Гражданский кодекс часть 1

Акционерное общество "Лазерные системы" (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик, АО «Лазерные системы») обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Санкт-Петербургу (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) от 11.01.2021 №07-20-03/01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании представители Общества поддержали заявленные требования.

Представители Инспекции возражали против заявленных требований.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы сторон, суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, на основании решения № 26 о проведении выездной налоговой проверки от 20.12.2018 налоговым органом в период с 20.12.2018 по 12.08.2019 проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 в отношении АО Лазерные системы».

Согласно п. 9 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае, если проверка была приостановлена по основанию, указанному в п.п. 2настоящего пункта, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.

На основании решений от 10.01.2019 №29, от 20.05.2019 №39, от 04.06.2019 №44, от 19.07.2019 №46 ВНП приостанавливалась и возобновлялась.

Согласно п. 4 Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 №409 «О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики» (вместе с «Правилами предоставления отсрочки (рассрочки) по уплате налогов, авансовых платежей по налогам и страховых взносов») до 30.06.2020 включительно приостановлено проведение назначенных выездных (повторных выездных) налоговых проверок, проверок полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами; течение сроков, установленных НК РФ (в т.ч. сроков, предусмотренных ст.ст. 100 и 101 НК РФ), в отношении проверок, указанных в абз. 2 и 3 настоящего пункта.

С учетом приостановления и возобновления ВНП, Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 №409 продолжительность ее проведения приостанавливалась на соответствующий период.

По результатам проведенной ВНП налоговым органом составлена Справка о проведенной ВНП от 12.08.2019.

Согласно п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

По результатам ВНП Инспекцией составлен Акт налоговой проверки № 07-20-03/02 от 11.10.2019.

В соответствии с абз. 1 п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Акт налоговой проверки № 07-20-03/02 от 11.10.2019 вручен Мякушкиной Л.Г -30.12.2019, что подтверждается подписью Мякушкиной Л.Г, на 130 странице Акта налоговой проверки.

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

29.01.2020 АО «Лазерные системы» представлены Возражения (исх. № 7.0068 от 27.01.2020) на Акт налоговой проверки № 07-20-03/02 от 11.10.2019.

В соответствии с абз. 1 п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Извещением № 07-20-03/06 от 30.12.2019 Общество было уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов ВНП.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. При проведении налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки вправе участвовать представители ответственного участника этой группы, других участников такой группы (абз. 2 п. 2 ст. 101 НК РФ).

03.02.2020 в присутствии генерального директора Общества - Морозова Алексея Владимировича (далее - Морозов А.В.) состоялось рассмотрение материалов налоговой проверки (Протокол б/н от 03.02.2020).

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков, иностранной организации, состоящей на учете в налоговом органе в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ), дополнительных мероприятий налогового контроля.

13.02.2020 налоговым органом принято Решение № 07-20-03/053 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Согласно абз. 2, 3 п. 6.1 ст. 101 НК РФ начало и окончание дополнительных мероприятий налогового контроля, сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также полученные дополнительные доказательства для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ в случае, если НК РФ предусмотрена ответственность за эти нарушения законодательства о налогах и сборах, фиксируются в дополнении к акту налоговой проверки. Дополнение к акту налоговой проверки должно быть составлено и подписано должностными лицами налогового органа, проводящими дополнительные мероприятия налогового контроля, в течение пятнадцати дней со дня окончания таких мероприятий.

В период с 13.02.2020 по 13.03.2020 налоговым органом проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, по результатам которых 03.04.2020 составлено Дополнение к Акту налоговой проверки № 07-20-03/02.

Дополнение к Акту налоговой проверки № 07-20-03/02 от 03.04.2020 вручено Мякушкиной Л.Г - 30.10.2020, что подтверждается подписью Мякушкиной Л.Г. на 210 странице Дополнения к Акту налоговой проверки № 07-20-03/02 от 03.04.2020.

В соответствии с п. 6.2. ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение пятнадцати дней со дня получения дополнения к акту налоговой проверки вправе представить в налоговый орган письменные возражения по такому дополнению к акту налоговой проверки в целом или по его отдельным положениям. При этомлицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

23.11.2020 заявителем представлены Возражения б/н б/д на Дополнение к Акту налоговой проверки № 07-20-03/02 от 03.04.2020.

12.11.2020 АО «Лазерные системы» ознакомлено с материалами налоговой проверки и дополнительными мероприятиями налогового контроля, что подтверждается Протоколом № 1 от 12.11.2020.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, состоявшегося 11.01.2021 в присутствии представителей Общества (Протокол от 11.01.2021) налоговым органом вынесено оспариваемое решение № 07-20-03/01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.01.2021 (далее – Решение, оспариваемое Решение).

Оспариваемым решением:

- доначислен налог на прибыль организаций в сумме 68 031 932 руб. за 2015-2016 года,

- доначислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 487 229 руб. за 2017 год,

- начислены пени в общей сумме 28 840 165,76 руб.,

- Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 471 852 руб. (штрафные санкции за совершение налоговых правонарушений на основании ст.ст. 112, 114 НК РФ были снижены в 4 раза при установлении двух обстоятельств, смягчающих ответственность).

Оспариваемое решение получено заявителем - 28.09.2021, т.е. с нарушением установленного абз. 6 п. 15.1 ст. 101 НК РФ срока.

Вместе с тем, несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий сроков, установленных ст. 101 НК РФ, само по себе не является основанием для отмены решения налогового органа по результатам проверки.

Данная позиция согласуется с правовой позицией Конституционного Суда РФ, приведенной в Определении от 24.12.2013 № 1988-О, Определении от 20.04.2017 №790-О, разъяснениях Минфина России (Письмо от 23.03.2018 № 03-02-07/1/18400) и ФНС России (Письма от 25.01.2021 № СД-4-2/778@, от 06.03.2018 № ЕД-4-2/4335@).

В соответствии с п. 31 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ (далее - ВАС РФ) от 30.07.2013 №57 по общему правилу судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных ст.88, ст.100, ст.101, ст.140, ст.70 НК РФ не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем, при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 69 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участникуконсолидированной группы налогоплательщиков) в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения, если иное не предусмотрено НК РФ.

В силу правовой позиции, приведенной в Постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 28.05.2020 по делу №А56-67310/2019 (Определением Верховного Суда РФ (далее - ВС РФ) от 21.09.2020 № 307-ЭС20-13083 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ), из указанных положений следует, что при проверке соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер по взысканию налога, пеней, штрафа данные сроки (сроки на принудительное взыскание, а не сроки, регламентирующие порядок осуществления мероприятий налогового контроля) учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Таким образом, из содержания указанных положений Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 и Постановления Президиума ВАС РФ от 29.03.2005 №13592/04 следует, что проверке подлежат сроки на принудительное взыскание налоговой задолженности, начало течения которых связано с выставлением требования.

Иное толкование положений п. 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 применительно к фактическим обстоятельствам настоящего спора, по сути, приведет к выводам о невозможности обеспечения принудительного взыскания налога на основании вступившего в силу решения Инспекции еще до вступления такого решения в силу.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 27.12.2005 №503-О разъяснено, что требование налогового органа об уплате налога является мерой государственного принуждения, которая, в свою очередь, также обеспечена мерами государственного принуждения (обращение взыскания на денежные средства и иное имущество налогоплательщика, приостановление операций по его счетам в банке).

Также следует отметить, что само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам (Определение ВС РФ от 05.07.2021 № 07-ЭС21-2135, п. 6 Письма ФНС России от 28.07.2021 № БВ-4-7/10638).

25.10.2021 в налоговый орган поступила жалоба б/н от 25.10.2021 (вх. № 21834) на Решение.

Решением Управления ФНС России по Санкт-Петербургу от 11.02.2022 № 16-15/07305@ апелляционная жалоба АО «Лазерные системы» оставлена без удовлетворения.

Заявитель, считая, что Решение Инспекции не соответствует налоговому законодательству РФ и иным нормативным правовым актам, а также нарушает права и законные интересы Общества, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценив представленные доказательства, суд полагает, что заявленные требования подлежат удовлетворению частично.

Относительно обоснованности применения Обществом пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций (пункт 2.2 решения).

Деятельность АО «Лазерные системы» основана на Соглашении о ведении технико-внедренческой деятельности на территории Особой экономической зоны (ОЭЗ) в г. Санкт-Петербурге от 17.09.2007 на основании постановления Правительства Российской Федерации от 21.12.2005 № 780.

17.09.2007 Обществом получено свидетельство, удостоверяющее регистрацию лица в качестве резидента ОЭЗ, о чем свидетельствует запись № 026 в реестре резидентов ОЭЗ на официальном сайте Министерства экономического развития Российской Федерации http://old.economy.gov.ru.

Согласно данным ЕГРЮЛ с 14.08.2014 местом нахождения Общества являлось: 198515, Санкт-Петербург, пос. Стрельна, ул. Связи, д. 34, лит. А.

Обществом заключено трехстороннее Соглашение об осуществлении технико-внедренческой деятельности в особой экономической зоне, созданной на территории г. Санкт-Петербурга от 30.12.2014 № С-885-АЦ/Д14 (далее - Соглашение) с Министерством экономического развития Российской Федерации и ОАО «Особые экономические зоны».

24 декабря 2018 года Обществу присвоен статус резидента ОЭЗ, о чем выдано свидетельство о регистрации лица в качестве резидента ОЭЗ. Статус резидента подтверждается Соглашением, внесение записи в реестр зависит от органов управления ОЭЗ. Указанные органы обязаны внести запись в реестр в пятидневный срок с момента заключения Соглашения, не исполнение указанной обязанности не влечет для Резидента, заключившего Соглашение, его непризнание в этом качестве. Каких-либо действий, заявлений от Резидента Федеральный закон от 22.07.2005 № 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации» (далее - Закон об ОЭЗ) не требует.

В силу абзаца пятого пункта 1 статьи 284 НК РФ для организаций - резидентов ОЭЗ законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории ОЭЗ.

Налоговая ставка по налогу на прибыль, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, установлена пунктом 1.2 статьи 284 НК РФ и составляет 0 %.

Пониженная ставка по налогу на прибыль организаций в части налога, зачисляемого в бюджет Санкт-Петербурга, для организаций-резидентов ОЭЗ, расположенной на территории Санкт-Петербурга, установлена статьей 11-3 Закона Санкт-Петербурга от 14.07.1995 №81-11 "О налоговых льготах".

В соответствии с указанной статьей ставка налога на прибыль организаций, сумма которого зачисляется в бюджет Санкт-Петербурга, для организаций - резидентов ОЭЗ, расположенной на территории Санкт-Петербурга, от деятельности, осуществляемой ими на территории ОЭЗ, установлена в размере 13,5 процента (12,5 процента в 2017-2020 годах) на весь период существования данной ОЭЗ при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории ОЭЗ.

Согласно статье 9 Закона об ОЭЗ Резидентом технико-внедренческой особой экономической зоны признаются индивидуальный предприниматель или коммерческая организация, за исключением унитарного предприятия, зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона, и заключившие с органами управления особыми экономическими зонами соглашение об осуществлении технико-внедренческой деятельности либо соглашение об осуществлении промышленно-производственной деятельности в технико-внедренческой ОЭЗ в порядке и на условиях, предусмотренных данным Федеральным законом.

Таким образом, Общество с 2015 года, приобретя статус резидента технико-внедренческой ОЭЗ, имеет все основания для применения пониженной ставки по налогу на прибыль.

Согласно Закону об ОЭЗ и бизнес-плану Общества под технико-внедренческой деятельностью понимается создание и реализация научно-технической продукции, доведение ее до промышленного применения, включая изготовление, испытание и реализацию опытных партий.

Из бизнес-плана Общества следует, что стадии создания продукта включают в себя:

1. заказ (заказчик предоставляет производителю все необходимые данные о продукте, который он заказывает, включая техническую характеристику);

2. конструкторская разработка и проектирование (исходя из заказа, начинается конструкторская разработка опытного образца и его проектирование);

3. выпуск конструкторской документации и технологическая проработка/отработка;

4. изготовление продукции;

5. сборка и испытания (кроме базовых испытаний системы согласно существующим ГОСТам, по требованию заказчика могут быть проведены любые специфические испытания);

6. выпуск и отправка готового продукта заказчику.

Согласно Соглашению, Резидент осуществляет технико-внедренческую деятельность на территории ОЭЗ в соответствии с прилагаемым к настоящему Соглашению бизнес-планом, а именно:

- разработку и производство высокотехнологичного оборудования, в том числе разработки связанные с:

мобильными лидарными комплексами для экологического мониторинга и системы вихревой безопасности аэропортов;

системами слежения и идентификации;

различными системами безопасности и контроля доступа;

мощными лазерами;

- создание научно-производственного комплекса.

Пунктами 2.5.17 и 2.6.5 Соглашения предусмотрено, что Резидент имеет иные права и обязанности, предусмотренные законодательством РФ. Согласно пункту 7.1 Соглашения Резидент не вправе иметь филиалы и представительства за пределами территории ОЭЗ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 49 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) юридическое лицо может быть ограничено в правах лишь в случаях и в порядке, предусмотренных законом.

Из совокупности приведенных норм можно сделать вывод о том, что деятельностью на территории ОЭЗ, подпадающей под льготное налогообложение, считается весь комплекс производства и реализации высокотехнологического оборудования и создание научно-производственного комплекса.

Соответственно, все этапы, необходимые для создания и реализации высокотехнологического оборудования, все расходы, связанные с выполнением работ по созданию научного продукта, и дохода от их реализации, расходы на создание научно-производственного комплекса, независимо от места выполнения отдельных этапов и видов работ можно отнести к доходам/расходам от осуществления деятельности на территории технико-внедренческой ОЭЗ при одновременном выполнении следующих условий:

- создание, производство и реализация заказчику соответствующей продукции (работ) предусмотрено соглашением и осуществлено на территории ОЭЗ;

- создание научно-производственного комплекса осуществлено на территории ОЭЗ;

- Резидент несет иные расходы и получает доходы, неотъемлемо связанные с технико-внедренческой деятельностью.

Делая вывод о неправомерном применении АО «Лазерные системы» пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций, налоговый орган ссылается на ряд обстоятельств, ни одно из которых не свидетельствует об обоснованности данного вывода.

