Гражданский кодекс часть 1

Открытое акционерное общество «Концерн «Ижмаш», г.Ижевск (далее ОАО «Концерн «Ижмаш») обратилось в арбитражный суд с требованием о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике г. Ижевск (далее налоговый орган) № 09-56/21 от 30.09.2008г. с учетом принятого судом в соответствии со ст. 49 АПК РФ заявления об изменении предмета заявленного требования (т. 5 л.д. 111) в части:

- начисления налога на прибыль по факту неправомерного включения в состав расходов убытка от реализации собственного простого векселя в размере 1017205, 48 руб., начисления пени по налогу на прибыль в сумме 60527,58 руб., уменьшения убытка за 2005 год в размере 1017205, 48 руб. (п. 1.3 решения, п.п. 2, 3.3, 4.2 резолютивной части решения);

- начисления пени по НДФЛ (удержанному налоговым агентом, но перечисленному несвоевременно в бюджет) в размере 101876,24 руб. (п. 3.1 решения, п.п. 2, 3.3 резолютивной части решения);

- начисления 4977 руб. ЕСН, пени по ЕСН в части ФСС в сумме 210,71 руб. по договорам с физическими лицами (п.п. 4.1.2, 4.1.3, 4.1.4, 4.1.5 решения, п.п. 2, 3.1, 3.3 резолютивной части решения);

- начисления пени в сумме 442098,61 руб. по НДС и в сумме 244383,26 руб. по налогу на прибыль (п. 5 решения, п. 5.3. резолютивной части решения).

В судебном заседании 26.03.2009г. ОАО «Концерн «Ижмаш» в связи с частичной отменой вышестоящим налоговым органом оспариваемого решения заявило об отказе от заявления (т. 5 л.д. 117, т. 7 л.д. 98) о признании незаконным пункта 5 решения и пункта 5.3 резолютивной части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике г. Ижевск № 09-56/21 от 30.09.2008г. в части пени в сумме 708,33 руб. Ответчик возражений против принятия судом отказа заявителя от части заявленных требований не заявил. Отказ от части заявленных требований закону не противоречит, права других лиц не нарушает. Судом отказ ОАО «Концерн «Ижмаш» принимается, производство по делу в соответствии с п. 4 ч. 1 ст. 150 АПК РФ подлежит прекращению.

ОАО «Концерн «Ижмаш» оспаривает решение налогового органа по основаниям, указанным в заявлении (т. 1 л.д. 3-8) и письменных пояснениях (т. 4 л.д. 1-4 т. 5 л.д. 118-119).

Налоговый орган требование ОАО «Концерн «Ижмаш» не признал по основаниям, указанным в отзыве на заявление (т.3 л.д.88-97) и пояснениях (т. 4 л.д. 15-17 т. 6 л.д. 149-150) .

В судебном заседании 24.02.2009г. судом по ходатайству заявителя в качестве свидетелей допрошены ФИО3 и ФИО4

Свидетель ФИО3 показала, что в 2005-2006г.г. работала по договору в Концерне «Ижмаш». При заключении договора с правилами трудового распорядка свидетеля не знакомили, была договоренность, что работы выполняются в любое свободное удобное для свидетеля время. В месте нахождения заказчика с 8-00 до 17-00 свидетель ежедневно не находился. Свидетель работала без больничных и отпусков. Меры дисциплинарного взыскания к свидетелю не применялись. Выплаты по договору подряда осуществлялись один раз в месяц через кассу. Ранее свидетель работала в специальном подразделении Концерна «Ижмаш» - отделе корпоративного управления и ценных бумаг. Затем все структурное подразделение было ликвидировано. Затем свидетель работала в ОАО «Ижевский машиностроительный завод». В обязанности свидетеля входили созыв собраний, заседаний совета директоров, подготовка документов, и все обязанности, предусмотренные ФЗ «Об акционерных обществах». Для прохождения на территорию предприятия свидетель оформляла или разовый пропуск или временный пропуск на месяц. Другие выплаты, кроме оговоренной договором, не производились. После перехода на выплаты по карточке по личному заявлению выплаты производились на карточку. На предприятии есть комната, оборудованная сейфом, в котором хранятся документы, у свидетеля был доступ в эту комнату, какие-то работы выполнялись дома, свидетель работала почти каждый день после работы, иногда работала и в выходные, иногда работала реже по мере надобности.

