Гражданский кодекс часть 1

Администрация Колпашевского городского поселения (далее – заявитель, Администрация) обратилась в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Томской области (далее – ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения № 44 от 30.08.2010 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за не полную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 23 793 руб., начисления к уплате пени в размере 12 526 руб., предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 118 967 руб. (уточненные требования).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечено Муниципальное учреждение «Имущество».

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал требования по основаниям, изложенным в заявлении и в дополнительно представленных письменных объяснениях. Согласно заявлению и представленным в ходе производства по делу письменным объяснениям требования мотивированы тем, что решение налогового органа от 30.08.2010 № 44 незаконно возлагает на заявителя обязанности по уплате сумм недоимки по налогу на добеленную стоимость, пени и штрафа по нему, что влечет нарушение права и создает препятствия для осуществления дальнейшей экономической деятельности заявителя. Так, реализация муниципального имущества, находящегося в казне муниципального образования «Колпашевское городское поселение», осуществлялась муниципальным учреждением «Имущество», действующим от имени Главы поселения (по доверенности) по договорам купли – продажи муниципального имущества физическим лицам, т.е. покупателями являются физические лица, в связи с чем уплата налога на добавленную стоимость органами местного самоуправления, не предусматривается, что соответствует положениям ст. 62 БК РФ, ст. 161 НК РФ. Собственником реализованного муниципального имущества являлось муниципальное образование «Колпашевское городское поселение». Согласно п.1 ст.124 ГК РФ, городское поселение, как муниципальное образование, выступает в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и юридическими лицами. Оформлением купли-продажи муниципального имущества занималось муниципальное учреждение «Имущество»,в соответствии с Уставом поселения и Уставом самого учреждения, на основании Положения о порядке управления и распоряжения имуществом муниципальной собственности Колпашевского городскогопоселения, в рамках требований Федерального закона от 21.12.2001г. №178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества». Пункт 3 ст.161 НК РФ указывает, что при реализации имущества, составляющего муниципальную казну городского поселения, налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. При этом, муниципальное образование, как самостоятельный орган, налоговым агентом в данной статье не указывается и не признается, что также соответствует позиции, изложенной в письме Федеральной налоговой службы о 12.05.2010 № ШС-37-3/1426@. Таким образом, собственником реализованного муниципального имущества являлось муниципальное образование «Колпашевское городское поселение», которое не является юридическим лицом, оно не находятся на налоговом учете, и оно не входит в перечень налогоплательщиков, указанных в статье 143 НК РФ, в связи с чем решение, вынесенное налоговым органом в отношении Администрации Колпашевского городского поселения №44 от 30.08.2010 не соответствуют действующему законодательству, нарушает права и законные интересы Администрации.

Представитель налогового органа в судебном заседании против удовлетворения требований возражал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление, письменных объяснениях Возражения мотивированы тем, что согласно ст. 41 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" органы местного самоуправления, наделяются правами юридического лица, являются муниципальными учреждениями, образуемыми для осуществления управленческих функций. Из пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ следует, что операции по реализации товаров на территории Российской Федерации являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. В связи с этим операции по реализации государственного и муниципального имущества, в том числе физическим лицам, признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. При реализации (передаче) муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего казну соответствующего поселения физическим лицам, не являющимися индивидуальными предпринимателями, налог на добавленную стоимость уплачивается в бюджет в общеустановленном порядке, то есть лицами, осуществляющими операции по реализации (передаче) данного имущества, что соответствует ст. 161 НК РФ. Операции по реализации государственного и муниципального имущества, не входящего в состав имущественного комплекса, не входящего в состав имущественного комплекса государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации, в перечне, указанном в п. 2 ст. 146 НК РФ, не предусмотрены, в связи с чем, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.Таким образом, при реализации на территории РФ муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждения, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, физическим лицам, обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость возникает у органов местного самоуправления, осуществляющих операции по реализации данного имущества, в связи с чем, доначисление налога на добавленную стоимость Администрации Колпашевского городского поселения по сделкам купли-продажи недвижимого имущества физическим лицам является обоснованным и не противоречит нормам налогового законодательства.

