Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «Енисей-Спецгидроэнергомонтаж» (далее – заявитель, общество, ООО «Енисей-СпецГЭМ») обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным и принятым в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Хакасия (далее – ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 28 сентября 2018 года № 09-40/4-6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), по налогу на добавленную стоимость в размере 1 166 907 руб., начисления пени в размере 1 136 486,60 руб.

В ходе рассмотрения дела представитель общества настаивал на заявленных требованиях по основаниям, изложенным в заявлении.

Налоговой орган в отзыве на заявление возражал против заявленных требований.

Пояснения представителей сторон, представленные ими доказательства, свидетельствуют о нижеследующих обстоятельствах.

ООО «Енисей-СпецГЭМ» зарегистрировано в качестве юридического лица Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Хакасия 16.10.2014, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации серии 19 № 000903643. Основным видом деятельности общества согласно выписке из ЕГРЮЛ является строительство гидротехнических сооружений.

На основании решения начальника инспекции от 28.06.2018 № 09-40/1-3 проведена выездная налоговая проверка ООО «Енисей-СпецГЭМ» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2016 по 31.12.2017. Решение вручено 28.06.2018 представителю общества по доверенности от 09.01.2018 №1 Храпенковой Е.В.

Выездная налоговая проверка ООО «Енисей-СпецГЭМ» окончена 23.08.2018, справка о проведенной выездной налоговой проверке №09-40/2-6 вручена 23.08.2018 представителю общества по доверенности Храпенковой Е.В.

По результатам выездной налоговой проверки 24.08.2018 составлен акт налоговой проверки № 9-40/3-7, который вручен 24.08.2018 представителю общества по доверенности Храпенковой Е.В.

Уведомлением от 24.08.2018 № 30 налогоплательщик приглашён в налоговый орган для ознакомления с материалами проверки. Уведомление вручено 24.08.2018 представителю общества по доверенности Храпенковой Е.В.

21.09.2018 ООО «Енисей-СпецГЭМ» представлены возражения на акт выездной налоговой проверки, 26.09.2018 - ходатайство о снижении штрафных санкций.

Извещением от 26.09.2018 № 09-40/42 обществу сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки. Извещение вручено 26.09.2018 представителю общества по доверенности Храпенковой Е.В. Рассмотрение материалов проверки назначено на 28.09.2018.

Материалы выездной налоговой проверки, представленные заявителем возражения и ходатайство рассмотрены начальником инспекции 28.09.2018 в присутствии представителя общества по доверенности Храпенковой Е.В.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 28.09.2018 инспекцией вынесено решение № 09-40/4-6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 166 907 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 17 782 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 8 722 руб., предусмотренного пунктом 1 статьи 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 250 рублей.

Указанным решением налогоплательщику также доначислен налог на прибыль организаций в сумме 209 708 руб., налог на имущество организаций в сумме 113 143 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 136 486,60 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 3251,84 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 9993,76руб.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.09.2018 № 09-40/4-6 вручено 05.10.2018 представителю общества по доверенности Храпенковой Е.В.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Хакасия от 13.12.2018 № 155 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 28.09.2018 № 09-40/4-6 в части общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Дело рассмотрено по правилам главы 24 АПК РФ.

Исследовав и оценив по правилам статей 71 и 162 АПК РФ в совокупности и взаимосвязи все представленные сторонами в материалы дела доказательства, заслушав пояснения представителей сторон, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В силу положений статьей 123 Конституции Российской Федерации и статей 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

На основании статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

В силу частей 4, 5 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц суд осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Исследуя и оценивая обстоятельства, касающиеся наличия полномочий должностных лиц и соблюдения процедуры проведения проверки и принятия оспариваемого решения, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В ходе судебного разбирательства представитель заявителя пояснил, что общество не оспаривает полномочия лиц, проводивших проверку и принимавших оспариваемое решение. Не оспаривает сроки и порядок проведения проверки. Также не заявляет о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся самостоятельным и безусловным основанием для признания решения налогового органа незаконным.

Налоговым органом обеспечено обществу право на участие в рассмотрении материалов проверки и представления объяснений по ее результатам.