1.1. Относительно получения Обществом доходов, не связанных, по мнению налогового органа, с осуществлением деятельности на территории Особой экономической зоны.

На страницах 27-36 оспариваемого Решения перечислены хозяйственные операции АО «Лазерные системы», которые, по мнению налогового органа, не относятся к деятельности, предусмотренной Соглашением, заключенным с органами управления особой экономической зоны, что исключает применение к доходам от указанных операций пониженных налоговых ставок:

- договоры хранения с ООО «Велмаш-С», договоры поставки бывшего в употреблении производственного оборудования с ООО «ЛС-инжиниринг», с ООО «Невская электронная компания», с ООО «УК Абамет», с ООО «Искра», договор на установку светодиодов с ООО «НПП «Светотроника», договоры продажи транспортных средств физическим и юридическим лицам;

- на арендуемых площадях, расположенных за пределами ОЭЗ, признанных налоговым органом как обособленные подразделения (территориальная удаленность от ОЭЗ; контракт на постгарантийный ремонт с ФГУП «Центр эксплуатации объектов наземной космической инфраструктуры», договор на монтаж и наладку оборудования с ООО «Макро ЕМС»).

Налоговый орган полагает, что Общество, осуществив указанные хозяйственные операции, нарушило требования части 2 статьи 10 Федерального закона от 22.07.2005 №116-ФЗ "Об особых экономических зонах в Российской Федерации" (далее - Закон №116-ФЗ).

Доводы налогового органа отклоняются судом как необоснованные.

1.1.1. В 2015-2017 годах Общество в лице своего правопредшественника – ООО «Научно-производственное предприятие «Лазерные системы» (далее - ООО «НПП «Лазерные системы») - осуществляло технико-внедренческую деятельность на территории особой экономической зоны, расположенной на территории Санкт-Петербурга, на основании Соглашения от 30.12.2014 № С-885-АЦ/Д14 (далее - Соглашение).

В соответствии с пунктами 4.6 и 4.7 Соглашения нарушения, предусмотренные частью 3 статьи 20 Закона №116-ФЗ, являются основанием для расторжения данного Соглашения. Согласно части 3 статьи 20 Закона №116-ФЗ существенным нарушением резидентом ОЭЗ условий соглашения об осуществлении деятельности является, в частности, осуществление в ОЭЗ предпринимательской деятельности, не предусмотренной соглашением об осуществлении деятельности.

Стороны Соглашения, будучи осведомленными обо всех хозяйственных операциях АО «Лазерные системы», включая те из них, которые упомянуты в Акте, не предъявляли к Обществу никаких претензий. Данный факт однозначно указывает на то, что они не рассматривали упомянутые налоговым органом хозяйственные операции, как противоречащие условиям Соглашения и части 3 статьи 20 Закона №116-ФЗ.

В ходе выездной налоговой проверки и в процессе рассмотрения ее материалов налоговому органу представлялись письма Комитета по промышленной политике, инновациям и торговле Санкт-Петербурга от 26.03.2020 № 01-18-629/20-0-1 и от 18.11.2020 № 01-19-10234/201-1, в которых указано как на непроведение Комитетом плановых и внеплановых проверок Общества, так и на непоступление в Комитет информации о нарушениях со стороны АО «Лазерные системы».

Из этого следует, что орган, осуществляющий контрольные полномочия за соблюдением Соглашения от 30.12.2014 № С-885-АЦ/Д14, не имеет к Обществу никаких претензий. С учетом того, что при организации государственного контроля (надзора) применяется риск-ориентированный подход, невключение Общества в план проверок само по себе характеризует отсутствие у контролирующих органов негативной информации о деятельности АО «Лазерные системы».

При этом следует подчеркнуть, что проверка соблюдения Обществом законодательства об особых экономических зонах не относится к компетенции налоговых органов и не является предметом налогового контроля. В связи с этим налоговый орган не уполномочен решать вопрос о соблюдении или несоблюдении Обществом Соглашения о ведении технико-внедренческой деятельности на территории ОЭЗ.

1.1.2. Доводы налогового органа о несоблюдении Обществом территориального критерия применения налоговой льготы, предусмотренной статьей 11-3 Закона Санкт-Петербурга от 14.07.1995 № 81-11 "О налоговых льготах" (получение дохода только в пределах ОЭЗ) несостоятельны в силу следующего.

Согласно пункту 2 статьи 39 НК РФ место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй Кодекса. Как неоднократно отмечалось в судебной практике, данная норма носит отсылочный характер (см., например, постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 29.01.2018 № Ф02-6591/2017 по делу №А10-5264/2016).

В части второй НК РФ место реализации товаров (работ, услуг) раскрыто исключительно применительно к НДС (статья 148 НК РФ). В главе 25 НК РФ нормы, позволяющие определить место реализации товаров (работ, услуг) в целях исчисления налога на прибыль организаций, отсутствуют.

В соответствии с пунктом 6 статьи 3 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, страховые взносы), когда и в каком порядке он должен платить. Согласно пункту 7 той же статьи все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Указанные нормы согласуются с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, согласно которой законы о налогах, принимаемые в целях обеспечения реализации конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы, должны быть конкретными и понятными; неопределенность же норм налогового законодательства может привести к не согласующемуся с принципом правового государства (статья 1, часть 1 Конституции Российской Федерации) произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях с налогоплательщиками и к нарушению равенства граждан перед законом (статья 19, часть 1 Конституции Российской Федерации) (постановления от 08.10.1997 № 13-П, от 28.03.2000 № 5-П, от 30.01.2001 № 2-П, от 20.02.2001 № 3-П, от 14.07.2003 № 12-П, от 22.06.2009 № 10-П, от 23.05.2013 № 11-П, от 13.04.2016, № 11-П, от 24.03.2017 № 9-П, от 10.07.2017 № 19-П, от 28.11.2017 № 34-П, от 31.05.2018 № 22-П, от 19.12.2019 № 41-П, определения от 12.07.2006 № 266-О, от 02.11.2006 № 444-О, от 15.01.2008 № 294-О и другие). Поскольку ни одна норма части второй НК РФ не устанавливает порядок определения места реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога на прибыль организаций, такая неясность является неустранимой и подлежит толкованию в пользу налогоплательщика.

На правоприменительном уровне подход к применению рассматриваемой налоговой льготы, с точки зрения территориального критерия, является достаточно гибким. Так, в письме Комитета финансов Правительства Санкт-Петербурга от21.10.2019 № 04-15-23079/19-0-1 отмечено следующее:

«... К деятельности на территории ОЭЗ в пределах, установленных соглашением, относится весь комплекс работ, предусмотренный в рамках заключенных контрактов, включающий в себя, в том числе, завершающие этапы работ, выполненные за пределами ОЭЗ (монтаж, испытания и наладка оборудования, произведенного на территории ОЭЗ). Указанные виды работ являются неотъемлемой частью деятельности организации по производству высокотехнологичной продукции и не имеют самостоятельного значения как вид деятельности.

Таким образом, резидент технико-внедренческой ОЭЗ вправе воспользоваться пониженной ставкой налога на прибыль организаций в соответствии со статьей 11-3 Закона Санкт-Петербурга № 81-11 в отношении прибыли, полученной от деятельности, предусмотренной соответствующим соглашением, заключенным с органами управления ОЭЗ, в том числе, от реализации работ (услуг) за пределами ОЭЗ, если такая реализация является составляющей частью указанной деятельности».

Позиция, озвученная Комитетом финансов Правительства Санкт-Петербурга, указывает на несостоятельность попыток налогового органа ограничить многоступенчатый процесс производства высокотехнологичной продукции некими территориальными рамками.

1.1.3. Факт аренды Обществом складских помещений за пределами ОЭЗ «Нойдорф», упомянутый налоговым органом, не свидетельствует о несоблюдении Обществом территориального критерия применения налоговой льготы, помимо причин, изложенных выше, также в силу следующего.

ООО «НПП «Лазерные системы» было вынуждено арендовать складские помещения за пределами ОЭЗ «Нойдорф» по объективным причинам, так как в 2015-2017 годах на территории особой экономической зоны на площадке «Нойдорф» не имелось (и не имеется в настоящее время) помещений складского типа для предоставления их в аренду резидентам. Данный факт подтверждается письмом АО «ОЭЗ «Санкт-Петербург» от 12.11.2020 № 06-1/1465. Очевидно, что ведение технико-внедренческой деятельности Обществом было невозможно без наличия склада, т.к. большинство осуществляемых проектов являлось и является материалоемкими. В свою очередь, рост объемов продукции и улучшение качества в значительной степени зависят от обеспеченности предприятия материальными ресурсами и эффективности их использования.

Так, в рассматриваемый период Общество исполняло Государственный контракт с Минобороны России, в рамках которого осуществлялась поставка 7 единиц «Станции специальной обработки универсальной УССО» в 2016 году. Станция УССО предназначена для специальной обработки (дегазации, дезинфекции и дезактивации) средств индивидуальной защиты и снаряжения военнослужащих, носимого радиоэлектронного и другого «чувствительного» оборудования, а также наружных поверхностей машин РХБ разведки, внутренних объемов пневмосооружений и санитарной обработки личного состава.

Согласно конструкторской документации в состав станции УССО входят:

- автомобильное базовое шасси КАМАЗ 63501;

- погрузо-разгрузочное устройство МПР-18Т.52;

- модуль обработки вооружения и военной техники;

- система жидкостной обработки;

- система водозабора;

- контейнер спецобработки многофункциональный;

- электроагрегат;

- система специальной обработки радиоэлектронного, оптического и другого «чувствительного» оборудования;

- пневмосистема;

- система нанесения реагентов;

- модуль термовакуумной обработки;

- комплекс санитарной обработки личного состава;

- модуль водоподготовки;

- система специальной обработки средств индивидуальной защиты;

- полевой душ;

- парогазовая система обработки средств индивидуальной защиты;

- экстракционная система обработки средств индивидуальной защиты;

- комплект возимого оборудования;

- радиостанция;

- комплект запасных частей, инструментов и принадлежностей.

В соответствии с конструкторской документацией и ведомостью покупных изделий было закуплено 1601 позиций покупных комплектующих изделий для каждой единицы станции УССО, при этом закупка осуществлялась одновременно партиями на 7 единиц станции. В состав покупных комплектующих изделий входят позиции стоимостью свыше 1 млн. рублей каждая, а именно: - автомобильное базовое шасси КАМАЗ-63501-1346 и автоматический газосигнализатор ГСА-5. Кроме того, были затраты на услуги сторонних организаций, которые выполняли, в том числе, работы по изготовлению крупногабаритных изделий. Так, контейнеры изготавливало ООО «Конвент Плюс», а изготовление и монтаж механизма погрузочно-разгрузочного выполняло ООО «Велмаш-Сервис».

Однако закупка дорогостоящих комплектующих изделий и комплектование из них Установки УССО не исчерпывает всей работы, как это ошибочно трактует налоговый орган. Изготовление столь сложного комплекса, как станция УССО, потребовало привлечения большого числа сотрудников, которые одновременно осуществляли сборку, монтаж, настройку узлов и систем комплекса, проводили испытания. Работы начались задолго до получения материалов и комплектующих изделий, о чем свидетельствуют расшифровки фактических затрат, которые ранее установленным порядком представлялись для определения фактической цены поставляемого изделия (станции УССО) в Департамент аудита Минобороны России и ФАС России.

В ходе работы были привлечены специалисты разных отделов и служб Общества, в том числе, инженерно-технических и производственных. Сотрудники каждого направления периодически выезжали на склад для подбора, комплектования материалов и комплектующихизделий в соответствии с планом работ на предстоящий период, т.к. хранить одновременно большой запас материалов и комплектующих на участке изготовления и сборки станций (в ОЭЗ) не представлялось возможным. При этом негабаритные узлы собирались на территории ОЭЗ на арендованных производственных площадях и далее монтировались в узлы и системы станции УССО, которая находилась на парковочных местах в ОЭЗ. При этом ввиду того, что парковочных мест было недостаточно, станции по мере сборки менялись местами (перегонялись со склада на территорию ОЭЗ и обратно).

Кроме того, Государственным контрактом на поставку станций УССО было предусмотрено проведение ряда испытаний (типовые, сертификационные, квалификационные, приемосдаточные), при этом потребные площади как для боевого развертывания одной станции УССО на местности, так и для проведения ее испытаний составляют до 1200 м2.

Проведение испытаний требовало наличия свободной открытой площадки площадью более 1000 м2, при этом на территории ОЭЗ такой площадки не было. Поэтому у ООО «Новая компания» для проведения испытаний была дополнительно арендована открытая площадка на период с 01.09.2016 по 01.12.2016 площадью 1237 кв.м.

После того, как ООО «НПП «Лазерные системы» построило и ввело в эксплуатацию собственный административно-производственный комплекс на территории ОЭЗ, необходимость в складских помещениях вне территории ОЭЗ отпала.

Приведенная налоговым органом в обоснование своих доводов ссылка на протокол допроса Орлова Е.М. от 04.06.2019 № 65 (стр. 49 Решения) несостоятельна.

Из показаний свидетеля ясно следует, что в проверяемом периоде (2015-2017 годы) он в ООО «НПП «Лазерные системы» не работал и не может владеть информацией, имеющей отношение к предмету проверки.

Несостоятельной является ссылка налогового органа на комментарий в презентационном видеоролике, где показана завершающая стадия строительства здания Общества на территории ОЭЗ «Нойдорф» (Строительство производственного комплекса компании "Лазерные системы" - YouTube). Цитируя данный комментарий и делая акцент на упоминание в нем о неких «четырех разрозненных по городу площадках», налоговый орган умалчивает о том, что:

- автор комментария не являлся работником ООО «НПП «Лазерные системы» и не мог владеть полной информацией о местах осуществления Обществом своей деятельности;

- тезис о «четырех разрозненных по городу площадках» абсолютно неинформативен, поскольку не дает никакого представления о таких площадках и совершенно точно не доказывает, что на этих площадках осуществлялась какая-либо деятельность.

1.1.4. Возражения против выводов налогового органа относительно актов об оказании транспортных услуг АО «Лазерные системы» представляет в виде следующей таблицы:

№ п/п

Номер и дата акта

Наименование услуги

Сумма по решению, руб.