Представитель третьего лица в ходе заседания поддержала позицию заявителя, и доводы, изложенные в отзыве третьего лица о том, что вывод налогового органа, изложенный в решении № 44, неправомерен. Деятельность Администрации Колпашевского городского поселения не является предпринимательской, денежные средства, зачисляемые в бюджет от этих операций, не являются выручкой от предпринимательской деятельности, у Администрации отсутствовала реализация как объект обложения ндс (п.1 ст.39 НК РФ). Передача указанного в договорах муниципального имущества в собственность третьих лиц производилась в порядке приватизации, и, следовательно, не подлежит обложению ндс, что подтверждается приложенными к отзыву документами – планом приватизации и др. Кроме того, в силу подп.3 и 4 ст.146 НК РФ не признается объектом обложения ндс передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемых в порядке приватизации, а также выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством РФ, субъекта РФ, актами органов местного самоуправления. Передача спорного имущества проводилась по договорам купли-продажи в порядке приватизации муниципального имущества, являющегося собственностью МО «Колпашевское городское поселение», что является исключительными полномочиями органов местного самоуправления, и, следовательно, не подлежит обложению ндс. НК РФ не относит публично-правовые образования к плательщикам ндс при осуществлении полномочий по реализации ФЗ от 21.12.2001 № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества».

Более подробно доводы участвующих в деле лиц изложены письменно.

Из материалов дела следует, что Администрация Колпашевского городского поселения зарегистрирована в качестве юридического лица Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 4 по Томской области 20.12.2005, ОГРН <***>, состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России № 4 по Томской области.

Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службы № 4 по Томской области на основании решения от 25.05.2010 № 26 проведена выездная налоговая проверка Администрации городского поселения по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов, в том числе налога на добавленную стоимость за период 01.01.2007 по 31.12.2009.

По результатам проверки 23.07.2010 составлен акт № 31 (т.1 л.27-44) с приложениями с указанием на выявленные нарушения, в том числе на неполную уплату налогоплательщиком налога на добавленную стоимость.

30.08.2010 Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службы № 4 по Томской области принято решение № 44 о привлечении Администрации Колпашевского городского поселения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.18-22). Указанным решением Администрация привлечена к ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных п.1 ст.122 НК РФ, в том числе за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 23 793 руб. Также, указанным решением предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 118 967 руб., начислены пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 12 526 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 07.10.2010 № 396 (т.1 л.24-26) жалоба Администрации Колпашевского городского поселения оставлена без удовлетворения, решение от 30.08.2010 № 44 оставлено без изменения, утверждено.

Признание недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Томской области от 30.08.2010 № 44 в части привлечения к ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 23 793 руб., предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 118 967 руб., начисления пеней по состоянию на 30.08.2010 по налогу на добавленную стоимость в размере 12 526 руб., является предметом требований заявителя по настоящему делу.

Исследовав представленные доказательства, заслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, суд считает требования заявителя подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно статье 41 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" предусмотрено, что органы местного самоуправления, которые в соответствии с данным Федеральным законом и уставом муниципального образования наделяются правами юридического лица, являются муниципальными учреждениями, образуемыми для осуществления управленческих функций.

В силу статьи 125 Гражданского кодекса Российской Федерации органы местного самоуправления в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов, могут ст.41своими действиями от имени муниципальных образований приобретать и осуществлять права и обязанности.

Согласно пунктам 2 и 3 статьи 51 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" органы местного самоуправления вправе передавать муниципальное имущество во временное или в постоянное пользование физическим и юридическим лицам, органам государственной власти Российской Федерации (органам государственной власти субъекта Российской Федерации) и органам местного самоуправления иных муниципальных образований, отчуждать, совершать иные сделки в соответствии с федеральными законами. Порядок и условия приватизации муниципального имущества определяются нормативными правовыми актами органов местного самоуправления в соответствии с федеральными законами. Доходы от использования и приватизации муниципального имущества поступают в местные бюджеты.