Свидетель ФИО4 показала, что с Концерном «Ижмаш» был заключен договор на оказание услуг. С Правилами внутреннего трудового распорядка свидетель под роспись не знакомилась. В период действия договора пособия по временной нетрудоспособности, поощрительные выплаты не выплачивались. Меры дисциплинарного взыскания к свидетелю не принимались. Вознаграждение выплачивалось через кассу. Основного места работы в период действия договора с Концерном «Ижмаш» не было. Индивидуальным предпринимателем свидетель не являлся. Было предоставлено рабочее место, свидетель приходила, делала необходимую работу и уходила. На обед и на работу свидетель могла приходить и уходить в любое время, свидетель работала в удобное для нее время. У свидетеля был компьютер и канцтовары, которыми его обеспечил Концерн «Ижмаш». График для свидетеля не был установлен, выходные дни были. Свидетель выходила на работу каждый день. Когда работы не было, уходила после обеда, если работы много, оставалась после работы или нет, свидетель не помнит. Выполнение работы никто не контролировал. Свидетель занималась займами, кредитами, процентами по кредитам. Акты подписывались один раз в месяц. Канцтовары под роспись не выдавались, они просто лежали на столе. Все работы выполнялись в кабинете на территории Концерна «Ижмаш». На обед свидетель ходила с 12.20 час. до 13час., поскольку это было удобно. Подчиняться трудовому распорядку свидетелю было удобно, поскольку работа была связана с работой бухгалтерии. Иные обязанности свидетель выполняла, когда другие бухгалтера были в отпуске, свидетель частично выполняла их работу: подшивала и разбирала документы. Эту работу поручал главный бухгалтер ФИО5 в устной форме. Свидетель выполняла работу по подшивке документов один раз, было ли еще выполнение иных работ, свидетель не помнит. В ноябре 2006г. свидетель после договора подряда устроилась в Концерн на постоянную работу, в настоящее время свидетель выполняет другие обязанности, рабочее место у свидетеля поменялось. Свидетель показала, что не помнит в этот ли период, делала иные задания дополнительно. Работу контролировали, но не так, чтобы приходили и проверяли каждый день.

Изучив материалы дела, выслушав объяснения представителей сторон, арбитражный суд установил.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО «Концерн «Ижмаш» по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2005г. по 30.11.2007г.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт №22 от 05.09.2008г. (т. 3 л.д. 1-85). ОАО «Концерн «Ижмаш» на акт проверки представлены возражения (т. 1 л.д. 130-145).

20 сентября 2008г. налоговым органом вынесено решение № 09-56/21 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

В соответствии с указанным решением заявителю доначислены, в том числе налог на прибыль в сумме 586365,80 руб. и пени в сумме 60527,58 руб.; пени по НДФЛ в сумме 681194,21 руб.; 4977 руб. ЕСН в части ФСС РФ и 210,71 руб. пени; 442098,61 руб. пени по НДС и 245091,99 руб. пени по налогу на прибыль, начисленных в соответствии с решением от 05.01.2004г. № 09-20/1. Заявителю предложено уменьшить убытки за 2005-2006г.г. на сумму 10390953,26 руб., уменьшить убыток по налогу на прибыль за 2005г. на сумму 1017205,48 руб.

В ходе судебного разбирательства Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике решением от 25.03.2009г. №05-18/08321 (т.5 л.д. 115) решение № 09-56/21 от 30.09.2008г. изменено в части начисления пени по налогам в сумме 708,33 руб.

Считая, что решение налогового органа в оспариваемой части является незаконным и нарушает права налогоплательщика, ОАО «Концерн «Ижмаш» обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Оценив представленные доказательства по делу, суд считает требования заявителя обоснованными и подлежащими удовлетворению частично по следующим основаниям.

Согласно п.1.3 мотивировочной части решения, п.2 и п. 3.3 резолютивной части решения заявителю доначислен налог на прибыль и пени, уменьшен убыток по налогу на прибыль по факту неправомерного включения в состав расходов убытка от реализации собственного простого векселя в размере 1017205,48 руб.

В обоснование заявления ОАО «Концерн «Ижмаш» указало, что убыток от реализации собственного простого векселя в размере 1017205,48 руб. обоснованно согласно п.1 ст.269 НК РФ включен в состав расходов. Право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль не зависит от сдачи его контрагентами налоговой отчетности и уплаты ими налогов. При заключении договора ОАО «Концерн «Ижмаш» действовало как добросовестный участник хозяйственных отношений, сомнений в том, что контрагент ООО «Ютэкс» является несуществующим юридическим лицом не было, как и не было возможности установить принадлежность подписи лицу, указанному в качестве директора и учредителя ООО «Ютэкс». Расчеты по договору произведены путем передачи векселей, что не противоречит Гражданскому кодексу РФ.

