Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Жулевой К.А., рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Запсибремонт» (07ап-7356/22) на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 16.06.2022 по делу № А27-3689/2022 (судья Потапов А.Л.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Запсибремонт» (г.Новокузнецк, ОГРН 1054218005632) к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Кемеровской области Кузбассу (город Новокузнецк, ОГРН 1114217002833) о признании недействительным решения № 3567 от 22.10.2021

В судебном заседании принимали участие:

от заявителя: без участия (извещен);

от заинтересованного лица: Буткеева Ю.Н., представитель по доверенности от 23.05.2022, паспорт; Полулях Е.В., представитель по доверенности от 23.05.2022, паспорт; Кравченко Е.С., представитель по доверенности от 13.01.2022, паспорт;

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Запсибремонт» (далее – заявитель, общество, ООО «Запсибремонт») обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения №3567 от 22.10.2021, принятое межрайонной ИФНС России №4 по Кемеровской области - Кузбассу.

Решением суда от 16.06.2022 заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с решением суда, ООО «Запсибремонт» обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, удовлетворить требования. Апелляционная жалоба мотивирована неполным выяснением обстоятельств дела, несоответствием выводов, изложенных в решении фактическим обстоятельствам дела, недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, неправильным применением норм процессуального и материального права.

Инспекция в отзыве, представленном в суд в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), представители в судебном заседании, доводы жалобы отклонили, просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В соответствии со статьей 123, 156 АПК РФ, дело рассмотрено в отсутствие заявителя, участвующего в деле, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыве, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией ФНС России № 4 по Кемеровской области проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации Общества по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года. По результатам проверки составлен акт налоговой проверки, вынесено решение № 3567 от 22.10.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество обжаловало указанное решение в Управление ФНС России по Кемеровской области, которое решением от 24.01.2022 № 26 апелляционную жалобу налогоплательщика оставило без удовлетворения, решения Инспекции – без изменения, что послужило основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с заявлением.

Суд первой инстанции, принимая обжалуемое решение, пришел к выводу о необоснованности заявленных требований. Седьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает данные выводы суда первой инстанции по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частей 2, 3 статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя. В соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 АПК РФ, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства. В соответствии со статьей 143 НК РФ ООО «Запсибремонт» является плательщиком налога на добавленную стоимость. Согласно пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Пунктом 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 12 статьи 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 – 8 статьи 171 НК РФ.

Согласно пункта 9 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Пункт 3 статьи 170 НК РФ содержит перечень случаев, когда суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению.

В соответствии с пп. 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат восстановлению в размере налога, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, из совокупности указанных выше норм НК РФ следует, что принятый к вычету НДС по авансовым платежам подлежит восстановлению в том налоговом периоде, в котором происходит поставка (отгрузка) товара в счет перечисленного аванса, в связи с чем, необходимо установить прямую связь между поставкой товара и предварительной оплатой аванса за эту поставку. Если поставщик, получивший аванс, осуществил несколько поставок, то для целей восстановления авансового НДС следует выяснять, какие именно поставки осуществлены в счет аванса (зачтены авансом), а какие - с авансом не связаны.

Данная правовая позиция подтверждена Верховным Судом РФ, который в определении от 24.11.2014г. № 304-КГ14-3718 указал, что положениями пункта 3 статьи 170 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика в случае получения товара (работ) восстановить в полном объеме ранее предъявленный при уплате аванса к вычету НДС и не предусматривает его поэтапное восстановление пропорционально зачтенной сумме аванса. Кроме того, в пункте 3.1. Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.11.2018 № 2796-О отражено, что в целях исчисления и уточнения подлежащих к уплате в бюджет сумм налога на добавленную стоимость восстановлению подлежат те суммы данного налога, определенные исходя из сумм платежей между контрагентами, которые по итогам налогового периода утрачивают авансовый характер, то есть зачтены в счет фактически исполненных обязательств, а суммы налога, исчисленные налогоплательщиками с сумм полученной частичной оплаты, в счет которой в налоговом периоде товары не отгружались (работы не выполнялись, услуги не оказывались), вычетам в этом налоговом периоде не подлежат (Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 25.02.2009 №03-07-10/04 и письмо Федеральной налоговой службы от 20.07.2011 №ЕД-4- 3/11684).

Таким образом, правомерно признаны обоснованными выводы налогового органа, что заявленный вычет по авансовым платежам подлежит восстановлению в периоде поставки товара по такому авансу.

С учетом изложенного, подлежат отклонению доводы общества относительно того, что сумма НДС зачиталась в порядке календарной очередности по ранее произведенным предоплатам, подлежат отклонению.

