Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Дегтяревой С.С., рассмотрев в заседании суда дело по заявлению индивидуального предпринимателя Сибильской Светланы Степановны (ИНН: 890700095800, ОГРНИП: 305890101400077) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу, Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу об оспаривании решения от 26.10.2016 №09-16/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 13.03.2017 №68,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - индивидуального предпринимателя Сибильской Светланы Степановны - представитель не явился,

от заинтересованных лиц:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу – Соколова Е.Ю. по доверенности №33 от 14.09.2017 года,

Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу- Чечнев Э.Р. по доверенности от 30.12.2016 года,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Сибильская Светлана Степановна (ИНН: 890700095800, ОГРНИП: 305890101400077) обратилась в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу, Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу об оспаривании решения от 26.10.2016 №09-16/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 13.03.2017 №68.

В обоснование заявленных требований индивидуальный предприниматель привела следующие доводы:

-ею ведется раздельный учет доходов и расходов в отношении осуществляемых видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению УСН и ЕНВД,

-налоговым органом нарушена норма ст. 113 НК РФ, у заявителя отсутствует обязанность по уплате НДС за 4 квартал 2012 года, поскольку истекли три года.

01.08.2017 года от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу и 02.08.2017 года от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу в суд поступили отзывы на заявленные требования, в соответствии с которыми заинтересованные лица просят суд отказать в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя.

05.12.2017 года от МИФНС РФ №1 по ЯНАО в суд поступили дополнения к отзыву на заявленные требования.

06.12.2017 года от индивидуального предпринимателя в суд поступили возражения на дополнительный отзыв Инспекции.

В судебном заседании 07.12.2017 года представитель МИФНС РФ №1 по ЯНАО представила дополнения к отзыву, в которых уточнены расчеты в части УСН.

Заявитель в судебное заседание не явилась, о слушании дела извещена надлежащим образом, заявила ходатайство (в поступивших 06.12.2017 года возражениях) о рассмотрении дела в ее отсутствие. Суд в силу ст.ст. 123, 156 АПК РФ проводит судебное заседание в отсутствие представителя индивидуального предпринимателя.

Представители заинтересованных лиц в судебном заседании поддержали доводы ранее представленных отзывов, дополнений к отзывам, просят суд отказать в удовлетворении требований в полном объеме.

Заслушав лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства, изучив доводы, изложенные в заявлении, отзыве на заявление, арбитражный суд установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, в период с 31.12.2015 года по 26.05.2016 года Межрайонной Инспекцией ФНС РФ №1 по Ямало-Ненецкому автономному округу проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Сибильской С.С. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 30.11.2015.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт проверки от 26.07.2016 № 09-16/2, и с учетом возражений налогоплательщика 26.10.2016 принято решение № 09-16/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому ИП Сибильская С.С. привлечена к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату (неполную уплату) налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в виде штрафа в размере 23 478 рублей, за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 18 731 рублей; предусмотренной статьей 123 НК РФ за неперечисление (несвоевременное перечисление) налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 17 165 рублей. Итого налоговых санкций по решению Инспекции составил общий размер 59 374 руб.

Указанным решением налогового органа ИП Сибильской С.С. доначислен и предложен к уплате налог на добавленную стоимость в общем размере 13383 руб., налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения в общем размере 125054 руб., налог на доходы физических лиц в размере 133791 руб. Итого недоимка по решению Инспекции составила общий размер 272 228 руб. Кроме того, решением Инспекции индивидуальному предпринимателю начислены пени за несвоевременную уплату указанных налогов в общем размере 58389 руб. 06 коп.

Соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, Индивидуальный предприниматель Сибильская С.С. обратилась с апелляционной жалобой на решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган. Согласно жалобе индивидуального предпринимателя (оригинал жалобы был представлен суду для ознакомления в судебном заседании, при этом копия жалобы в дело сторонами не представлялась), Сибильской С.С. были приведены доводы о незаконности произведенных доначислений по НДС, УСН, НДФЛ (2013г.), однако в просительной части жалобы, индивидуальный предприниматель просила вышестоящий налоговый орган не начислять налоги, пени, штрафы по проверке, что, по убеждению суда, свидетельствует об оспаривании решения инспекции в полном объеме (независимо от приведенных доводов).

Решением Управления ФНС РФ по ЯНАО № 68 от 13 марта 2017 года решение Межрайонной Инспекции ФНС РФ №1 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 26.10.2016 года №09-16/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части:

- доначисления налога на доходы физических лиц в размере 44 566 рублей;

- доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения в размере 29 146 рублей;

- взыскания штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в размере 8 913 рублей;

- взыскания штрафных санкций по единому налогу по упрощенной системе налогообложения, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в размере 5 829 рублей;

- начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 37,41 рублей;

- начисления пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 7 598,02 рублей.

Вышестоящий налоговый орган обязал Межрайонную ИФНС России № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу произвести перерасчет пени за неуплату НДФЛ (налоговый агент) и единого налога по УСН, с учетом решения по жалобе.

В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба индивидуального предпринимателя – без удовлетворения.

Не согласившись с вышеуказанными ненормативными правовыми актами налогового органа, индивидуальный предприниматель обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной Инспекции ФНС РФ №1 по ЯНАО от 26.10.2016 №09-16/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также решения Управления ФНС РФ по Ямало-Ненецкому автономному округу от 13.03.2017 №68. Таким образом, индивидуальный предприниматель оспаривает решения заинтересованных лиц в полном объеме.

Необходимо отметить, что решение МИФНС РФ №1 по ЯНАО от 26.10.2016 года вступило в законную силу в части следующих доначислений налоговых платежей:

-налога на добавленную стоимость в размере 13383 руб., в части соответствующих пени (налоговые санкции не применялись),

-налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 95908 руб., в части соответствующих пени и штрафа,

-налога на доходы физических лиц (индивидуальный предприниматель) в размере 89225 руб., в части соответствующих пени и штрафа,

-пени и налоговых санкций по ст. 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент).

В части доначислений по налогу на добавленную стоимость.

Общий размер доначислений по НДС по результатам выездной проверки составил 13383 руб.

В части НДС за 4 квартал 2012 года в размере 10335 руб.

