактов учета операций в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленных разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера),
получении прибыли, как основной цели спорной сделки, и проявления должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки, и признает недоказанным правомерность применения спорных налоговых вычетов по НДС по данному эпизоду.

Пункт 4 решения (п. 8 акта).

В ходе проверки налоговый орган установил, что в течение 2002 г. суммы налогов перечислялись ОАО «КАМАЗ» как со своих счетов, так и в части налогов со счетов третьих лиц-комиссионеров в связи с чем налоговый орган пришел к выводу о неисполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов на общую сумму 232.779.422 руб. и доначислил налогоплательщику указанную сумму налогов, а также начислил пени и штрафы.

Налогоплательщик не оспаривает установленные налоговым органом обстоятельства, однако не согласен с выводом налогового органа.

В течении 2002 перечисление сумм налогов частично осуществляли третьи лица – комиссионеры ОАО «ТФК «КАМАЗ» и ОАО «ВТК «КАМАЗ».

В соответствии с п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Согласно п. 1 ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через уполномоченного представителя.

Статьей 29 НК РФ установлено, что уполномоченным представителем налогоплательщика признается в т.ч. юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами.

Налоговый орган установил, что в платежных поручениях присутствует ссылка на договоры, заключенные между ОАО «КАМАЗ» и ОАО «ТФК «КАМАЗ» (договор комиссии № 6 от 07.02.2002г., договор комиссии №5 от 01.09.2000г.) и на договор комиссии, заключенный между ОАО «КАМАЗ» и ОАО «ВТК «КАМАЗ» № 493/01/07-02 от 14.02.2002г. Указанные договоры и дополнительные соглашения к ним исследованы налоговым органом в ходе проверки. В соответствии с указанными договорами комиссионеры реализуют продукцию ОАО «КАМАЗ» и на основании ст. ст. 996, 997 ГК РФ денежные средства, поступившие на счет комиссионера от продажи товаров комитента, принадлежат комитенту. Поэтому все налоговые платежи за уплачивались за счет собственных средств ОАО «КАМАЗ».

Во всех платежных поручениях на уплату налога третьими лицами в графе «Назначение платежа» указывалось, что платеж производится за ОАО «КАМАЗ» с указанием ИНН последнего, наименование налога, что позволяло однозначно идентифицировать спорные платежи как платежи в счет исполнения обязанности ОАО «КАМАЗ» по уплате налога.

Налоги в сумме 232.779.422 руб. полностью поступили в бюджет, учтены Инспекцией МНС РФ по г. Набережные Черны на лицевых счетах ОАО «КАМАЗ» в счет обязанности по уплате налога согласно представленным налоговым декларациям. Отсутствие задолженности по налогам подтверждается актами сверок с налоговым органом, представленными в материалы дела.

Следовательно, уплата спорных сумм налогов производилась от имени ОАО «КАМАЗ» и за счет его собственных средств, платежи были идентифицированы налоговым органом как платежи ОАО «КАМАЗ», признаны надлежащими и поступили в соответствующий бюджет.

Т.о., в данном случае, не наступило неблагоприятных налоговых последствий.

В соответствии с п. 1 ст. 8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Согласно п.2 ст.11 НК РФ под недоимкой понимается сумма налога, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

В данном случае сумма налогов была уплачена налогоплательщиком в установленный срок и зачислена в соответствующий бюджет, соответственно, отсутствуют, установленные НК РФ, признаки недоимки, что исключает возможность доначисления суммы налога, начисления пени и штрафа, иное влечет повторную уплату суммы налога, что противоречит сути налоговых правоотношений и требованиям НК РФ.

Согласно ст. 30 НК РФ налоговые органы представляют собой единую централизованную систему, куда входят федеральный орган исполнительной власти и его территориальные органы. Их общей задачей является контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов.

Соответственно, если один налоговый орган по месту налогового учета налогоплательщика на момент платежа в пределах своей компетенции признал спорные платежи уплаченными налогоплательщиком, у иного налогового органа отсутствуют основания для переоценки данного обстоятельства.

Пункты 1.7, 1.22, 1.23, 1.24, 1.25, 1.27, 1.35, 1.36.

По эпизодам, указанным в пунктах 1.7, 1.22, 1.23, 1.24, 1.25, 1.27, 1.35, 1.36 оспариваемого решения, налогоплательщик не оспаривает по существу описанные в решении обстоятельства, однако полагает, что занижение налоговой базы по данным эпизодам на 82.760.913 руб. не влечет занижения налога, поскольку налоговым органом не учтены расходы в размере 131.242.738 руб. по уточненной налоговой декларации. В связи с этим начисление недоимки, пени и штрафа по ст. 122 НК РФ является неправомерным.