В рамках настоящего спора установлено, что по результатам проведенных мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что в нарушение пп. 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ ООО «Запсибремонт» в 4 квартал 2020 г. не в полной мере восстановлена сумма НДС по авансовой счет - фактуре № 888 от 11.12.2020 (восстановлена в размере 22 693 руб. 69 коп, код вида операции 21), но приняты на вычет все счет-фактуры (№ 891 от 14.12.2020, № 896 от 16.12.2020, № 914 от 21.12.2020, № 915 от 21.12.2020) на общую сумму НДС в размере 536 373 руб. 07 коп., выставленные в счет отгрузки ранее полученного авансового платежа по платежному поручению № 2386 от 11.12.2020.

На основании вышеуказанного, суд первой инстанции правомерно признал обоснованной и не опровергнутой позицию налогового органа о поставке контрагентом Общества товаров по рассматриваемому авансовому платежу (счет-фактура №888 от 11.12.2020) в декабре 2020 (УПД № 891 от 14.12.2020, № 896 от 16.12.2020, № 914 от 21.12.2020, № 915 от 21.12.2020). Из указанных первичных документов следует, что поставленные ТМЦ Обществом были приняты в декабре 2020.

Как следствие, суд согласился с правомерностью вывода налогового органа, что в силу пп.3 пункта 3 статьи 170 НК РФ Обществом принятый к вычету НДС должен быть восстановлен в 4 квартале 2020 года и оснований для его отнесения к первому кварталу 2021 года не имеется.

В отношении доводов Общества об обязанности налогового органа сообщить налогоплательщику о сумме излишне уплаченного налога за I квартал 2021 г., и произвести зачет в счет недоимки за IV квартал 2020 г., а не взыскивать повторно данную сумму с налогоплательщика, поскольку это является недопустимым неосновательным обогащением и злоупотреблением своими правами, суд указывает следующее.

Так, недоимка по НДС, пеня и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ, установленные решением №3567, образовались из-за нарушения Обществом пункта 3 статьи 170 НК РФ – не полностью восстановлена сумма налога по авансовой счет – фактуре №888 в размере 343 972,98 руб., а восстановлена в более позднем периоде (восстановление отражено в книге продаж (раздел 9) налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2021 года в сумме НДС 343 972,98 руб.), при этом Обществу, в ходе проведения камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года, налоговым органом разъяснялись положения налогового законодательства и способы устранения выявленных нарушений.

Учитывая вышеуказанное, основания для возврата излишне уплаченного налога Обществу отсутствуют, равно как и нет оснований для осуществления зачета в счет недоимки за IV квартал 2020 г.

Суд первой инстанции правомерно признал несостоятельными доводы Общества о наличии двойного взыскания спорного налога и отметил следующее. Суд в своих выводах основывается на обязательности соблюдения хозяйствующими субъектами правил исчисления у уплаты налогов, к которым, в том числе, отнесены правила отнесения сумм к определенным налоговым периодам и, как следствие, своевременность их уплаты. Налоговым законодательством не предусмотрен порядок не принятия налоговым органом декларации налогоплательщика по признакам излишнего исчисления налога в определенном налоговом периоде. Налоговая декларация представляет собой добровольное заявление налогоплательщика. При неверности исчисления налоговой базы за определенный период, наличия ошибки в ранее представленном заявлении, НК РФ устанавливает порядок представления уточнений, изменений в налоговую декларацию (ст.ст. 80, 81 НК РФ).

При данных обстоятельствах, суд правомерно согласился с позицией налогового органа о необходимости приведения Обществом своей налоговой отчетности в соответствие с требованиями НК РФ.

Согласно статье 122 НК РФ неверное исчисление налоговой базы, приведшее к неуплате или неполная уплата сумм налога влечет привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности в виде штрафа. Суд признал обоснованными привлечение Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по неумышленной форме вины, поскольку Обществом допущена неуплата налога в соответствующем периоде (4 квартал 2020). Исчисление и уплата налога в первом квартале 2021 не исключает виновность и состав допущенного правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ. С учетом произведенного налоговым органом смягчения назначенной ответственности, назначенный Обществу штраф признается соразмерным допущенному нарушению. Суд не выявил обстоятельств, исключающих ответственность Общества за допущенное правонарушение. Суд признал отсутствующими по делу обстоятельства, влекущие смягчение назначенной ответственности. Доводы Общества о его добросовестности, исчислении и уплате налога в последующем налоговом периоде по итогам их оценки и сопоставлении с размером назначенного штрафа (с учетом состоявшегося смягчения со стороны налогового органа) судом обоснованно отклонены.

Доводы налогоплательщика, в отношении неверного периода исчисления пени и ее размера, также являются несостоятельными в связи со следующим.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ, пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с пунктом 2 статьи 75 НК РФ, пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего 6 за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога по день исполнения обязанности по его уплате включительно.