С учетом положений статей 89, 100, 101, 101.2 НК РФ арбитражный суд пришёл к выводу о том, что оспариваемое решение принято уполномоченным государственным органом, процедура и сроки проведения выездной налоговой проверки не нарушены. При рассмотрении материалов выездной проверки налоговым органом не допущено нарушений существенных условий процедуры рассмотрения, являющихся самостоятельным основанием для признания оспариваемого решения незаконным.

Установленный НК РФ досудебный порядок обжалования решения налоговой инспекции и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд налогоплательщиком соблюдены.

При таких обстоятельствах арбитражный суд рассматривает данный спор по существу.

В ходе выездной проверки налоговым органом установлено нарушение обществом пункта 1 статьи 167 НК РФ, выразившееся в не признании моментом определения налоговой базы по НДС дня передачи заказчику работ согласно актам о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справкам о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.

Оспаривая решение налоговой инспекции в данной части, общество указывает, что, исходя из условий договора, результатом работ подрядчика является построенный (реконструированный) объект (гидроагрегат), следовательно, моментом определения налоговой базы по НДС у подрядчика будет выступать дата подписания акта формы № КС-11; налоговым органом не доказано, что при выполнении строительно-монтажных работ (подэтапов), что подтверждалось подписанием актов формы КС-2, возникала часть объекта, которая может быть самостоятельно введена в эксплуатацию или автономно эксплуатироваться (то есть не является этапом строительства); акты по форме КС-2 и справки по форме КС-3 составлялись в связи с длительностью по времени и сроку исполнения договора в целях контроля за ходом работ, их равномерного финансирования, и т.д., использовались для взаиморасчетов и не свидетельствуют о передаче результатов работ; все платежи, произведенные до подписания формы КС-11, признаются авансовыми; право собственности на результаты работ и риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненных работ переходят к заказчику после подписания формы КС-11; объект налогообложения по НДС (и, следовательно, обязанность по выставлению счета-фактуры) возникает также после подписания акта по форме КС-11. Кроме того, общество указывает на необоснованность ссылки налогового органа на дополнительное соглашение № 2, поскольку оно действует с даты его подписания, т.е. с 28.12.2017.

Исследовав доводы сторон и представленные в их обоснование документы, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что между ОАО «Силовые Машины» (заказчик) и ООО «Енисей-СпецГЭМ» (подрядчик) заключен договор №201524221/120819-1734 от 21.01.2016 (далее – спорный договор, договор от 21.01.2016), по условиям которого подрядчик обязуется по заданию заказчика в установленный договором срок с использованием своих материалов, своими силами и средствами выполнить комплекс строительно-монтажных работ по проекту «Комплексная замена гидроагрегата ст.№1, ст.№3, ст.№5 Рыбинской ГЭС с гидротурбиной типа ПЛ», а также сдать их результат заказчику (договор представлен в материалы дела в электронном виде 27.12.2018).

Согласно п.3.1 договора от 21.01.2016 работы по договору выполняются поэтапно. Сроки выполнения подрядчиком этапов работ и сроки поставки заказчиком оборудования установлены спецификацией (Приложение №2 к договору).

В соответствии с п.4.1 спорного договора общая цена в соответствии со спецификацией (Приложение №2 к Договору) составляет 1 902 159 963,42 руб., в том числе НДС (18%) - 290 159 994,42 руб., включает в себя все виды расходов подрядчика, связанных с выполнением им обязательств по договору и оплачивается заказчиком в следующем порядке:

- 90% от стоимости соответствующего подэтапа работ, предусмотренного в спецификации (приложение №2 к договору) на основании счета в течение 60 календарных дней с даты подписания сторонами соответствующего акта сдачи-приемки выполненного этапа работ (форма №КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3);

- 10% от общей стоимости работ по замене соответствующего гидроагрегата (этапа работ) предусмотренного в спецификации (Приложение №2 к договору) на основании счета в течение 60 календарных дней с даты ввода соответствующего гидроагрегата в эксплуатацию и подписания Акта приемки законченного строительством объекта (форма №КС-11).