Пояснения

АО «Лазерные системы»

№ 129 от 11.07.2017

Транспортные услуги по маршруту:

Стрельна, ул. Связи, 34-г. Санкт-Петербург, Волхонское ш., 3

3000

На Волхонском шоссе, 3 находился склад, соответственно, готовую продукцию, полуфабрикаты после их изготовления перевозили на склад

№ 181 от 03.10.2017

Транспортные услуги Новое Горелово, ул. Заречная, дом 1 -Волхонское ш., дом 3 от 03.10.2017

3200

Доставка дизельного топлива и бочек от Поставщика ООО «НПП «ГСМ» на склад на Волхонском ш. (600 литров топлива, счет № 127 от 25.09.2017)

№ 187 от 06.10.2017

Транспортные услуги Горелово, ул. Заречная, дом 1-Волхонское ш., 3 от 05.10.2017

3200

Доставка керосина от Поставщика на склад

№ 188 от 06.10.2017

Транспортные услуги ул.Минеральная - ул. Химиков - Волхонское ш. от 06.10.2017

3600

Доставка краски и комплектующих от Поставщиков на склад

№ 190 от 12.10.2017

Транспортные услуги. СПб, Московское ш. - Волхонское ш.

3600

ООО «Центурион» в рамках исполнения Госконтракта по поставке станции УССО выполняло работу по пескоструйной обработке и покраске контейнеров. После выполнения работ была организована доставка от ООО «Центурион» до склада.

№ 194 от 18.10.2017

Транспортные услуги. 1. Московское шоссе, ООО «Центурион» 2. 1-я Красноармейская, дом 1 Волхонское шоссе, дом 3

4200

ООО «Центурион» в рамках исполнения Гос.контракта по поставке станции УССО выполняло работу по пескоструйной обработке и покраске контейнеров. После выполнения работ была организована доставка от ООО «Центурион» до склада. По пути следования маршрута была предусмотрена остановка для транспортировки руководителя проекта до склада с целью дальнейшей приемки на складе. При этом руководитель проекта по совместительству работает в Военмехе по адресу 1-я Красноармейская д.1.

№ 241 от 29.12.2017

Транспортные услуги, г. Санкт-Петербург - г. Жуковский 2. Страхование груза

64000

Оборудование после его изготовления было перевезено на склад, после чего была произведена отгрузка. Данный факт никоим образом не может свидетельствовать о каких-либо нарушениях.

1.1.5. Налоговым органом сделан вывод о том, что транспортно-экспедиторские услуги выполнялись в адрес или с адреса: Волхонское шоссе, д. 3. Данный факт не является доказательством каких-либо нарушений, так как по данному адресу находился арендованный склад. Кроме того, некоторые комплектующие изделия, узлы и подсистемы, а также готовая продукция (станция УССО в сборе) имеют большие габариты (размеры базового шасси КАМАЗ составляют Д/Ш/В -10710/2900/3440 мм), в связи с чем, хранение их в процессе изготовления на территории ОЭЗ было невозможно.

1.1.6. Доводы налогового органа о несоблюдении Обществом территориального критерия применения налоговой льготы при исполнении контракта от 10.08.2017 №711/2-6-17 несостоятельны также в силу следующего.

Для реализации указанного контракта, заключенного с ФГУП «Центр эксплуатации объектов наземной космической инфраструктуры», Обществом были закуплены материалы на сумму более чем на 1.5 млн. рублей. В качестве адреса грузополучателя во всех документах значится: г. Санкт-Петербург, пос. Стрельна, ул. Связи, д. 34, лит. А.

В частности, были закуплены импортные материалы из Франции (полупроводниковые фотодетекторы ГТД 10210190/181017/0000504), США (блоки метеорологического доплеровского лидара ГТД 10210190/181017/0000503). В указанных ГТД местом нахождения товаров также значится г. Санкт-Петербург, пос. Стрельна, ул. Связи, д.34, лит. А. Кроме того, в пользу АО «Лазерные системы» были оказаны услуги таможенного представителя (ООО «Мегалогистик») для таможенного декларирования товаров.

В арендованных производственных помещениях на территории ОЭЗ «Нойдорф» были осуществлены сборка и юстировка оптических узлов (телескопов ПЛВ-300), которые требовалось заменить по условиям контракта. Телескопы являются основной составной частью лидара. В состав этих оптических узлов и входили закупленные материалы. Оптические узлы были собраны и настроены в производственных помещениях АО «Лазерные системы», так как для ихнастройки/юстировки требовалась оптическая лаборатория с оборудованием, которая отсутствовала на территории Заказчика. Оптические узлы после сборки и юстировки были привезены в личной клади командированных сотрудников Общества в г. Байконур.

Таким образом, вся основная работа по текущему ремонту профилометров лидарных ветровых была выполнена сотрудниками АО «Лазерные системы» непосредственно на территории Особой экономической зоны.

1.1.7. Доводы налогового органа о несоблюдении Обществом территориального критерия применения налоговой льготы в связи с заключением и исполнением договоров ответственного хранения от 16.09.2016 №06/07ДСП и от 10.07.2017 №100717/ВМС, заключенных с ООО «Велмаш-С», несостоятельны также в силу следующего.

Указанные договоры ответственного хранения были заключены ООО «НПП «Лазерные системы» в рамках создания, производства и реализации научно-технической продукции «Станция специальной обработки универсальная УССО» по государственному контракту от 29.03.2016 № 1618187316612412237002845.

Предметом указанных договоров являлось ответственное хранение погрузочно-разгрузочных устройств МПР-18Т.52 (разработка ООО «ВЕЛМАШ-С» в интересах выполнения государственного контракта) и САЦН.110120.000 Надрамников (изготовление по чертежам АО «Лазерные системы») для дальнейшей комплектации и монтажа на шасси Универсальной станции специальной обработки.

Заключение указанных договоров диктовалось производственной необходимостью в интересах своевременного выполнения Государственного контракта на поставку «Станции специальной обработки универсальной УССО».

При этом Станция специальной обработки универсальная УССО изготовлена в соответствии с конструкторской и технологической документацией литеры O₁ по Техническим условиям САЦН.634189.0014ТУ, разработанным ООО «НПП «Лазерные системы», и является результатом научно-исследовательской и опытно-конструкторской работы, а именно - научно-технической продукцией.

Погрузочно-разгрузочное устройство (ПРУ) МПР-18Т.52 прежде, чем быть поставленным в адрес ООО «НПП «Лазерные системы», должно быть принято 3212 военным представительством Министерства обороны Российской Федерации, которое осуществляет контроль выпуска оборонной продукции ООО «Велмаш-С». Приемка осуществляется на основании положительных результатов приемосдаточных испытаний и предшествующих им сертификационных испытаний (в том числе, на стойкость к внешним воздействующим факторам) покупных комплектующих изделий иностранного производства, входящих в состав продукции. В связи с тем, что испытания на стойкость к внешним воздействующим факторам требуют уникального испытательного оборудования, а также для обеспечения безусловного выполнения государственного контракта и поставки станций УССО Министерству обороны Российской Федерации точно в срок, сертификационные испытания ПРУ проводятся в составе станции УССО. Такой порядок определен совместным решением Управления Департамента Министерства обороны Российской Федерации по обеспечению государственного оборонного заказа, ООО «НПП «Лазерные системы» и ООО «Велмаш-С» от 05.05.2017 № 235/3/5/5286.

Для проведения испытаний МПР монтируется на шасси КАМАЗ и передается в ООО «НПП «Лазерные системы» для изготовления станции УССО и проведения необходимых испытаний. На это время оформляется договор ответственного хранения, т.к. МПР еще не принято 3212 военным представительством Министерства обороны Российской Федерации, принадлежит ООО «Велмаш-Сервис», но находится в ООО «НПП «Лазерные системы». После успешного завершения сертификационных и приемосдаточных испытаний МПР 3212 военное представительство Министерства обороны Российской Федерации осуществляет приемку МПР и делает отметки о приемке в эксплуатационной документации на МПР. После этого ООО «Велмаш-С» выдает отгрузочные документы на МПР.

1.1.8. Доводы налогового органа о несоблюдении Обществом территориального критерия применения налоговой льготы в связи с заключением и исполнением договора подряда от 28.10.2014 № ЛС-023, заключенного с ООО «НПП «Светотроника», ИНН 7807383749 (с 2015 года - ООО «Вилед Технолоджи»), несостоятельны также в силуследующего.

Предметом договора являлась разработка и изготовление технологической оснастки, производство высокотехнологичной светодиодной продукции для нужд Заказчика. Соответственно договор был направлен на разработку и внедрение в производство новой высокотехнологичной продукции с учетом приоритетных направлений развития экономики РФ.

Указанная продукция относится к товарному коду ТН ВЭД ЕАЭС 8531, который входит в «Перечень высокотехнологичной продукции, работ и услуг приоритетных направлений модернизации российской экономики» (Приложение № 1 к приказу Минпромторга России от 23.06.2017 № 1993 «Об утверждении Перечня высокотехнологичной продукции, работ и услуг с учетом приоритетных направлений модернизации российской экономики и перечня высокотехнологичной продукции»).

Таким образом, результат подрядных работ относится к высокотехнологичной продукции.

Проектирование и изготовление трафарета относится к стадии технологической подготовки производства высокотехнологичной продукции и определяет экономическую эффективность производственного цикла, надежность и долговечность конечной продукции. Эта стадия требует высокой квалификации сотрудников. Специалисты ООО «НПП «Лазерные системы» обладали необходимой квалификацией для осуществления технологической подготовки производства светодиодной техники.

Монтаж печатных плат и последующий контроль конечной продукции является непосредственно производством высокотехнологичной продукции и также требует высокой квалификации производственного персонала. Специалисты ООО «НПП «Лазерные системы» обладали необходимой квалификацией для осуществления производства светодиодной техники.

Таким образом, условия договора от 28.10.2014 № ЛС-023 полностью соответствуют условиям Соглашения об осуществлении технико-внедренческой деятельности в ОЭЗ.

1.1.9. Верховным Судом Российской Федерации выработана правовая позиция, определяющая порядок применения норм положений Закона №116-ФЗ во взаимосвязи и совокупности с пунктом 1 статьи 284 НК РФ. В частности, в Определении от 02.11.2017 № 306-КГ17-9355 отмечено следующее:

"Из взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 10, пункта 1 статьи 12 Закона об особых экономических зонах следует, что резидент промышленно-производственной особой экономической зоны не только ведет промышленно-производственную деятельность, но, прежде всего, осуществляет инвестиции и капитальные вложения, необходимые для ведения указанной деятельности.

Таким образом, для целей применения пониженной налоговой ставки резидентом промышленно-производственной особой экономической зоны значение имеет объективная связь рассматриваемых доходов (расходов) с деятельностью налогоплательщика в особой экономической зоне, включая те случаи, когда определенные доходы (расходы) имели место на стадии инвестирования в объекты, с использованием которых должна осуществляться указанная деятельность.

Иной подход, фактически сформированный судами при рассмотрении настоящего дела, приводит к невозможности применения пониженной налоговой ставки резидентами промышленно-производственной особой экономической зоны на стадии осуществления инвестиций, и к ограничению области применения пониженной ставки налога только прибылью от реализации товаров (работ, услуг), что не вытекает из положений пункта 1 статьи 284 Налогового кодекса, Закона об особых экономических зонах и не соответствует целям поощрения, государственной поддержки инвестиций".

Данная правовая позиция активно применяется арбитражными судами (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.11.2019 № Ф03-5236/2019 по делу №А16-514/2019, Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 04.04.2019 №Ф06-45460/2019 по делу №А65-21013/2018, Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 12.12.2017 №Ф10-5085/2017 по делу №А36-13004/2016, Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 05.02.2018 №Ф10-5920/2017 по делу №А36-602/2017, Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2020 №04АП-6444/2019 по делу №А58-6065/2019), а также направлена ФНС России нижестоящим налоговым органам для использования в работе (письмо от 18.01.2018 № СА-4-7/756@).

Среди судебных актов по аналогичным делам следует выделить те, в которых подчеркивается универсальность данной правовой позиции и её применимость ко всем видам доходов:

«Условия применения льготных ставок как от деятельности резидентов в особых экономических зонах, так и от реализации товаров, произведенных в рамках инвестиционного проекта участниками РИП, в части учета курсовой разницы при определения доли доходов, по существу идентичны (доходы от "льготируемой" деятельности должны составлять не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ).

Таким образом, если в рамках реализации РИП налогоплательщиком - участником РИП получены доходы, формально не относящиеся к доходам от реализации, но при этом непосредственно связанные с инвестиционной и производственной деятельностью в рамках реализации РИП (в том числе, положительные курсовые разницы по кредитным обязательствам, возникшим на стадии осуществления инвестиций или производства в рамках РИП), такие доходы для целей расчета установленной пунктом 1 статьи 284.3 НК РФ (в редакции до 01.01.2018) пропорции должны приравниваться к доходам от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, и соответствующим образом учитываться при расчете пропорции.

В этой связи для экономически обоснованного расчета пропорции, установленной статьей 284.3 НК РФ необходимо установить, связаны ли доходы (формально не относящиеся к доходам от реализации в соответствии с классификацией доходов, предусмотренной главой 25 НК РФ) с деятельностью налогоплательщика - участника РИП по реализации РИП, в том числе, на стадии инвестирования в проект».

(Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27.05.2021 №Ф02-2455/2021 по делу №А58-2483/2020).

«Реализация металлолома также осуществлялась непосредственно в связи с производственным процессом, осуществляемым заявителем.

Как указывает Общество, металлолом является побочным продуктом производства. Технологическое сырье (базальтовые породы), используемое для плавления в коксогазовых вагранках при получении минеральной изоляции, содержит от 10 до 15 % оксида железа, восстановление и скопление которого в нижней части вагранки непрерывно происходит при плавлении шихты.

Таким образом, образование металлолома является неотъемлемой технологической частью промышленно-производственной деятельности производство продукции и материалов на основе минеральной ваты

Фактическое использование иностранной валюты, денежных средств, размещенных на банковских депозитах и вкладах, реализация металлолома в связи иными целями, не предусмотренными Соглашением, налоговым органом не доказано.

С учетом изложенного, полученные Обществом внереализационные доходы (расходы), связаны с осуществлением Обществом реальной экономической (инвестиционной) деятельности в качестве резидента особой экономической зоны.

Следовательно, в отношении налоговой базы по названным доходам (расходам) могла быть применена пониженная налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации и Законом Республики Татарстан от 10.02.2006 №5-ЗРТ».

(Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 09.10.2018 по делу №А65-21013/2018, оставлено без изменения Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2018 №11АП-18662/2018 по делу №А65-21013/2018 и Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 04.04.2019 №Ф06-45460/2019 по делу №A65-21013/2018).

Пытаясь оспорить ссылку АО «Лазерные системы» на Определение Верховного Суда Российской Федерации от 02.11.2017 № 306-КГ17-9355, налоговый орган утверждает, что «документы, свидетельствующие об объективной связи доходов (расходов) по вышеперечисленным контрактам (договорам) с деятельностью налогоплательщика в ОЭЗ, предусмотренной Соглашением и о направленности полученных денежных средств на инвестирование проекта, в том числе, на капитальные вложения, Обществом к проверке не представлены».

Данный довод несостоятелен.

Установление «объективной связи доходов (расходов) с деятельностью налогоплательщика в ОЭЗ» являлось предметом выездной налоговой проверки АО «Лазерные системы». В связи с этим именно на налоговом органе лежала обязанность в ходе такой проверки установить, на какие цели были направлены доходы, полученные Обществом. С момента начала выездной налоговой проверки (20.12.2018) и до принятия оспариваемого Решения, то есть более двух лет, налоговым органом не предпринято ничего для проверки указанных обстоятельств, имеющих ключевое значение.

Все денежные средства, полученные Обществом от продажи имущества (в том числе, оборудования и автотранспортных средств), были направлены исключительно на инвестирование в строительство Административно-производственного комплекса АО «Лазерные системы» на территории ОЭЗ (введен в эксплуатацию 07.12.2018).

Например, денежные средства в сумме 150.000 руб., полученные 09.03.2016 от Бесова А.В. по договору от 03.09.2015 № 03/03/15-01, направлены 12.05.2016 в адрес ООО «Союз-Проект» в счет оплаты по договору от 24.12.2014 № 09/12/14 за разработку проектной документации (платежное поручение № 574).

В период с мая по декабрь 2016 года в строительство комплекса (разработка проектной документации, дизайн-проект, листы профилированные, саморезы, щебень, авторский надзор, строительный контроль, строительно-монтажные работы и т.д.) Обществом инвестировано 5.368.196,60 руб.

В период с октября по декабрь 2017 года на эти же цели (работы по устройству крылец, работы по устройству систем вентиляции и кондиционирования, строительно-монтажные работы, комплекс работ по монтажу стеклянных перегородок, дверей, облицовке стен) Обществом инвестировано 6.552.429,39 руб.

Общая сумма денежных средств, инвестированных в строительство комплекса АО «Лазерные системы», составила не менее 11,5 миллионов рублей, что значительно превышает суммы доходов, полученных Обществом по операциям, которые налоговый орган полагает спорными.

Указанные обстоятельства не опровергнуты налоговым органом и подтверждают право АО «Лазерные системы» на применение пониженной налоговой ставки, в том числе, с учетом правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации.

1.2. Относительно отсутствия у Общества, по мнению налогового органа, раздельного учета льготируемых и нельготируемых операций.

Налоговый орган утверждает, что из показаний главного бухгалтера АО «Лазерные системы» Мякушкиной Л.Г. (протокол допроса от 12.08.2019 № 98) якобы следует, что раздельный учет льготируемых и нельготируемых операций в Обществе не ведется. Данное утверждение представляет собой субъективную оценку показаний Мякушкиной Л.Г.

Статьей 11-3 Закона Санкт-Петербурга от 14.07.1995 №81-11 "О налоговых льготах" (далее - Закон №81-11) применение пониженной налоговой ставки поставлено в зависимость от ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории особой экономической зоны.

Из содержания данной нормы следует, что ведение раздельного учета является необходимым для тех случаев, когда резидент ОЭЗ, помимо доходов от деятельности в ОЭЗ, получает также доходы от деятельности за её пределами.

В соответствии с пунктом 2 статьи 39 НК РФ место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй Кодекса.

Налоговым органом не приведено ссылки на нормы части второй НК РФ, на основании которых налоговым органом определено место фактической реализации товаров (работ, услуг).

Хозяйственные операции, перечисленные на страницах 38-46 Акта, не содержат доказательств получения Обществом соответствующих доходов за пределами ОЭЗ. Во всех приведенных примерах налоговый орган ссылается не на нарушение территориального критерия полученных доходов, а на получение Обществом доходов на территории ОЭЗ, но не соответствующих условиям Закона №116-ФЗ и Соглашения.

Иными словами, налоговый орган ошибается, смешивая два требования к доходам резидента ОЭЗ:

1) профессиональное (получение в ОЭЗ дохода только от профильной деятельности) - установлено положениями статьи 10 Закона №116-ФЗ;

2) территориальное (получение дохода только в пределах ОЭЗ) – установлено статьей 11 -3 Закона №81-11.

Поскольку в 2015-2017 годах ООО «НПП «Лазерные системы» получало доходы исключительно на территории ОЭЗ и иное налоговым органом не доказано, у Общества отсутствовала обязанность вести раздельный учет в связи с отсутствием доходов, полученных за пределами ОЭЗ.

Тем не менее, из показаний Мякушкиной Л.Г. следует, что учетная политика АО «Лазерные системы» адаптирована к ситуации, когда у Общества могут возникнуть доходы от деятельности, осуществленной за пределами ОЭЗ. В частности, пунктом 3.2.2 Приказа об учетной политике для целей налогообложения на 2013 год от 29.12.2012 № 459-2/12 (Приказ от 12.01.2015 №519-2/15 о продлении срока действия на 2015 г., Приказ от 12.01.2016 №557-02/16 о продлении срока действия на 2016 г. и соответствующими пунктами аналогичных приказов на 2017 год) установлен порядок аналитического учета расходов позаказным методом. Данный метод позволяет, в случае необходимости, разделить расходы от деятельности, осуществленной в пределах ОЭЗ и за ее пределами. В связи с тем, что в 2015-2017 годах Общество не получало доходов от деятельности, осуществленной вне ОЭЗ, необходимость в применении данной методики не возникла.

1.3. Относительно допущенного Обществом, по мнению налогового органа, нарушения, выразившегося в создании обособленных подразделений.

На страницах 52-53 оспариваемого Решения утверждается, что ООО «НПП «Лазерные системы» имело на территории Санкт-Петербурга два обособленных подразделения, через которые осуществляло производственную деятельность и в которых располагались офисы технических руководителей Общества.

К таким обособленным подразделениям налоговый орган отнес помещения, арендованные Обществом у ООО «УК «ЛЭМЗ» (Санкт-Петербург, Петергофское шоссе, д. 73, корп. 12, лит. АИ, пом. 422) и у ООО «Новая компания» (Ленинградская обл., Ломоносовский район, МО "Вилозское сельское поселение". Офицерское село, кв. 2, Волхонское шоссе, д. 3, корп.1).

На этом основании налоговым органом сделан вывод о том, что "такие действия подлежат квалификации по п. 1 ст. 126 НК РФ".

Данное утверждение не соответствует действительности.

1.3.1. В соответствии с частью 4 статьи 10 Закона №116-ФЗ резидент особой экономической зоны не вправе иметь за пределами территории особой экономической зоны филиалы и представительства.

Понятия "филиал" и "представительство" представляют собой дефиниции гражданского законодательства (статья 55 ГК РФ) и не являются равнозначными термину "обособленное подразделение", закрепленному в пункте 2 статьи 11 НК РФ.

Более того, в силу подпункта 3 пункта 2 статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о созданных им обособленных подразделениях за исключением филиалов и представительств. Поэтому, вменяя Обществу неисполнение данной обязанности, налоговый орган де-факто признает отсутствие у АО «Лазерные системы» филиалов и представительств, а, следовательно, - соответствие действий Общества требованиям части 4 статьи 10 Закона №116-ФЗ.

Учитывая тот факт, что налоговый орган не пытается утверждать о наличии у предполагаемых обособленных подразделений ООО «НПП «Лазерные системы» признаков филиалов или представительств, содержащийся в Решении вывод не влияет на обоснованность применения Обществом пониженных налоговых ставок.

1.3.2. Вывод о наличии у ООО «НПП «Лазерные системы» обособленных подразделений является необоснованным и по существу.

Понятие обособленного подразделения организации определено в статье 11 НК РФ, согласно которой обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Из данного определения следует, что ключевым признаком обособленного подразделения является оборудование на нем стационарных рабочих мест.

Согласно части 6 статьи 209 Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ) рабочим местом является место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

Для уяснения понятия рабочего места следует руководствоваться Сводом правил по проектированию и строительству СП 12-133-2000 Положения о порядке аттестации рабочих мест по условиям труда в строительстве и жилищно-коммунальном хозяйстве, введенном в действие постановлением Госстроя Российской Федерации от 31.03.2000 №26 (далее - СП 12-133-2000), определяющим классификационные признаки рабочих мест, в том числе стационарные или нестационарные - по характеру технического оснащения и расположения рабочих мест в пространстве (пункт 6.2).

При типизации нестационарных рабочих мест определяются повторяющиеся параметры нестационарного рабочего места (технологическая захватка или установленная зона обслуживания, нормокомплект оборудования и оснастки, а также средства защиты работников), которые должны учитываться при аттестации нестационарного рабочего места (пункт 6.4 СП 12-133-2000).

В соответствии с Приложением Б к СП 12-133-2000 "Термины и их определения" рабочее место - это место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя;

стационарное рабочее место - это рабочее место, расположение, а также техническое оснащение которого имеют стационарный характер, то есть рабочее место связано с определенным цехом или участком работ;

нестационарное рабочее место - это рабочее место, месторасположение которого, а также его техническое оснащение имеют нестационарный характер, то есть рабочее место связано с определенным строительным объектом или эксплуатируемым сооружением, а техническое оснащение является мобильным или переносным.

Соответствующая правовая позиция неоднократно озвучивалась Арбитражным судом Северо-Западного округа (постановления от 27.05.2015 №Ф07-2939/2015 по делу №А05-11564/2014, от 17.06.2015 №Ф07-3858/2015 по делу №А05-7419/2014 и от 16.09.2015 №Ф07-7313/2015 по делу №А05-9557/2014).

Описывая технические характеристики помещений, арендованных Обществом у ООО «УК «ЛЭМЗ» и ООО «Новая компания», налоговый орган не приводит доказательств того, что в указанных помещениях действительно были оборудованы стационарные или хотя бы нестационарные рабочие места. Оспариваемое Решение не содержит фамилий конкретных работников Общества, трудовая деятельность которых осуществлялась бы по месту нахождения объектов аренды. При этом сама возможность осуществления на указанных местах трудовых обязанностей работниками ООО «НПП «Лазерные системы» не равнозначна фактическому осуществлению на них этими работниками своих трудовых обязанностей на постоянной основе.

Выводы, содержащиеся в оспариваемом Решении в данной части, противоречат существу и смыслу установления налоговых льгот для технико-внедренческой деятельности на территории ОЭЗ. Ошибочно трактуя законодательство, налоговый орган исказил саму концепцию государства по привлечению инвестиций в регионы путем создания особых экономических зон.

Таким образом, по данному эпизоду требования Общества подлежат удовлетворению.

2. Относительно оценки обоснованности налоговой выгоды, полученной по сделкам с ООО «Грейс» и ООО «ЛИА» (пункт 2.2.6 решения).

Налоговый орган исключил из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, затраты в сумме 60.975.000 руб., понесенные Обществом по договорам с контрагентами: ООО «Грейс» (ИНН 7807089793) и ООО «ЛИА» (ИНН 4705059674).

В обоснование своей позиции налоговый орган сослался на отсутствие у контрагентов возможности исполнить свои обязательства перед Обществом, применив положения статьи 54.1 НК РФ.

Помимо этого, Инспекция указала на непроявление Обществом осмотрительности и осторожности в выборе контрагентов.

Доводы налогового органа отклоняются как необоснованные.

2.1. В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Таким образом, в предмет доказывания по спорам такого рода входит:

- доказывание фактов нарушений контрагентами своих налоговых обязанностей;

- доказывание фактов непроявления налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности.

При этом вторая группа фактов находится в непосредственной зависимости от первой. Учитывая, что требование о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности направлено на предотвращение сделок с нарушителями налогового законодательства, данное требование не является безусловным. В том случае, если налоговым органом не представлены доказательства правонарушений, допущенных контрагентами налогоплательщика, непроявление этим налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности не будет иметь никакого значения.

Указанная правовая позиция получила дальнейшее развитие в пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021, где разъяснено, что цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении положений статьи 54.1 НК РФ реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из приведенных норм и разъяснений в сочетании с положениями статьи 65 АПК РФ, на налоговом органе лежит обязанность доказать факт неисполнения ООО «Грейс» и ООО «ЛИА» своих налоговых обязательств.

Между тем, оспариваемое Решение не содержит доказательств совершения ООО «Грейс» и ООО «ЛИА» каких-либо налоговых правонарушений. Контрагенты Общества в проверяемом периоде надлежащим образом исполняли свои налоговые обязательства. Доказательств того, что в ходе проверки налоговой отчетности контрагентов, налоговыми органами, осуществлявшими администрирование данных налогоплательщиков, были предъявлены претензии по существу заявленных доходов и расходов, налоговым органом не представлено, из чего можно сделать вывод об отсутствии у налоговых органов каких-либо претензий к контрагентам ООО «Грейс» и ООО «ЛИА».

Таким образом, в ситуации, когда налоговым органом не установлено фактов уклонения контрагентов Общества от налогообложения, налоговый орган не имеет оснований считать их «техническими» компаниями, сомневаться в добросовестности ООО «НПП «Лазерные системы» и констатировать признаки уклонения Общества от налогообложения.

Следовательно, довод налогового органа о ненадлежащем исполнении контрагентами Общества своих налоговых обязательств является предположительным, документально не подтвержденным, а, следовательно, необоснованным. Презумпция добросовестности контрагентов Общества налоговым органом не опровергнута.

В связи с этим в рассматриваемом деле подлежит применению правовая позиция, изложенная Верховным Судом Российской Федерации в Определении от 15.06.2017 №305-КГ16-19927: "В судебном заседании Судебной коллегии представители инспекции не смогли пояснить, каким образом наличие субарендных отношений могло привести к негативным последствиям для бюджета при исполнении всеми указанными лицами налоговых обязательств. Потери бюджета в рамках сложившихся арендных и субарендных отношений инспекцией не установлены и на причинение ущерба бюджету инспекция не ссылается".