В обоснование возражений налоговый орган указал, что убыток от реализации собственного простого векселя в размере 1017205,48 руб. необоснованно включен в состав расходов. Вексель ОАО «Концерн «Ижмаш» № 1629 номинальной стоимостью 6800000 руб. предъявлен к погашению 17.10.2005г. ООО «Ютэкс» по цене 7817205,48 руб., оплату данного векселя заявитель осуществил частично денежными средствами из кассы общества в размере 17205,48 руб., а также путем передачи векселя ОАО «Мобилбанк» МБ №007089 номинальной стоимостью 7800000 руб. При этом проверкой установлено, что контрагент заявителя - ООО «Ютэкс» является несуществующим юридическим лицом. На допросе директор и учредитель ООО «Ютэкс» ФИО6 показал, что не учреждал ООО «Ютэкс», директором данного общества не являлся, никакие договоры с ОАО «Концерн «Ижмаш» не подписывал. Вексель ОАО «Мобилбанк» МБ №007089 17.10.2005г. предъявлен к погашению ФИО7, который является работником ОАО «Концерн «Ижмаш».

Суд считает, что налоговым органом в ходе проверки установлено и представленными по делу доказательствами подтверждается, что расходы, осуществленные налогоплательщиком, являются экономически необоснованными, действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. При этом судом учтены следующие обстоятельства.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается для российских организаций – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются гл. 25 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно связанной с производством и реализацией.

В силу п/п 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией включаются в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса.

Как следует из представленных по делу доказательств, ОАО «Концерн «Ижмаш» 19.05.2005г. выпущен собственный вексель № 1629 номинальной стоимостью 6800000 руб. со сроком погашения по предъявлению, но не ранее 19.07.2005г.

17.10.2005г. данный вексель предъявлен к погашению ООО «Ютэкс» г.Москва по цене 7817205,48 руб. Оплату данного векселя заявитель осуществил частично денежными средствами из кассы предприятия в сумме 17205,48 руб., а также путем передачи векселя ОАО «Мобилбанк» МБ №007089 номинальной стоимостью 7800000 руб. Вексель ОАО «Мобилбанк» МБ №007089 приобретен заявителем по договору № 953/2005-ПВ/КА о передаче простых векселей и оплачен платежным поручением № 5039 от 14.10.2005г. (т. 3 л.д. 107-108). Акты приема передачи векселей со стороны ООО «Ютэкс» подписаны генеральным директором ФИО6 (т. 2 л.д. 86).

Убыток при реализации собственного веселя (привлечения заемных средств) составил 1017205,48 руб.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что контрагент заявителя ООО «Ютэкс» является несуществующим юридическим лицом, налоги и обязательные платежи в бюджет с момента регистрации не платил, согласно сведениям, предоставленным Инспекцией ФНС № 27 по г. Москве, ООО «Ютэкс» снято с учета 11.06.2007г. (т.2 л.д. 98). На допросе директор и учредитель ООО «Ютэкс» ФИО6 показал, что ООО «Ютэкс» не учреждал, директором данного общества не являлся и финансово-хозяйственную деятельность в качестве директора общества не осуществлял, договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ, акты приема-передачи векселей от ООО «Ютэкс» не подписывал, в г. Ижевске свидетель в 2005-2006г.г. никогда не был, в 2004 г. был утерян паспорт, после этого ФИО6 вызывали в налоговые органы по поводу регистрации им различных фирм, которые он никогда не учреждал (т. 2 л.д. 80-81). Следовательно, документы налогоплательщика содержат недостоверную информацию о совершенных хозяйственных операциях. Кроме того, проверкой установлено, что вексель ОАО «Мобилбанк» МБ №007089 в день его передачи ООО «Ютэкс» 17.10.2005г. предъявлен к погашению гражданином ФИО7, являющимся работником ОАО «Концерн «Ижмаш» (т. 2 л.д. 82-83).

Из представленных заявителем доказательств не следует, что расходы, осуществленные налогоплательщиком, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, направлены на осуществление деятельности, непосредственно связанной с производством и реализацией. По пояснениям заявителя (т. 3) вексель № 001629 номинальной стоимостью 6800000 руб. был передан ООО «Ютэкс». Документы, подтверждающие получение денежных средств от ООО «Ютэкс» и их использование для деятельности, направленной на получение дохода, заявителем не представлены. В ходе судебного заседания 16.03.2009г. заявитель пояснил, что документы, подтверждающие расчеты с ООО «Ютэкс» у налогоплательщика отсутствуют, были утеряны при ликвидации филиала.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. № 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованной налоговой выгоде может свидетельствовать наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом доказано, что деятельность налогоплательщика, направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой.