В проверяемом периоде среди товаров, реализуемых налогоплательщиком, имеется автомобильный бензин, который в силу подпункта 7 пункта 1 статьи 181 НК РФ относится к подакцизным товарам.

Реализация предпринимателем автомобильного бензина через розничную сеть подпадает под общий режим налогообложения.

Налогоплательщик в проверяемом периоде использовала право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со статьей 145 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Согласно пункту 5 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик, пользующийся освобождением в соответствии со ст. 145 НК РФ, оформляет расчетные документы, первичные учетные документы и счета-фактуры без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

Используя предоставленное статьей 145 НК РФ право, налогоплательщик в 4 квартале 2012 года реализовывала товар, в том числе и автомобильный бензин МЮОУ «Овгортская ОШИ (П)ОО», без учета сумм НДС с выделением в документах записи «Без налога (НДС)».

В соответствии с пунктом 2 статьи 145 НК РФ положения статьи не распространяются на организации и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев.

Как указано выше и не оспаривается налогоплательщиком, автомобильный бензин относится к подакцизным товарам, на который не распространяются положения статьи 145 НК РФ.

В соответствии с пунктами 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов).

Согласно пункту 4 статьи 168 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

Однако, как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, предприниматель в 4 квартале 2012 года реализовала бензин без учета сумм НДС.

Налог на добавленную стоимость предпринимателем покупателю не выставлялся и им не уплачивался.

Что в свою очередь явилось основанием доначисления НДС за 4 квартал 2012 года в размере 10335 руб.

Каких-либо доводов относительно доначисленной суммы НДС заявителем не приведено и не представлено соответствующих доказательств.

Проанализировав оспариваемое решение Инспекции в указанной части, учитывая отсутствие каких-либо возражений со стороны индивидуального предпринимателя, суд не находит оснований для удовлетворения требования налогоплательщика в части оспаривания решения Инспекции о доначислении НДС за 4 квартал 2012 года в размере 10335 руб.

В части НДС за 1 квартал 2014 года в размере 3047 руб. 04 коп.

Кроме того, необходимо отметить, что согласно подпункту первому пункта 5 статьи 173 НК РФ лица, не являющиеся налогоплательщиками, исчисляют сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю (абзац 4 пункта пятого статьи 173 НК РФ).

Исходя из положений статьи 346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с названным Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в спорный период – 2014г. индивидуальный предприниматель находилась на УСН.

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что ИП Сибильская С.С. выставила на оплату МБОУ Овгортская ОШИС счет - фактуру от 12.02.2014 № 1 на оплату регулятора АИ - 92, в сумме 19 975,04 рублей, стоимость товара без налога 16 928 рублей, сумма НДС, предъявленная покупателю 3 047,04 рублей. Стоимость товара в сумме 16 928 рублей не была включена, в налоговую базу при исчислении налога в декларации по НДС за 1 квартал 2014 года и соответственно с указанной суммы не был исчислен НДС к уплате в бюджет в сумме 3 047,04 рублей.

Что в свою очередь явилось основанием доначисления НДС за 1 квартал 2014 года в размере 3 047,04 рублей.

Проанализировав оспариваемое решение Инспекции в указанной части, учитывая отсутствие каких-либо возражений со стороны индивидуального предпринимателя, суд не находит оснований для удовлетворения требования налогоплательщика в части оспаривания решения Инспекции о доначислении НДС за 1 квартал 2014 года в размере 3047,04 рублей.

В судебном заседании, состоявшемся 25.09.2017 года, индивидуальный предприниматель заявила об уплате налога в сумме, превышающей доначисленный НДС по проверке.

Действительно, 16.07.2013 года, то есть во втором квартале 2013 года индивидуальным предпринимателем произведена уплата НДС в общем размере 20429 руб. – в сумме, фактически превышающей размер НДС, доначисленный по итогам проверки 13383 руб.

Вместе с тем, в соответствии с приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ недоимка в решении, вынесенном по результатам налоговой проверки, указывается без учета состояния расчетов с бюджетами; пени рассчитываются по состоянию на дату принятия решения на основании данных, приведенных в описательной части и приложениях к решению.

В оспариваемом решении Инспекции, в пункте 3.1. (резолютивная часть решения) в примечании указано: "Недоимка указана без учета состояния расчетов с бюджетами; пени рассчитаны по состоянию на дату принятия настоящего решения на основании данных, приведенных в описательной части и приложениях к настоящему решению".

Таким образом, переплата по налогам подлежит учету на момент принудительного взыскания.

Следовательно, указание в резолютивной части решения налогового органа на предложение уплатить недоимку по НДС без учета произведенной уплаты НДС, не может нарушать права и законные интересы налогоплательщика, поскольку имеющаяся переплата подлежит учету на момент принудительного взыскания.

Более того, суд полагает необходимым отметить, и указанные обстоятельства следуют из письменных доводов налогового органа, представленных суду 05.12.2017 года, индивидуальным предпринимателем в проверяемом периоде произведена уплата НДС двумя платежными поручениями: №171 от 15.07.2013 на сумму 20 429 руб. и №270 от 14.05.2014 на сумму 1524 руб. Вместе с тем, согласно предоставленной книге продаж за 2 квартал 2013 года сумма НДС составила 222520,48 руб., книге покупок НДС составил 202091,11 руб. НДС к уплате составил 20429 руб. (222520,48 - 202091,11 руб.). Указанная сумма была отражена в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2013 года и уплачена налогоплательщиком платежным поручением №171.

Сумма в размере 1524 руб. была отражена в налоговой декларации за 1 кв. 2014 года и уплачена платежным поручением №270.

В силу вышеизложенного суд пришел к выводу о том, что 20429 руб. и 1524 руб. являются размерами налога на добавленную стоимость, исчисленными налогоплательщиком за налоговые периоды 2 квартал 2013 года и 1 квартал 2014 года и уплаченными платежными поручениями: №171 от 15.07.2013 на сумму 20 429 руб. и №270 от 14.05.2014.

Поэтому, у суда отсутствуют основания полагать, что сумма в размере 20429 руб. является уплатой доначисленного по проверке налога за 4 квартал 2012 года в большем размере, то есть переплатой.

При этом, наличие недоимки по НДС является основанием начисления пени за несвоевременную уплату налога в соответствии со ст. 75 НК РФ.

