Гражданский кодекс часть 1

Судья Арбитражного суда Республики Тыва Чамзы-Ооржак А.Х., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Доваадор А.А. с использованием средств аудиозаписи, рассмотрев в судебном заседании заявление Общества с ограниченной ответственностью «Восход» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения № 106/1719 от 30.12.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС и налога на прибыль,

при участии в судебном заседании: ФИО1 – руководителя ООО «Восход» и ФИО2 – представителя УФНС по Республике Тыва по доверенности от 21.03.2017,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Восход» (далее – ООО «Восход», Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 1 по Республике Тыва(далее – налоговая инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения № 106/1719 от 30.12.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС и налога на прибыль.

Определением Арбитражного суда Республики Тыва от 19.05.2017 г. приняты обеспечительные меры в порядке ч. 2 ст. 90 и ч. 3 ст. 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в виде приостановления действия оспариваемого ненормативного правового акта – решения № 106/1719 от 30.12.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Дело рассматривается арбитражным судом в открытом судебном заседании в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации после объявления перерыва с 10 час. 30 мин. 13 октября 2017 до 10 час. 00 мин. 17 октября 2017 в соответствии со ст. 163 АПК РФ.

В судебном заседании генеральный директор общества поддержал заявленные требования в полном объеме и пояснил доводы, изложенные в заявлении о признании незаконным решения налогового органа и дополнении к заявлению. По указанным основаниям Общество просит суд удовлетворить заявленные требования в оспариваемой части.

Налоговым органом представлен отзыв на заявление общества и его представитель в судебном заседании не согласилась с заявленными требованиями в полном объеме, и пояснила доводы, изложенные в отзыве на заявление, поэтому налоговый орган просит суд отказать в удовлетворении заявления в полном объеме.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения и возражения представителей сторон, арбитражный суд установил:

Из материалов дела следует, что Общество с ограниченной ответственностью «Восход» зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером (ОГРН) <***>, (ИНН) <***>.

На основании решения 05.10.2016 № 91 о проведении выездной налоговой проверки инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью «Восход» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам за период с 01.01.2015 по 31.12.2015.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 25.11.2016 № 09-15-23, врученном директору общества ФИО1 25.11.2016, что подтверждается отметкой о вручении на последнем листе акта.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений общества на акт выездной налоговой проверки налоговой инспекцией принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.12.2016 № 106/1917, которым ООО «Восход» доначислены налоги в сумме 1 946 039 руб., пени на них в сумме 279 339 руб., и штрафные санкции на сумму 140 991 руб.

Указанное решение ООО «Восход» обжаловано в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва.

Решением Управления от 06.03.2017 № 02-06/1675 жалоба заявителя удовлетворена в части уменьшения размера штрафа по ст. 122 Налогового кодекса РФ в 2 раза (140 991*2=70 496 руб.), а в остальной части решение инспекции от 30.12.2016 № 106/1917 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением от 30.12.2016 № 106/1917, ООО «Восход» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения о привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.12.2016 № 106/1917 в части.

Оценив и исследовав материалы дела, суд считает, что заявленные требования являются обоснованными и подлежащими удовлетворению по следующим основаниям:

Согласно частям 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в предмет доказывания по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, входит их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, наличие полномочий у органа на их принятие (совершение), а также наличие нарушений ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания указанных обстоятельств и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного правового акта лежит на органе, который принял акт.

Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Судом не установлены существенные нарушения процедуры привлечения предпринимателя к налоговой ответственности и принятия оспариваемого решения от 30.12.2016 № 106/1917, так как налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации в части вручения законному представителю общества акта выездной налоговой проверки, обеспечения обществу возможности представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять свои объяснения.

Из оспариваемого решения усматривается, оспариваемое решение налогового органа вынесено в отсутствие законного представителя общества, надлежащим образом извещенного о дате. времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, что подтверждается извещением от 28.12.2016 № 91/а, полученного генеральным директором обществом ФИО1 28.12.2016. Указанное решение получено лично руководителем общества 13.01.2017.