Суд считает, что основания для включения 1017205,48 руб. во внереализационные расходы у налогоплательщика отсутствовали. Данные расходы не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.

В действиях налогоплательщика по оплате собственного векселя по цене выше номинальной стоимости отсутствуют разумные экономические цели, сделка заявителя не свидетельствует о его намерении получить экономический эффект от реальной предпринимательской деятельности. Установленные налоговым органом обстоятельства свидетельствуют о том, что ОАО «Концерн «Ижмаш» была создана искусственная ситуация, при которой у заявителя возникает формальное право на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль путем завышения расходов.

Суд считает, что расходы в сумме 1017205,48 руб. не обладают признаками экономической оправданности и целесообразности. Таким образом, привлечение заемных денежных средств, полученных путем выпуска собственного векселя, не было направлено на осуществление деятельности, непосредственно связанной с производством и реализацией, а было направлено на искусственное завышение расходов в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и на необоснованное получение налоговой выгоды.

Таким образом, действия заявителя свидетельствуют о направленности этих действий на необоснованное увеличение расходов в целях налогообложения прибыли. Расходы налогоплательщика являются необоснованными, экономически неоправданными, поскольку не связаны с производственной деятельностью и не направлены на получение дохода.

Доводы заявителя судом не принимаются. В силу ст.65 АПК РФ обязанность доказывания правомерности заявленных расходов лежит на налогоплательщике. Заявителем не представлено доказательств, что внереализационные расходы экономически оправданы. Доказательства, документально подтверждающие экономическую обоснованность произведенных расходов, заявителем не представлены.

С учетом изложенного, решение в указанной части принято налоговым органом законно и обоснованно. Факт совершения заявителем налогового правонарушения и его вина подтверждены представленными по делу доказательствами.

Согласно п.5 мотивировочной и п. 5.3 резолютивной части решения ОАО «Концерн «Ижмаш» начислены 442098,61 руб. пени по НДС и 244383,26 руб. пени по налогу на прибыль (с учетом решения вышестоящего налогового органа).

В обоснование заявления ОАО «Концерн «Ижмаш» указало, что налоговый орган необоснованно начислил 442098,61 руб. пени по НДС и 244383,26 руб. пени по налогу на прибыль, так как согласно акту сверки расчетов за 4 квартал 2005г. у ОАО «Концерн «Ижмаш» отсутствует задолженность по налогу на прибыль, а по налогу на добавленную стоимость числится переплата в сумме 86290397,43 руб. Задолженность по решению от 06.01.2004г. обществом уплачена. В программе налогового органа произошла ошибка. Начисление и взыскание пени по предыдущей проверке необоснованно. Согласно актам сверок задолженность у общества отсутствует. Требование своевременно налоговым органом не выставлено. Ошибка допущена налоговым органом. Права и законные интересы общества нарушены.

Возражая против заявления, налоговый орган указал, что определением Арбитражного суда УР от 13.01.2004г. по делу А71-52/04-А24 действие решения налогового органа от 05.01.2004г. № 09-20/1 было приостановлено до разрешения спора по существу. На основании постановления суда апелляционной инстанции от 05.03.2005г. приостановление записей в КРСБ отменено 28.04.2005г., что повлекло перерасчет пени с даты приостановления записей в КРСБ. В ходе выездной налоговой проверки при проверке правильности записей КРСБ установлено некорректное уменьшение недоимки для расчета пени по причине неправильного применения описания операций. В связи с выявлением ошибки инспекцией произведено обоснованное начисление сумм пени.

Как следует из материалов дела, налоговым органом начислены 442098,61 руб. пени по НДС за период с 01.01.2006г. по 18.07.2006г. (расчет – т. 4 л.д. 23) и 244383,26 руб. пени по налогу на прибыль за период с 01.01.2005г. по 27.03.2006г. (по федеральному бюджету – т. 7 л.д. 5), за период с 01.01.2005г. по 29.09.2005г. (по бюджету УР – т. 7 л.д. 6), за период с 01.01.2005г. по 27.09.2006г. (по местному бюджету – т. 7 л.д. 7). Пени начислены налоговым органом на сумму задолженности по налогам за 2004г., начисленной по решению от 05.01.2004г. № 09-20/1 по результатам предыдущей выездной налоговой проверки.

Суд считает, что решение в указанной части принято с нарушением законодательства. Решение налогового органа № 09-56/21 от 30.09.2008г. в части доначисления 442098,61 руб. пени по НДС и 244383,26 руб. пени по налогу на прибыль (п.5 мотивировочной и п.5.3 резолютивной части решения) признается судом недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ и нарушающее права и законные интересы ОАО «Концерн «Ижмаш».