В соответствии с Уставом Муниципального образования «Колпашевское городское поселение» Колпашевского района Томской области Администрация Колпашевского городского поселения является исполнительно-распорядительным органом местного самоуправления, обеспечивает владение, пользование и распоряжение имуществом, находящимся в собственности поселения, осуществляет иные полномочия в соответствии с федеральными законами, законами Томской области, нормативно-правовыми актами Колпашевского городского поселения (ст.41,42).

Согласно статье 19 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

В пункте 1 статьи 24 Налогового кодекса РФ указано, что обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации могут быть возложены на лиц, признаваемых налоговыми агентами.

Основания возникновения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость и порядок его уплаты установлены нормами главы 21 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со статьей 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации и индивидуальные предприниматели.

В некоторых случаях нормами главы 21 Налогового кодекса РФ обязанности по исчислению и перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость возложены не на налогоплательщиков, а на иных лиц, являющихся налоговыми агентами, в остальных же случаях обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость возложена на налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 2 статьи 146 Кодекса определен перечень операций, не признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Как следует из материалов дела, Администрация Колпашевского городского поселения, выступающая от имени собственника имущества Муниципального образования «Колпашеское городское поселение», (продавец) в лице директора муниципального учреждения «Имущество» ФИО2 действующей на основании доверенности, выданной именно Администрацией, заключила ряд договоров купли-продажи муниципальной собственности.

05.05.2009 с физическим лицом ФИО3 (покупатель) заключен договор купли-продажи имущества муниципальной собственности № 014, по которому продавец обязуется передать в собственность покупателя нежилое одноэтажное кирпичное здание общей площадью 168,8 кв.м. с оборудованием и земельным участком с кадастровым номером 70:19:0000001:0583, расположенное по адресу: <...>, а покупатель обязуется принять имущество и уплатить за него денежную сумму (цену), указанную в пункте 3.1 договора (пункт 1.2. настоящего договора). По условия договора цена всего имущества определена по итогам торгов без объявления цены и составляет 115 529, 50 руб., в том числе НДС 15 529,5 руб. (пункт 3.1. настоящего договора). Сумма в размере 115 529, 5 руб. перечисляется до 15.05.2009, в порядке установленном договором (пункт 3.2. настоящего договора). Обязательства считаются исполненными продавцом с момента передачи Имущества и подписания актов приема-передачи (пункт 2.3 договора).

13.05.2009 с физическим лицом ФИО4 (покупатель) заключен договор купли-продажи имущества муниципальной собственности № 015, по которому продавец, обязуется передать в собственность покупателя нежилое одноэтажное кирпичное здание общей площадью 116,1 кв.м. с оборудованием и земельным участком с кадастровым номером 70:08:0101001:1458, расположенное по адресу: <...>, а покупатель обязуется принять имущество и уплатить за него денежную сумму (цену), указанную в пункте 3.1 договора (пункт 1.2. настоящего договора). По условия договора цена всего имущества определена по итогам торгов без объявления цены и составляет 61 223,38 руб., в том числе НДС 9 223,38 руб. (пункт 3.1. настоящего договора). Сумма в размере 61 223,38 руб. перечисляется до 23.05.2009, в порядке установленном договором (пункт 3.2. настоящего договора). Обязательства считаются исполненными продавцом с момента передачи Имущества и подписания актов приема-передачи (пункт 2.3 договора).

14.05.2009 с физическим лицом ФИО5 (покупатель) заключен договор купли-продажи имущества муниципальной собственности № 016, по которому продавец, обязуется передать в собственность покупателя нежилое одноэтажное здание общей площадью 419,1 кв.м. с земельным участком с кадастровым номером 70:19:0000001:0573, расположенное по адресу: <...>, а покупатель обязуется принять имущество и уплатить за него денежную сумму (цену), указанную в пункте 3.1 договора (пункт 1.2. настоящего договора). По условия договора цена всего имущества определена по итогам торгов без объявления цены и составляет 449 418,18 руб., в том числе НДС 63 918,18 руб. (пункт 3.1. настоящего договора). Сумма в размере 449 418,18 рублей перечисляется до 30.05.2009, в порядке установленном договором (пункт 3.2. настоящего договора). Обязательства считаются исполненными продавцом с момента передачи Имущества и подписания актов приема-передачи (пункт 2.3 договора).

