Гражданский кодекс часть 1

от заинтересованного лица – ФИО4 по доверенности от 21.02.2014 № 72-06-16/541, ФИО5 по доверенности от 10.01.2014 № 72-06-16/16, ФИО6 по доверенности от 13.01.2014 № 72-06-16/25

от третьего лица – не явился, извещен

установил:

закрытое акционерное общество «Аудиторская фирма «Геркос» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением об оспаривании предписания Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Санкт-Петербурге (далее – заинтересованное лицо, Управление) от 06.08.2013 № 72-13-04/61 об исключении ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос» из Саморегулируемой организации аудиторов Некоммерческое партнерство «Аудиторская Палата России».

Определением арбитражного суда от 10.10.2013 в порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Саморегулируемая организация аудиторов Некоммерческое партнерство «Аудиторская Палата России».

В судебном заседании, состоявшемся 24.02.2014, объявлен перерыв до 03.03.2014. После перерыва судебное заседание продолжено.

В судебном заседании представители Общества поддержали заявленные требования, ссылаясь на недоказанность Управлением указанных в оспариваемом предписании нарушений, а также на нарушение Управлением процедуры проведения проверки; представители Управления возражали против удовлетворения требований заявителя, считая оспариваемое предписание законным и обоснованным.

Саморегулируемая организация аудиторов Некоммерческое партнерство «Аудиторская Палата России», надлежащим образом извещенная о времени и месте судебного разбирательства, представителя для участия в судебном заседании не направила. Дело рассмотрено в соответствии со статьями 123, 156, частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) в отсутствие представителя третьего лица.

Как следует из материалов дела, на основании приказа руководителя Управления от 18.03.2013 № 62, изданного в соответствии с пунктом 8 Плана деятельности Управления по осуществлению внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчётности организаций, указанных в части 3 статьи 5 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее – Закон №307-ФЗ), на 2013 год, в период с 27.03.2013 по 24.04.2013 Управлением проведена плановая выездная внешняя проверка качества работы Общества за период с 01.01.2010.

О проведении проверки Общество извещено уведомлением от 18.03.2013 № 72-13-04/903.

В ходе проверки Управлением выявлены следующие нарушения:

1. В нарушение части 4.1 статьи 23 Закона № 307-ФЗ в аудиторских проверках бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год участвовали (проводили аудиторские процедуры) работники Общества, имеющие только действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

2. В нарушение пункта 3 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях», утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (далее – ФПСАД № 17) в рамках аудиторских проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год Общество самостоятельно не провело выборочный осмотр и пересчет запасов и не наблюдало за проведением инвентаризации в другой день.

3. В нарушение подпункта б) пункта 3 Федерального стандарта аудиторской деятельности № 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении», утвержденного приказом Минфина РФ от 20.05.2010 № 46н «Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности» (далее – ФСАД № 2/2010) Общество не модифицировало аудиторские заключения в связи с отсутствием возможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что бухгалтерская отчетность в целом не содержит существенных искажений, по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год.

4. В нарушение пункта 11 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 19 «Особенности первой проверки аудируемого лица», утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (далее – ФПСАД № 19) Общество не модифицировало аудиторские заключения в связи неполучением достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно достоверности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год.

5. В нарушение пункта 3 статьи 13 Закона № 307-ФЗ Общество не обеспечило хранение всех документов (копий документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год.

6. В нарушение пункта 5 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 2 «Документирование аудита», утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности», (далее – ФПСАД № 2) во взаимосвязи с пунктом 7 ФПСАД № 2 часть рабочих документов составлена Обществом в недостаточно полной и подробной форме по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год.

7. В нарушение пункта 11 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 16 «Аудиторская выборка», утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности», (далее – ФПСАД № 16) во взаимосвязи с пунктами 2 и 7 ФПСАД № 2 отсутствует определение критериев для надлежащего отбора элементов по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год.