Пунктами 6.15, 6.16 и 6.17 спорного договора установлено, что приемка выполненных работ, установленных в спецификации (Приложение №2 к Договору) оформляется соответствующими актами сдачи-приемки работ. Подрядчик не позднее 2 рабочих дней с даты завершения соответствующего подэтапа работ передает заказчику подписанный со своей стороны акт сдачи-приемки соответствующего подэтапа работ (форма № КС-2) и справку о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3). Заказчик в течение 15 рабочих дней с момента получения акта сдачи-приемки соответствующего подэтапа работ (форма № КС-2) осуществляет проверку представленных документов и, в случае отсутствия замечаний в том числе и со стороны генерального заказчика, возвращает подрядчику подписанный и скрепленный печатью акт сдачи-приемки соответствующего подэтапа работ (форма № КС-2), либо направляет подрядчику письменный отказ от его подписания.

Согласно пунктам 6.22, 6.23 договора от 21.01.2016 после проведения испытаний и успешного завершения комплексного опробования гидротурбины в течение 72 часов, при отсутствии претензий со стороны заказчика и генерального заказчика либо после устранения дефектов и/или отклонений от показателей, предусмотренных программой комплексного опробования, и успешного завершения повторного комплексного опробования, представителями сторон производится приемка гидроагрегата в эксплуатацию с оформлением акта о завершении работ, акта приемки законченного строительством объекта (форма №КС-11). Обязательства подрядчика по осуществлению работ считаются выполненными в полном объеме, если в результате комплексного опробования гидротурбина достигла показателей, предусмотренных программой комплексного опробования, что подтверждается подписанием сторонами акта приемки законченного строительством объекта. Риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненных работ и право собственности на результат работ переходят от подрядчика к заказчику после подписания сторонами акта приемки законченного строительством объекта (форма№КС-11).

В спецификации, являющейся приложением №2 к договору от 21.01.2016, определены наименования этапов (подэтапов) работ, их стоимость и сроки выполнения этапов.

Дополнительным соглашением №1 от 24.10.2016 к договору от 21.01.2016 уменьшена общая цена договора до 1 154 378 683,02 руб., в т.ч. НДС 176 091 663,51 руб. Приложения №1 «Техническое задание на выполнение комплекса строительно-монтажных работ» и №2 «Спецификация» изложены в редакции приложений к дополнительному соглашению (представлены в материалы дела в электронном виде 27.12.2018).

В соответствии с договором от 21.01.2016 ООО «Енисей-СпецГЭМ» в проверяемом периоде выполнены, а заказчиком приняты подготовительные работы, демонтаж вспомогательного технологического оборудования, демонтаж и разборка оборудования ротора генератора, разборка оборудования статора генератора, демонтаж и разборка оборудования турбины, демонтаж облицовки КРК и удаление штрабного бетона (с устройством кольцевого настила), сборка остова статора в кольцо и остова статора на МП, сборка сердечника статора гидроагрегата ст.№1, сборка обода ротора на МП гидроагрегата ст.№1, демонтаж бетонного стакана, фундаментов генератора, а также строительных конструкций гидроагрегата ст.№1, утилизация и вывоз оборудования гидроагрегата ст.№1, монтаж облицовки и бетонирование КРК гидроагрегата ст.№1, строительные работы по агрегату (возведение стакана генератора, фундаментнов статора, верхней и нижней крестовин, помещения выводов и пр. гидроагрегата ст.№1, сборка РК и блока турбины на МП гидроагрегата ст.№1, сборка и монтаж направляющего аппарата гидроагрегата ст.№1, разгрузка, хранение и вывозка оборудования на МП гидроагрегата ст.№1, строительные работы по вспомогательным системам, а также отделочные работы гидроагрегата ст.№1.

В подтверждение выполнения и принятия указанных работ представлены акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 29.02.2016 №1, от 30.03.2016 №2, от 30.04.2016 №3, от 30.08.2016 №4, от 30.11.2016 №5, от 17.02.2017 №6, от 15.05.2017 №7, от 20.06.2017 №8, от 10.07.2017 №9, от 14.08.2017 № 10, от 10.10.2017 № 11, от 31.10.2017 №12, от 20.12.2017 №13, от 26.12.2017 №14 на общую сумму 283 979 188,22 руб., в том числе НДС – 43 318 859,22 руб.