15.09.2009 с физическим лицом ФИО6 (покупатель) заключен договор купли-продажи имущества муниципальной собственности № 020, по которому продавец, обязуется передать в собственность покупателя нежилое трехэтажное кирпичное здание общей площадью 325,8 кв.м. с оборудованием и земельным участком с кадастровым номером 70:19:0000002:0962, расположенное по адресу: <...>, а покупатель обязуется принять имущество и уплатить за него денежную сумму (цену), указанную в пункте 3.1 договора (пункт 1.2. настоящего договора). По условия договора цена всего имущества определена по итогам торгов без объявления цены и составляет 240 296,90 руб., в том числе ндс 30 296,90 руб. (пункт 3.1. настоящего договора). Сумма в размере 115 529, 5 руб. перечисляется до 15.05.2009, в порядке установленном договором (пункт 3.2. настоящего договора). Обязательства считаются исполненными продавцом с момента передачи Имущества и подписания актов приема-передачи (пункт 2.3 договора). При этом, дополнительным соглашением от 21.09.2009 к договору № 020 купли – продажи имущества муниципальной собственности от 15.09.2009 установлено, что цена имущества цена определена по итогам торгов без объявления цены и составляет 210 000 руб. Сумма в размере 210 000 руб. перечисляется до 25.09.2009 в порядке, установленном соглашением.

Из анализа представленных договоров купли – продажи, а также программы приватизации, решений об условиях приватизации в совокупности с иными представленными документами и нормативными правовыми актами следует, что операции по реализации указанной в договорах купли-продажи муниципальной собственности от имени собственника муниципального образования «Колпашевское городское поселение» были осуществлены именно Администрацией Колпашевского городского поселения.

Так, договоры заключены Администрацией Колпашевского городского поселения в лице директора Муниципального учреждения «Имущество» ФИО2, действующей на основании доверенности от 21.10.2008, выданной именно Администрацией Колпашевского городского поселения, предоставляющей право представлять интересы Администрации Колпашевского городского поселения при заключении от имени представляемого всех видов сделок.

Согласно Положению о порядке распоряжения и управления имуществом, находящимся в муниципальной собственности Колпашевского городского поселения, от имени и в интересах Колпашевского городского поселения права собственника осуществляют органы местного самоуправления в пределах их компетенции, Администрация Колпашевского городского поселения разрабатывает и реализует программу приватизации муниципального имущества, осуществляет продажу муниципального имущества в соответствии с программой приватизации муниципального имущества, распоряжается и управляет имуществом, находящимся в муниципальной казне и др. (п.9, п.13 подп.2,7,11). В п.14 Положения о порядке распоряжения и управления имуществом, находящимся в муниципальной собственности Колпашевского городского поселения предусмотрено, что полномочия Администрации в сфере управления и распоряжения муниципальной собственностью осуществляет МУ «Имущество».

Собственником имущества, переданного по договорам купли-продажи, на момент их заключения являлось муниципальное образование, порядок участия которого в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, определен в статье 125 Гражданского кодекса РФ, согласно части 2 которой от имени муниципальных образований своими действиями могут приобретать и осуществлять права и обязанности органы местного самоуправления в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов.

Поскольку собственником имущества являлось муниципальное образование, распоряжение данным имуществом, переданным по договорам в собственность физических лиц в порядке приватизации, осуществляла именно Администрация Колпашевского городского поселения, как это и предусмотрено Уставом Муниципального образования «Колпашевское городское поселение» и Положением о порядке распоряжения и управления имуществом, находящимся в муниципальной собственности Колпашевского городского поселения.

