Гражданский кодекс часть 1

ОАО «Новороссийское морское пароходство» (налогоплательщик, заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения налогового органа от 03.09.2007г. № 110/1 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части пунктов 2, 3 резолютивной части решения.

Решением суда от 16.07.2008г. в удовлетворении заявленных требований отказано.

Налогоплательщик не согласился с принятым решением суда и подал апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить и признать оспариваемое решение налогового органа в части пунктов 2, 3 резолютивной части решения недействительным.

В апелляционной жалобе общество указывает, что судом первой инстанции дана неверная оценка обстоятельствам, при которых налогоплательщиком подлежит исчислению НДС с учетом положений ст. 168 НК РФ. По мнению налогоплательщика, исчисление НДС по операциям по предоставлению судов в аренду иностранным фрахтователям по договорам, в которых НДС не указан отдельной строкой и согласно которым на момент их заключения отсутствовал объект налогообложения, но возник в процессе дальнейшего исполнения договора, следует относить к разряду «иных» случаев, упомянутых в ст. 164 НК РФ, поскольку по указанным сделкам: невозможно выделить НДС отдельной строкой в составе стоимости услуги, оплаченной на момент исчисления налога в полном объеме; сумма НДС подлежит отнесению на покупателя услуги (п. 1 ст. 168 НК РФ); возможность дополнительного предъявления НДС покупателю отсутствует.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу общества, в котором он возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда – без изменения; указывает, что решение суда является обоснованным и соответствующим нормам действующего законодательства. Инспекция полагает, что судом первой инстанции правильно применены нормы материального и процессуального права, дана верная оценка доводам сторон, полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для данного дела, вследствие чего выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела, и основания для пересмотра решения суда отсутствуют.

Представитель заявителя в судебное заседание апелляционной инстанции не явился, о месте и времени судебного разбирательства извещен надлежащим образом. По факсимильной связи в суд от заявителя поступило ходатайство в порядке ст. 158 АПК РФ, в котором он ходатайствовал об отложении рассмотрения дела в связи с занятостью представителя в рассмотрении дела в другом суде. Суд апелляционной инстанции ходатайство отклонил в связи с отсутствием уважительных причин, по которым представитель заявителя не может явиться в судебное заседание, поскольку заявитель является юридическим лицом и не лишен возможности направить другого представителя для участия в судебном разбирательстве.

Рассмотрев дело в отсутствие представителя заявителя в порядке ст.ст. 123, 156, 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителя заинтересованного лица, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что в проверяемом периоде общество оказывало услуги по сдаче собственных морских судов (теплоходов «А. Пустовойт», «Победа», «М. Василевский», «Г. Тюленев») в аренду с экипажем иностранным фрахтователям на основании договоров тайм-чартера.

Заявитель 05.04.2007г. представил в инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за период август 2003г. (корректировка № 6).

Инспекция провела в отношении общества налоговую проверку уточненной налоговой декларации по НДС за август 2003г. (т. 1 л.д. 12-24), по итогам которой составлен акт № 110 от 19.07.2007г. (т.1 л.д.25-30).

По итогам рассмотрения указанного акта и представленных обществом возражений № 01.04-647/2007 от 20.08.2007г. (т. 1 л.д. 31-35) инспекцией принято решение от 03.09.2007г. № 110/1 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т. 1 л.д. 46-54).

Согласно оспариваемому решению обществу отказано в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в уменьшении налогооблагаемой базы на сумму налога в размере 1 929 835 руб., а также обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, апелляционный суд считает доводы жалобы налогоплательщика подлежащими отклонению по следующим основаниям.

Судом установлено отличие показателей представленной налоговой декларации от предыдущей уточненной налоговой декларации по НДС (корректировка № 5) за указанный налоговый период, представленной 14.11.2006г., которое заключается в следующем.

В разделе 1 декларации «Расчет общей суммы налога» строка 350 «Всего начислено НДС» уменьшена на 1 929 835 руб. (15 182 112 руб. в уточненной декларации № 6 против 17 111 947 руб. в уточненной декларации № 5).