Из анализа указанных документов следует, что перечисленные выше работы согласно приложению № 2 к договору от 21.01.2016 включены в следующие этапы работ: демонтаж (пункты 1.1.1-1.1.8), монтаж оборудования (пункты 1.2.1-1.2.6, 1.2.9, 1.2.10, 1.2.13).

Подробный анализ указанных документов отражен в таблице 1 на странице 11 оспариваемого решения и на странице 6 отзыва налогового органа.

Согласно представленным заявителем по требованию от 28.06.2018 № 1 регистрам налогового учета за 2016-2017 годы спорные работы отражены обществом в регистре «доходы от реализации товаров, работ, услуг» как реализация услуг по мере подписания актов по форме КС-2.

Вместе с тем, по договору от 21.01.2016 заявителем выставлен один счет-фактура на реализацию работ ОАО «Силовые машины» - №53 от 29.12.2017 на общую сумму 283 979 188,22 руб., в том числе НДС - 43 318 859,22 руб., который зарегистрирован в книге продаж за 4 квартал 2017 года.

При анализе данного счета-фактуры налоговым органом установлено указание в нем описания выполненных работ - наименования каждого подэтапа работ; стоимости каждого подэтапа работ без налога, соответствующей суммы налога, предъявляемой покупателю по каждому из подэтапов и стоимости работ по каждому подэтапу всего; итоговой стоимости работ выполненных по договору без налога, соответствующей суммы налога, предъявляемой покупателю и стоимости работ с налогом.

При сопоставлении стоимости работ, выполненных по каждому из подэтапов, указанных в счете-фактуре от 29.12.2017 №53, с актами о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справками о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, подписанными в течение 2016-2017 годов, налоговым органом установлено их полное соответствие по наименованиям выполненных работ и стоимости.

Отраженные в счете-фактуре от 29.12.2017 № 53 итоговые суммы учтены в полном объеме при исчислении налоговой базы по НДС, что подтверждается показателями представленной заявителем в налоговый орган 19.03.2018 уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года.

Также налоговым органом установлено, что ОАО «Силовые машины» производило оплату за выполненные работы в соответствии с условиями договора от 21.01.2016 - после подписания актов о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.

Так, оплата произведена на сумму 138 673 590 руб. (с учетом НДС) платежными поручениями от 13.05.2016 № 262136, от 31.05.2016 № 264475, от 29.09.2016 № 436, от 28.10.2016 № 283906, от 09.02.2017 № 297312, от 25.05.2017 № 310513, от 19.07.2017 № 318415, от 17.08.2017 № 322203, от 27.09.2017 № 326836, от 11.10.2017 № 328834, от 28.11.2017 № 333832, от 26.12.2017 № 338192. В графе «назначение платежа» указанных платежных поручений отражена информация об оплате 90 % стоимости подэтапов работ п.1.1.1-п.1.1.8, п.1.2.1-п.1.2.2, п.1.2.4-п.1.2.6, п.1.2.10. Подробный анализ платежных поручений в сопоставлении с актами и по форме КС-2 отражен в таблице 2 на странице 13 оспариваемого решения и на странице 7 отзыва налогового органа.

С поступивших от ОАО «Силовые машины» по договору от 21.01.2016 денежных средств заявитель исчислял и уплачивал НДС с суммы поступившей оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, что подтверждается представленными в материалы дела выставленными заявителем счетами-фактурами от 13.05.2016 № 24, от 31.05.2016 № 28, от 29.09.2016 № 47, от 28.10.2016 № 54, от 09.02.2017 № 3, от 25.05.2017 № 19, от 19.07.2017 № 38, от 17.08.2017 № 40, от 27.09.2017 № 43, от 11.10.2017 № 44, от 28.11.2017 № 50, от 26.12.2017 № 52, книгами продаж и налоговыми декларациями по НДС за 2016-2017 годы.