Доводы заявителя об истечении срока давности привлечения к ответственности в соответствии со ст. 113 НК РФ судом не принимаются во внимание, поскольку к налоговой ответственности ни по ст. 119 НК РФ, ни по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС заявитель по итогам проверки не привлекалась.

По эпизоду доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Как следует из доводов налогоплательщика, Сибильская С.С. в 2014 году применяла два налоговых режима: единый налог на вмененный доход (далее по тексту, ЕНВД), единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее по тексту, УСН).

При этом, как следует из представленных налоговым органом материалов проверки, индивидуальный предприниматель в проверяемом периоде получала доходы от реализации продуктов питания, электротоваров, реализации ГСМ. Доходы за реализованные товары, ГСМ поступали как на расчетный счет предпринимателя в банке, так и по приходным кассовым ордерам, в кассу.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 Кодекса под розничной торговлей для целей главы 26.3 Кодекса понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.

Согласно статье 426 ГК РФ публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.). Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).

К розничной торговле в целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или использования в процессе осуществления предпринимательской деятельности.

Согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Таким образом, деятельность по реализации товаров на основе договоров поставки, а также муниципальных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 Кодекса.

Из материалов дела следует, что реализация продуктов питания производилась дошкольным учреждениям на основании договоров, согласно которым индивидуальный предприниматель принимала на себя обязательства осуществить поставку товаров в предусмотренный срок, в количестве и ассортименте. В договоре стороны согласовали стоимость товаров, в спецификациях - наименование и количество товаров. Договорами также предусмотрено, что поставщик производит доставку продуктов по адресу покупателя, автотранспортом поставщика. Согласно договорам при приемке товара покупатель проверяет его соответствие сведениям, указанным в транспортных и сопроводительных документах по наименованию, качеству, ассортименту, количеству. Продажа товаров сопровождалась оформлением актов, счетов-фактур, счетов на оплату. Оплата продукции поступала на расчетный счет Предпринимателя.

Оценив представленные налоговым органом в дело доказательства в совокупности и взаимосвязи, в том числе договоры, товарные накладные, счета-фактуры, суд установил, что деятельность предпринимателя по реализации продуктов питания дошкольным учреждениям осуществлялась без использования объектов стационарной или нестационарной торговой сети и не соответствовала критериям, установленным для розничной торговли, а потому не подпадает под действие налогового режима в виде единого налога на вмененный доход.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что только доходы предпринимателя от реализации товаров на основании договоров розничной купли-продажи подпадают под налогообложение ЕНВД, в свою очередь, реализация товаров на основании договоров поставок, реализация ГСМ подлежат налогообложению единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Согласно пункту 8 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 настоящего Кодекса, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам, а в случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

Пунктом 7 статьи 346.26 указанного Кодекса также предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке, а с иных видов предпринимательской деятельности исчисляются и уплачиваются налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

Следовательно, налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, деятельность, подлежащую налогообложению по УСН, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, раздельный учет доходов и расходов в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению УСН. При этом принцип пропорционального распределения расходов, то есть распределения расходов пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов, применяется лишь при условии, что разделение расходов невозможно.

Действительно, законодательством не предусмотрено прямых рекомендаций по ведению раздельного учета доходов и расходов и налогоплательщики вправе самостоятельно разработать порядок ведения раздельного учета. При этом раздельный учет необходимо организовать таким образом, чтобы по его данным можно было соотнести те либо иные показатели к разным видам деятельности, которые ведет налогоплательщик.

Кроме того, необходимо отметить, что специальный налоговый режим УСН предполагает два варианта исчисления налога: доходы и доходы, уменьшенные на величину расходов (пункт 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании пункта 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения заявителем выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов.

Для лиц, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, статьями 346.15 и 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок определения доходов и расходов.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные расходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

В пункте 1 статьи 249 НК РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Пунктом 2 названной статьи предусмотрено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Порядок применения доходов при применении упрощенной системы налогообложения определен статьей 346.17 НК РФ.

Так, в соответствии с пунктом 1 указанной статьи датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Согласно положениям подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ к расходам лица, применяющего УСН, относятся: расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

Необходимым условием принятия расходов к учету в силу пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации является их соответствие критериям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

В свою очередь, расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций по статьям 254, 255, 263, 264, 265 и 269 Налогового кодекса Российской Федерации (абзац 2 пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации).

Статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Тогда как под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации (статья 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации).

При этом, в соответствии с Порядком заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения" налогоплательщики, применяющие УСН, ведут в Книге учета доходов и расходов налоговый учет своих доходов и расходов. Это правило предусмотрено ст. 346.24 НК РФ. В этой же норме уточняется, что учет ведется для целей исчисления налоговой базы по "упрощенному" налогу. Это значит, что в Книге учета доходов и расходов отражаются только те доходы и расходы (при объекте "доходы минус расходы"), которые учитываются при исчислении "упрощенного" налога. Об этом свидетельствуют и нормы п. п. 2.4 и 2.5 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного Приказом N 135н.

Следовательно, если индивидуальный предприниматель получил доход или понес расходы, которые не признаются доходами и расходами для целей УСН, они не подлежат отражению в Книге учета доходов и расходов.

Из указанных норм суд пришел к выводу о том, что положения Налогового кодекса Российской Федерации не обязывают налогоплательщика закреплять способы ведения раздельного учета доходов и расходов от осуществляемых видов деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД и УСН. Фактическое ведение раздельного учета налогоплательщик вправе подтвердить любыми способами, в том числе с помощью первичных документов, регистров бухгалтерского учета, иных самостоятельно разработанных документов для нужд раздельного учета.

Так, в качестве доказательств ведения раздельного учета заявитель в материалы дела представила копию книги учета доходов и расходов по УСН за 2014 год.

Кроме того, налоговым органом в материалы дела представлены копии приказа индивидуального предпринимателя «Об утверждении Положения по раздельному учету доходов и расходов при совмещении УСН и ЕНВД от 31.12.2013 года и приказа №5 от 01.03.2014 года «О дополнении к Положению по раздельному учету доходов и расходов при совмещении УСН и ЕНВД», а также копия книги учета доходов и расходов по УСН, которые представлялись заявителем в адрес Инспекции по требованию суда.