2.2. Договоры Общества с ООО «Грейс» и ООО «ЛИА» соответствуют законодательству, носят реальный характер и фактически исполнены сторонами. Данные договоры никем не оспорены. Оплаченные услуги приняты Обществом и использованы в производственной деятельности. Расчеты с контрагентами произведены в безналичном порядке.

В Постановлении от 08.06.2010 17684/09 Президиум ВАС РФ указал на недопустимость формального подхода к оценке первичных документов, подписание которых не подтверждено, но реальность хозяйственной операции не опровергнута.

Аналогичная правовая позиция сформулирована Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 20.04.2010 № 18162/09 применительно к налоговым вычетам по НДС.

Данная правовая позиция корреспондирует с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.07.2009 № 923-О-О.

Как следует из данного Определения, законоположения пунктов 2, 5, 5.1 и 6 статьи 169 Н К РФ «не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров: арбитражные суды в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение юридически значимых обстоятельств (факт реальной поставки сырья, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции и др.)».

В данном случае налоговым органом не представлено ни одного доказательства, опровергающего реальность услуг, оказанных контрагентами в рамках договорных обязательств.

2.3. Одной из ключевых правовых позиций высших органов судебной власти является обязательность определения в рамках налогового контроля реального размера налоговых обязательств (постановления Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 №1621/11, от 10.04.2012 №16282/11 и от 03.07.2012 №2341/12).

На актуальность данной позиции указал Верховный Суд РФ в Определениях от 30.11.2016 №305-КГ16-10138 и от 26.01.2017 №305-КГ16-13478, а также в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2016) (утвержден Президиумом Верховного Суда РФ 06.07.2016).

Из положений статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ и пунктов 3 и 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 следует, что при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Реализация названных положений при определении налоговым органом суммы расходов, реально понесенных налогоплательщиком, возможна на основании положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Как определено пунктом 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Указанная выше правовая позиция, основанная на концепции налоговой реконструкции, не претерпела изменений и после введения в НК РФ статьи 54.1, о чем свидетельствует Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 №305-ЭС21-18005 по делу №А40-131167/2020: «... Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, определение от 27.02.2018 № 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом».

При этом следует особо подчеркнуть, что в данном Определении впервые указано на применимость правила «налоговой реконструкции» в отношении не только налога на прибыль организаций, но и НДС: «Если в цепочку поставки товаров включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями».

На необходимость следования приведенным выше правовым позициям указала ФНС России в письме от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" (пункт 21).

В данном письме, в частности, указано, что налоговым органам необходимо устанавливать как факт неисполнения обязательства надлежащим лицом, так и обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик преследовал цель неправомерного уменьшения налоговой обязанности либо знал или должен был знать об обстоятельствах, характеризующих контрагента как "техническую" компанию, и об исполнении обязательства иным лицом (пункт 5).

При применении подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ правовое значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, характеризующие деятельность контрагента и свидетельствующие о невозможности исполнения им обязательств, но и то, должны ли данные обстоятельства были быть ясны налогоплательщику при совершении конкретной сделки с учетом характера и объемов деятельности налогоплательщика (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков к выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие существенного отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика (подрядчика, исполнителя) предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п. (пункт 13).

Содержание оспариваемого Решения однозначно указывает на то, что указанные подходы налоговым органом не соблюдены.

2.4. Перед заключением сделок с контрагентами ООО «НПП «Лазерные системы» не только проверяло их гражданскую правоспособность посредством обращения к ЕГРЮЛ, но и в полной мере использовало общедоступные сервисы, размещенные на сайте ФНС России. Согласно правовой позиции, неоднократно изложенной Президиумом ВАС РФ (постановления от 09.03.2010 №15574/09, от 19.04.2011 №17648/10, от 31.05.2011 №17649/10, от 20.10.2011 №10095/11 и от 20.10.2011 №10096/11) данное обстоятельство указывает на проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 51 ГК РФ лицо, добросовестно полагающееся на данные единого государственного реестра юридических лиц, вправе исходить из того, что они соответствуют действительным обстоятельствам. Юридическое лицо не вправе в отношениях с лицом, полагавшимся на данные единого государственного реестра юридических лиц, ссылаться на данные, не включенные в указанный реестр, а также на недостоверность данных, содержащихся в нем, за исключением случаев, если соответствующие данные включены в указанный реестр в результате неправомерных действий третьих лиц или иным путем помимо воли юридического лица.

Раскрывая содержание данной нормы, Пленум ВС РФ в пункте 22 Постановления от 23.06.2015 № 25 отметил следующее: «Презюмируется, что лицо, полагающееся на данные ЕГРЮЛ, не знало и не должно было знать о недостоверности таких данных.

Юридическое лицо не вправе в отношенияхс лицом, добросовестно полагавшимся на данные ЕГРЮЛ, ссылаться на данные, не включенные в указанный реестр, а также на недостоверность данных, содержащихся в нем, за исключением случаев, если соответствующие данные включены в указанный реестр в результате неправомерных действий третьих лиц или иным путем помимо воли юридического лица (абзац второй пункта 2 статьи 51 ГК РФ).

По общему правилу закон не устанавливает обязанности лица, не входящего в состав органов юридического лица и не являющегося его учредителем или участником (далее в этом пункте - третье лицо), по проверке учредительного документа юридического лица с целью выявления ограничений или разграничения полномочий единоличного исполнительного органа юридического лица ...

Третьи лица, полагающиеся на данные ЕГРЮЛ о лицах, уполномоченных выступать от имени юридического лица, по общему правилу вправе исходить из неограниченности этих полномочий (абзац второй пункта 2 статьи 51 и пункт 1 статьи 174 ГК РФ)».

Указанная позиция получила дальнейшее развитие в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2017 по делу №А56-53997/2016, в котором подчеркивается, что именно государство в лице налоговых органов несет ответственность за достоверность сведений, включенных в Едином государственном реестре юридических лиц.

Соответственно, у ООО «НПП «Лазерные системы» не имелось никаких оснований не доверять содержащимся в ЕГРЮЛ сведениям о своих контрагентах и их руководителей.

В соответствии с частью 6 статьи 11 Федерального закона от 08.08.2001 №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» регистрирующим органам при наличии у них данных о недостоверности сведений о юридическом лице предписано вносить в ЕГРЮЛ запись о недостоверности содержащихся в едином государственном реестре юридических лиц сведений о юридическом лице. Как отметил КС РФ в Определении от 12.07.2006 №267-О, полномочия налогового органа носят публично-правовой характер, что не позволяет ему произвольно отказаться от реализации этих полномочий. Поскольку в отношении контрагентов Общества записи о недостоверности сведений в ЕГРЮЛ не внесены, это обстоятельство со всей очевидностью указывает на подтверждение достоверности сведений о данных контрагентах (по умолчанию).

Более того, согласно данным ЕГРЮЛ, ООО «Грейс» и по сей день является действующим юридическим лицом.

2.5. Как следует из приведенной выше позиции Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53, оценка обоснованности налоговой выгоды налогоплательщика увязывается с проявлением им осмотрительности и осторожности в отношениях с контрагентом. При этом абсолютно очевидно, что контрагентом является то лицо, с которым налогоплательщик связан гражданско-правовыми отношениями. Иное толкование термина "контрагент" приводило бы к абсурдному выводу о том, что налогоплательщик обязан располагать информацией о лицах, с которыми он не связан какими-либо отношениями. Единственным исключением является случай, когда налоговым органом доказана согласованность действий налогоплательщика с организациями, включенными в междоговорную цепочку. Однако в данном случае налоговый орган не только не доказал, что Общество действовало согласованно с партнерами своих контрагентов, но даже не пытается утверждать это.

В связи с этим любые обстоятельства деятельности так называемых поставщиков 2-го и последующих звеньев не имеют никакого отношения к ООО «НПП «Лазерные системы» и не могут каким-либо образом характеризовать обоснованность налоговой выгоды Общества.

Сложившаяся судебно-арбитражная практика также указывает на необходимость установления связи между нарушениями, допускаемыми третьими лицами, и проверяемым налогоплательщиком: "... Факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Инспекция ограничилась анализом движения денежных средств по счетам общества "Терминал" и контрагентов последующих звеньев, не установив, каковы признаки сопричастности к этому налогоплательщика - покупателя товаров, по какой причине исключается причастность к данным действиям изготовителя товара".

(Определение Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399 по делу №А40-71125/2015).

На актуальность данной правовой позиции указывает тот факт, что она нашла отражение в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017) (утвержден Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017), а также представлена в целом ряде судебных актов по аналогичным делам:

- Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 20.07.2017 №Ф07-6538/2017, №Ф07-6539/2017 по делу №А13-16897/2014;

- Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 03.08.2017 №Ф03-2383/2017 по делу №А51-27540/2016;

- Постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.06.2017 №Ф05-8084/2017 по делу №А40-154024/2016;

- Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 26.06.2017 №Ф06-20607/2017 по делу №А57-17335/2016;

- Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.06.2017 №Ф08-4228/2017 по делу №А53-16373/2016;

- Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.07.2017 №Ф08-3665/2017 по делу №А53-10318/2016;

- Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 19.07.2017 №Ф10-2485/2017 по делу №А68-4026/2015,

в оспариваемом Решении отсутствуют доказательства причастности ООО «НПП «Лазерные системы» к противоправным действиям третьих лиц.

Налоговый орган не принял во внимание приведенные выше правовые позиции высших органов судебной власти государства, обязательные для себя указания ФНС России, содержащиеся в письме от 24.05.2011 № СА-4-9/8250. В частности, ФНС России отметила, что «налоговым органам следует обосновать, что документы, представленные налогоплательщиком, в действительности не подтверждают факты (реальность) совершения хозяйственных операций». При этом довод о подписании документов от лица контрагента неустановленными лицами «можетприсутствовать в ситуации, когда, исходя из обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, налогоплательщик знал либо должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания неуполномоченным (неустановленным) лицом, не являющимся руководителем контрагента».

Далее ФНС России уточняет, что для доказывания данного обстоятельства «должны быть приведены фактические доказательства того, что при совершении и исполнении сделки налогоплательщику, исходя из обычаев делового оборота, целесообразности (разумности) поведения в конкретных сферах деловой активности, бесспорно должны быть известны обстоятельства деятельности контрагента».

ФНС России отмечает также недопустимость практики работы налоговых органов при которой «обстоятельства, явно свидетельствующие о том, что хозяйственная операция совершена, не учитываются». Однако, именно такие обстоятельства были проигнорированы налоговым органом при оценке отношений Общества с контрагентами.

Позиция ФНС России, изложенная в указанном выше письме, не только подтверждена, но и получила дальнейшее развитие в письмах от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@ и от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@.

2.6. В обоснование своих доводов налоговый орган сослался на проведение им «детального анализа» банковских выписок ООО «Грейс» и ООО «ЛИА» за 2015-2017 годы. При этом на странице 8 дополнения к акту выездной налоговой проверки налоговый орган указал, что ответ на запрос от 12.03.2020 № 07-19/002559, направленный в АО «Русский торгово-промышленный банк» в отношении ООО «ЛИА», на дату составления дополнения не получен. Указанные налоговым органом обстоятельства носят взаимоисключающий характер. Представляется очевидным, что анализ, проведенный в отсутствие информации по одному из банковских счетов, ни при каких условиях не может претендовать на статус детального. Во всяком случае, утверждение налогового органа об отсутствии на банковских счетах ООО «ЛИА» поступлений от других контрагентов, помимо АО «Лазерные системы», не может приниматься как безусловно истинное.

Что касается выписок по банковским счетам ООО «Грейс», то в числе запросов, направленных в банки в рамках выездной налоговой проверки (пункт 1.6.5 Акта) и в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля (подпункт 5 пункта 1.6 Дополнения), информация о направлении запроса в банки, обслуживающие ООО «Грейс», отсутствует. Учитывая, что сведения, составляющие банковскую тайну, имеют специальный порядок доступа, соблюдение такого порядка налоговым органом подлежит доказыванию. В противном случае документы, касающиеся ООО «Грейс», которыми оперирует налоговый орган, являются недопустимыми доказательствами, использование которых в силу пункта 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается.

2.7. Несостоятельна ссылка налогового органа на отсутствие у ООО «Грейс» и ООО «ЛИА» лицензии на осуществление работ с использованием сведений, составляющих государственную тайну.

В компетенцию налоговых органов не входит проверка соблюдения хозяйствующими субъектами требований гражданского законодательства. Формирование расходов не ставится в зависимость от выполнения требований нормативных правовых актов иной отраслевой принадлежности. Налоговые правоотношения не зависят от требований отраслевых норм - об этом свидетельствует самостоятельный статус налогового законодательства (статьи 1 и 2 НК РФ).

Это означает, что иные отраслевые нормы не относятся к нормам налогового права и, следовательно, нарушение таких норм само по себе не может повлечь каких-либо налоговых последствий (при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве на иное).

Указанный вопрос получил свое однозначное толкование и разрешение в практике Президиума ВАС РФ. Согласно его правовой позиции, отраслевое нормативное регулирование и нарушение этого регулирования само по себе не ведет к возникновению негативных налоговых последствий, за исключением случаев, когда налоговое законодательство прямо устанавливаетнеобходимость соблюдения соответствующих положений отраслевого законодательства. Впервые эта позиция была изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.04.1999 №7486/98: "Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" не соотносит порядок исчисления и уплаты налога с выполнением требований других отраслей законодательства, в том числе гражданского. Налог исчисляется и уплачивается исключительно на основании и в соответствии с теми правовыми нормами, которые содержатся в законодательстве, регулирующем условия налогообложения".

Последующее развитие данная позиция получила в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 19.04.2005 № 13591/04 и от 18.09.2007 № 5600/07.

Этот подход к самостоятельности налоговых последствий определенных действий налогоплательщика прослеживается и в других актах Президиума ВАС РФ. В частности, в пункте 9 Информационного письма от 17.11.2011 № 148 подчеркнуто: "Оценивая доводы налогового органа о налоговых последствиях признания договора купли-продажи недействительным, арбитражный суд отметил, что по смыслу пункта 1 статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции".

В дальнейшем эта позиция нашла отражение в пункте 77 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 №25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации": "Оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством".