8. В нарушение пункта 66 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях», утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (далее ФПСАД № 34), лицо, участвовавшее в выполнении аудиторских заданий проводило обзорную проверку данных заданий по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год

9. В нарушение пункта 75 ФПСАД № 34 лицо, участвовавшее в выполнении аудиторского задания или проводившее обзорную проверку аудиторского задания, проводило инспекцию (процедуру мониторинга) данного задания по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год.

Данные нарушения зафиксированы в акте проверки от 24.04.2013 № 72-13-04/44. Акт проверки вручен 24.04.2013 генеральному директору Общества под расписку.

По результатам проведения внешней проверки качества работы Общества Управлением в соответствии с пунктом 4 части 6 статьи 20 Закона №307-ФЗ, на основании акта проверки от 24.04.2013 № 72-13-04/44, с учетом возражений Общества от 16.05.2013 № 06/01-05-13, вынесено предписание от 06.08.2013 №72-13-05/61 об исключении ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос» из Саморегулируемой организации аудиторов Некоммерческое партнерство «Аудиторская Палата России».

Не согласившись с данным предписанием, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд находит заявление не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушения данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

Судом отклоняется довод Общества о нарушении Управлением положений Федерального закона от 26.12.2008 №294-ФЗ «О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля» (далее – Закон №294-ФЗ).

Согласно части 1 статьи 20 Закона № 294-ФЗ результаты проверки, проведенной органом государственного контроля (надзора), органом муниципального контроля с грубым нарушением установленных настоящим Федеральным законом требований к организации и проведению проверок, не могут являться доказательствами нарушения юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем обязательных требований и требований, установленных муниципальными правовыми актами, и подлежат отмене вышестоящим органом государственного контроля (надзора) или судом на основании заявления юридического лица, индивидуального предпринимателя.

Из указанной нормы следует, что в случае проведения проверки, в том числе с нарушениями части 2 статьи 13 (в части нарушения сроков и времени проведения проверки в отношении субъектов малого предпринимательства), на что указывает податель жалобы, составленный по результатам проверки акт проверки не может быть признаны надлежащим доказательством совершения Обществом вменяемого правонарушения.

Согласно частям 1 и 2 статьи 13 Закона № 294-ФЗ срок проведения, в том числе выездной проверки не может превышать двадцать рабочих дней.

В отношении одного субъекта малого предпринимательства общий срок проведения плановых выездных проверок не может превышать пятьдесят часов для малого предприятия и пятнадцать часов для микропредприятия в год.

Согласно акту внешней проверки качества работы Общества от 24.04.2013 № 72-13-04/44 срок проведения проверки составил 5 часов 20 минут (27.03.2013 с 13 час. 00 мин. до 18 час. 00 мин., 24.04.2013 с 11 час. 45 мин. до 12 час. 05 мин.).

Кроме того, 24.04.2013 руководитель группы инспекторов прибыл в ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос» только для вручения акта проверки.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу о соблюдении Управлением положений статьи 13 Закона № 294-ФЗ.

В соответствия с частью 4.1 статьи 23 Закона № 307-ФЗ, с 1 января 2012 года аудиторы, имеющие действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее – Закон №119-ФЗ), вправе участвовать в аудиторской деятельности (осуществлять аудиторскую деятельность) в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора, за исключением участия в аудиторской деятельности (осуществления аудиторской деятельности), предусмотренной частью 3 статьи 5 Закона № 307-ФЗ.

Согласно части 3 статьи 5 Закона № 307-ФЗ обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, государственных корпораций, государственных компаний, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями.

Реестром организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, государственных корпораций, государственных компаний, а также консолидированной отчетности, в отношении которых с 2010 года по текущий период 2013 года были завершены аудиторские задания ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос» от 13.03.2013 за подписью заместителя генерального директора ФИО7 (л.д.17-20, том 4) подтверждается отношение ОАО «БЗУ Петродворцового района», ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры», ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции», ОАО «Севморнефтегеофизика» к организациям, указанным в части 3 статьи 5 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ.