Согласно копии приказа индивидуального предпринимателя «Об утверждении Положения по раздельному учету доходов и расходов при совмещении УСН и ЕНВД от 31.12.2013 года и приказу №5 от 01.03.2014 года «О дополнении к Положению по раздельному учету доходов и расходов при совмещении УСН и ЕНВД», оптовая продажа продовольственных товаров, реализация ГСМ подлежат налогообложению УСН, в свою очередь, деятельность по реализации продуктов питания через магазин подлежит налогообложению ЕНВД.

То есть указанные обстоятельства соответствуют выводам суда, которые изложены выше.

При этом, согласно указанным приказу индивидуального предпринимателя «Об утверждении Положения по раздельному учету доходов и расходов при совмещении УСН и ЕНВД от 31.12.2013 года и приказу №5 от 01.03.2014 года «О дополнении к Положению по раздельному учету доходов и расходов при совмещении УСН и ЕНВД» доходы по УСН определяются следующим образом: поступление денежных средств на расчетный счет в банке по оптовой продаже продовольственных товаров и моторного топлива относятся к УСН; к доходам по ЕНВД относится выручка, поступающая на расчетный счет с использованием банковских карт. Кроме того, в указанных приказах закреплено, что наличная выручка, поступающая в кассу по двум системам налогообложения ЕНВД и УСН, приходуется разными кассовыми ордерами. Доходы, суммы пособий по временной нетрудоспособности, пенсионных взносов и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, полученные от деятельности, по которой применяется УСН, учитывать отдельно от доходов по временной нетрудоспособности, пенсионных взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, полученных от деятельности, переведенной на ЕНВД.

Согласно приказу индивидуального предпринимателя «Об утверждении Положения по раздельному учету доходов и расходов при совмещении УСН и ЕНВД от 31.12.2013 года и приказу №5 от 01.03.2014 года «О дополнении к Положению по раздельному учету доходов и расходов при совмещении УСН и ЕНВД» расходы по УСН определяются следующим образом:

-расходы на приобретение товара по оптовой продаже продовольственных товаров и моторного топлива, проведенные по расчетному счету в банке на основании платежного поручения, относятся исключительно к системе налогообложения УСН,

-в случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисленным по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

Согласно представленной книге учета доходов и расходов по УСН за 2014 год, в ней отражена следующая информация: номер и дата документа, наименование содержания операции, сумма доходов и сумма расходов. При этом, в доходы включены следующие операции: «оприходование выручки», оприходование розничной выручки», в расходы включены следующие операции: «оплата товаров», «выплата заработной платы» «накладная №... и дата…».

Арбитражный суд, проанализировав содержание вышеперечисленных документов, пришел к выводу о том, что ни указанные приказы, ни книга учета доходов и расходов в своей совокупности не доказывают ведение заявителем раздельного учета доходов и расходов от осуществляемых видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению УСН и ЕНВД.

Так, приказом о ведении раздельного учета не установлены правила распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, в том числе не определен способ ведения раздельного учета заработной платы (и соответствующих страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации) сотрудников, которые осуществляют деятельность как подлежащую обложению ЕНВД, так и подлежащую обложению УСН.

Заявителем в нарушение пункта 8 статьи 346.18 НК РФ не представлены первичные учетные документы, подтверждающие расходы по единому налогу на вмененный доход.

Заявителем в материалы дела вообще не представлены доказательства учета доходов и расходов по магазину (например, книга кассира-операциониста).

Проанализировав представленную книгу учета доходов и расходов в части поименованных расходов, суд установил, что расходы на закуп продовольственных товаров (например, поставщик ООО «Оазис», МСП «Мужевское, ООО «Меркурий» Сазонов А.Ю.) полностью включены в расходы по УСН. Однако, как установлено судом выше, продукты питания реализовывались как в розницу - через магазин, так и поставлялись дошкольным учреждениям на основании договоров поставки, а указанная деятельность, как сам ее отнес заявитель, относится к УСН. Таким образом, отнесение расходов на закуп продовольственных товаров только на УСН, является неправомерным. Аналогичные обстоятельства с расходами на выплату заработной платы, уплату страховых взносов, расходы на ведение бизнеса, расходы на ГСМ, которым заправлялся имеющийся во владении заявителя транспорт, используемый для доставки товара, в том числе в магазин, в котором осуществляется розничная продажа товаров и т.д., которые несет налогоплательщик как в связи с осуществлением деятельности по розничной продаже товаров через магазин, так и в связи с осуществлением деятельности от реализации товаров оптом, так реализации ГСМ.

Таким образом, представленные, как заявителем, так и налоговым органом книга учета доходов и расходов не позволяет определить вид, наименование, количество и цену закупаемого товара, а тем более определить какой из данных товаров был продан в розницу, а какой оптом. По данным документам невозможно установить точно, какой приобретенный товар реализовывался в розницу, а какой - оптом; документы на товар, отписываемый в розничную торговлю, не представлены; невозможно установить, какое количество приобретенного товара реализовано, так как данные по остаткам не представлены.

Иных документов, свидетельствующих о раздельном учете, представлено не было.

Поскольку индивидуальный предприниматель в проверяемый период осуществляла несколько видов деятельности: реализация продуктов питания через магазин (ЕНВД); реализация продуктов питания оптом и реализация ГСМ (УСН), раздельный учет расходов по видам деятельности ею не велся (обратное не доказано, не усматривается из материалов дела), а тот раздельный учет, о котором заявляет налогоплательщик, по убеждению суда, является недостоверным, постольку налоговый орган правомерно применил пункт 8 статьи 346.18 НК РФ и распределил расходы пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении ЕНВД и УСН.

Расчет налоговых обязательств по УСН за 2014 год, представленный налоговым органом, судом проверен и принимается как не противоречащий вышеуказанным нормам права, не опровергнут налогоплательщиком. В указанном расчете при исчислении доходов и расходов по УСН, ЕНВД учтены все первичные документы, которые были представлены в ходе проверки и в ходе судебного разбирательства по требованию суда. Обратное не доказано.