Из положений ст.146 Налогового кодекса РФ следует, что любые операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, за исключением прямо предусмотренных законом случаев.

В предусмотренный п.2 ст.146 Налогового кодекса РФ перечень операций, которые не признаются для целей применения главы 21 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения, включена передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации (подп.3).

Также в данный перечень включено выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления (подп.4).

Помимо этого, применительно к имуществу, передаваемому в порядке приватизации, согласно подп.1 п.2 ст.146 НК РФ предусмотрено исключение из объекта налогообложения передачи жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации (как операции, указанной в пункте 3 статьи 39 Кодекса). Иных исключений из объекта налогообложения в отношении имущества, передаваемого в порядке приватизации, законодательством не предусмотрено.

В указанных в решении налогового органа договорах купли-продажи речь идет именно о реализации имущества, что является согласно статье 39 НК РФ самостоятельным объектом налогообложения, но не о выполнении работ и не об оказании услуг органом местного самоуправления. В ст.38 НК РФ предусмотрено, что работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В данном же случае речь идет именно о реализуемом имуществе, которое согласно ст.38 НК РФ является товаром для целей настоящего Кодекса.

Аналогичные выводы по вопросу применения положений подп.4 п.2 ст.146 НК РФ к операциям по реализации товара содержатся в Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.07.2004 № 3332/04, в котором указано, что применение к спорным правоотношениям (операциям по реализации товара) положений подпункта 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ необоснованно, так как операции по реализации товара (древесины) не относятся к операциям по выполнению работ (оказанию услуг).

При этом, согласно представленным документам по договорам были реализованы нежилые помещения, находившиеся в муниципальной казне и не закрепленные за муниципальными предприятиями.

С учетом этого, ссылки Администрации и третьего лица МУ «Имущество» на то, что операции по реализации данных объектов муниципальной собственности, проданных в порядке приватизации, исключаются из объекта налогообложения на основании подп.3 и подп.4 п.2 ст.146 НК РФ отклоняются как необоснованные, противоречащие материалам дела.

Также отклоняются и ссылки на то, что деятельность Администрации не являлась предпринимательской, поскольку объектом налогообложения согласно ст.146 НК РФ являются любые операции по реализации имущества, кроме предусмотренных п.2 ст.146 НК РФ и иными нормами законодательства, а также и в связи с тем, что в круг налогоплательщиков налога на добавленную стоимость входят любые организации, а не только те, деятельность которых направлена на извлечение прибыли.

Поскольку Администрацией были осуществлены операции по реализации нежилых помещений, находившихся в муниципальной казне и не закрепленных за муниципальными предприятиями, подлежат применению нормы пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 3 статьи 161 НК РФ установлено, что при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества.

Таким образом, нормами п.3 ст.161 НК РФ прямо закреплено, что при таких операциях по реализации муниципального имущества определяется налоговая база по налогу на добавленную стоимость как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога.

Наряду с этим, в пункте 3 статьи 161 НК РФ закреплено, что в этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Таким образом, в п.3 ст.161 НК РФ определены как сама обязанность по формированию налоговой базы при реализации муниципального имущества как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога, так и порядок исполнения обязанности по уплате налога, а именно установлено, что такую обязанность исполняют налоговые агенты - покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

Нормами статей 146, 161, как и иными нормами Налогового кодекса РФ не предусмотрено, что налоговая база не формируется и что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в случае продажи имущества физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, напротив, из положений п.3 ст.161 НК РФ о формировании налоговой базы при реализации муниципального имущества следует, что налоговая база формируется во всех случаях реализации имущества, определено лишь, что физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, не выступают в качестве налоговых агентов.

Поскольку при реализации муниципального имущества в порядке п.3 ст.161 НК РФ физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, такие покупатели не являются налоговыми агентами, на которых возлагается обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога, такую обязанность должны исполнять налогоплательщики, а именно лица, осуществившие операции по реализации (передаче) данного имущества, т.е. органы местного самоуправления, обладающие правами юридического лица и выступающие в договорных отношениях при распоряжении муниципальным имуществом.