Планами и программами аудита, табелями отработанного времени, подписанными главными бухгалтерами аудируемых организаций, письменной информацией аудиторской фирмы руководству аудируемых лиц по результатам аудита финансово-хозяйственной деятельности, а также рабочими документами аудитора по аудиторским заданиям в отношении аудиторских проверкок бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год подтверждается, что аудиторские процедуры (действия) осуществлялись аудиторами (ФИО1, ФИО8), имеющими квалификационные аттестаты аудитора, выданными в соответствии с Законом № 119-ФЗ, и аудиторами (ФИО9, ФИО7), не имеющими квалификационных аттестатов аудитора.

В соответствии с подпунктом а) пункта 3 информационного сообщения Минфина России от 08.02.2013, опубликованного на сайте http://www.minfin.ru, Минфин России разъяснил позицию относительно участия аудиторов, имеющих действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности», в отношении организаций, указанных в части 3 статьи 5 Федерального закона № 307-ФЗ, и указал, что данные аудиторы вправе с 1 января 2012 года в качестве аудитора (индивидуального аудитора) участвовать в обязательном аудите (проводить обязательный аудит) бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, за исключением организаций, предусмотренных частью 3 статьи 5 Федерального закона «Об аудиторской деятельности».

Как следует из пункта 4 данного информационного сообщения Минфина России от 08.02.2013, в случае, когда лицо, являющееся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов и имеющее действительный квалификационный аттестат аудитора, выданный до 1 января 2011 года, c 1 января 2012 года участвует в качестве работника аудиторской организации в аудиторской группе, проводящей обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, предусмотренной частью 3 статьи 5 Федерального закона «Об аудиторской деятельности», такое лицо не вправе осуществлять аудиторские процедуры (совершать действия), которые в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» и федеральными стандартами аудиторской деятельности (федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности) должен осуществлять (совершать) аудитор при проведении данного аудита.

Такими процедурами, согласно пункту 4 информационного сообщения Минфина России от 08.02.2013, являются:

а) руководство аудиторской группой в соответствии с ФПСАД №7, ФПСАД №34;

б) выбор аудиторских процедур, уместных в рамках конкретного аудита, в соответствии с ФСАД 7/2011;

в) определение объема документации по аудиту в соответствии с ФПСАД № 2;

г) оценка уместности и надежности информации, используемой в качестве аудиторских доказательств в соответствии с ФСАД 7/2011;

д) оценка значимости рисков, выявленных в ходе аудита, и определение процедур, выполняемых в ответ на оцененные риски, в соответствии с ФПСАД № 8;

е) установление приемлемого уровня существенности с целью выявления существенных искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с ФПСАД № 4;

ё) определение надлежащих методов отбора элементов, подлежащих проверке при сборе аудиторских доказательств для достижения целей аудиторских тестов, в соответствии с ФПСАД №16;

ж) оценка разумности заявлений и разъяснений руководства аудируемого лица и соответствия их другим аудиторским доказательствам в соответствии с ФПСАД № 23;

з) выбор аналитических процедур, способов и уровня их применения в соответствии с ФПСАД № 20;

и) окончательная оценка разумности оценочных значений в соответствии с ФПСАД № 21;

к) определение информации, которая должна быть сообщена руководству аудируемого лица, представителям его собственника и (или) иным лицам, а также надлежащих получателей такой информации из числа указанных лиц в соответствии с ФПСАД №22, ФСАД 5/2010, ФСАД 6/2010;

л) формирование мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, определение надлежащей формы модифицированного мнения в соответствии с ФСАД 1/2010, ФСАД 2/2010, ФСАД 3/2010;

м) подписание аудиторского заключения в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности», ФСАД 1/2010.

Из материалов дела видно и в акте проверки отражено, что ФИО1, ФИО8, ФИО9, ФИО7 осуществляли руководство аудиторской проверкой и осуществляли иные процедуры (действия), которые при проведении обязательного аудита должен осуществлять аудитор.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу о соответствии действующему законодательству выводов, изложенных в пункте 1 оспариваемого предписания и в пункте 1 акта проверки от 24.04.2013 № 72-13-04/44.