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме (пункты 3 и 5 статьи 75 НК РФ).

Таким образом, по смыслу названных статей Налогового кодекса Российской Федерации пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае возникновения у него недоимки по налогу, то есть задолженности перед соответствующим бюджетом.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 17.12.1996 г. № 20-П, пеня представляет собой компенсацию потерь бюджета в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

При таких обстоятельствах начисление соответствующих сумм пени налоговым органом имело правовые основания.

Налогоплательщиком ошибочно рассчитан размер пени с даты окончания срока уплаты по НДС за 4 квартал 2020 года, до даты оплаты Обществом восстановленных сумм по НДС в 1 квартале 2021 года, т.е. с 26.01.2021 по 26.04.2021, с 26.02.2021 по 25.05.2021, с 26.03.2021 по 25.06.2021.

Оплата Обществом доначисленных сумм по налогу на добавленную стоимость по решению №3567 не производилась. В то же время, в целях признания излишней уплаты налога Общество должно привести свои налоговые обязательства и налоговую отчетность в соответствие с нормами НК РФ. Таким образом, доводы Общества о необходимости начисления пени до даты уплаты им налога за квартал 2021 правомерно признаны судом необоснованными.

Также рассмотрены коллегией и подлежат отклонению доводы налогоплательщика о том, что наложение штрафа налоговым органом на ООО «Запсибремонт» является необоснованным, так как инспекцией не учтена степень тяжести налогового правонарушения, а размер санкции не сопоставим с виновными действиями Общества, а также отсутствуют доказательства наличия умысла налогоплательщика в совершении налогового правонарушения.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда РФ от 15.07.1999 № 11-П «По делу о проверке конституционности отдельных 8 положений Закона РСФСР «Об основах налоговой службы РСФСР» и Законов РФ «Об основах налоговой системы РФ» и «О федеральных органах налоговой полиции», санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции РФ требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда РФ от 12.05.1998 № 14-П, меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния. В Определении от 16.12.2008 № 1069-О-О Конституционный Суд РФ изложил правовую позицию, указав, что законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (статьи 19, 55 Конституции РФ). Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций (пункт 4 статьи114 НК РФ). При этом, установленный статьей 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, является открытым. В каждом отдельном случае налоговый орган или суд решает вопрос, о правомерности смягчения ответственности исходя из конкретной ситуации.

При вынесении оспариваемого решения №3567, Инспекцией самостоятельно выявлено обстоятельство, смягчающее ответственность за совершение налогового правонарушения в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ, а именно - несоразмерность деяния тяжести наказания (организацией по авансовой счет – фактуре №888 от 11.12.2020 восстановление суммы НДС отражено в 1 квартале 2021 года в размере 343 972,98 руб.).

При этом, все указанные Обществом обстоятельства: Инспекцией не учтена степень тяжести налогового правонарушения, размер санкции не сопоставим с виновными действиями Общества, отсутствие умысла налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, добросовестное исполнение налогоплательщиком своих обязанностей, свидетельствуют лишь о наличии такого обстоятельства, смягчающего ответственность за совершение налогового правонарушения, как несоразмерность деяния тяжести.

Размер штрафных санкций в отношении Общества был уменьшен в 2 раза. Кроме того, налогоплательщик не воспользовался своим правом заявить иные смягчающие обстоятельства ни в ходе проведения камеральной проверки, ни при дальнейшем обжаловании решения №3567.

Учитывая вышеуказанное, судом полно и всесторонне установлены имеющие значение для дела обстоятельства, выводы суда подтверждены имеющимися в деле доказательствами и основаны на их непосредственном анализе, нормы материального и процессуального права не нарушены. В целом доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, повторяют позицию по делу, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта. Судебные расходы по оплате государственной пошлины в апелляционной инстанции, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя. В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, принимая во внимание позицию, изложенную в абзаце 2 пункта 15 информационного письма Президиума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации от 25 мая 2005 года № 91 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации», излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1500 руб. на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит возврату подателю жалобы из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л :

решение Арбитражного суда Кемеровской области от 16.06.2022 по делу № А27-3689/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Запсибремонт» - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Запсибремонт» г.Новокузнецк, ОГРН 1054218005632 из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную по апелляционной инстанции по платежному поручению от 30.08.2022 № 1735.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства
в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев
со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судей, направляется лицам, участвующим в деле, согласно статье 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Информация о движении дела может быть получена путем использования сервиса "Картотека арбитражных дел" http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Председательствующий

Т.В. Павлюк

Судьи

И.И. Бородулина

С.Н. Хайкина