То есть материалами дела подтверждается факт соблюдения налоговой инспекцией процедуры привлечения ООО «Восход» к налоговой ответственности.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа в части, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, Обществом соблюден досудебный порядок разрешения налогового спора, предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса, что подтверждается решением по жалобе от 06.03.2017 № 02-06/1675.

Из материалов дела следует, что ООО «Восход» оспаривает решение от 30.12.2016 № 106/1719 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций за 2015.

Согласно решению от 30.12.2016 № 106/1719 следует, что налог на прибыль организаций за 2015 был доначислен налоговым органом в связи с уменьшением сумм расходов, уменьшающих сумму доходов, в размере 1 553 315 руб., в результате чего обществом не исчислен и не уплачен налог на прибыль организаций в сумме 279 597 руб.

Основанием для доначисления налога послужил вывод инспекции о занижении обществом налоговой базы за счет излишнего отнесения затрат сумму расходов, уменьшающих доходы.

Как следует из материалов дела, в соответствии со статьей 246 Налогового кодекса РФ Общество являлся плательщиком налога на прибыль в проверяемый период.

В статье 247 Кодекса установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пункт 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации указывает, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Налог на прибыль организаций определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 НК РФ.

Согласно статье 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого налогового (отчетного) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, для исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, при соблюдении указанных требований Кодекса налогоплательщик имеет право на затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, при этом затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными, документально подтвержденными и экономически оправданными.

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

При осуществлении расходов период их учета (возникновения) определяется документом, в соответствии с которым обязательства по договору, на основе которого возникли эти расходы, признаются выполненными. Только после этого организация вправе признать расходы в налоговом учете.

В соответствии с принятой ООО «Восход» учетной политикой на 2015 год в целях исчисления налога на прибыль доходы и расходы признаются по методу начисления.

Как следует из материалов дела, обществом включены в состав расходов, уменьшающих сумму дохода, налога по УСН и пени на них в общей сумме 11 477 руб.; из них: пени по УСН за 2014 в размере 2 477 руб. 46 коп.; пени по налогу на имущество в размере 68 руб. 98 руб.; пени по налогу на имущество в размере 35 руб. 76 коп.; налог по УСН за 2014 в размере 8 894 руб. 82 коп.

Факт уплаты сумм налога и пени подтверждаются платежными поручениями от 29.09.2015 № 184, от 29.09.2015 № 185 и выпиской по лицевому счету.

Суд соглашается с выводом налогового органа о том, что сумма, уплаченная в счет погашения задолженности по налога и пени в размере 11 477 руб. неправомерно включена обществом в расходы от предпринимательской деятельности, поскольку в силу пункта 2 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет, не учитываются при определении налоговой базы.

Следовательно, данная сумма не подлежит отнесению на расходы общества на основании пункта 2 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации.

В части отнесения обществом в состав расходов сумм, полученных в счет предварительной оплаты (аванс), в размере 11 555 932 руб. суд приходит к выводу о том, что данная сумма налогоплательщиком необоснованно включена в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде, в силу следующего.

Согласно пункту 14 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.

Сторонами не оспаривается, что ООО «Восход» в 2014 применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» и в указанный период обществом заключен договор подряда № 289-сп от 12.09.2014 с Государственным бюджетным учреждением Республики Тыва «Управление капитального строительства», согласно которому общество обязалось выполнить «строительство благоустроенных квартир общей площадью не менее 8 000 кв.м. в г. Кызыле и передать заказчику в целях реализации муниципальной адресной программы по переселению граждан из аварийного жилищного фонда с учетом необходимости развития малоэтажного жилищного строительства».

Пунктом 11.1.1. раздела 11 вышеуказанного договора предусмотрена оплата работ в виде аванса в размере 30% от стоимости работ по договору и выплачивается генподрядчиком в течение 5 (пяти) рабочих дней после подписания договора.