Также, при проведении проверки Управлением установлено, что Общество самостоятельно не провело выборочный осмотр и пересчет запасов и не наблюдало за проведением инвентаризации в другой день по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год, в нарушение пункта 3 ФПСАД № 17 (пункт 2 предписания).

Согласно части 2 статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшего в отношении бухгалтерской отчетности 2011 и 2010 года, проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Как следует из пункта 2 ФПСАД № 17, если величина материально-производственных запасов является существенной для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния материально-производственных запасов, присутствуя при их инвентаризации. Это позволяет аудитору инспектировать материально-производственные запасы, наблюдать за соблюдением установленного порядка контроля за их сохранностью и отражения в бухгалтерском учете результатов проведения инвентаризации, а также получать доказательства надежности процедур, предусмотренных руководством аудируемого лица.

Пунктом 3 ФПСАД № 17 установлено что, если в силу непредвиденных обстоятельств аудитор не может присутствовать при инвентаризации материально-производственных запасов, он самостоятельно проводит выборочный осмотр и пересчет запасов или наблюдает за проведением инвентаризации в другой день, а в случае необходимости составляет оборотную ведомость движения запасов в период между датами, по состоянию на которые проведен выборочный осмотр и пересчет и составлена финансовая (бухгалтерская) отчетность.

Общество само рассчитывало сумму существенности в соответствии с ФПСАД № 4 для каждой аудиторской проверки. При этом, величина материально-производственных запасов в аудируемой бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год превышала рассчитанную сумму существенности, что подтверждается письменной информацией аудиторской фирмы руководству аудируемых лиц по результатам аудита финансово-хозяйственной, бухгалтерской отчетностью, приложенной к аудиторским заключениям.

Данные обстоятельства также отражены Управлением в акте проверки от 24.04.2014 № 72-13-04/44 в таблицах на страницах 15-16 акта.

Довод Общества о незаконности предписания со ссылкой на, что в акте не указано, каким непосредственно сотрудником Общества допущено нарушение, не основан на нормах права. Отсутствие в таблицах на странице 15-16 акта проверки фамилий аудиторов, не проведших выборочный осмотр и пересчет запасов, не влечет незаконность акта проверки и предписания. Кроме того, в таблице на странице 13 акта проверки перечислены все сотрудники Общества, проводившие аудиторскую проверку в отношении каждой из организаций.

То обстоятельство, что сотрудники Общества не присутствовали при инвентаризации материально-производственных запасов и не проводили выборочный осмотр и пересчет запасов ОАО «БЗУ Петродворцового района», ОАО «Севморнефтегеофизика», ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское», подтверждается программами аудиторских проверок, рабочим документами «III.9. Инвентаризация имущества» и «№ 25.4 «Мониторинг эффективности процедур внутреннего контроля качества».

При этом, исходя из перечня материалов и описаний, приведенных в отчетах аудиторов по результатам аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год, у аудируемых организаций отсутствовали материально-производственные запасы, по которым местонахождение и характер материально-производственных запасов не позволяют аудитору присутствовать при инвентаризации или выборочном осмотре.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу о соответствии действующему законодательству выводов Управления, изложенных в пункте 2 оспариваемого предписания.

При проведении проверки Управлением также установлено, что Общество не модифицировало аудиторское заключение в связи с отсутствием возможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что бухгалтерская отчетность в целом не содержит существенных искажений, по следующим аудиторским заданиям: отчетности ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год (пункт 3 предписания).

В силу подпункта б) пункта 3 ФСАД № 2/2010 аудитор должен модифицировать аудиторское мнение в случае, когда: у аудитора отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что бухгалтерская отчетность в целом не содержит существенных искажений.

Из содержания рабочих документов № 25.4 «Мониторинг эффективности процедур внутреннего контроля качества» следует, что Общество не проводило альтернативных процедур для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно количества и состояния материально-производственных или процедуры, которые можно классифицировать как альтернативные (л.д.45, оборотная сторона, том 4; пункт 2.1 таблицы «Проверка основных направлений процесса аудита и их даты»).