Так, судом установлено, доходы индивидуального предпринимателя от деятельности, подлежащей налогообложению УСН за 2014 год, определены следующим образом:

-сумма денежных средств, поступившая на расчетный счет индивидуального предпринимателя в банке от реализации продовольственных товаров на основании договоров поставки, от реализации ГСМ составила 3 582 313 руб. (приложение №11 к акту проверки (том 1 л.д. 118). При этом из указанной суммы дохода подлежит исключению доход в виде субсидий (решение УФНС РФ по ЯНАО от 13.03.2017 года №68), то есть минус 582 921 руб., что составляет 2 999 392 руб.,

-сумма денежных средств, поступившая в кассу согласно приходно-кассовым ордерам от реализации ГСМ в размере 4841345 руб. (приложение №12 к акут проверки (том 1 л.д. 120-123).

Итого, доход по УСН составил 7 840 737 руб., что фактически соответствует доходу по книге учета доходов и расходов по УСН, представленной индивидуальным предпринимателем в адрес Инспекции в ходе судебного разбирательства по делу по требованию суда (7840677 руб. 04 коп., то есть на 59 960 руб. меньше, чем определил налоговый орган). Однако, в расчет доначисленного налога налоговым органом использован размер дохода, определенный индивидуальным предпринимателем, а именно 7840677 руб. 04 коп.

Судом установлено, доходы индивидуального предпринимателя от деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД за 2014 год, определены следующим образом:

- доходы, поступившие на расчетный счет индивидуального предпринимателя в банке по банковским картам – 1088972 руб. 50 коп. (расчет дохода налоговым органом определен в виде таблицы, в которой отражены дата совершения операции, дата документа, наименования плательщика, получателя, сумма, назначение платежа.

-доходы, поступившие в кассу индивидуального предпринимателя при расчетах в магазине, что составило 2231800 руб. (расчет определен на основании первичных документов, отчетов по кассе, которые представлены заявителем в адрес Инспекции и в материалы дела).

Итого доход по ЕНВД за 2014 год составил 3320772 руб. 50 коп. Указанный размер дохода от ЕНВД налогоплательщиком не опровергнут надлежащими доказательствами.

Итого общий доход по двум системам налогообложения УСН и ЕНВД составил 11161449 руб. 54 коп.

Доход от ЕНВД в общем объеме дохода составляет 29,75%. Доход по УСН – 70,25%.

Так, судом установлено и следует из представленных заявителем в адрес Инспекции книги учета доходов и расходов по УСН общий размер расходов за 2014 год по УСН составил 8350577 руб. 52 коп.

При этом, каких-либо документов, в которых отражались бы расходы по ЕНВД в материалы дела не представлены. Более того, вышеуказанным приказом «Об утверждении Положения по раздельному учету доходов и расходов при совмещении УСН и ЕНВД от 31.12.2013 года также не определено, каким образом будут учитываться расходы по ЕНВД.

Согласно расчету расходов, представленному налоговым органом, размер расходов составил 7996291 руб. 36 коп. Разница с размером расходов, который определила себя предприниматель, составила 354 197 руб. 52 коп. (8350488 руб. 52 коп. – 7996291 руб.). Указанные расходы не подтверждены документально.

Необходимо отметить, что в материалы дела заявителем представлены первичные документы, подтверждающие понесенные расходы в 2014 год на закуп продовольственных товаров, на закуп ГСМ на сумму меньшую (6970592 руб. 55 коп., в том числе НДС), чем та, которая была определена налоговым органом (7996291 руб. 36 коп.).

Таким образом, согласно установленному судом проценту доходов от ЕНВД и УСН, размер расходов по ЕНВД составляет 2 378 896 руб. 57 коп. Расходы по УСН составляют 5617394 руб. 42 коп.

Расчет УСН за 2014 год – 5% х (7840677 руб. 04 коп. - 5617394 руб. 42 коп. = 2223282 руб. 62 коп.) = 111 164 руб. 13 коп., что фактически превышает размер УСН, доначисленный по итогам проверки 95 908 руб. (с учетом частичной отмены решением УФНС РФ по ЯНАО (125054 руб. – 29 146 руб.).

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что заявителем в проверяемом периоде - 2014 году допущено занижение налогооблагаемого дохода и соответственно допущена неуплата УСН в размере 95 908 руб.

Также необходимо отметить, что индивидуальный предприниматель в ходе проверки уточнила свои налоговые обязательства, в том числе в соответствии с данными, отраженными в акте выездной налоговой проверки, увеличив налогооблагаемый доход по УСН, а также увеличив расходы. Так, 05.09.2016 года – после окончания проверки и даты составления акта проверки (26.07.2016 года) индивидуальный предприниматель представила уточненную налоговую декларацию по УСН, согласно которой доходы составляют в сумме 7 822 362 рублей (без учета субсидий); расходы составляют в сумме 8159189 рублей; убыток составляет в сумме 268606 рублей, исчислен минимальный налог в сумме 78 224 рублей.

Между тем, Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает права или обязанности налогоплательщика представлять уточненную налоговую декларацию по нарушениям, выявленным налоговым органом.

Порядками заполнения конкретных налоговых деклараций прямо предусмотрено, что при пересчете налогоплательщиком сумм налога не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом, за тот налоговый период, по которому налогоплательщиком производится перерасчет сумм налога. Результаты налоговых проверок фиксируются в решении о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решение о привлечении выносится на основании Акта выездной налоговой проверки, в котором установлены нарушения. Такие положения, в частности, содержатся в пункте 2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, а также в пункте 3.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/17@.

Праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации корреспондирует полномочие налогового органа на ее проверку. В указанной связи необходимо учитывать, что у налогового органа отсутствует обязанность при принятии решения по результатам данной налоговой проверки учитывать уточненную налоговую декларацию без проверки изменений, внесенных в налоговую декларацию.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09, при представлении уточненной декларации после составления акта проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений, вправе вынести решение без учета данных уточненной налоговой декларации, и может назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Таким образом, показатели уточненной налоговой декларации могут учитываться при вынесении решения по результатам налоговой проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально.