Во исполнение данного пункта обществу перечислен аванс в размере 13 636 000 руб., с которого налогоплательщиком исчислен и уплачен налог по УСН за 2014 г., при этом данная сумма аванса возвращена заявителем в отчетном периоде - 2015 в полном размере в связи с расторжением договора подряда № 289-сп от 12.09.2014.

При этом обществом отнесены на расходы, уменьшающие доходы, сумма с перечисленного аванса НДС в размере 11 555 932 руб.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.25 НК РФ организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений признают в составе расходов расходы на приобретение в период применения упрощенной системы налогообложения товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса.

При применении подпункта 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ необходимо учитывать, что при формировании налоговой базы по налогу на прибыль при методе начисления учитываются неоплаченные расходы, приходящиеся на период применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения. Причем данные расходы признаются расходами месяца перехода на общий режим налогообложения, вне зависимости от даты последующей их оплаты. Иные условия применения данной нормы пункт 2 статьи 346.25 НК РФ не содержит.

Из материалов дела следует, что налогоплательщиком в налоговой декларации на прибыль за 2015 отражены сведения: доходы в размере 36 819 345 руб.; внереализационные доходы в размере 0 руб.; расходы в размере 36 819 160 руб.; внереализационные расходы 0 руб.; налоговая база 185 руб.; налог на прибыль 37 руб.

Из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что при расчете налога прибыль по налоговой декларации за 2015 расхождения возникли в части расходов, уменьшающих доходы, выразившихся в занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 2015.

В связи с тем, что общество определяло доходы и расходы по методу начисления, то суд приходит о неправомерности включения обществом суммы аванса в расходы, уменьшающие сумму дохода, поскольку согласно пп. 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.

За отчетный период обществом выполнялись работы в соответствии с договором подряда № 344-СП на строительство объекта «Строительство школы на 275 учащихся в с. Кызыл-Мажалык Барун-Хемчикского кожууна Республики Тыва» и стоимость работ определена в размере 109 990 000 руб., с которой налогоплательщиком исчислен и удержан налог на прибыль.

В проверяемом периоде составлены акты о приемке выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиком дополнительно представлены документы, подтверждающие расходы, уменьшающие доходы, а именно: счет фактуры: № 100/1 от 03.08.2015 сумма без НДС 591 760 руб. 04 коп.; № 100/1 от 06.08.2015 сумма без НДС 644 237 руб. 29 коп.; № 107/1 от 18.08.2015 сумма без НДС 404 088 руб. 98 коп.; № 111/1 от 30.08.2015 сумма НДС 189 632 руб. 54 коп.; № 115/1 от 10.09.2015 сумма без НДС 561 864 руб. 41 коп.; № 118/1 от 20.09.2015 сумма без НДС 172 204 руб. 87 коп.; № 121/1 от 25.09.2015 сумма без НДС 330 449 руб. 14 коп.

То есть представленные счет – фактуры налоговым органом приняты в качестве расходов, уменьшающие доходы, поскольку материалы, полученные от поставщика «Сибтехторг», налогоплательщиком оприходованы и списаны на производство, при этом не приняты счет фактуры № 38 от 30.12.2015 сумма без НДС 1 353 474 руб. 58 коп. и № 38 от 30.12.2015 № 260 от 31.12.2015 сумма 901 717 руб. 69 коп. по причине того, что счет – фактура № 38 от 30.12.2015 принята в расходах по налогу на прибыль, а счет – фактура № 260 от 30.12.2015 не подтверждена контрагентом ООО «Строительные конструкции и материалы», а именно: не отражена в Книге продаж, предоставленной контрагентом во исполнение поручения налогового органа об истребовании документов № 18935 от 31.08.2015, направленного в соответствии со ст. 93.1 Налогового кодекса РФ.

Тем самым, материалами выездной проверки подтверждается вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы или иного неправильного исчисления налога за счет отнесения расходов, уменьшающих доходы, соответственно, подтверждается неполная уплата налога на прибыль за 2015 в размере 310 663 руб., из них перечисляемый в федеральный бюджет – 31 066 руб., в бюджет субъекта РФ – 279 597 руб.