Таким образом, предписание в части пункта 3 соответствует действующему законодательству.

При проведении проверки Общество не модифицировало аудиторское заключение в связи неполучением достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно достоверности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год, в нарушение пункта 11 ФПСАД № 19 (пункт 4 предписания).

Довод ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос», что ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» и ОАО «БЗУ Петродворцового района» ранее проверялись, поэтому пункт, определяющий особенность аудиторского заключения при первой проверке аудируемого лица, применению не подлежал, необоснован.

Пунктом 1 ФПСАД № 19 установлено, что настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования в отношении проверки остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода в случаях, когда аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица проводится впервые или когда аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица за предыдущий период проводился другим аудитором.

Общество не оспаривает тот факт, что ранее вышеуказанные предприятия проверялись другими аудиторами.

Согласно пункту 6 ФПСАД № 19, если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности предыдущего периода проводился другим аудитором, то действующий аудитор может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, ознакомившись с рабочими документами другого аудитора.

В силу пункта 8 ФПСАД № 19, если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности предыдущего периода не проводился или если аудитор не удовлетворен применением процедур, описанных в пункте 6 ФПСАД № 19, ему рекомендуется выполнить дополнительные процедуры, предусмотренные в пунктах 9 и 10 ФПСАД №19.

Поскольку Обществом не производилось ознакомление с рабочими документами другого аудитора, следовательно, Общество в соответствии с пунктами 8 и 11 ФПСАД № 19 должно было выполнить процедуры по получению достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно достоверности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода.

При этом в рамках аудиторской проверки ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год и ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год выборка при проведении аудиторских процедур осуществлялась по оборотам только за аудируемый период.

Таким образов, структура выборки ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос» не могла позволить получить надлежащие аудиторские доказательства относительно достоверности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода.

При этом, рабочие документы «Сверка сальдовых остатков на начало периода с сальдовыми остатками на конец предшествующего периода» не являются процедурами, характеризующими получение достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно достоверности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, так как фактически являются проверкой только тождественности, то есть переноса данных из отчетности предшествующего года в аудируемую отчетность.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу о соответствии действующему законодательству выводов, изложенных в пункте 4 оспариваемого предписания.

Из оспариваемого предписания и акта проверки от 24.04.2013 № 72-13-04/44 следует, что Общество не обеспечило хранение всех документов (копий документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год, чем нарушило положения пункта 3 статьи 13 Закона № 307-ФЗ (пункт 5 предписания).

Судом отклоняется довод Общества о недоказанности данного нарушения Управлением. Обществом документально не подтвержден факт хранения соответствующей документации в архиве Общества. Управлением в ходе проверки в адрес Общества направлялся письменный запрос ревизионной группы от 18.03.2013 по отобранным аудиторским заданиям. Ни в ходе контрольного мероприятия по отобранным аудиторским заданиям, ни в рамках представления возражений на акт проверки, ни в рамках данного судебного процесса каких-либо дополнительных первичных документов по вышеуказанным аудиторским заданиям предоставлено не было.

Без наличия документов (копий документов), полученных и проверенных в процессе аудиторской проверки, при необходимости передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор не сможет подтвердить обоснованность выводов прежнего аудитора без повторного запроса документов ввиду невозможности определить достаточный и надлежащий характер представленных документов, соотношение сумм по первичным документам с бухгалтерским учетом.

Кроме того, объем документации полученной и проверенной в рамках аудиторской проверки определен ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос» самостоятельно и указан в рабочих документах «Выборки по счетам», рабочих листах аудитора, письменной информации аудиторской фирмы руководству аудируемых лиц по результатам аудита финансово-хозяйственной деятельности.

Также при проведении проверки Управлением установлено, что часть рабочих документов составлены Обществом в недостаточно полной и подробной форме по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год (пункт 6 предписания).

Как следует из пункта 5 ФПСАД № 2 аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита.