В соответствии со ст. ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания правомерности оспариваемого ненормативного акта возложена на налоговый орган. Суд считает, что налоговый орган не доказал наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения и начисления пени.

Зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится в порядке, установленном ст. ст. 78, 79 НК РФ. Налоговый орган обязан проинформировать налогоплательщика о вынесенном решении о зачете.

Налоговым органом в нарушение ст. ст. 65, 200 АПК РФ не представлено доказательств, что налоговым органом проводились какие-либо зачеты, доказательства уведомления налогоплательщика о проведенных зачетах.

Лицевой счет, который ведет налоговый орган, является формой внутреннего контроля, осуществляемого им во исполнение ведомственных документов (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.05.2005г. N 16507/04).

Наличие ошибок или неправильное занесение записей не может являться основанием для начисления пени по налогам.

Суд считает, что решение налогового органа не соответствует и требованиям ст. ст. 87, 89 НК РФ.

В силу п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

В силу абз. 3 ст. 87 НК РФ запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сборов) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сборов - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

По смыслу данных норм при вынесении налоговой инспекцией решения по результатам выездной налоговой проверки не допускается включение в размеры выявленной задолженности по налогам сумм недоимки, установленных в результате проведения предыдущих налоговых проверок, и соответственно, начисление пеней. Согласно акту проверки ответчиком выездная налоговая проверка назначена по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2005г. по 30.12.2006г. Проведение проверки по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за предыдущий налоговый период (2000-2002г.г.) в данном случае носит характер повторной выездной налоговой проверки, которая может проводиться только вышестоящим налоговым органом.

Суд также считает, что налоговым органом не соблюдена процедура бесспорного взыскания пени.

В силу ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Поскольку правоотношения по взиманию пени возникли в 2004 году, то к ним должны применяться нормы налогового законодательства в редакции, действовавшей до 01.01.2007г.

В соответствии со ст. 70 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2007 г.) требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Своевременно требование об уплате пени по НДС и налогу на прибыль налоговым органом налогоплательщику не направлено.

Пропуск срока для выставления требования не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней, установленного статьями 46, 47 НК РФ, в соответствии с которыми решение принимается после истечения срока, установленного в требовании, но не позднее 60 дней после истечения указанного срока.

Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит.

Исходя из ст. ст. 46, 47, 48, 70 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2007 г.), правовой позиции, изложенной в п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. N 5, п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 г. N 71, Постановлении Президиума ВАС РФ от 11.03.2008 г. №13746/07 предельный срок принудительного взыскания налога, пени представляет собой совокупность сроков уплаты налога, на направление требования (3 месяца), на исполнение требования в добровольном порядке (10 дней), на бесспорное взыскание путем направления в банк инкассового поручения (60 дней) и на обращение в суд с заявлением о взыскании недоимки (6 месяцев).

С учетом изложенного, сроки для взыскания задолженности по пени истекли. В связи с этим налоговый орган не обладает правовыми возможностями по их взысканию в бесспорном порядке.

Согласно п.п. 4.1.2, 4.1.3, 4.1.4, 4.1.5 решения и п.п. 2, 3.1, 3.3 резолютивной части решения ОАО «Концерн «Ижмаш» начислены 4977 руб. ЕСН в части ФСС РФ и 210,71 руб. пени в связи с уменьшением налоговой базы по налогу на суммы вознаграждений, выплаченных физическим лицам по гражданско-правовым договорам. Налоговый орган квалифицировал гражданско-правовые договоры в качестве трудовых договоров и доначислил ЕСН в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ и пени.

В обоснование заявления ОАО «Концерн «Ижмаш» указало, что налоговый орган необоснованно начислил 4977 руб. ЕСН и 210,71 руб. пени, поскольку ОАО «Концерн «Ижмаш» обоснованно уменьшило налоговую базу по ЕСН на суммы вознаграждений, выплаченных физическим лицам по гражданско-правовым договорам. Данные договоры полностью соответствуют требованиям, предъявляемым законодательством к гражданско-правовым договорам, и не содержат признаков и существенных условий трудовых договоров.