В связи с чем суд приходит к выводу о правомерности доначисления налога на прибыль, пени на них и штрафных санкций и отказывает в удовлетворении заявления в оспариваемой части налога на прибыль, пени и штрафных санкций.

Из содержания оспариваемого решения от 30.12.2016 № 106/1719 усматривается, что по результатам выездной налоговой проверки налоговой инспекцией установлена неуплата НДС за 3 квартал 2015 в размере 1 635 376 руб., поэтому налоговым органом дополнительно доначислен налог на добавленную стоимость в размере 1 635 376 руб., пени на них 279 339 руб. и штрафные санкции в размере 50 000 руб. (решением по жалобе от 06.03.2017 № 02-06/1675 Управлением ФНС по РТ сумма штрафных санкций уменьшена до 25 000 руб.).

Сторонами не оспаривается правильность начисления налогов, пени и штрафов, указанных в оспариваемом решении, а также достоверность предоставленных обществом бухгалтерских документов, как их количество и стоимость приобретенных товаров, услуг на момент налоговой проверки за проверяемый период.

В соответствии с пунктом 3 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации ООО «Восход» является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Исходя из положений пункта 1 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 3 статьи 164 Налогового кодекса РФ при реализации выполнения работ, оказания услуг организация применяет налоговую ставку 18 процентов.

Пунктом 4 статьи 164 Кодекса предусмотрено, что при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 настоящего Кодекса, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 настоящего Кодекса, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 настоящего Кодекса, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 настоящего Кодекса, при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

В силу статьи 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый период по налогу на добавленную стоимость (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты) устанавливается как квартал.

Как следует из материалов дела, ООО «Восход» налоговые декларации в проверяемом периоде представлялись ежеквартально.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога (абзац 2 пункта 1 статьи 154 Кодекса).

На основании пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Пунктом 4 статьи 166 Кодекса установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Согласно статье 167 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказан Согласно положениям статьи 167 Кодекса в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав (подпункт 1 пункта 1), день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (подпункт 2 пункта 1), в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы (пункт 14).

Статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса.

Если суммы вычетов превышают сумму исчисленного налога, положительная разница подлежит возмещению в порядке статьи 176 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Условия применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость определены пунктом 1 статьи 172 Кодекса, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Оспариваемым решением налоговым органом доначислен налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 в размере 2 156 338 руб. в связи с не исчислением налогоплательщиком сумм НДС с частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ и неправомерного отнесения заявителем на налоговые вычеты в размере 2 080 069 руб.

Согласно пункту 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Заказчик обязан в сроки и в порядке, которые предусмотрены договором подряда, с участием подрядчика осмотреть и принять выполненную работу (ее результат), а при обнаружении отступлений от договора, ухудшающих результат работы, или иных недостатков в работе немедленно заявить об этом подрядчику (пункт 1 статьи 720 Гражданского кодекса Российской Федерации). Согласно пункту 4 статьи 753 Гражданского кодекса Российской Федерации сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

В соответствии с пунктами 3 - 5 статьи 38 Кодекса товаром для целей Налогового кодекса Российской Федерации признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации; работой - деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц; услугой - деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В силу пункта 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Как следует из материалов дела, ООО «Восход» не включило в налоговую базу получение денежных средств в виде частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в размере 500 000 руб., перечисленного по платежному поручению № 242 от 01.09.2015.

Согласно платежному поручению от 01.09.2015 № 242 следует, что ООО «Мегастрой» перечислены денежные средства в размере 500 000 руб. на выполнение работы по договору субподряда № 5 от 01.09.2015 без учета НДС.

При этом платежным поручением № 8 от 16.01.2017 ООО «Восход» возвращены денежные средства по договору субподряда № 5 от 01.09.2015 в связи с не предоставлением работ с указанием НДС не облагается.