Дополнительным соглашением № 2 от 28.12.2017 в договор от 21.01.2016 внесены изменения, в соответствии с которыми обязательства подрядчика по осуществлению работ по подэтапам п.1.1.1-п.1.1.8, п.1.2.1-1.2.6, п.1.2.9, п.1.2.10 и п.1.2.13 считаются выполненными в полном объеме и право собственности на результат работ переходят от подрядчика к заказчику после подписания сторонами акта сдачи-приемки подэтапа работ (форма № КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затратах (форма № КС-3) - пункт 6.23 договора.

В пунктах 2 и 3 дополнительного соглашения № 2 от 28.12.2017 стороны пришли к согласию, что принятие актов о приемке выполненных работ (по форме КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (по форме КС-3) по выполненным подэтапам п.1.1.1-п.1.1.8, п.1.2.1-1.2.6, п.1.2.9, п.1.2.10 и п.1.2.13, согласно условиям по пункту 1 соглашения, осуществляется в течение 10 (десяти) дней с даты подписания соглашения. Счет-фактура по выполненным подэтапам работ п.1.1.1-п. 1.1.8, п.1.2.1-1.2.6, п.1.2.9, п.1.2.10 и п.1.2.13 оформляется в течение 5 календарных дней с момента принятия актов КС-2 КС-3. Счета-фактуры и накладные подписываются лицами, уполномоченными на это в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 5 дополнительного соглашения № 2 от 28.12.2017, соглашение вступает в силу с даты его подписания сторонами и действует до полного исполнения ими принятых на себя обязательств.

19.03.2018 ПАО «РусГидро» (заказчик), заявитель и ПАО «Силовые машины» подписали акт № 1 приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, в соответствии с которым заказчик принял гидроагрегат ст.№1 Рыбинской ГЭС от ПАО «Силовые машины», заявитель указан в акте в качестве лица, принимавшего участие в строительстве. Стоимость гидроагрегата согласно данному акту составляет 2 111 205 400 руб.

Приказами № Н/У-1 от 31.12.2015 и от 31.12.2016 обществом утверждена учетная политика для целей налогообложения на 2016, 2017 годы, в соответствии с которой организация производит нумерацию счетов-фактур в хронологическом порядке с начала календарного года (раздел 2 «Налог на добавленную стоимость», пункт 2.1); доходы признаются по методу начисления, то есть в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли, независимо от фактического поступления денежных средств, имущества или имущественных прав (раздел 3 «Налог на прибыль организаций», пункт 3.2.1) (приказы представлены в электронном виде 21.02.2019 и 25.02.2019).

Проанализировав положения статей 720, 740, 753 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), статей 249, 271, 274 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2016 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон о бухучете) и в соответствии с принятой заявителем учетной политикой в целях налогообложения на 2016-2017 годы, налоговый орган пришел к выводу, что документом, подтверждающим дату реализации спорных работ, является акт приемки выполненных работ по форме КС-2. Следовательно, по мнению налогового органа, дата подписания акта по форме КС-2 является моментом определения налоговой базы по НДС и общество должно отразить в налоговом учете доход от реализации работ на дату подписании акта КС-2.

Оценив доводы лиц, участвующих в деле, представленные ими доказательства, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии со статьей 143 НК РФ заявитель является плательщиком НДС.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и иной формах.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно пункту 4 статьи 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 54 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно статье 9 Закона о бухучете каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену. Договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания, сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Согласно статье 741 ГК РФ риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, составляющего предмет договора строительного подряда, до приемки этого объекта заказчиком несет подрядчик.

Статьей 753 ГК РФ установлено, что заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке. Заказчик, предварительно принявший результат отдельного этапа работ, несет риск последствий гибели или повреждения результата работ, которые произошли не по вине подрядчика. Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденных постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100, акт о приемке выполненных работ по форме КС-2 применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, которая заполняется на основании данных акта о приемке выполненных работ.