2.8. Подписание договора от 08.06.2015 № 21/ЛС от имени ООО «ЛИА» Хрисанховой К.С., наделенной соответствующими полномочиями только 17.08.2015, не опровергает юридическую действительность и реальность соответствующей сделки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 183 ГК РФ при отсутствии полномочий действовать от имени другого лица или при превышении таких полномочий сделка считается заключенной от имени и в интересах совершившего ее лица, если только другое лицо (представляемый) впоследствии не одобрит данную сделку.

Согласно пункту 2 той же статьи последующее одобрение сделки представляемым создает, изменяет и прекращает для него гражданские права и обязанности по данной сделке с момента ее совершения.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 23.10.2000 №57 "О некоторых вопросах практики применения статьи 183 Гражданского кодекса Российской Федерации", под прямым последующим одобрением сделки представляемым, в частности, могут пониматься письменное или устное одобрение, независимо от того, адресовано ли оно непосредственно контрагенту по сделке; признание представляемым претензии контрагента; конкретные действия представляемого, если они свидетельствуют об одобрении сделки (полная или частичная оплата товаров, работ, услуг, их приемка для использования, полная или частичная уплата процентов по основному долгу, равно как и уплата неустойки и других сумм в связи с нарушением обязательства; реализация других прав и обязанностей по сделке); заключение другой сделки, которая обеспечивает первую, или заключена во исполнение либо во изменение первой; просьба об отсрочке или рассрочке исполнения; акцепт инкассового поручения.

В соответствии с пунктом 3 Обзора практики разрешения споров по договору строительного подряда (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 №51) расчеты по договору строительного подряда, заключенного неуполномоченным лицом, но впоследствии одобренного заказчиком, должны быть произведены в установленном порядке.

В данном случае, несмотря на подписание документов, упомянутых налоговым органом, неуполномоченным лицом, ООО «ЛИА» своими последующими действиями одобрилозаключенную сделку, что выразилось в исполнении им принятых на себя обязательств и в принятии встречного обязательства (денежных средств, полученных от ООО «НПП «Лазерные системы»), а также подписанием Хрисанховой К.С., как надлежащим представителем ООО «ЛИА», 02.11.2015 акта сдачи-приемки работ и отчета о научно-исследовательской работе.

Следовательно, последующее одобрение сделки контрагентом создало для него гражданские права и обязанности по соответствующей сделке с момента ее совершения.

На несостоятельность довода налогового органа указывает также судебно-арбитражная практика: "При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента ООО "Товарищество Вологдатара" оформлены за подписью лица, не являющегося руководителем контрагента, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды".

(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.05.2013 по делу №А13-3080/2012).

"Фактическое исполнение договоров, несмотря на подписание их от имени ООО "Промимпорт" неустановленным лицом, свидетельствует согласно статье 183 ГК РФ о признании договора и не доказывает, что ООО "Промимпорт" не могло осуществлять приобретение товарно-материальных ценностей, тем более, что такая деятельность может быть осуществлена и посредством одного работника.".

(Постановление Арбитражного суда Московского округа от 16.10.2015 №Ф05-12958/2015 по делу №А40-165689/14).

"... Суды исходили из того, что новый директор ООО "Хай Тек Инновации" своими фактическими действиями одобрил ранее заключенную сделку (ст. 183 ГК РФ).".

(Постановление Арбитражного суда Московского округа от 02.02.2016 №Ф05-15764/2014 по делу №А40-167668/13).

"Доводы инспекции о том, что в первичных документах покупателей содержатся подписи не их руководителей, не приняты апелляционным судом, поскольку конклюдентными действиями (приобретением товара, оплатой его стоимости, дальнейшей реализацией товара) юридические лица подтвердили полномочия подписантов с момента совершения сделки (часть 2 статьи 183 Гражданского кодекса Российской Федерации)."

(Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.10.2016 №Ф08-7560/2016 по делу №А53-14475/2015).

2.9. По поводу ссылки налогового органа на заключение договоров от 03.04.2015 № 25-ЛС и от 08.06.2015 № 22/ЛС с ООО «Грейс» до государственной регистрации данной организации в качестве юридического лица (12.08.2015) и даты заключения ею договора банковского счета (28.08.2015), суд отмечает следующее.

Факты, представленные в Акте (наличие в договорах № 22/ЛС и № 25-ЛС банковских реквизитов, полученных ООО «Грейс» 28.08.2015), прямо опровергают утверждение о заключении данных договоров 03.04.2015 и 08.06.2015. Очевидно, что при их подписании были допущены технические ошибки в датах договоров.

При этом ключевое значение имеет фактическое исполнение условий договоров с стороны контрагента, которое имело место после приобретения ООО «Грейс» гражданской правоспособности. АО «Лазерные системы» подчеркивает, что оба экземпляра договоров были переданы Обществу для подписания после 28.08.2015. Со стороны ООО «Грейс» договоры № 22/лс и № 25-ЛС также были подписаны после указанной даты.

Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации при рассмотрении аналогичной ситуации была дана следующая оценка: "Судами установлено, что между предпринимателем (заказчик) и обществом (исполнитель) заключен договор от 17.05.2010 N 1/2010 на выполнение проектных работ.

Ссылаясь на то, что общество, не зарегистрированное на указанную дату в надлежащем порядке в качестве юридического лица, было неправомочно заключать оспариваемую сделку, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим иском.

Отменяя решение, суд апелляционной инстанции, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, пришел к выводу о том, что спорный договор, экземпляр которого был передан предпринимателю с проставлением печати, содержащей данные об ОГРН и ИНН общества, фактически был подписан последним при наличии полученного в установленном законом порядке статуса юридического лица и при наличии юридической правоспособности."

(Определение ВАС РФ от 13.01.2014 №ВАС-18886/13).

2.10. Приведенные налоговым органом ссылки на элементы связанности АО «Лазерные системы» с ООО «Грейс» и ООО «ЛИА» несостоятельны.

Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 16.10.2018 №310-КГ18-8658 указал, что, в силу пункта 1 статьи 105.1 НК РФ, взаимозависимость означает существование риска оказания влияния на условия и (или) результаты совершаемых сделок. По смыслу данной нормы взаимозависимость как таковая не является основанием для установления более обременительного налогового режима для налогоплательщиков, входящих в единую группу компаний и имеющих в силу этого длительные экономически и исторически обусловленные хозяйственные отношения с иными участниками группы. Из этого же исходит судебная практика, нашедшая отражение в пункте 6 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53, согласно которому сама по себе взаимозависимость участников сделки не может служить основанием для вывода о необоснованности полученной в связи с ее совершением налоговой выгоды.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации" (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017) отмечено, что суд вправе признать лица взаимозависимыми для целей налогообложения в случаях, не указанных в пункте 2 статьи 105.1 НК РФ, если у контрагента налогоплательщика (взаимозависимых лиц контрагента) имелась возможность оказывать влияние на принимаемые налогоплательщиком решения в сфере его финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно данным указаниям, разрешая вопрос о применении пункта 7 статьи 105.1 НК РФ, необходимо учитывать, что признание участников сделки взаимозависимыми в силу пункта 1 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.14 Кодекса имеет своей основной целью определение круга таких операций налогоплательщика, в отношении которых существует риск их совершения на коммерческих или финансовых влияющих на цену условиях, отличных от тех, которые бы имели место в отношениях между независимыми друг от друга контрагентами, действующими самостоятельно и на строго предпринимательских началах, то есть в своих собственных экономических интересах.

Поэтому на налоговом органе лежит бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих, что при отсутствии предусмотренных пунктом 2 данной статьи признаков контрагент налогоплательщика (взаимозависимые с ним лица) тем не менее имел возможность влиять на определение условий совершаемых налогоплательщиком сделок, а налогоплательщик действовал в общих экономических интересах группы, к которой он принадлежит (к выгоде третьих лиц), был связан в полноте свободы принятия решений в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности, что должно было сказаться на условиях и результатах исполнения соответствующих сделок.

Данная позиция поддержана в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 18.04.2017 №304-КГ17-3202 по делу №А27-8271/2016 и в пункте 32 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2019) (утвержден Президиумом Верховного Суда РФ 24.04.2019).

Материалы проверки не содержат ни одного доказательства того, что отношения АО «Лазерные системы» с ООО «Грейс» и ООО «ЛИА» оценивались налоговым органом с позиции, определенной Верховным Судом Российской Федерации. Предполагаемая налоговым органом связанность (взаимозависимость) Общества с контрагентами могла бы рассматриваться в негативном контексте исключительно при условии доказанности неполной уплаты налога на прибыль организаций ООО «Грейс» и (или) ООО «ЛИА». Между тем, как отмечено выше, эти обстоятельства налоговый орган не доказал.

2.11. Фундаментальная правовая позиция, определяющая основные принципы разрешения споров, связанных с применением налоговых вычетов по НДС, приведена в Определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 №307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 №305-ЭС19-16064, от 25.01.2021 №309-ЭС20-17277 и от 09.03.2021 №301-ЭС20-19679. В них отмечено, что отказ в праве на вычет "входящего" налога обуславливается фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или (и) поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога, но один лишь этот факт не может быть достаточным, чтобы считать применение налоговых вычетов покупателем неправомерным.

Лишение права на вычет НДС налогоплательщика-покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели - не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, в том числе, при искажении ими фактов своей хозяйственной деятельности, к налогоплательщику-покупателю, не имевшему возможности предотвратить эти нарушения и (или) избежать наступления их последствий.

Дифференциация вызванных указанными нарушениями последствий для налогоплательщиков-покупателей с учетом того, знали и должны ли последние были знать о допущенных контрагентом и третьими лицами нарушениях при исполнении обязанности по уплате НДС, необходима, поскольку позволяет обеспечить нейтральность налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте, и имеет превентивный характер для обеспечения стабильности налоговой системы, стимулируя участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги.

Применительно к рассматриваемой ситуации первоочередное значение имеет вопрос о наличии или отсутствии в бюджете экономического источника для налоговых вычетов по НДС, которые применило АО «Лазерные системы».

Из оспариваемого Решения не усматривается, что налоговым органом установлены факты неисполнения контрагентами Общества своих налоговых обязательств по НДС и, как следствие, отсутствие в бюджете экономического источника для налоговых вычетов, заявленных Обществом.

В Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 №307-ЭС19-27597 приведена также оценка утверждения, аналогичного приведенному в оспариваемом Решении - об уплате контрагентами налогов в «минимальных» или «незначительных» размерах. Указывая на недопустимость подобных оценок. Коллегия отметила, что достоверность налоговой отчетности, представленной контрагентом, не может опровергаться лишь незначительностью итоговой суммы НДС, исчисленной к уплате в бюджет, значительной долей заявленных поставщиком налоговых вычетов.

Следует также отметить, что в рассматриваемом случае, как и в деле, указанном выше, налоговым органом не установлены признаки вывода денежных средств кем-либо из контрагентов Общества по фиктивным документам в пользу третьих лиц, в том числе, признаки обналичивания, перевода денежных средств в низконалоговые иностранные юрисдикции и иные подобные обстоятельства, порочащие достоверность налоговой отчетности контрагентов Общества и полноту уплаты ими НДС. Актуальность данной правовой позиции подтверждена в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации 09.03.2021 №301-ЭС20-19679.

В Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 №309-ЭС20-17277 отмечено что, при рассмотрении вопроса о том, могут ли негативные последствия неуплаты НДС "техническими" компаниями быть возложены на налогоплательщика - покупателя в соответствии с пунктами 4 и 9 постановления Пленума №53, в частности, имеет значение установление факта причастности налогоплательщика к нарушениям, допущенным в процессе обращения товаров (работ, услуг), то есть направленность действий налогоплательщика на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты НДС совместно с лицами, не осуществлявшими реальной экономической деятельности, а равно информированность налогоплательщика о допущенных этими лицами нарушениях.

Оспариваемое Решение свидетельствует о том, что попытки исследовать обстоятельства дела в указанном выше контексте налоговым органом не предпринимались. Строя свои доводы на более чем сомнительных претензиях к контрагентам Общества, налоговый орган даже не пытался доказать ни осведомленность АО «Лазерные системы» о нарушениях, предположительно допущенных контрагентами, ни тем более, вовлеченность Общества в некие противоправные схемы.

2.12. Даже если следовать позиции налогового органа о необоснованности налоговой выгоды, полученной ООО «НПП «Лазерные системы» по договорам с ООО «ЛИА» и ООО «Грейс», необходимо отметить, что налоговым органом нарушен принцип симметричности в определении действительной налоговой обязанности Общества.

Как отмечено в оспариваемом Решении, 14.08.2015 между Обществом и ООО «Грейс» был заключен договор № 21-ЛС, в рамках которого ООО «Грейс» выступило заказчиком, а ООО «НПП «Лазерные системы» - исполнителем. Сумма реализации работ учтена Обществом при исчислении налога на прибыль организаций, что не вызвало со стороны налогового органа никаких нареканий. Встречные обязательства ООО «НПП «Лазерные системы» и ООО «Грейс» прекращены зачетом (акт от 30.12.2015), к которому налоговым органом также не высказано никаких претензий.

Признавая ООО «Грейс» ненадлежащим контрагентом в договорах №22/ЛС и №25-ЛС, но не делая того же применительно к договору № 21-ЛС, налоговый орган действует непоследовательно.

Таким образом, по данному эпизоду требования Общества подлежат удовлетворению.

3.Относительно применения Обществом пониженных тарифов страховых взносов.

3.1. По мнению налогового органа, в 2017 году ООО «НПП «Лазерные системы» неправомерно применило пониженные тарифы страховых взносов, установленные подпунктом 2 пункта 1 статьи 427 НК РФ. Основанием для такого вывода послужило суждение налогового органа о том, что указанная норма применима исключительно к выплатам по трудовым договорам и не может распространяться на выплаты по гражданско-правовым договорам.

Данная точка зрения представляется ошибочной.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 427 НК РФ пониженные тарифы страховых взносов применяются в отношении выплат физическим лицам, работающим в технико-внедренческой особой экономической зоне или промышленно-производственной особой экономической зоне.

Ни в данной норме, ни в корреспондирующих ей, прямо не оговаривается, что под терминами «работающие физические лица» понимаются исключительно лица, связанные с плательщиком страховых взносов трудовыми отношениями. Все попытки налогового органа придать этой норме именно такой смысл представляют собой абсолютно субъективное толкование, не имеющее ничего общего с сутью трактуемой нормы.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно излагал правовые позиции, согласно которым соблюдение общеправового критерия определенности, ясности и недвусмысленности закона обусловлено принципами правового государства, верховенства закона и юридического равенства, вытекающими из Конституции Российской Федерации.