В рассматриваемом случае, при вынесении решения о привлечении к ответственности без учета уточненной налоговой декларации, представленной налогоплательщиком, налоговый орган исходил из того, что уточненная декларация представлена после окончания выездной налоговой проверки, незадолго до принятия решения, что ограничивает во времени, необходимом для проведения мероприятий налогового контроля (получения пояснений налогоплательщика - статьи 31, 88 Налогового кодекса Российской Федерации, допросов свидетелей - статья 90 Кодекса, истребования документов - статьи 93, 93.1 Кодекса, проведение экспертизы - статья 95 Кодекса, и т.д.) с целью установления всех существенных обстоятельств, связанных с уточнением налоговых обязательств.

Также при проведении выездных налоговых проверок следует учитывать случаи, когда нормы законодательства о налогах и сборах предписывают провести процедуру самостоятельной камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации.

Согласно пункту 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

В данном случае в соответствии со статьей 88 НК РФ срок камеральной налоговой проверки, представленной 05.09.2016 года уточненной декларации по УСН за 2014 год, истек 06.12.2016 года, то есть после вынесения решения от 26.10.2016 года №09-16/38.

Более того, доказательств, подтверждающих измененные показатели уточненной налоговой декларации, в частности расходов в размере 8159189 рублей, налогоплательщиком не представлены.

Необходимо отметить, что разбирательство по настоящему делу неоднократно откладывалось (определениями от 01.08.2017 года, от 30.08.2017 года, от 25.09.2017 года, от 10.11.2017 года) с целью предоставления заявителю возможности уточнить основания заявленных требований, обосновать то, каким образом осуществлялся раздельный учет, представить соответствующие доказательства, в адрес налогового органа представить первичные документы налогового, бухгалтерского учета (счета-фактуры, накладные, платежные документы, договоры и т.д.), подтверждающие понесенные расходы и которые не были учтены налоговым органом при проведении проверки и доначислении налогов. В свою очередь, Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу суд обязывал проанализировать все полученные от налогоплательщика сведения и документы, на предмет того подтверждают или нет понесенные заявителем расходы. В случае если указанные документы не были учтены при определении налоговых обязательств по итогам проверки, необходимо произвести соответствующий перерасчет налоговых обязательств (налога, пени и налоговых санкций). При этом, если по каким то позициям возникнут разногласия, указать данные налогового органа и налогоплательщика, представить соответствующие пояснения и первичные документы.

Как установлено судом, заявителем в адрес налогового органа были представлены истребованные документы, которые проанализированы Инспекцией, произведены соответствующие расчеты налоговых обязательств, согласно полученным данным налоговые обязательства по УСН в оспариваемом решении определены в меньшем размере, чем установлены после проверки дополнительно представленных в ходе судебного разбирательства документов.

Какие-либо возражения относительно осуществленных расчетов налогоплательщиком ни в адрес налогового органа, ни в адрес суда не представлено.

При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

Оспаривая произведенный налоговым органом расчет суммы УСН, индивидуальный предприниматель не представила контррасчета этого налога с отражением документально подтвержденных обстоятельств, свидетельствующих о невозможности, либо отсутствии правовых основания для уплаты налога в бюджет.

Таким образом, заявитель не опровергла какими-либо достоверными доказательствами доводы налогового органа о неуплате УСН в размере 95908 руб. за 2014 год и определенной по данным, формирование которых в первичных документах и документах бухгалтерского и налогового учета производилось самим заявителем.

С учетом изложенного, представленные налоговым органом доказательства, положенные в основу оспариваемого решения, не позволяют установить факт необоснованного доначисления УСН за 2014 год и начисления соответствующих пеней за его несвоевременную уплату, исчисления штрафов, поскольку не позволяют установить наличие каких-либо обстоятельств, свидетельствующих о несоответствии оспариваемого решения положениям главы 26.2 НК РФ, устанавливающим порядок уплаты УСН.

В силу вышеизложенного суд не усматривает оснований для удовлетворения требований заявителя по спорному эпизоду.

В части налога на доходы физических лиц.

Согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

На основании статьи 207 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога на доходы физических лиц.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 221 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом необходимо, чтобы первичные учетные бухгалтерские документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность операции и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на включение в состав расходов при исчислении НДФЛ соответствующих затрат, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Обязанность подтвердить понесенные расходы соответствующими первичными документами возлагается на налогоплательщика.

В рассматриваемом случае судом установлено и следует из материалов дела, по итогам 2012 года ИП Сибильской С.С. представлена налоговая декларация по НДФЛ рег. № 9754131 от 04.07.2013. Исчисление НДФЛ производилось по следующим показателям:

- сумма дохода от предпринимательской деятельности составила - 605 855 руб.;

- сумма фактически произведенных расходов и налоговых вычетов составила -64400 руб.;

- налоговая база для исчисления налога - 541 455 руб. Сумма НДФЛ составила 70389 руб. 15 коп.

По данным выездной налоговой проверки, сумма полученного дохода за 2012 год составила 914 590 руб. (приложение №12 к акту проверки (том 1 л.д. 111), в том числе:

- сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) в адрес юридических лиц - 627234 руб.;

- сумма выручки за сдачу в аренду автомобиля - 148 305 руб.;

- сумма субсидий для возмещения части затрат на доставку товаров на фактории и труднодоступные места- 139 051 руб.

Таким образом, по данным выездной налоговой проверки общая сумма денежных средств, поступивших в наличной и безналичной форме в адрес ИП Сибильской С.С. за 2012 год, составила 914 590 руб. Сумма НДФЛ по результатам проверки составила 110524 руб. 70 коп.

Соответственно размер доначисленного НДФЛ за 2012 год составил 40135 руб. (110524 руб. 70 коп. - 70389 руб. 15 коп.).

Несмотря на то обстоятельство, что каких-либо доводов относительно неправомерного доначисления НДФЛ заявителем в исковом заявлении не приведено, а также не представлено соответствующих доказательств, суд признает оспариваемое решение Инспекции недействительным в части доначисления НДФЛ за 2012 год в размере 29868 руб., а также в части начисления пени на данную сумму налога по следующим основаниям.

Судом установлено, что налоговым органом в размер налогооблагаемого дохода включена сумма дохода в виде субсидий для возмещения части затрат на доставку товаров на фактории и труднодоступные места в размере 139 051 руб.

Согласно статье 69 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрены бюджетные ассигнования на предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг.

Согласно пункту 1 статьи 78 Бюджетного кодекса субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, а также физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров (за исключением подакцизных товаров, кроме автомобилей легковых и мотоциклов, винодельческих продуктов, произведенных из выращенного на территории Российской Федерации винограда), выполнением работ, оказанием услуг.