Возражая против заявления, налоговый орган указал, что налогоплательщик необоснованно уменьшил налоговую базу по ЕСН на суммы вознаграждений, уплаченных физическим лицам по четырем гражданско-правовым договорам, так как данные договоры содержат существенные признаки трудовых договоров. В договорах не определен конкретный перечень услуг, подлежащий выполнению, стоимость вознаграждения является фиксированной и выплачивается ежемесячно, расходы по оплате договоров включены в расходы на оплату труда «Свод начислений и удержаний группе 001». Все физические лица, с которыми заключены договоры, являются сотрудниками ОАО «Концерн «Ижмаш».

Суд считает, что решение в указанной части принято с нарушением законодательства.

Решение налогового органа № 09-56/21 от 30.09.2008г. в части доначисления 4977 руб. ЕСН и 210,71 руб. пени в связи с уменьшением налоговой базы по налогу на суммы вознаграждений, выплаченных физическим лицам по гражданско-правовым договорам признается судом недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ и нарушающее права и законные интересы ОАО «Концерн «Ижмаш».

В соответствии со ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты или иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям). Налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (ст. 237 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 238 НК РФ в налоговую базу в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

В соответствии с п.1 ст. 420 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Согласно статье 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой названной статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

По договору возмездного оказания услуг в соответствии с п. 1 ст. 779 ГК РФ исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. При этом согласно ст. 780 Гражданского кодекса Российской Федерации услуги, если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг, исполнитель должен оказать лично. Согласно п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В статье 20 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) указано, что сторонами трудовых отношений являются работник и работодатель. Работником является физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем, а работодателем - физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения с работником. Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора (статья 16 ТК РФ).

Согласно ст. 56 ТК РФ трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Таким образом, основное значение для причисления договора к трудовым или гражданско-правовым договорам имеет смысл договора, его содержание.

Отличие трудового договора от договора возмездного оказания услуг (договора подряда) в том, что предметом договора возмездного оказания услуг является «совершение определенных действий» или «осуществление определенной деятельности», результаты которой потребляются в процессе осуществления этой деятельности (действий), в то время как предметом трудового договора является выполнение работником определенной трудовой функции (работа по должности в соответствии со штатным расписанием) ежедневно без указания на определенный результат этой работы.

Договор возмездного оказания услуг (договора подряда) оканчивается приемкой результатов осуществленной исполнителем деятельности (выполненных работ) указанной в договоре, удостоверяемой актом о приемке оказанных услуг, а также оплатой заказчиком суммы за работы. При выполнении трудовой функции по трудовому договору никаких актов выполненных работ не составляется, поскольку задания выполняются ежедневно в соответствии с должностной инструкцией по мере их поступления.

Дополнительные отличия трудового договора от договора возмездного оказания услуг или договора подряда выражаются в гарантиях прав работника, предоставленных ТК РФ (выплата заработной платы два раза в месяц; право на ежегодный оплачиваемый отпуск; гарантии при увольнении работника; другие гарантии, предоставленные ТК РФ), необходимость соблюдения работником дисциплины труда и трудового распорядка (рабочее время), правил внутреннего трудового распорядка, установленного на предприятии.

По договору возмездного оказания услуг (договору подряда) или иному гражданско-правовому договору никаких гарантий прав работников не соблюдается, так же как и дисциплина труда, режим рабочего времени, правила внутреннего трудового распорядка, поскольку исполнитель (подрядчик) по гражданско-правовому договору ставится в равные условия с заказчиком, который не является «работодателем» в смысле, придаваемом ТК РФ, все необходимые условия «прописываются» в договоре и в случае неисполнения обязательств одной из сторон вторая сторона может добиваться его исполнения в судебном порядке.

Суд, исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства и оценив предмет и содержание условий заключенных договоров, пришел к выводу о том, что эти договоры по своей природе являются гражданско-правовыми договорами и что они необоснованно квалифицированы налоговым органом как трудовые договоры.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ОАО «Концерн «Ижмаш» заключены с физическими лицами договоры № 034/952 от 16.10.2006г. с ФИО8, № 034/719 от 21.07.2006г. со ФИО9 на выполнение работ (услуг) по ведению накопительного учета и анализа по поставкам спецтехники по договорам, номенклатуре и поступлению денежных средств, своевременному представлению отчетных документов, оформлению материалов для заключения договоров; № 034/638 от 12.07.2006г. с ФИО4 на оказание услуг по осуществлению налогового учета, подготовку бухгалтерской отчетности по валютным счетам заказчика, кредитам и займам, расчетом заказчика с кредиторами и дебиторами; и договоры подряда № 32/117 от 30.01.2005г., № 032/676 от 30.05.2005г., № 032/565 от 01.06.2006г. с ФИО3 на выполнение работ по подготовке и проведению заседаний Совета директоров и Общих собраний акционеров ОАО «Концерн «Ижмаш».