При подаче первоначальной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2002 налогоплательщиком не была учтена при формировании налоговой базы часть расходов на уплату комиссионного вознаграждения и расходы по отрицательной курсовой разнице.

Впоследствии налогоплательщиком в налоговый орган по месту налогового учета была подана уточненная декларация по налогу на прибыль за 2002 г. В ходе камеральной проверки уточненной декларации налогоплательщик представил в налоговый орган документы, запрошенные по Требованию налогового органа. По результатам проверки в соответствии с Уведомлением налогового органа № 6 от 03.03.2006 налоговый орган из общей суммы уточнения расходов не принял сумму расходов на амортизацию товарных знаков в размере 179.120.808 руб., расходы на уплату комиссионного вознаграждения и расходы по отрицательной курсовой разнице были приняты налоговым органом.

Уточненная налоговая декларация, согласно которой налогоплательщик учел в составе расходов 2002г. комиссионное вознаграждение и отрицательные курсовые разницы в сумме 131.242.638 руб. были представлены в налоговый орган до составления Акта выездной налоговой проверки и до вынесения оспариваемого решения налогового органа.

Следовательно, выводы налогового органа о фактической сумме недоимки должны быть сделаны с учетом суммы занижения расходов, признанных налоговым органом, в размере 131.242.638 руб.

С учетом изложенного занижение налоговой базы по данным эпизодам на 82.760.913 руб. не влечет занижения налога, подлежащего уплате, поскольку подлежат учету признанные по результатам налоговой проверки расходы в размере 131.242.738 руб. по уточненной налоговой декларации.

Стороны не имеют возражений по размерам указанных сумм.

Арбитражный суд признает правомерной позицию налогоплательщика по данным эпизодам с учетом доводов, изложенных в данном Решении по п. 1.26 решения налогового органа.

С учетом указанных обстоятельств налоговый орган не доказал наличие фактической обязанности налогоплательщика по уплате указанной в оспариваемом решении суммы налога и оснований для начисления пени и штрафа в указанных размерах.

Сторонам неоднократно предлагалось провести сверки по документам налогоплательщика по различным эпизодам, представленным в материалы дела в ходе судебного разбирательства. Сверки не были проведены сторонами, которые мотивировали это отсутствием реальной возможности.

Дефекты проверки по отдельным эпизодам не могут быть преодолены в ходе судебного разбирательства, учитывая различия методов налогового и судебного контроля.

С учетом изложенного заявленные требования налогоплательщика являются обоснованными и подлежат удовлетворению в части эпизодов, указанных в оспариваемом решении налогового органа – п. 1.3, 1.6, 1.7, 1.10, 1.12, 1.13, 1.15, 1.16, 1.17, 1.18, 1.20, 1.21, 1.22, 1.23, 1.24, 1.26 в части суммы, превышающей 12.389,055 руб., 1.27, 1.30 в части суммы 255.740 руб. («Балаковские волокна»), 1.32, 1.33, 1.34, 1.35, 1.36, 2.1, 2.2 в части суммы налога и штрафа, 2.3 в части суммы налога и штрафа, 2.5, 2.6, 2.7 в части суммы вычетов 58.988 руб., 2.8, 2.9, 2.10, 4. В остальной части заявленные требования подлежат отклонению.

Руководствуясь статьями 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд СПб и Ленинградской области

решил:

1. Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 8 от 05.04.2006 г. № 12-12/05в части эпизодов, указанных в пунктах 1.3, 1.6, 1.7, 1.10, 1.12, 1.13, 1.15, 1.16, 1.17, 1.18, 1.20, 1.21, 1.22, 1.23, 1.24, 1.26 в части суммы, превышающей 12.389,055 руб., 1.27, 1.30 в части суммы 255.740 руб. («Балаковские волокна»), 1.32, 1.33, 1.34, 1.35, 1.36, 2.1, 2.2 в части суммы налога и штрафа, 2.3 в части суммы налога и штрафа, 2.5, 2.6, 2.7 в части суммы вычетов 58.988 руб., 2.8, 2.9, 2.10, 4.

2. В остальной части заявленные требования отклонить.

3. Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 8 в пользу ОАО "КАМАЗ" расходы по госпошлине по делу в сумме 3.000 руб. в установленном порядке.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения или кассационная жалоба в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу.

Судья Градусов А.Е.