То есть, при реализации муниципального имущества определяющим критерием при установлении лица (налогоплательщика), на которое возлагается обязанность по уплате налога на добавленную стоимость является статус лица-покупателя (юридическое лицо, физическое лицо, являющееся индивидуальным предпринимателем, и физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем), указанного имущества, в случае если покупателями выступают физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, или организации (юридические лица), то они как налоговые агенты самостоятельно осуществляют исчисление и уплату НДС в бюджет. Однако, исключение установлено для физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, а именно, если физическое лицо, не являющееся предпринимателем покупает (получает) указанное имущество, то налог на добавленную стоимость уплачивается в бюджет в общеустановленном порядке налогоплательщиками - лицами, осуществлявшими операции по реализации имущества.

Аналогичные выводы по применению к органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления положений пункта 3 статьи 161 НК РФ о передаче ими в аренду имущества, составляющего государственную казну, содержатся в Определении Конституционного суда Российской Федерации от 02.10.2003 № 384-О. В п.3 ст.161 НК РФ содержатся также и положения о налогообложении операций по предоставлению на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления и казенными учреждениями в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества, при этом аналогичным образом определяется налоговая база (как сумма арендной платы с учетом налога) и предусмотрено, что налоговыми агентами являются арендаторы. В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 02.10.2003 N 384-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ООО «Дизайн-Группа» «Интерьер Флора» на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 3 статьи 161 Налогового Кодекса Российской Федерации» взимание налога на добавленную стоимость при предоставлении публичного имущества в аренду обусловлено тем, что при этом появляется объект налогообложения, т.е. операции по реализации услуг, имеющие стоимостную характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Освобождение таких операций от налогообложения означало бы изъятие из общего правового режима, несовместимое с конституционными принципами экономической нейтральности налогов и признания и защиты равным образом частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности. При этом в данном Определении Конституционного суда РФ от 02.10.2003 N 384-О указано, что законодатель признал предоставление органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества операцией, облагаемой налогом на добавленную стоимость. Порядок уплаты налога на добавленную стоимость, установленный пунктом 3 статьи 161 НК РФ, применяется в случае предоставления в аренду публичного имущества, не закрепленного на праве хозяйственного ведения либо оперативного управления за государственными унитарными предприятиями или учреждениями, т.е. составляющими государственную казну (абзац второй пункта 4 статьи 214 ГК РФ), при непосредственном участии публичных собственников в гражданских правоотношениях. Законодатель вправе определить элемент юридического состава налога на добавленную стоимость, каковым является субъект данного налога (налогоплательщик), таким образом, как это осуществлено в пункте 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку органы государственной власти и управления и органы местного управления являются организациями, обладающими правами юридического лица.

Кроме того, из письма Министерства финансов Российской Федерации от 19.08.2009 № 03-07-14/88, Письма Федеральной налоговой службы от 13.07.2009 № ШС-22-3/562@ «О порядке применения налога на добавленную стоимость при реализации муниципального имущества физическим лицам», следует, что при реализации на территории Российской Федерации муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, физическим лицам, обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость возникает у органов местного самоуправления, осуществляющих операции по реализации данного имущества.

Таким образом, из изложенного следует, что порядок уплаты налога на добавленную стоимость, установленный пунктом 3 статьи 161 НК РФ, применяется в случае реализации государственного и муниципального имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну, при непосредственном участии публичных собственников в договорных правоотношениях, с учетом того, что объектом налогообложения являются непосредственно операции по реализации муниципального имущества, имеющие стоимостное выражение, что обусловлено возникновением обязанности у налогоплательщика уплатить налог на добавленную стоимость, при условии реализации вышеуказанного имущества физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, налог на добавленную стоимость уплачивается в бюджет в общеустановленном порядке налогоплательщиками.