Акт приемки законченного строительством объекта по форме КС-11 применяется как документ приемки законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения всех форм собственности (здания, сооружения, их очередей, пусковых комплексов, включая реконструкцию, расширение и техническое перевооружение) при их полной готовности в соответствии с утвержденным проектом, договором подряда (контрактом). Акт приемки является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом). Составляется в необходимом количестве экземпляров и подписывается представителями исполнителя работ (генерального подрядчика) и заказчика или другим лицом, на это уполномоченным инвестором, соответственно для исполнителя работ (генерального подрядчика) и заказчика. Оформление приемки производится заказчиком на основе результатов проведенных им обследований, проверок, контрольных испытаний и измерений, документов исполнителя работ, подтверждающих соответствие принимаемого объекта утвержденному проекту, нормам, правилам и стандартам, а также заключений органов надзора.

Проанализировав представленные в материалы дела документы, оценив заявленные доводы сторон, арбитражный суд считает, что общество в целях исчисления НДС за 2016-2017 годы обязано было включить в налоговую базу выручку от реализации работ, выполненных в 2016-2017 годах в период составления актов по форме КС-2, независимо от оформления акта по форме КС-11, поскольку акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 подтверждают факт реализации спорных работ в целях налогообложения, тогда как акт приемки законченного строительством объекта по форме КС-11 является документом, необходимым для статистической, а не бухгалтерской отчетности.

Составление названных актов происходит в разное время, поскольку до приемки законченного строительством объекта производятся дополнительные обследования, проверки, контрольные испытания и измерения, оформляются заключения органов надзора, в связи с чем датой реализации спорных работ в целях обложения НДС является дата подписания акта о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.

Представленные в материалы дела акты по форме КС-2 и КС-3 соответствуют всем требованиям, предусмотренным Законом о бухучете. Доводов относительно недостоверности отраженных в них сведений обществом не заявлено, из материалов дела такие обстоятельства не усматриваются.

Так как заявителем подписаны с ПАО «Силовые машины» акты о приемке выполненных работ по форме № КС-2 в течение 2016-2017 годов, то в силу пункта 1 статьи 271 НК РФ доходы обществом должны признаваться на дату подписания вышеуказанных актов.

Спорные доходы и отражены обществом в регистре налогового учёта «Доходы от реализации товаров, работ, услуг» за 2016-2017г. по мере подписания актов по форме №КС-2

С учетом изложенного, арбитражный суд отклоняет довод общества о том, что моментом определения налоговой базы по НДС у подрядчика будет выступать дата подписания акта формы № КС-11.

Аналогичные выводы отражены в постановлениях Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30.06.2011 по делу № А05-10009/2010, от 02.03.2010 по делу № А03-9449/2009, Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.08.2017 по делу № А27-10348/2016, Федерального арбитражного суда Московского округа от 21.01.2014 по делу № А41-49443/2012, письмах Минфина России от 23.01.2017 № 03-07-11/2832, от 13.10.2016 N 03-07-11/59833.

Довод заявителя о том, что акты по форме КС-2 и справки по форме КС-3 составлялись в связи с длительностью по времени и сроку исполнения договора в целях контроля за ходом работ, их равномерного финансирования, и т.д., использовались для взаиморасчетов и не свидетельствуют о передаче результатов работ, отклоняется арбитражным судом как противоречащий материалам дела.

Довод общества о том, что право собственности на результаты работ и риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненных работ переходят к заказчику после подписания формы КС-11, не принимается арбитражным судом, поскольку не влияет на правоотношения относительно качества выполненных и принятых по актам по форме КС-2 работ.

Довод заявителя о необоснованности ссылки налогового органа на дополнительное соглашение № 2 не принимается арбитражным судом, поскольку подписание соглашения, в котором отражено выполнение в полном объеме обязательств подрядчика по осуществлению работ по спорным подэтапам (п.1.1.1-п.1.1.8, п.1.2.1-1.2.6, п.1.2.9, п.1.2.10 и п.1.2.13) и переход права собственности на результат работ к заказчику после подписания сторонами акта по форме КС-2 и справки по форме № КС-3, оформление счетов-фактур по выполненным подэтапам работ (п.1.1.1-п. 1.1.8, п.1.2.1-1.2.6, п.1.2.9, п.1.2.10 и п.1.2.13) с момента принятия актов КС-2 КС-3, подтверждает позицию налогового органа. То обстоятельство, что указанное дополнительное соглашение действует с даты его подписания (с 28.12.2017), не может изменить указанного вывода. При этом, арбитражный суд учитывает, что в материалы дела не представлены доказательства возможности отнесения указанного соглашения к взаимоотношениям, возникшим после его подписания, поскольку как следует из материалов дела, фактически работы по спорным подэтапам завершены до подписания соглашения, материалы дела не содержат иных актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3, помимо упомянутых выше и составленных в 2016-2017 годах.