По условиям договоров, заключенных между ОАО «Концерн «Ижмаш» (заказчик) и физическими лицами (исполнители, подрядчики), исполнители обязуются выполнить по заданию заказчика определенные виды работ в объемах, определенных договорами; установлен срок выполнения работ. Подрядчик (исполнитель) самостоятельно определяет порядок работы; заказчик обязуется предоставить инвентарь (инструмент), необходимый для выполнения работ. Работы считаются выполненными после подписания заказчиком акта приемки-сдачи. Оплата выполненных работ производится после приемки работ на основании акта приема-сдачи выполненных работ.

Содержание договоров, в частности, о характере и специфике выполняемых работ (оказываемых услуг), не подтверждает наличие трудовых взаимоотношений между ОАО «Концерн «Ижмаш» и физическими лицами. В спорных договорах нет условия о соблюдении определенного режима работы и отдыха, не предусмотрена выплата сумм по временной нетрудоспособности и травматизму, предоставление физическим лицам иных гарантий социальной защищенности, а также не согласована конкретная специальность в соответствии со штатным расписанием. Работы, исполняемые по данным договорам (оказываемые услуги), не предполагают подчинение физических лиц правилам внутреннего распорядка в организации; по данным договорам для организации важен не сам процесс работы, а результат.

Довод инспекции о том, что спорные договоры являются трудовыми, поскольку в ходе опроса ряда физических лиц установлено, что они работали нормированный рабочий день, подчинялись правилам внутреннего трудового распорядка, судом отклоняется, так как выполнение работ осуществлялось некоторыми физическими лицами в рабочее время, указанное обстоятельство не может служить доказательством обязательного подчинения этих лиц внутреннему трудовому распорядку. Данные обстоятельства обусловлены тем, что ОАО «Концерн «Ижмаш» является крупнейшим научно-производственным предприятием в Удмуртской Республике, в том числе производителем боевого стрелкового, гражданского и служебного оружия (п. 4.2. Устава ОАО «Концерн «Ижмаш»), поэтому физические лица, выполняющие работы (оказывающие услуги) по договорам подряда и оказания услуг, могли находиться на территории предприятия только в часы его работы.

Допрошенные в судебном заседании свидетели ФИО3 и ФИО4 подтвердили, что выполняли работы в удобное для них время, с правилами внутреннего трудового распорядка под роспись не знакомились, в период действия договора пособия по временной нетрудоспособности, поощрительные выплаты им не выплачивались. Меры дисциплинарного взыскания к ним не применялись, оплата услуг и работ осуществлялась через кассу.

Таким образом, совокупностью имеющихся в материалах дела доказательств установлено, что спорные договоры, заключенные ОАО «Коцерн «Ижмаш» с физическими лицами, № 034/952 от 16.10.2006г., № 034/719 от 21.07.2006г., №034/638 от 12.07.2006г. № 32/117 от 30.01.2005г., № 032/676 от 30.05.2005г., № 032/565 от 01.06.2006г. по своей природе являются гражданско-правовыми договорами, и что они необоснованно квалифицированы налоговым органом как трудовые договоры. Оснований для доначисления ЕСН в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ, и пени у налогового органа не имелось.

Согласно п.3.1 мотивировочной и п.2 резолютивной части решения № 09-56/21 от 30.09.2008г. ОАО «Концерн «Ижмаш» начислены пени по НДФЛ в сумме 681194,21 в связи с несвоевременным перечислением налога на доходы физических лиц. Заявителем оспаривается начисление пени в сумме 101876,24 руб.

В обоснование заявления ОАО «Концерн «Ижмаш» указало, что при начислении пени по НДФЛ налоговый орган не учел сальдо на начало проверки, сумма переплаты по налогу в размере 1305907,66 руб., установленная по результатам предыдущей налоговой проверки, не была учтена налоговым органом, что привело к необоснованному начислению пени в сумме 101876,24 руб. Расчет пени, составленный заявителем, приобщен к делу (т. 5 л.д.112-114).

Возражая против заявления, налоговый орган указал, что данные о переплате были учтены налоговым органом по данным бухгалтерского учета налогового агента. В ходе судебного разбирательства по расчету пени, представленному заявителем, налоговый орган возражений не заявил.

Суд считает, что требования в указанной части заявлены обоснованно и подлежат удовлетворению. Решение налогового органа № 09-56/21 от 30.09.2008г. в части доначисления пени по НДФЛ в сумме 101876,24 руб. удержанному налоговым агентом, но не перечисленному (несвоевременно) перечисленному в бюджет признается судом недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ и нарушающее права и законные интересы ОАО «Концерн «Ижмаш».