Факт перечисления денежных средств на выполнение работ по договору субподряда № 5 от 01.09.2015 в размере 500 000 руб. подтвержден представленными документами и сторонами не оспаривается.

То есть в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие выполнение работ по указанному договору субподряда, однако представленные платежные поручения № 242 от 01.09.2015 и № 8 от 16.01.2017 содержат сведения о том, что спорные денежные средства НДС не облагаются, поскольку согласно пояснениям генерального директора общества следует, что ООО «Мегастрой» применяет упрощенную систему налогообложения в связи с чем НДС не выделен.

При этом в материалах дела отсутствуют и налоговым органом не представлены доказательства, опровергающие данные обстоятельства.

Поскольку необходимость уплаты НДС напрямую связана с выставлением счета-фактуры с выделенной суммой налога контрагенту, в том числе при получении аванса, то суд приходит к выводу об отсутствии оснований для включения в налоговую базу получение денежных средств в счет выполнения по договору субподряда № 5 от 01.09.2015 в размере 500 000 руб.

Исходя из п. 6 ст. 108 Кодекса лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

С учетом фактических обстоятельств дела, суд приходит к выводу о том, что у налогового органа отсутствовали основания для доначисления НДС по данному эпизоду, в связи с чем суд признает доначисление налога на добавленную стоимость в размере 76 271 руб. незаконным.

Между тем, суд соглашается с выводом налогового органа о неправомерности отнесения на налоговые вычеты сумм НДС в размере 2 080 069 руб. по платежному поручению № 177 от 25.09.2015 в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

То есть суммы НДС, предъявленные продавцами при приобретении товаров, подлежат вычетам на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, только после принятия их на учет.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), сумм налога к вычету.

Предоставление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, является основанием для получения налоговой выгоды, если налоговым органом не будет доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как следует из материалов дела, ООО «Восход» заключен договор подряда № 289-сп от 12.09.2014 года с Государственным бюджетным учреждением Республики Тыва «Управление капитального строительства», которым общество обязалось выполнить «строительство благоустроенных квартир общей площадью не менее 8 000 кв.м. в г. Кызыле и передать заказчику в целях реализации муниципальной адресной программы по переселению граждан из аварийного жилищного фонда с учетом необходимости развития малоэтажного жилищного строительства».

Согласно договору подряда № 289-сп от 12.09.2014 стоимость работ является твердой, фиксированной и составляет 256 800 000 руб., в том числе НДС – 18% в сумме 39 172 881 руб.

Пунктом 11 данного договора предусмотрен аванс в размере 30 % от стоимости работ по договору и выплачивается генподрядчиком в течение 5 (пяти) календарных дней после подписания договора.

Во исполнение вышеуказанного договора подряда генподрядчиком перечислен аванс в размере 13 636 000 руб., что подтверждается платежными поручениями № 915 от 03.12.2014, № 966 от 07.10.2014, № 3757 от 16.09.2014.

Сторонами не оспаривается, что в 2014 году обществом являлся плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и поступившая сумма аванса обществом включена в налоговую декларацию по УСН за 2014, соответственно, с суммы аванса налогоплательщиком исчислен и уплачен налог по УСН.

Как следует из материалов дела, в 13.01.2015 ООО «Восход» и ГБУ РТ «УКС» подписано соглашение о расторжении договора подряда № 289-сп от 12.09.2014, в связи с чем обществом возвращена сумма аванса в полном объеме, что подтверждается платежным поручением от 25.09.2015 № 177.

При этом налогоплательщиком в налоговой декларации отражена сумма налога, подлежащая к вычету, в размере 3 137 127 руб., из них НДС 2 080 067 руб., исчисленный из суммы возвращенного аванса в размере 13 636 000 руб., с чем не согласилась налоговая инспекция, придя к выводу об отсутствии права применения обществом вычетов по НДС, поскольку обществу НДС не предъявлялся к уплате, не выставлялись соответствующие счета-фактуры, не установлен факт оплаты НДС, который не был отнесен к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения.