По строке 010 «Реализация (передача) товаров (работ, услуг) по соответствующим ставкам налога - всего:» раздела 1 декларации «Расчет общей суммы налога» уменьшена налоговая база на 9 649 178 руб. (68 992 458 руб. в уточненной декларации № 6 против 78 641 636 руб. в уточненной декларации № 5), и, соответственно, уменьшена сумма налога на 1 929 835 руб. (13 798 492 руб. в уточненной декларации № 6 против 15 728 327 руб. в уточненной налоговой декларации № 5).

При этом по строке 180 «Прочая реализация товаров (работ, услуг)» раздела 1 декларации «Расчет общей суммы налога» уменьшена налоговая база на 9 649 178 руб. (68 789 803 руб. в уточненной декларации № 6 против 78 438 981 руб. в уточненной налоговой декларации № 5), и, соответственно, уменьшена сумма налога на 1 929 835 руб. (13 757 961 руб. в уточненной декларации № 6 против 15 687 796 руб. в уточненной налоговой декларации № 5).

Исходя из этого, показатель строки 460 «Итого сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет за данный налоговый период» раздела 1 декларации «Расчет общей суммы налога» уменьшен на 1 929 835 руб. (4 422 792 руб. в уточненной декларации № 6 против 6 352 627 руб. в уточненной декларации № 5).

Таким образом, в уточненной налоговой декларации по НДС за август 2003г. (корректировка № 6) налогоплательщик уменьшил сумму НДС по строке 180 «Прочая реализация товаров (работ, услуг)» раздела 1 декларации «Расчет общей суммы налога» на 1 929 835 руб. (15 687 796 - 13 757 961).

Как следует из материалов дела, основанием для подачи заявителем 05.04.2007г. уточненной налоговой декларации по НДС за август 2003г. послужило Заключение по вопросу применения налоговой ставки по НДС, выполненное Институтом государства и права Российской Академии наук, которое дано на основании изучения договора тайм‑чартера по одному морскому судну - теплоход «Генерал Тюленев».

Заявитель считает правомерным применение расчетной налоговой ставки 20/120 в соответствии с п.4 ст. 164 НК РФ к реализации услуг по сдаче морского судна в аренду с экипажем, ссылаясь на отсутствие выделения сумм НДС в расчетных документах отдельной строкой, а также отсутствие оговорки о НДС при указании арендной платы в договоре с арендатором судна.

Суд первой инстанции правомерно отклонил данный довод налогоплательщика.

Согласно пп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация услуг на территории Российской Федерации.

В соответствии с п. 2 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации, которая предоставляет в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, не признается территория РФ, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории РФ.

В то же время в случае осуществления перевозок на основании упомянутых договоров с временным нахождением арендованных судов на территории РФ, местом осуществления деятельности организации, сдающей в аренду эти суда, является территория РФ во время нахождения судна в территориальных водах России, в силу чего реализация услуг по сдаче судов в аренду за период нахождения судна на территории РФ является объектом налогообложения НДС. При этом плательщиком налога будет являться организация - арендодатель судна, налоговой базой - сумма арендной платы за время нахождения судна на территории России.

Судом первой инстанции обоснованно принято во внимание мнение Министерства финансов Российской Федерации, изложенное в Письме от 26.09.2006г. № 03-04-08/193, согласно которому местом реализации услуг по предоставлению морских судов по договору фрахтования (включая договор аренды с экипажем), предполагающему перевозку на этих судах, признается территория Российской Федерации, если данные услуги оказываются российской организацией и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации. При этом на основании пункта 3 статьи 164 НК РФ указанные услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке налога в размере 18 процентов.

В то же время в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ (п. 4 в ред. Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ) налоговая ставка по НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 статьи 164 НК РФ (т.е. 10% или 20%), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, в следующих случаях:

- при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ;

- при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 НК РФ;

- при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ;

- при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ;

- в иных случаях, когда в соответствии с НК РФ сумма налога должна определяться расчетным методом.