При этом, согласно пункту 7 ФПСАД № 2 аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым. Вместе с тем объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.

Исходя из пункта 4 ФПСАД № 2 рабочие документы используются:

- при планировании и проведении аудита;

- при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы;

- для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.

Как следует из пункта 2 ФПСАД № 2 аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Таким образом, в рабочих документах должны отражаться доказательства того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, а именно:

- какая процедура проведена (характер и объем выполненных аудиторских процедур - пункт 6 ФПСАД № 2);

- когда проведена аудиторская процедура (временные рамки выполненных процедур - пункт 6 ФПСАД № 2);

- кем проведена аудиторская процедура (информация, что процедура проведены сотрудником, имеющим право на проведение данных процедур - пункт 3 статьи 4 во взаимосвязи с пунктом 1 статьи 4 Закона № 307-ФЗ);

- кем и когда проводился контроль (задания выполняются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и требованиями нормативных правовых актов Российской Федерации - пункт 42 ФПСАД № 34; надзорные функции подразумевают проверку работы менее опытных членов аудиторской группы более опытными, включая руководителя аудита или иного задания - пункт 46 ФПСАД № 34).

- какие аудиторские доказательства отобраны, получены и проверены в процессе проведения аудиторской процедуры (рабочие документы используются для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора - пункт 4 ФПСАД № 2);

- каким образом получены аудиторские доказательства: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет, аналитическая процедура (аудитор должен выбрать и выполнить уместные в рамках конкретного задания аудиторские процедуры получения аудиторских доказательств, одновременно отвечающих следующим условиям: а) надлежащий характер, т.е. качественная оценка аудиторских доказательств, которая характеризует уместность и надежность выводов, лежащих в основе формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности; б) достаточность, т.е. количественная оценка аудиторских доказательств, зависящая от аудиторской оценки риска существенного искажения бухгалтерской отчетности (чем выше риск, тем больше требуется доказательств), а также от качества таких доказательств (чем выше их качество, тем меньше требуется доказательств). Большое количество аудиторских доказательств само по себе не компенсирует их низкое качество (пункт 2 ФСАД 7/2011);

- что проверялось в аудиторских доказательствах: сумма первичного документа, наличие необходимых реквизитов и так далее (рабочие документы используются для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора (пункт 4 ФПСАД № 2);

- выводы, сделанные по результатам проведения аудиторских процедур (аудитор должен отражать в рабочих документах информацию о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств (пункт 6 ФПСАД № 2).

Из представленных Обществом документов по аудиторским заданиям в отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год не представляется возможным исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов Общества, по причине того, по многим рабочим документам аудитора не:

- определить какие аудиторские доказательства были представлены и каким образом они получены в процессе аудиторской проверки;

- определить, что проверялось в аудиторских доказательствах;

- проверить соотношение сумм по первичным документам с бухгалтерским учетом.

Кроме того, при проведении проверки Управлением установлено, что в рабочих документах, составленных Обществом, отсутствует определение критериев для надлежащего отбора элементов по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год (пункт 7 предписания)

В соответствии с пунктом 2 ФПСАД № 2 аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Согласно пункту 7 ФПСАД № 2 объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.

В соответствии с пунктом 11 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 16 «Аудиторская выборка», утвержденного Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности", (далее – ФПСАД № 16) при разработке аудиторских процедур аудитор должен определить надлежащие методы отбора элементов для тестирования. Аудитор может:

- отобрать все элементы (сплошная проверка);

- отобрать специфические (определенные) элементы;

- отобрать отдельные элементы (сформировать аудиторскую выборку).

Согласно пункту 33 ФПСАД № 16 основными методами отбора совокупности являются случайный, систематический и бессистемный методы.

Таким образом, в соответствии с пунктом 2 ФПСАД № 2 о документальном оформлении всех сведений в доказательство того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и пунктом 7 ФПСАД № 2 об объеме документации аудиторской проверки необходимой для понимания проделанной работы, обоснованности решений и выводов, аудиторская организация должна документально оформить какой метод отбора элементов будет использоваться в рамках проведения аудиторских процедур, обосновать выбор данного метода отбора элементов с указанием критериев осуществления отбора элементов выборки.