Следованием названному критерию в законотворческой деятельности обеспечивается единообразное понимание и, соответственно, применение нормы, а неоднозначность, нечеткость, противоречивость правового регулирования препятствуют его уяснению, допуская неограниченное усмотрение и произвол в правоприменении, ослабляя тем самым гарантии конституционных прав и свобод, вследствие чего одной лишь формальной неопределенности правовой нормы может быть достаточно для вывода о ее неконституционности (постановления от 20 декабря 2011 года № 29-П, от 2 июня 2015 года № 12-П, от 19 июля 2017 года № 22-П, от 16 марта 2018 года № 11-П и др.).

Применительно же к налоговому закону Конституционный Суд Российской Федерации исходит из того, что неопределенность его положений может приводить к нарушению прав налогоплательщиков и вместе с тем к противоправному уклонению от уплаты налога, а потому законодательство о налогах и сборах должно быть изложено так, чтобы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он должен платить. При этом все неустранимые сомнения, противоречия и неясности в актах налогового законодательства подлежат истолкованию в пользу налогоплательщика. С приведенной правовой позицией согласуются и пункты 6 и 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (постановления от 8 октября 1997 года № 13-П, от 28 марта 2000 года № 5-П, от 30 января 2001 года № 2-П, от 20 февраля 2001 года № 3-П, от 14 июля 2003 года № 12-П и от 22 июня 2009 года № 10-П; определения от 12 июля 2006 года № 266-О, от 2 ноября 2006 года № 444-О, от 15 января 2008 года № 294-О и др.).

Таким образом, подпункт 2 пункта 1 статьи 427 НК РФ не содержит никаких ограничений для применения пониженного тарифа страховых взносов к выплатам в рамках гражданско-правовых договоров.

3.2. Также несостоятельна ссылка налогового органа на выполнение работ за пределами ОЭЗ.

Для применения пониженного тарифа страховых взносов имеет значение не место выполнения работ, а место нахождения плательщика страховых взносов. Соответствующая правовая позиция приведена в Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2018 №13АП-7800/2018 по делу №А56-110652/2017 (причем именно в отношении ОЭЗ, в которой действует Общество): "Нахождение организации в технико-внедренческой особой экономической зоне определяется по месту ее нахождения, а не по месту рабочих мест сотрудников.

При таких обстоятельствах, рабочее место на дому не создает дополнительной территории работодателя и, соответственно, в таком случае местом работы для таких работников считается общество, расположенное по адресу: г. Санкт-Петербург, п. Стрельна, ул. Связи, д. 34, лит. А, то есть на территории особой экономической зоны".

Налоговый орган не упомянул о договорах с теми исполнителями, которые выполняли свои обязанности исключительно на территории ОЭЗ - Малькова Н.Ю., Ксенофонтов А.О., Ксенофонтов Н.А., Абакумов P.O., Паскаль Е.В., Степанов Е.А.

Кроме того, Обществу достоверно известно, что Малькова Н.Ю. была допрошена налоговым органом и дала показания, в которых подтвердила исполнение договорных обязанностей непосредственно на территории ОЭЗ.

3.3. Доводы налогового органа опровергаются также многочисленными разъяснениями Минфина и ФНС России по вопросу применения пониженных тарифов страховых взносов для различных категорий плательщиков. Позиция ведомств основывается на принципиальной допустимости применения пониженных тарифов к выплатам по договорам гражданско-правового характера за исключением тех случаев, когда соответствующие положения статьи 427 НК РФ прямо устанавливают обратное.

«... Если плательщик страховых взносов имеет статус участника проекта ("Сколково" - прим. Общества) и соблюдает вышеупомянутые условия о суммах выручки и прибыли, то он вправе применять пониженные тарифы страховых взносов к выплатам и иным вознаграждениям, начисляемым физическим лицам, в том числе к выплатам и иным вознаграждениям, начисляемым физическим лицам по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг для участника проекта.

Специальных положений о месте осуществления этих работ (услуг) Кодекс не содержит».

(Письмо Минфина России от 12.02.2018 № 03-15-06/8283).

«... Организация, включенная в единый реестр субъектов МСП, с выплат за апрель 2020 года в пользу физических лиц, превышающих величину МРОТ, в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, вправе применять вышеупомянутые пониженные тарифы страховых взносов».

(Письмо Минфина России от 23.09.2020 № 03-15-06/83334).

«Исходя из положений подпункта 11 пункта 1 и подпункта 5 пункта 2 статьи 427 Налогового кодекса Российской Федерации пониженные тарифы страховых взносов в совокупном размере 7,6 % применяются организациями, получившими статус участника СЭЗ в соответствии с Федеральным законом от 29.11.2014 №377-ФЗ "Оразвитии Республики Крым и города федерального значения Севастополя и свободной экономической зоне на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя" (далее - Федеральный закон №377-ФЗ), в отношении выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, занятых в реализации инвестиционного проекта в СЭЗ, информация о котором содержится в инвестиционной декларации, соответствующей требованиям, установленным Федеральным законом №377-ФЗ.

При этом физическим лицом, занятым в реализации инвестиционного проекта в СЭЗ, признается лицо, заключившее трудовой договор с плательщиком - участником СЭЗ, а его трудовые обязанности непосредственно связаны среализацией инвестиционного проекта, в том числе, с эксплуатацией объектов основных средств, созданных в результате реализации инвестиционного проекта.

Учитывая изложенное, применять пониженные тарифы страховых взносов, предусмотренные подпунктом 5 пункта 2 статьи 427 Налогового кодекса РФ, в отношении выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, организация - участник СЭЗ не вправе».

(Письмо Минфина России от 06.08.2019 № 03-15-06/58959).

«Пониженные тарифы применяются к выплатам и иным вознаграждениям, начисляемым в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам за выполнение работ, оказание услуг, только физическим лицам, занятым в исполнении инвестиционного проекта, поименованного в соглашении об осуществлении деятельности на ТОСЭР…

Одновременно обращаем внимание, что с 3 августа 2018 года в соответствии с пунктом 10.1 статьи 427 Кодекса пониженные тарифы страховых взносов применяются резидентами ТОСЭР исключительно в отношении базы для исчисления страховых взносов, определенной в отношении физических лиц, занятых на новых рабочих местах».

(Письмо ФНС России от 18.02.2019 №БС-4-11/2741).

«... Согласно положениям пункта 10.1 статьи 427 Кодекса (в редакции Федерального закона №300-ФЗ) резидент ТОСЭР применяет указанные пониженные тарифы страховых взносов в течение десяти лет со дня получения им статуса резидента ТОСЭР исключительно в отношении базы для исчисления страховых взносов, определенной в отношении физических лиц, занятых на новых рабочих местах.

При этом физическим лицом, занятым на новом рабочем месте, признается лицо, которое заключило трудовой договор с резидентом ТОСЭР и трудовые обязанности которого непосредственно связаны с исполнением соглашения об осуществлении деятельности, заключенного е соответствии с Федеральным законом №473-ФЗ (далее - соглашение об осуществлении деятельности), в том числе, с эксплуатацией объектов основных средств, созданных в результате исполнения соглашения об осуществлении деятельности.

Таким образом, с 03.08.2018, то есть со дня вступления в силу Федерального закона №300-ФЗ, резиденты ТОСЭР не вправе применять пониженные тарифы страховых взносов к выплатам, начисляемым занятым в исполнение соглашения об осуществлении деятельности физическим лицам по гражданско-правовым договорам на выполнение работ, оказание услуг, заключенным как до, так и после 03.08.2018».

(Письмо Минфина России от 04.12.2019 №03-15-06/94288).

«В соответствии с пунктом 10 статьи 427 Налогового кодекса Российской Федерации ... в редакции до 03.08.2018 пониженные тарифы страховых взносов применяются плательщиками страховых взносов, получившими статус резидента ТОСЭР, в отношении выплат и иных вознаграждений, начисленных в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам за выполнение работ, оказание услуг, только физическим лицам, занятым в исполнении инвестиционного проекта, поименованного в соглашении об осуществлении деятельности на ТОСЭР».

(Письмо ФНС России от 18.02.2019 № БС-4-11/2740@).

Применяемый в данном случае подпункт 2 пункта 1 статьи 427 НК РФ предусматривает применение пониженного тарифа страховых взносов в отношении выплат физическим лицам, работающим в технико-внедренческой особой экономической зоне или промышленно-производственной особой экономической зоне. В отличие от подпункта 11 пункта 1 и пункта 10.1 статьи 427 НК РФ, данная норма не содержит упоминаний о трудовых договорах.

Таким образом, вопреки мнению налогового органа, постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2018 №13АП-7800/2018 по делу №А56-110652/2017 применимо к рассматриваемой ситуации, в связи с чем, применение Обществом пониженного тарифа страховых взносов правомерно.

Таким образом, по данному эпизоду требования Общества подлежат удовлетворению.

Относительно обоснованности применения к Обществу налоговых санкций.

Оспариваемым Решением Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафов, исчисленных от сумм налога на прибыль организаций за 2017 год и страховых взносов за 2017 год.

При этом состав вмененных Обществу налоговых правонарушений применительно к налогу на прибыль организации в оспариваемом Решении не описан, а применительно к страховым взносам описание не соответствует диспозиции пункта 1 статьи 122 НК РФ.

При этом основания для применения налоговых санкций у налогового органа отсутствовали в силу следующего.

АО «Лазерные системы» создано 30.10.2018 в результате реорганизации путем преобразования ООО «НПП «Лазерные системы».

Таким образом, предполагаемые правонарушения совершены правопредшественником Общества до реорганизации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 50 НК РФ на правопреемника реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

С учетом указанной нормы и обстоятельств дела, налоговый орган был не вправе привлекать АО «Лазерные системы» к налоговой ответственности за нарушения, допущенные ООО «НПП «Лазерные системы».

Данный вывод подтверждается судебно-арбитражной практикой разрешения аналогичных споров (постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2007 по делу №А05-432/2007, от 08.11.2007 по делу №А05-80/2007 и от 08.05.2008 по делу №А66-7761/2006).

Таким образом, по данному эпизоду требования Общества подлежат удовлетворению.

Общество дополнительно указало следующее.

1.На страницах 60-63 оспариваемого Решения налоговый орган описывает отношения Общества с фирмой «UPTON TECHNICAL & TRADING LIMITED» (Тайвань) в рамках контракта от 26.04.2014 № LS-248/14.

По мнению налогового органа, местом исполнения Обществом обязательства по данному контракту является территория КНР (Тайвань). Кроме того, налоговый орган указывает, что выручка от исполнения работ по 2-4 этапам контракта от 26.04.2014 №LS-248/14 подлежала отражению в 1-м и 2-м кварталах 2015 года, то есть до возникновения у Общества права на налоговую льготу.

Данный довод несостоятелен.

1.1.Утверждение налогового органа о том, что «фактически два последних этапа работ по данному Контракту были исполнены во 2 квартале 2015 года на территории Заказчика за пределами Российской Федерации в Тайване (КНР)» носит голословный характер и не подтверждено ни одним доказательством.

Предметом контракта от 26.04.2014 № LS-248/14 является разработка и поставка заказчику технической документации и готовых изделий (200 Вт химического кислородно-йодного лазера с криосорбиционной откачкой).

В соответствии с пунктом 1 статьи 1186 ГК РФ право, подлежащее применению к гражданско-правовым отношениям с участием иностранных граждан или иностранных юридических лиц либо гражданско-правовым отношениям, осложненным иным иностранным элементом, в том числе в случаях, когда объект гражданских прав находится за границей, определяется на основании международных договоров Российской Федерации, данного Кодекса, других законов (пункт 2 статьи 3) и обычаев, признаваемых в Российской Федерации.

По вопросам, которые не разрешены в международном договоре Российской Федерации, применимое право определяется соглашением сторон (статья 1210 ГК РФ), а в отсутствие последнего - с помощью коллизионных норм международного частного права.

В то же время суд применяет к спорным правоотношениям российские нормы непосредственного применения независимо от того, каким правом регулируется это отношение в силу соглашения сторон о выборе применимого права или коллизионных норм (статья 1192 ГК РФ). К нормам непосредственного применения по смыслу статьи 1192 ГК РФ относятся только такие императивные нормы, которые вследствие указания в них самих или ввиду их особого значения, в том числе для обеспечения прав и охраняемых законом интересов участников гражданского оборота, регулируют соответствующие отношения независимо от подлежащего применению права (пункт 10 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 09.07.2019 №24).

Положения статьи 316 ГК РФ определяют место исполнения обязательства и относятся к нормам непосредственного применения.

Согласно пункту 1 данной статьи, если место исполнения обязательства по передаче товара или иного имущества не определено, исполнение должно быть произведено в месте изготовления или хранения имущества, если это место было известно кредитору в момент возникновения обязательства.

Исходя из приведенных норм, местом исполнения обязательства Общества по контракту от 26.04.2014 № LS-248/14 ни при каких обстоятельствах не является территория Тайваня.

Необходимо также отметить, что 3-й и 4-й этапы данного контракта включают в себя приемочные испытания изготовленных Обществом изделий на территории заказчика, а не их непосредственное изготовление.

1.2.Также безоснователен довод налогового органа о выполнении части работ по контракту от 26.04.2014 № LS-248/14 на территории Самарской области.

Для реализации 2-го этапа данного контракта Обществом был заключен договор от 16.02.2015 № 1 с Федеральным государственным бюджетным учреждением науки «Физический институт им. П.Н. Лебедева Российской академии наук» (Самарский филиал ФИАН).

В соответствии с договором от 16.02.2015 № 1 Исполнитель (СФ ФИАН) выполнял научно-исследовательскую и опытно-конструкторскую работу на тему: «Разработка и испытание 200 Вт кислород-йодного лазера, в соответствии с Техническим заданием (приложение 1 к настоящему договору).