Договорами установлено, что продавец обязуется передать в собственность покупателя муниципальное имущество, указанное в договорах, а покупатель обязуется принять и уплатить за него денежную сумму (цену), при этом цена составляет цена составляет фиксированную денежную сумму в рублях с учетом или без учета налога на добавленную стоимость, т.е. операция по реализации имущества имеет стоимостную характеристику.

Факт передачи от продавца (органа местного самоуправления) и получения указанного товара (муниципального имущества) по договорам купли-продажи физическим лицам - ФИО3, ФИО4, ФИО5, ФИО6, подтверждается соответствующими актами приема-передачи имущества № 1, № 2 от 15.05.2009, № 1, № 2 от 15.05.2009, № 1, № 2 от 01.06.2009, № 1, № 2 от 23.09.2009, в которых имеется ссылки на договоры купли - продажи, на основании которых муниципальное имущество передано (реализовано) физическим лицам (покупателям).

В договорах не указано каким именно физическим лицам - являющимся индивидуальными предпринимателями, либо не являющимся таковыми, передается в собственность имущество, вместе с тем, в договорах выделена сумма ндс, в один из договоров после подписания были внесены изменения, по которым цена изменена, ндс не выделяется. Тем не менее, вне зависимости от указания в договорах таких сведений, как и вне зависимости в случае если покупателем является физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, на него не могут быть возложены обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога. Также и в случае приобретения имущества физическим лицом, являющимся индивидуальным предпринимателем, на него такая обязанность возлагается вне зависимости от намерений покупателя использовать приобретенное имущество для предпринимательской деятельности либо нет.

Из представленных в дело материалов, а именно выписок из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей следует, что на момент осуществления операций по реализации муниципального имущества двое из четырех физических лиц являлись индивидуальными предпринимателями, в связи с чем на основании п.3 ст.161 НК РФ обязанность по исчислению, удержанию и уплате налога должна быть исполнена налоговыми агентами – физическими лицами, являющимися индивидуальными предпринимателями. Предпринимателями на момент реализации имущества согласно выпискам являлись ФИО4 и ФИО5, в договорах с которыми выделены суммы ндс, при этом предусмотрена обязанность по перечислению ндс покупателями в бюджет.

С учетом изложенного, доначисление и возложение на Администрацию обязанности по уплате налога на добавленную стоимость по реализации муниципального имущества указанным лицам (согласно содержанию решения было доначислено 9 223 руб. и 63 918 руб. соответственно), которая в этом случае возлагается на налоговых агентов, противоречит нормам п.3 ст.161 НК РФ, в связи чем в части предложения уплатить данные суммы налога, а также в части начисления пеней и привлечения к ответственности за неуплату данных сумм, решение налогового органа подлежит признанию незаконным.

Поскольку другие покупатели ФИО3 и ФИО6 на момент реализации имущества были физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, обязанность по определению налоговой базы, исчислению и уплате налога должна была исполняться Администрацией, которая из подлежащей поступлению по договорам суммы дохода (с учетом налога) должна была исчислить налог на добавленную стоимость и уплатить его в соответствующий бюджет в качестве налога.

Поскольку по договору с ФИО3 от 05.05.2009 № 014 цена имущества, подлежащая оплате покупателем, составляет 115 529,5 руб. (включая указанный в договоре ндс 15 529,5 руб.), доначисление налоговым органом в оспариваемом решении налога на добавленную стоимость по данной операции является обоснованным (из решения следует, что доначислено налоговым органом 15 529 руб.). При этом суд приходит к выводу, что обязанность по исчислению и уплате налога исходя из норм п.3 ст.161, ст.146, ст.143 НК РФ возлагается на налогоплательщика, в связи с чем положения договора, где указывается на то, что данную сумму должен перечислить в бюджет покупатель, не могут изменить обязанность данного лица по уплате налога в бюджет от своего имени. Данные отношения по взиманию налога регулируются именно нормами налогового законодательства в соответствии со статьей 2 Налогового кодекса РФ, в связи с чем не могут быть изменены гражданско-правовым договором, обязанность по уплате налога в силу ст.23 Налогового кодекса РФ возлагается на самого налогоплательщика. Кроме того, суд учитывает положения п.1 ст.167 НК РФ о моменте определения налоговой базы, из которых следует, что она должна быть определена в полном объеме в случае отгрузки (передачи) товара даже если оплата не поступила или поступила продавцу не полностью, тогда как передача товара имела место именно в проверяемом периоде.