Из представленных ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос» документов по аудиторским заданиям в отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год повторить выборку для проверки первичных документов осуществленную аудитором не представляется возможным, что подтверждается материалами дела.

Также при проведении проверки Управлением установлено, что лицо, участвовавшее в выполнении аудиторских заданий проводило обзорную проверку данных заданий, лицо, участвовавшее в выполнении аудиторского задания или проводившее обзорную проверку аудиторского задания, проводило инспекцию (процедуру мониторинга) данного задания по следующим аудиторским заданиям: ОАО «БЗУ Петродворцового района» за 2011 год, ОАО «Санкт-Петербургское агентство транспортной инфраструктуры» за 2011 год, ОАО «Арктические морские инженерно-геологические экспедиции» за 2011 год, ОАО «Севморнефтегеофизика» за 2011 год, ОАО «Садово-парковое предприятие «Приморское» за 2010 год (пункты 8 и 9 предписания).

Как следует из пункта 66 ФПСАД № 34, принципы и процедуры аудиторской организации разрабатываются таким образом, чтобы не создавать угрозу объективности лица, осуществляющего обзорную проверку качества выполнения задания. Для этой цели лицо, осуществляющее обзорную проверку качества выполнения задания:

а) не должно быть выбрано по указанию руководителя аудита или иного задания;

б) в период проведения обзорной проверки качества выполнения задания никаким образом не должно участвовать в выполнении этого задания;

в) не должно принимать решений за аудиторскую группу;

г) не должно быть поставлено в какие-либо иные условия, которые могли бы создать угрозу его объективности.

Согласно пункту 75 ФПСАД № 34 лица, осуществляющие инспекции, не должны участвовать как в выполнении самого задания, так и в обзорной проверке качества его выполнения.

При этом из материалов дела видно и в акте проверки отражено, что ФИО1 принимала участие в выполнении аудиторского задания, проведении обзорной проверки, осуществляла процедуру мониторинга по вышеуказанным аудиторским заданиям.

Довод Общества о том, что положения пунктов 66 и 75 ФПСАД № 34 не могут применяться от его общей направленности - недопущению угрозы объективности лица, осуществляющего обзорную проверку качества выполнения задания, так как проверка проводилась генеральным директором Общества и в силу своего должностного положения генеральный директор отвечает за качество аудиторской работы, что предопределяет её объективность изначально, необоснован, так как отсутствуют нормы, определяющие исключительное положения генерального директора аудиторской организации при проведении обзорных проверок и процедуры мониторинга аудиторских заданий, при условии участия генерального директора в выполнении данных аудиторских проверок.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу о доказанности Управлением всех установленных в ходе проверки нарушений.

Согласно части 5 статьи 10 Закона № 307-ФЗ внешний контроль качества работы аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, указанных в части 3 статьи 5 настоящего Федерального закона, осуществляют саморегулируемые организации аудиторов в отношении своих членов, а также уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору.

В соответствии с пунктом 1 Положения о Федеральной службе финансово-бюджетного надзора, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 15.06.2004 № 278, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора (Росфиннадзор) является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по внешнему контролю качества работы аудиторских организаций, определенных Федеральным законом «Об аудиторской деятельности».

В силу части 6 статьи 20 Закона № 307-ФЗ в отношении аудиторской организации, допустившей нарушение требований настоящего Федерального закона, федеральных стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса профессиональной этики аудиторов, уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору может применить следующие меры дисциплинарного воздействия:

1) вынести предписание, обязывающее аудиторскую организацию устранить выявленные по результатам внешней проверки качества ее работы нарушения и устанавливающее сроки устранения таких нарушений;

2) вынести предупреждение в письменной форме о недопустимости нарушения требований настоящего Федерального закона, федеральных стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса профессиональной этики аудиторов;

3) направить саморегулируемой организации аудиторов, членом которой является аудиторская организация, обязательное для исполнения предписание о приостановлении членства аудиторской организации в саморегулируемой организации аудиторов;

4) направить саморегулируемой организации аудиторов, членом которой является аудиторская организация, обязательное для исполнения предписание об исключении аудиторской организации из саморегулируемой организации аудиторов.