В ходе работы были выполнены испытания генератора синглетного кислорода и кислородно-йодного лазера, получен технический отчет о результатах испытаний. Согласно Техническому заданию испытания проводились совместно Заказчиком (ООО «НПП «Лазерные системы») и Исполнителем (СФ ФИАН). В пункте 4.3 технического задания определен порядок и условия испытаний: Исполнитель предоставляет помещения (испытательный стенд) с необходимым электропитанием для испытаний экспериментального образца лазера, водоснабжением, вентиляцией. П.4.4: Исполнитель предоставляет форвакуумную откачку производительностью 1500 л/с при давлении 1 торр.

Испытания проводились на территории СФ ФИАН в г. Самара, куда были командированы сотрудники Общества Коняев М.А,, Трухин А.О., Евдокимов И.М., Киселев И.А. (все документы представлены налоговому органу в ходе проверки).

Как неоднократно отмечалось ранее, применение льготных налоговых ставок связано не с местом выполнения работ, а с получением доходов от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ. Обстоятельства, приведенные выше, указывают на то, что работы, проводившиеся за пределами ОЭЗ (Самарская область и Тайвань), являлись неразрывной (как с технологической, так и с правовой точки зрения) частью единого производственного процесса. Обратное налоговым органом не доказано.

1.3.Утверждение налогового органа о необходимости отражения выручки от реализации работ по контракту от 26.04.2014 № LS-248/14 по каждому этапу отдельно не основано на нормах права и не учитывает характер указанных работ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ доходы в целях налогообложения прибыли при методе начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.

Согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ датой получения доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, признается дата реализации работ, определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ.

В свою очередь, данная норма разделяет момент реализации товаров (передача права собственности на товары) и момент реализации работ (передача результатов выполненных работ).

Последнее обстоятельство имеет особое значение, так как контракт от 26.04.2014 № LS-248/14 имеет признаки смешанного договора (пункт 3 статьи 421 ГК РФ), поскольку содержит родовые признаки как договора купли-продажи, так и договора подряда. При этом абсолютно очевидно, что передача заказчику права собственности на произведенное изделие являлась следствием исполнения контракта и не связана с этапами работ.

Как неоднократно отмечалось в судебной практике, отражение стоимости этапов работ в составе выручки от реализации обусловлено не только наличием в договоре поэтапного принятия работ, а технологической самостоятельностью и обособленностью таких этапов, позволяющих рассматривать их результаты, как имеющие самостоятельную ценность для заказчика:

«Суд апелляционной инстанции установил, что разработанный программно-аппаратный комплекс является набором технических и программных средств, работающих совместно для выполнения одной или нескольких сходных задач. Составные части программно-аппаратного комплекса (технические средства и программное обеспечение) не могут быть использованы отдельно друг от друга для выполнения задач, для решения которых создавался программно-аппаратный комплекс, в связи с чем не представляют технической и экономической ценности отдельно друз от друга.».

(Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 19.12.2018 №Ф01-5714/2018 по делу №A11-5750/2016).

«... Суды отклонили ссылки налогового органа на акты приема-передачи как на доказательство, подтверждающее выполнение и закрытие определенного этапа работ, указав, что данные акты являются лишь подтверждением выполнения промежуточных этапов работ для проведения расчетов, но не являются актом предварительной приемки результата отдельного этапа работ, а, следовательно, не являются основанием для признания организацией выручки от реализации по спорным работам и оказанным услугам. Кроме того, проанализировав условия генерального договора, суды установили, что он предусматривает составление промежуточных актов.».

(Постановление ФАС Московского округа от 02.04.2014 №Ф05-1880/2014 по делу №А40-63317/13-140-194).

«Пункт 13.1 договора предусматривает, что переход права собственности на результаты забот происходит в момент подписания соответствующих актов сдачи-приемки работ по договору. В соответствии с пунктом 15.2 договора одновременно с переходом права собственности на результаты работ к заказчику переходят исключительные права на созданные исполнителем результаты интеллектуальной деятельности.

Фактически результаты работ по договору №358-03/11 от 18.10.2011 переданы исполнителем заказчику 24.10.2013 на основании акта сдачи-приемки работ, услуг к договору №358-03/11 от 18.10.2011, который был составлен сторонами в связи с заключением соглашения о досрочном расторжении договора. Именно подписание вышеуказанного акта следует рассматривать как момент получения дохода от реализации применительно к ст.ст.39, 249, 271НК РФ.

Суд первой инстанции правомерно отклонил доводы инспекции со ссылкой на акты выполнения промежуточного этапа, поскольку из текста этих документов не следует, что исполнитель передал заказчику результаты выполненной работы и/или исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, как указано в пункте 13.1 договора.».

(Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.11.2015 №Ф05-16360/2015 по делу №А40-181535/14).

2.Позиция, занятая налоговым органом, не только противоречит законодательству, но и, в своем буквальном применении, полностью исключает даже теоретическую возможность применения пониженной налоговой ставки любым налогоплательщиком. Буквальное следование данной позиции, приводит к выводу о том, что такая возможность для любого резидента ОЭЗ отсутствует в принципе.

Очевидно, что работать без складских помещений, аренды площадей для испытаний, полигонов и т.п. научно-производственное предприятие не может. То же самое касается покупки-продажи автомобилей, оборудования, ответственного хранения материалов. При этом ОЭЗ развивается вместе с резидентами и объективно не может сразу обеспечить всю инфраструктуру для производства. Поэтому использование помещений и производственных площадок за пределами ОЭЗ, как правило, неизбежно.

Воля законодателя, предоставившего налоговые льготы резидентам ОЭЗ, заключается в том, чтобы их деятельность была направлена на развитие территории, на которой расположена ОЭЗ (как правило, до создания ОЭЗ являвшейся абсолютно депрессивной), создание рабочих мест, реальное производство высокотехнологичной продукции.

Искажая волю законодателя, налоговый орган рассматривает применение налоговых льгот резидентами ОЭЗ в жёсткой географической привязке любого действия резидента к границам зоны.

Таким образом, выводы, содержащиеся в оспариваемом решении, противоречат существу и смыслу установления налоговых льгот для технико-внедренческой деятельности на территории ОЭЗ. Пользуясь прорехами в законодательной базе и ошибочно трактуя законодательство, налоговый орган исказил саму концепцию государства по привлечению инвестиций в регионы путем создания особых экономических зон.

В связи с геополитической и экономической обстановкой в Российской Федерации, исполнение оспариваемого решения окажет самое негативное влияние не только на деятельность Общества, но и на исполнение им обязательств в рамках всех заключенных контрактов, в том числе государственного оборонного заказа (ГОЗ). Сумма доначислений по оспариваемому Решению равна более чем полугодовой зарплате сотрудников Общества (которая, как отмечалось ранее, значительно превышает среднеотраслевой уровень).

Относительно довода о начислении пени по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) за 2015, 2016, 2017 годы суд отмечает следующее (стр.10-21 Решения).

Инспекцией проведена проверка правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц (НДФЛ), полноты и своевременности представления сведений о доходах, выплаченных физическим лицам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

В проверяемом периоде (с 01.01.2015 по 31.12.2017) Общество являлось налоговом агентом по исчислению, удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц в соответствии со ст.ст. 24, 226 НК РФ.

Настоящая выездная проверка проведена выборочным методом проверки первичных бухгалтерских документов: кассовых и банковских документов, расчетных, сводных ведомостей по заработной плате в разрезе видов оплат, а также оборотно-сальдовых ведомостей за проверяемый период, регистров налогового учета по налогу на доходы физических лиц, справок 2-НДФЛ.

Налоговым агентом применялась ставка НДФЛ в размере 13 % в соответствии со статьей 224 НК РФ.

В соответствии со ст. 230 НК РФ учет совокупного дохода физических лиц ведется автоматизировано в программе «1С: Зарплата+Кадры» в регистрах налогового учета по налогу на доходы физических лиц формируемых программой. Сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2015-2017 годы представлены в налоговый орган в установленный законодательством срок.

В соответствии с пунктом 2 статьи 230 Налогового кодекса РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц за истекший налоговый период и суммах исчисленных, удержанных и перечисленных вбюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Указанные сведения представляются налоговыми агентами в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или на электронных носителях.

Общество как налоговый агент в соответствии с пунктами 4, 6 статьи 226 НК РФ| обязано удерживать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

При выплате налогоплательщику доходов в виде пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) и в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.

В ходе проведения выездной налоговой проверки выборочно произведена проверка в части предоставления сведений о доходах физических лиц (по форме 2-НДФЛ), расхождения не установлены.

Сведения о доходах физических лиц за 2015, 2016, 2017 год по форме 2-НДФЛ представлены в налоговый орган своевременно (в соответствии с учетом выходного дня, пункт 7 статьи 6.1 НК РФ, данные отражены в Таблицах №1, №2, №3 – стр.11,12 Решения).

В соответствии с п.2 ст.230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета Расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Общества в части предоставления Расчетов сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (по форме 6-НДФЛ) за отчетные периоды 2016 - 2017 года нарушений сроков предоставления не установлено. Расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом за 2016-2017 годы представлены в налоговый орган своевременно (данные отражены в Таблицах №4, №5 – стр. 12, 13 Решения).

При проверке полноты, правильности и своевременности перечисления НДФЛ в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц с 01.01.2015 по 31.12.2017, налоговым органом установлено следующее.

На 01.01.2015 у Общества на счете 68.01 «Налог на доходы физических лиц» числилась кредиторская задолженность перед бюджетом в сумме 7 029 158 руб. по налогу на доходы физических за 2014 год, которая по данным карточки расчетов с бюджетом была погашена только 24.02.2015 по платежному документу № 2928 в сумме 7 029 158 руб.

Суммы исчисленного налога на доходы физических лиц с доходов, выплаченных в течение 2015 и 2016 года Общество систематически и неправомерно задерживало с уплатой удержанного налога у физических лиц в бюджетную систему Российской Федерации. Установленные нарушения приведены в Таблицах №№ 6-8 – стр. 14, 15-17, 18-19 Решения.

Таким образом, Инспекцией установлены факты несвоевременного и неполного перечисления налога на доходы физических лиц в бюджет Российской Федерации, которые подтверждаются плaтeжными поручениями, а также карточками счетов 68.1 «Расчеты с бюджетом», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета».

В соответствии с пунктом 1 статьи 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) не перечисленные (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В проверяемом периоде Общество неоднократно привлекалось к налоговой ответственности по результатам камеральной налоговой проверки расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (Форма 6-НДФЛ), вследствие чего были приняты решения о привлечении к ответственности в соответствии со статьей 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, что повлекло взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В нарушение п.6 ст.226 НК РФ, Обществом фактическое перечисление сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом с выплат, произведенных за 1-й квартал 2016 года по первичной налоговой декларации (расчет) №14441829 за 1-й квартал 2016 года произведено с нарушением срока, установленного п. 6 ст. 226 НК РФ. По результатам проведённой камеральной налоговой проверки Инспекцией налогоплательщику вручен Акт № 1027 от 14.10.2016 камеральной налоговой проверки, вынесено Решение № 170 от 01.12.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии со статьей 123 НК РФ, начислен штраф в сумме 561 529,20 руб., оплата штрафа произведена в полном объеме.

В нарушение п.6 ст.226 НК РФ, Обществом фактическое перечисление сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом с выплат, произведенных за полугодие 2016 года по первичной налоговой декларации (расчет) №14521581 за полугодие 2016 года произведено с нарушением срока, установленного п. 6 ст. 226 НК РФ. По результатам проведённой камеральной налоговой проверки Инспекцией налогоплательщику вручен Акт № 1225 от 10.11.2016 камеральной налоговой проверки, вынесено Решение № 234 от 23.12.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии со статьей 123 НК РФ, начислен штраф в сумме 1 052 636,40 руб., оплата штрафа произведена в полном объеме.

В нарушение п.6 ст.226 НК РФ, Обществом фактическое перечисление сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом с выплат, произведенных за 9 месяцев 2016 года по первичной налоговой декларации (расчет) №14521581 за 9 месяцев 2016 года произведено с нарушением срока, установленного п. 6 ст. 226 НК РФ. По результатам проведённой камеральной налоговой проверки Инспекцией налогоплательщику вручен Акт № 151 от 02.02.2017 камеральной налоговой проверки, вынесено Решение № 95 от 14.03.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии со статьей 123 НК РФ, начислен штраф в сумме 6 053 руб., оплата штрафа произведена в полном объеме.

Налоговым органом за несвоевременное перечисление НДФЛ начислены пени в размере 1 204 009,69 руб.

Таким образом, по данному эпизоду требования Общества удовлетворению не подлежат.

При таких обстоятельствах, заявленные требования подлежат удовлетворению частично.

Оспариваемое Решение подлежит признанию недействительным в части:

- доначисления налога на прибыль за 2015 г. в размере 17 300 911 руб. (пп.1 п.3.1 резолютивной части Решения),

- доначисления налога на прибыль за 2016 г. в размере 21 781 210 руб. (пп.2 п.3.1 резолютивной части Решения),

- доначисления налога на прибыль за 2017 г. в размере 28 949 811 руб., привлечения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в размере 1 447 491 руб. (пп.3 п.3.1 резолютивной части Решения),

- начисления пени по налогу на прибыль за 2015-2017 года в общем размере 27 430 285,18 руб. (пп.1, 2, 3 п.3.1 резолютивной части Решения),

- доначисления страховых взносов на ОПС за 2017 г. в размере 453 329,70 руб., начисления пени в размере 191 622,41 руб., привлечения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 22 666 руб. (пп.4 п.3.1 резолютивной части Решения),

- доначисления страховых взносов на ОМС за 2017 г. в размере 33 900,06 руб., начисления пени в размере 14 248,57 руб., привлечения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 695 руб. (пп.5 п.3.1 резолютивной части Решения).

В части начисления пени по НДФЛ за 2015, 2016, 2017 года в размере 1 204 009,69 руб. требования Общества не подлежат удовлетворению (пп.6 п.3.1 резолютивной части Решения).

В соответствии с положениями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и разъяснениями, содержащимися в пункте 5 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 № 117, уплаченная Обществом по платежному поручению №440 от 16.02.2022 государственная пошлина в размере 3000 руб. подлежит взысканию в его пользу с налогового органа как со стороны по делу о признании решения государственного органа недействительным.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Санкт-Петербургу от 11.01.2021 № 07-20-03/01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пп.1, 2, 3, 4, 5 п.3.1 резолютивной части решения.

В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Санкт-Петербургу в пользу Акционерного общества «Лазерные системы» 3000 руб. в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия.

Судья Лебедева И.В.