Согласно ч.1 ст.24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. В силу указанной нормы НК РФ ОАО «Концерн «Ижмаш» является налоговым агентом.

В силу п. 1 ч. 3 ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В соответствии с ч.1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Согласно ч. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В соответствии со ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налоговый агент выплатить в случае перечисления сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Как видно из материалов дела, ОАО «Концерн «Ижмаш» по результатам проверки начислено 681194,21 руб. пени по НДФЛ удержанному налоговым агентом, но не перечисленному (несвоевременно перечисленному) в бюджет за период с 01.02.2006г. по 30.09.2008г. Заявитель оспаривает начисление пени в сумме 101876,24 руб. Пени в сумме 579317,97 руб. заявителем не оспариваются.

Из представленного расчета пени по предыдущей налоговой проверке (т.1 л.д.93-95), в котором согласно пояснениям ответчика, данным в ходе судебного разбирательства, данные о суммах удержанного и перечисленного налога на доходы физических лиц отражены правильно, следует, что по состоянию на 07.03.2006г. у налогового агента имелась переплата по налогу в сумме 1305907,66 руб. Задолженность налогового агента за январь 2007г. составила 892335 руб. Таким образом, на момент проведения проверки по данным самого налогового органа у заявителя имелась переплата в сумме 413572,66 руб., а не 5852,45 руб., как указано в расчете пени налоговым органом (т. 1 л.д. 96).

Налоговый орган в судебном заседании факт наличия переплаты у ОАО «Концерн «Ижмаш» в сумме 413572,66 руб. не оспорил, возражений по данному факту не представил. Кроме того, наличие переплаты подтверждается имеющимися в материалах дела копиями платежных поручений, подтверждающих перечисление ОАО «Концерн «Ижмаш» исчисленного и удержанного НДФЛ (т.5 л.д. 121-150, т.6 л.д. 1-63).

С учетом указанной переплаты оснований у налогового органа для начисления ОАО «Концерн «Ижмаш» пени в сумме 101876,24 руб. по НДФЛ, удерживаемому налоговым агентом, не имелось.

Согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. С учетом принятого решения расходы по уплате госпошлины относятся на ответчика. Поскольку ст. 333.40 НК РФ не предусмотрен возврат заявителю государственной пошлины в случае, если решение принято не пользу государственного органа, уплаченная государственная пошлина в размере 2000 руб. подлежит взысканию с налогового органа в пользу заявителя в возмещение его расходов по уплате государственной пошлины.

Руководствуясь ст. ст. 150 ч. 1 п. 4, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики

Р Е Ш И Л :

1. Принять отказ Открытого акционерного общества «Концерн «Ижмаш», г. Ижевск от заявления о признании незаконными пункта 5 и пункта 5.3 резолютивной части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике г. Ижевск № 09-56/21 от 30.09.2008г. в части пени в сумме 708,33 руб. и производство по делу в указанной части прекратить.

2. Признать незаконными пункты 3.1 в части пени в сумме 101876,24 руб., 4.1.2, 4.1.3, 4.1.4, 4.1.5, 5 в части пени в сумме 442098,61 руб. по НДС и в сумме 244383,26 руб. по налогу на прибыль, пункт 2 резолютивной части в части пени в сумме 101876,24 руб. по НДФЛ и в сумме 210,71 руб. по ЕСН, пункт 3.1 резолютивной части в части ЕСН в сумме 4977 руб., пункт 3.3 резолютивной части в части пени в сумме 101876,24 руб. по НДФЛ и в сумме 210,71 руб. по ЕСН, пункт 5.3 в части пени в сумме 442098,61 руб. по НДС и в сумме 244383,26 руб. по налогу на прибыль решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике г. Ижевск № 09-56/21 от 30.09.2008г., вынесенного в отношении Открытого акционерного общества «Концерн «Ижмаш», г. Ижевск, как не соответствующего Налоговому кодексу Российской Федерации.

3. В удовлетворении остальной части заявления отказать.

4. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по <...> «б», основной государственный регистрационный номер в ЕГРЮЛ 1041804000116, в пользу Открытого акционерного общества «Концерн «Ижмаш», <...>, основной государственный регистрационный номер в ЕГРЮЛ 1021801434380, в возмещение расходов по уплате государственной пошлины 2000 руб.

5. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд г. Пермь в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа г. Екатеринбург в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу путем подачи жалобы через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на интернет-сайтах Семнадцатого арбитражного апелляционного суда www.17aas.arbitr.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Судья Н. Г. Зорина