Согласно разъяснениям, изложенным Министерством финансов Российской Федерации от 11.12.2012 № 03-11-09/98, полученные из бюджета бюджетные ассигнования в виде субсидий на возмещение недополученных доходов в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг по ценам, регулируемым государственными или муниципальными органами власти, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения, в том числе в рамках общего режима налогообложения или УСН, не должны.

Также необходимо отметить, что доходом по смыслу статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации признается экономическая выгода.

На основе анализа взаимосвязанных положений приведенных выше норм, суд пришел к выводу о том, что, полученные заявителем денежные средства в виде субсидий бюджетов для возмещения части затрат на доставку товаров на фактории и труднодоступные места не могут быть расценены как экономическая выгода, поскольку направлены на компенсацию затрат по убыточным видам деятельности, т.е. фактически являются не доходом, а перераспределением на себя бюджетом части расходов, связанных с доставкой товаров на фактории и обслуживание факторий.

Выводы суда согласуются с судебной практикой по аналогичному спору (постановление Федерального Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20 мая 2011 г. по делу N А81-3332/2010).

Ссылка представителя Инспекции на судебную практику (постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу №А70-12785/2015) судом отклоняется, поскольку касается иных обстоятельств, а именно субсидий, предоставленных на возмещение затрат по договорам кредита, возмещения части процентов по лизинговым платежам.

Материалами дела с достоверностью подтверждается факт получения заявителем в 2012 году субсидий для возмещения части затрат на доставку товаров на фактории и труднодоступные места в размере 139 051 руб.

По убеждению суда, в рассматриваемом случае у налогового органа отсутствовали основания для доначисления НДФЛ за 2012 год в связи с получением средств из бюджета для возмещения части затрат на доставку товаров на фактории и труднодоступные места, поскольку указанные средства и порядок их расходования и учета отвечали требованиям пункта 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Более того, необходимо отметить, что вышестоящим налоговым органом в части начисления УСН за 2014 год и НДФЛ за 2013 год на сумму полученных субсидий для возмещения части затрат на доставку товаров на фактории и труднодоступные места решение Инспекции было отменено, то есть УФНС РФ по ЯНАО пришло к аналогичному выводу о том, что доначисление налогов с сумм полученных субсидий неправомерно.

Поэтому, суд считает необходимым исключить из размера налогооблагаемого дохода сумму дохода в виде полученных субсидий, что составило 775539 руб. (914 590 руб. - 139 051 руб.).

Кроме того, суд полагает необходимым отметить, что при определении налогооблагаемого дохода за 2012 года налоговым органом были учтены расходы, ранее задекларированные самим налогоплательщиком, а именно в размере 64 400 руб.

Вместе с тем, указанный размер расходов 64400 руб. меньше профессионального налогового вычета в фиксированном размере 20 процентов от суммы полученных предпринимателем доходов, предусмотренного пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса (155107 руб. 80 коп. (775539 руб. : 20%)).

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В соответствии с данной нормой, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Как следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 16.02.2010 N 13158/09, при применении данной правовой нормы, налоговые органы и суды должны исходить из того, что если сумма документально подтвержденных расходов меньше 20 процентов общей суммы доходов, полученных предпринимателем от предпринимательской деятельности в течение налогового периода, то профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов.

Аналогичный вывод содержится и в постановлениях судов кассационной инстанции (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.02.2010 N 13158/09 по делу N А47-8034/2008, постановление ФАС Московского округа от 20.05.2011 N КА-А40/4356-11 по делу N А40-3955/10-90-47).

Таким образом, размер налогооблагаемого дохода за 2012 год составляет 620431 руб. 20 коп. (775539 руб. – 155107 руб. 80 коп.), соответственно НДФЛ 13% составляет – 80656 руб. 05 коп.

Размер доначисленного НДФЛ по итогам проверки должен был составить 10266 руб. 90 коп. (80656 руб. 05 коп. - 70389 руб. 15 коп.).

При указанных обстоятельствах, суд считает необходимым признать незаконным доначисление НДФЛ за 2012 год в размере 29 868 руб., а также в части начисленных пени (налоговые санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ Инспекцией не применялись).

Как установлено судом и следует из материалов дела, по итогам 2013 года ИП Сибильской С.С. представлена налоговая декларация по НДФЛ рег. № 10633193 от 21.04.2014.

Исчисление НДФЛ производилось по следующим показателям:

- сумма дохода от предпринимательской деятельности составила - 2 286 292 руб.;

- сумма фактически произведенных расходов и налоговых вычетов составила -2181079 руб.;

- налоговая база для исчисления налога - 105 212 руб.

Сумма НДФЛ по данным заявителя составила 13677 руб. 69 коп.

По данным выездной налоговой проверки, сумма полученного дохода за 2013 год составила 3 006 728 руб., в том числе:

- сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) в адрес юридических лиц -1205166 руб.;

- сумма субсидий для возмещения части затрат на доставку товаров на фактории и труднодоступные места - 342 817 руб.;

- сумма выручки от реализации бензина за наличный расчёт - 1 458 745 руб.

В соответствии с решением УФНС РФ по ЯНАО доначисление НДФЛ за 2013 год в размере 44 566 руб. на сумму субсидий 342817руб. отменено.

Соответственно, по данным проверки сумма полученного дохода за 2013 год составила 2663911 руб., в том числе:

- сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) в адрес юридических лиц -1205166 руб. (приложение №14 к акту проверки (том 1 л.д. 113-114);

- сумма выручки от реализации бензина за наличный расчёт - 1 458 745 руб. (приложение №15 к акту проверки, том 1 л.д. 114-115).

Сумма НДФЛ по данным проверки составляет 62 768 руб. 16 коп. (13% х (2663911 руб. - 2181079 руб.)).

Соответственно размер доначисленного НДФЛ за 2013 год составил 49090 руб. (62768 руб. 16 коп. - 13677 руб. 69 коп.).

Необходимо отметить, что каких-либо доводов относительно необоснованного начисления НДФЛ за 2013 год в размере 49090 руб. заявление не содержит, а также не представлено соответствующих доказательств.