В соответствии с пунктом 2 ФСАД 4/2010 «Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля», утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24.02.2010 № 16н, настоящий федеральный стандарт аудиторской деятельности применяется при осуществлении саморегулируемыми организациями аудиторов и федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим внешний контроль качества работы аудиторских организаций (далее - уполномоченный орган), внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов.

В соответствии с пунктом 33 ФСАД 4/2010 проверка рабочей документации аудитора в отношении конкретных аудиторских заданий должна предусматривать оценку:

а) наличия и эффективности внутреннего контроля качества работы объекта ВККР и качества выполнения аудиторского задания;

б) соблюдения Федерального закона «Об аудиторской деятельности», стандартов аудиторской деятельности, кодекса профессиональной этики аудиторов, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций;

в) достаточности, надлежащего характера, надежности аудиторских доказательств, содержащихся в рабочей документации аудитора;

г) обоснованности аудиторского заключения с учетом обстоятельств выполнения аудиторского задания.

В рамках внешней проверки качества работы Общества в части проверки рабочей документации аудитора в отношении конкретных аудиторских заданий выявлены нарушения по трем из четырех пунктов, указанных в пункте 33 ФСАД 4/2010, а именно: соблюдения Федерального закона «Об аудиторской деятельности», стандартов аудиторской деятельности, кодекса профессиональной этики аудиторов, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций; достаточности, надлежащего характера, надежности аудиторских доказательств, содержащихся в рабочей документации аудитора; обоснованности аудиторского заключения с учетом обстоятельств выполнения аудиторского задания.

В рамках внешней проверки качества работы ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос» выявлено 37 фактов нарушений в отношении 100 % выбранных аудиторских заданий (для проверки выбрано 5 аудиторских заданий). Таким образом, нарушения носят системный характер.

В соответствии с пунктом 131 Административного регламента исполнения Федеральной службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по внешнему контролю качества работы аудиторских организаций, определенных Федеральным законом «Об аудиторской деятельности», утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11.01.2013 № 3н и вступившего в силу 21.07.2013 (далее – Административный регламент), при определении мер дисциплинарного воздействия, принимаемых в отношении аудиторской организации, допустившей нарушения правил аудиторской деятельности, учитываются следующие обстоятельства:

1) содержащийся в акте проверки вид заключения о результатах качества работы проверенной аудиторской организации в соответствии с федеральным стандартом аудиторской деятельности «Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля», утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24.02.2010 № 16н;

2) системный характер нарушений правил аудиторской деятельности;

3) умышленный характер нарушений правил аудиторской деятельности;

4) негативные последствия в результате действий (бездействия) аудиторской организации при проведении обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, определенных Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

5) результаты рассмотрения письменного ответа проверенной аудиторской организации на акт проверки;

6) отсутствие письменного ответа проверенной аудиторской организации на акт проверки в части действий по устранению выявленных нарушений правил аудиторской деятельности и сроков осуществления таких действий.

Мера дисциплинарного воздействия на Общество избрана Управлением в оспариваемом предписании с учетом обстоятельств, указанных в пункте 131 Административного регламента.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу о законности и обоснованности оспариваемого предписания.

В силу статьи 110 АПК РФ расходы по госпошлине остаются на заявителе.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

отказать закрытому акционерному обществу «Аудиторская фирма «Геркос» в удовлетворении заявления о признании недействительным предписания Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Санкт-Петербурге от 06.08.2013 № 72-13-04/61 об исключении ЗАО «Аудиторская фирма «Геркос» из Саморегулируемой организации аудиторов Некоммерческое партнерство «Аудиторская Палата России».

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия Решения.

Судья Д.В.Хохлов