Иные доводы общества отклоняются арбитражным судом, поскольку не свидетельствуют о правомерности включения обществом при исчислении налоговой базы по НДС выручки с реализации спорных работ в 4 квартале 2017 года.

При таких обстоятельствах является правомерным вывод налогового органа о неотражении в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость выручки от реализации работ и соответствующей суммы НДС за налоговые периоды с 1 квартала 2016 года по 3 квартал 2017 года. Подробный расчет НДС, подлежащий уплате за указанные периоды, отражен в таблицах 3-9 на стр. 18-22 оспариваемого решения; при определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, налоговым органом исключены суммы НДС, полученные в счет оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих работ, включенные обществом в расчет НДС по спорным взаимоотношениям.

В силу статьи 75 НК РФ в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен выплатить пени.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

При определении размера налоговых санкций налоговый орган учёл отягчающие ответственность обстоятельства (в отношении налогового периода 1 квартал 2017 года) и смягчающие ответственность обстоятельства (оказание благотворительной помощи, несоразмерность деяния тяжести наказания). Подробный расчет налоговых санкций отражен на стр.22, 44, 48 оспариваемого решения. Штраф снижен налоговым органом в 3 раза.

Арифметический расчет доначисленных налоговым органом оспариваемых сумм пени и штрафных санкций по налогу на добавленную стоимость обществом не оспаривается, контрасчет в материалы дела не представлен, арбитражным судом проверен и признан верным.

Принимая во внимание установленные нарушения законодательства о налогах и сборах, инспекция правомерно привлекла общество к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 1 166 907 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за 1-2 кварталы 2016 года, 2 квартал 2017 года, и доначислила пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1 136 486,60 руб.

При таких обстоятельствах, оспариваемое решение налоговой инспекции в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 166 907 рублей, доначисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 136 486 рублей 60 копеек, является правомерным, не нарушает права и законные интересы заявителя, не возлагает на общество какие-либо незаконные обязанности, не создаёт иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, в силу части 3 статьи 201 АПК РФ в удовлетворении требований заявителя следует отказать.

Определением от 22 января 2019 года арбитражный суд по ходатайству заявителя принял обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Республике Хакасия от 28 сентября 2018 года № 09-40/4-6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ по НДС в размере 1 136 486,60 руб., начисления пени в размере 1 166 907 руб., до вступления в законную силу итогового судебного акта арбитражного суда по делу № А74-21656/2018.

До принятия арбитражным судом настоящего решения ходатайство об отмене указанных обеспечительных мер не поступило, в связи с чем их действие в соответствии с положениями статей 96, 97 АПК РФ сохраняется до вступления настоящего решения в законную силу.

Государственная пошлина по делу в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 331.21 НК РФ составляет 3 000 руб., уплачена обществом при обращении в арбитражный суд платёжным поручением от 25.12.2018 № 2884 в указанной сумме, и по правилам статьи 110 АПК РФ относится на заявителя.

Руководствуясь статьями 96, 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

1.Отказать в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Енисей-Спецгидроэнергомонтаж» о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Республике Хакасия от 28 сентября 2018 года № 09-40/4-6 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 166 907 рублей, доначисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 136 486 рублей 60 копеек, в связи с соответствием оспариваемого решения Налоговому кодексу Российской Федерации.

2.Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 22 января 2019 года, после вступления решения по настоящему делу в законную силу.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Третий арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня его принятия.

Апелляционная жалоба подаётся через Арбитражный суд Республики Хакасия.

Судья Каспирович Е. В.