Как ранее судом отмечено, разбирательство по настоящему делу неоднократно откладывалось (определениями от 01.08.2017 года, от 30.08.2017 года, от 25.09.2017 года, от 10.11.2017 года) с целью предоставления заявителю возможности уточнить основания заявленных требований, представить в адрес налогового органа первичные документы налогового, бухгалтерского учета (счета-фактуры, накладные, платежные документы, договоры и т.д.), подтверждающие понесенные расходы и которые не были учтены налоговым органом при проведении проверки и доначислении налогов. В свою очередь, Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу суд обязывал проанализировать все полученные от налогоплательщика сведения и документы, на предмет того подтверждают или нет понесенные заявителем расходы. В случае если указанные документы не были учтены при определении налоговых обязательств по итогам проверки, необходимо произвести соответствующий перерасчет налоговых обязательств (налога, пени и налоговых санкций). При этом, если по каким то позициям возникнут разногласия, указать данные налогового органа и налогоплательщика, представить соответствующие пояснения и первичные документы.

Как установлено судом, заявителем в адрес налогового органа не были представлены первичные документы, ранее не учтенные при определении налоговых обязательств по НДФЛ за 2013 год.

Оспаривая решение налогового органа в полном объеме, индивидуальный предприниматель не привела доводов, не представила доказательств, в том числе первичные документы, не представила контррасчета налога с отражением документально подтвержденных обстоятельств, свидетельствующих о невозможности, либо отсутствии правовых основания для уплаты налога в бюджет.

Таким образом, заявитель не опровергла какими-либо достоверными доказательствами доводы налогового органа о неуплате НДФЛ за 2013 год в размере 49090 руб.

С учетом изложенного, представленные налоговым органом доказательства, положенные в основу оспариваемого решения, не позволяют установить факт необоснованного доначисления НДФЛ за 2013 год в размере 49090 руб. и начисления соответствующих пеней за его несвоевременную уплату, исчисления штрафов, поскольку не позволяют установить наличие каких-либо обстоятельств, свидетельствующих о несоответствии оспариваемого решения положениям главы 23 НК РФ, устанавливающим порядок уплаты НДФЛ.

Также необходимо отметить, что в соответствии с оспариваемым решением Инспекции индивидуальному предпринимателю также произведены доначисления по НДФЛ (налоговый агент), а именно пени и налоговые санкции по ст. 123 НК РФ.

Поскольку доводов относительно необоснованного начисления ей пени и штрафа по НДФЛ (налоговый агент) заявление не содержит, заявление индивидуального предпринимателя о признании недействительным решения налогового органа по данному эпизоду подлежит оставлению без удовлетворения.

Суд считает необходимым отметить также следующее.

Согласно ст. 101 Налогового Кодекса РФ при осуществлении процедуры привлечения к ответственности при рассмотрении материалов проверки уполномоченное лицо налогового органа в обязательном порядке выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются, в том числе, и судом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Суд, с учетом установленных фактических обстоятельств совершенного налогового нарушения полагает, что в данном конкретном случае имеются смягчающие ответственность обстоятельства, которые необходимо учитывать при определении размера налоговой санкции.

Так, заявитель является субъектом малого предпринимательства, ранее к налоговой ответственности не привлекалась (обратное не следует из материалов дела).

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Налогового Кодекса Российской Федерации за совершение налогового правонарушения.

Поскольку перечень смягчающих обстоятельств, предусмотренный пунктом 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, не является исчерпывающим, суд вправе признать в качестве смягчающих и иные обстоятельства.

Согласно пункту 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

При таких обстоятельствах, а также учитывая наличие у заявителя статуса субъекта малого предпринимательства, ранее заявитель к налоговой ответственности не привлекалась, суд первой инстанции пришел к выводу о возможности смягчения заявителю ответственности.

Так, с учетом частичной отмены решения Инспекции вышестоящим налоговым органом, а именно в части налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ по УСН - 5829 руб., по НДФЛ за 2013 год в размере 8913 руб., на основании оспариваемого решения подлежат уплате налоговые санкции: по УСН в размере 17649 руб., по НДФЛ за 2013 года в размере 9818 руб., по НДФЛ (налоговый агент, ст. 123 НК РФ) – 17 165 руб. Итого 44 632 руб.

Суд считает необходимым уменьшить указанный размер налоговых санкции в пять раз, что составит 8926 руб.

Каких-либо заявлений, ходатайств от сторон в судебном заседании не поступило.

В силу вышеизложенного требования заявителя подлежат частичному удовлетворению с отнесением на заинтересованные лица расходы по уплате госпошлины в общем размере 600 руб.

Поскольку при подаче заявления в суд заявителем уплачена госпошлина в размере 3000 руб., то есть в большем размере, излишне уплаченная госпошлина в размере 2400 руб. подлежит возврату их Федерального бюджета России.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Требования индивидуального предпринимателя Сибильской Светланы Степановны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу, Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу об оспаривании решения от 26.10.2016 №09-16/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 13.03.2017 №68 – удовлетворить частично.

Признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 26.10.2016 №09-16/38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 13.03.2017 №68), а также решение Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 13.03.2017 №68 недействительными в части:

-доначисления налога на доходы физических лиц (индивидуальный предприниматель) за 2012 год в размере 29 868 руб., а также в части соответствующих сумм пени,

-в части налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014 год, по налогу на доходы физических лиц за 2013 года, а также по ст. 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент), превышающих размер 8 926 руб.

В остальной части заявленные требования оставить без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН: 8901014300, ОГРН: 1048900005890) в пользу Индивидуального предпринимателя Сибильской Светланы Степановны расходы по уплате госпошлины в размере 300 руб.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу Индивидуального предпринимателя Сибильской Светланы Степановны расходы по уплате госпошлины в размере 300 руб.

Возвратить Индивидуальному предпринимателю Сибильской Светлане Степановне из Федерального бюджета России излишне уплаченную согласно чеку-ордеру Салехардского отделения №1790 Сбербанка России от 22.06.2017 года государственную пошлину в общем размере 2400 руб.

Решение может быть обжаловано в месячный срок в апелляционном порядке в Восьмой арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

В соответствии с частью 5 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи.

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа разъясняет, что в соответствии со статьей 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Судья

Н.М. Садретинова