По договору с ФИО6 от 15.09.2009 № 020 первоначально была определена цена 240 296,9 руб., включая ндс 30 296,9 руб., но в дальнейшем было заключено соглашение об изменении условия договора о цене, согласно которому цена договора составляет 210 000 руб., в том числе здание 111 718 руб., оборудование 56 598 руб., земельный участок 41 684 руб., определены сроки и порядок перечисления данных сумм, при этом отдельно ндс не выделен. ФИО6 утратил статус предпринимателя 18.09.2009, то есть до заключения договора в окончательном виде (до заключения дополнительного соглашения от 21.09.2009), до передачи имущества (передано 23.09.2009).

Согласно п.4 ст.166 Налогового кодекса РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Таким образом, к моменту фактического осуществления операции по реализации имущества ФИО6 (согласно ст.39 НК РФ реализацией товара признается передача на возмездной основе) данное физическое лицо не являлось индивидуальным предпринимателем, в связи с чем оно не должно было выполнять функции налогового агента. Доначисление налога налогоплательщику по данной операции, которую он должен был учесть при исчислении налога с учетом всех изменений в данном налоговом периоде, в частности изменения цены, является обоснованным.

Вместе с тем, налоговым органом при доначислении суммы налога по данной операции положения п.4 ст.166 НК РФ об учете при исчислении общей подлежащей уплате суммы налога всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, не учтены, в связи с чем расчет суммы налога по данной операции выполнен неверно, а именно налоговым органом налог доначислен исходя из стоимости, первоначально указанной в договоре от 15.09.2009 № 020, без учета того, что цена договора была изменена дополнительным соглашением до 210 000 руб., которые и подлежали оплате покупателем за приобретенное имущество и составляли доход от реализации имущества, включающий ндс.

Поскольку с учетом дополнительного соглашения цена договора составляет 210 000 руб., в том числе здание 111 718 руб., оборудование 56 598 руб., земельный участок 41 684 руб., то налог на добавленную стоимость должен составлять от реализации здания 17 041,73 руб., от реализации оборудования 8 633,6 руб. (земельный участок без ндс). В связи с этим налоговым органом по операциям по реализации имущества ФИО6 оспариваемым решением необоснованно доначислен налог на добавленную стоимость в размере 4 621,67 руб. (согласно решению доначислено 30 297 руб. – (17 041,73 руб.+ 8 633,6 руб.)), а также пени и штраф, приходящиеся на указанную сумму налога. В остальной части доначисление налога, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности по реализации имущества данному лицу произведены правомерно.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган в соответствии с ч.5 ст.200 АПК РФ.

Применительно к предложению уплатить налог на добавленную стоимость в размере 77 762, 67 руб. (4 621,67 +9 223+63 918), начислению и предложения уплатить пени по нему, привлечению к ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 15 552,53 руб. основания для принятия оспариваемого решения от 30.08.2010 № 44 о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом не подтверждены, в связи с чем в данной части решение подлежит признанию недействительным.

Из представленных документов нет оснований считать, что в остальной оспариваемой части решение не соответствует указанным заявителем нормам НК РФ и нарушает права Администрации Колпашевского городского поселения или его законные интересы. С учетом изложенного, в остальной части требования удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 110, 167 – 176, 197 - 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Томской области от 30.08.2010 № 44 о привлечении к налоговой ответственности, проверенное в оспариваемой части на соответствие Налоговому кодексу России, признать незаконным в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 15 552 руб. 53 коп., предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 77 762 руб. 67 коп., начисления и предложения уплатить пени, приходящиеся на указанную сумму налога.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца со дня принятия.

Судья Е.В. Афанасьева