Статья 346.25 НК РФ устанавливает особенности исчисления налоговой базы при переходе на УСН с иных режимов налогообложения и при переходе с УСН на иные режимы налогообложения. Пунктом 6 данной статьи предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели, применявшие УСН, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном гл. 21 названного Кодекса для налогоплательщиков НДС.

Поскольку полученные обществом от ГБУ РТ «УКС» во исполнение договора подряда № 289-сп от 12.09.2014 денежные средства в виде аванса в размере 13 636 000 возвращены в полностью и общество исчислило и уплатило с данной суммы налог по УСН за 2014, то суд считает, что обстоятельствами дела подтверждается правомерность вывода налогового органа о том, что у общества отсутствует право на применение налогового вычета в размере 2 080 069 руб., поскольку в соответствии с пунктом 6 статьи 346.25 Налогового кодекса РФ возможность заявить в налоговых вычетах сумму НДС возникает только по приобретенным в период применения упрощенной системы налогообложения товарам.

В связи с чем суд приходит к выводу о том, что в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 обществом неправомерно отнесены на налоговые вычеты в размере 2 080 069 руб. в нарушение пункта 1 статьи 169, пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ.

Довод заявителя о непринятии налоговым органом счет – фактур № 190 от 21.09.2015 и № 192 от 23.09.2015, предъявленные ООО «Строительные конструкции и материалы», не подтвержден материалами дела, поскольку согласно справке за исх. № 70 от 23.11.2016 налогоплательщиком заявлен вычет НДС в налоговой декларации за 2 квартал 2016 по счетам – фактурам № 190 от 21.09.2015 с суммой НДС 221 450 руб. и № 192 от 23.09.2015 с суммой НДС 179 542 руб.

Оценив представленные доказательства, суд считает, что заявленный довод налогоплательщика противоречит материалам дела.

Как следует из оспариваемого решения, в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлены дополнительные документы, а именно: счет– фактура № 260 от 31.12.2015 на сумму 1 064 026 руб., счет-фактура № 1662 от 29.10.2016 на сумму 72 000 руб., в том числе НДС в размере 10 983 руб.; счет-фактура № 38 от 30.12.2015 на сумму 1 597 100 руб., в том числе НДС в размере 243 625 руб.

То есть согласно материалам дела следует, что счет – фактура № 1662 от 29.10.2015, выставленная ООО «АПК» на сумму 72 000 руб., в том числе сумма НДС 10 983 руб., налогоплательщиком заявлен на вычет НДС в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2016, что подтверждается справкой общества за исх. № 70 от 23.11.2016.

В счет – фактура № 38 от 30.12.2015 стоимость товаров отражена в сумме 1 597 100 руб., в том числе НДС 243 625 руб., обоснованность и достоверность которой налоговым органом не оспаривается. Данная счет – фактура выставлена ООО «Медведь» на основании договора поставки товара № 32 от 15.12.2015.

Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 № 23/11 по делу N А09-6331/2009, применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

В данном случае наличие налоговых вычетов НДС по счет – фактуре № 38 от 30.12.2015 налогоплательщиком не декларировалось, в связи с чем суд приходит к выводу о том, что само по себе наличие документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является безусловным основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки обществом представлена счет – фактура № 260 от 31.12.2015, в которой указана сумма стоимости товара 1 064 026 руб. 87 коп., в том числе НДС 162 369 руб. 18 коп., для увеличения налоговых вычетов по НДС.

В соответствии со статей 93.1 НК РФ налоговым органом направлено поручение № 18935 от 31.08.2015 в Межрайонную инспекцию ФНС России № 1 по Республике Хакасия с целью истребования документов у ООО «СКМ», а именно: договора (контракт, соглашение); счет-фактуры; платежного поручения; книги продаж за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

Сопроводительным письмом от 26.09.2016 № 13-17/2/4729/дсп Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Хакасия направлен ответ № 36 от 12.09.2016 на поручение налогового органа от 31.08.2015 № 18935 с приложением документов: договор № 001/2015 от 12.01.2015; счет – фактуры в количестве 25 шт.; книга продаж за 2015; платежные поручения 4 шт.

12.01.2015 ООО «Восход» заключен договор поставки № 001/2015 с Обществом с ограниченной ответственностью «Строительные конструкции и материалы» (далее – СКМ) на изготовление и поставку железобетонных изделий.

При этом из представленных документов усматривается, что контрагентом не представлена копия счет – фактуры № 260 от 31.12.2015 и не отражена в Книге продаж за 2015, следовательно, реальность хозяйственных операций не подтверждена.

В обоснование реальности совершения хозяйственной операции по счет – фактуре № 260 от 31.12.2015 обществом представлены суду оригиналы накладных в количестве 11 штук, при этом среди них отсутствует накладная, датированная от 31.12.2015.

То есть в материалах дела отсутствует и налогоплательщиком не представлены доказательства, как свидетельствующие о совершении реальной хозяйственной операции, так и подтверждающие перечисление денежных средств в адрес ООО «СКМ» с суммой НДС по счет – фактуре № 260 от 31.12.2015.

Оценив представленные доказательства, суд соглашается с выводом налогового органа о том, что представленная налогоплательщиком счет – фактура № 260 от 31.12.2015 содержит недостоверные сведения, не подтверждает осуществление хозяйственной операции, следовательно, не может служить основанием для налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Поскольку на налогоплательщика возлагается риск несения негативных последствий в виде отказа в получении налоговых вычетов, которые правомерно квалифицированы налоговым органом как необоснованная налоговая выгода, то довод общества об отсутствии у налогового органа права отказать в предоставлении налогового вычета ошибочен и противоречит материалам дела.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Тем самым, представленными документами выездной налоговой проверки не подтверждена реальность хозяйственной операции налогоплательщика с его контрагентом, при этом в свою очередь, общество не опровергло установленные налоговым органом факты невозможности осуществления спорной хозяйственной деятельности контрагентом и недостоверность сведений в документах, представленных в подтверждение вычетов.

Таким образом, суд считает решение налогового органа № 106/1719 от 30.12.2016 обоснованным и законным в данной оспариваемой части.

При таких обстоятельствах, суд считает, что признать незаконным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения 106/1719 от 30.12.2016 с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва по жалобе № 02-06/1675 от 06.03.2017, в части доначисления налога на добавленную стоимость с полученной частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ в размере 76271 руб., начисления пени по указанному налогу, как несоответствующим нормам Налогового кодекса Российской Федерации, а в остальной части решение оставить без изменения.

Частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 13.11.2008 № 7959/08, если заявлены требования неимущественного характера, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований. В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Учитывая, что заявителем государственная пошлина в размере 3 000 уплачена, то ее взыскание производится с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва в пользу ООО «Восход».

Руководствуясь ст. ст. 97, 110, 167-170, 176, 181 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Заявление Общества с ограниченной ответственностью «Восход» (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным ненормативного правового акта удовлетворить частично:

Признать недействительным решение заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва ФИО3 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения № 106/1719 от 30.12.2016 с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва по жалобе № 02-06/1675 от 06.03.2017, в части доначисления налога на добавленную стоимость с полученной частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ в размере 76271 руб., начисления пени по указанному налогу, как несоответствующим нормам Налогового кодекса Российской Федерации, в остальной части – отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в отмененной части.

Отменить обеспечительные меры в виде приостановления действия ненормативного правового акта, принятые определением Арбитражного суда Республики Тыва от 19.05.2017 по настоящему делу.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Восход» государственную пошлину в размере 3000 руб., уплаченную по платежному поручению от 06.04.2017 г. № 90.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Третий арбитражный апелляционный суд (г. Красноярск) путем подачи апелляционной жалобы в течение месяца со дня его принятия.

Судья Чамзы-Ооржак А.Х.