Однако Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих определять суммы НДС расчетным методом в случае оказания услуг по сдаче в аренду морских судов с экипажем по договорам тайм-чартера с иностранным фрахтователем.

Следовательно, перечень случаев применения расчетной налоговой ставки по НДС является закрытым, не подлежит расширительному толкованию и установлен только в пункте 4 статьи 164 НК РФ.

Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено указанной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации услуг определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им услуг.

Пунктом 8 статьи 154 НК РФ также установлено, что в зависимости от особенностей реализации услуг налоговая база определяется в соответствии со ст.ст. 155‑162 НК РФ.

Каких-либо особенностей реализации услуг по передаче в аренду иностранному лицу морских судов и особенностей определения налоговой базы при реализации такого рода услуг названными статьями НК РФ не установлено.

В то же время, согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Указывая на отсутствие в договоре тайм-чартера оговорки о НДС как на основание исчисления НДС по расчетной ставке, общество не учитывает, что налогоплательщики, нарушившие установленную ст. 168 НК РФ обязанность по предъявлению суммы налога к оплате покупателю, не вправе изменять установленную НК РФ налоговую ставку или заменять ее расчетной ставкой (на это указано, в частности, в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.06.2006г. № 16305/05, от 19.06.2006г. № 1964/06, от 20.06.2006г. № 14555/05, от 20.06.2006г. № 14588/05). В данном случае, в связи с нарушением заявителем своих обязанностей по исчисления суммы налога и предъявлению ее покупателю услуг, данная сумма налога подлежит уплате за счет собственных средств налогоплательщика.

Такой правовой подход согласуется с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.05.2005г. № 167-О, согласно которой НДС должен уплачиваться за счет собственных средств налогоплательщика, а его исчисление основано на общем правиле определения добавленной стоимости, не обусловленном какими-либо отношениями между хозяйствующими субъектами.

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно учтено, что аналогичная ситуация была предметом рассмотрения Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по жалобам другого морского перевозчика, сдающего свои суда в аренду иностранным фрахтователям - ОАО «Волжское нефтеналивное пароходство «Волготанкер». В постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации РФ от 04.07.2006г. №№ 2313/06, 2316/06 была подтверждена правомерность позиции налогового органа по доначислению суммы НДС в размере 18 процентов на сумму реализации услуг по сдаче в аренду иностранному лицу морских судов на основании договоров тайм-чартера.

При таких обстоятельствах, применительно к рассматриваемой ситуации, НК РФ не предусматривает обложение расчетной ставкой НДС 20/120 налоговую базу, сформированную исходя из выручки от сдачи в аренду морских судов иностранному фрахтователю на основании договоров тайм-чартера.

Более того, общество ни в заявлении, поданном в арбитражный суд, ни в апелляционной жалобе не указывает, на основании какой нормы права применима в данном случае указанная расчетная ставка налога.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что доводы налогоплательщика не основаны на нормах налогового законодательства, а потому являются несостоятельными и обоснованно отвергнуты судом первой инстанции.

Ссылки общества в подтверждение своей правовой позиции на мнение Института государства и права Российской Академии наук правильно не приняты судом, так как названное Заключение дано на основании изучения отдельного договора тайм-чартера по одному морскому судну - теплоход «Генерал Тюленев», и, кроме того, названная организация в силу закона не является правотворческим органом, акты которого могли бы применяться при рассмотрении дел в арбитражных судах в порядке статьи 13 АПК РФ.

Ссылки общества в апелляционной жалобе на судебные акты Федерального арбитражного суда Московского округа по спору между теми же лицами не могут служить подтверждением правовой позиции заявителя в силу следующего.

В перечисленных судебных делах рассматривался правовой спор о наличии объекта налогообложения НДС в случае сдачи в аренду морских судов на основании договоров тайм-чартера с иностранными фрахтователями с условием временного захода судна в территориальные воды Российской Федерации. Доводы общества основывались на отсутствии объекта налогообложения НДС в указанной ситуации. Иные доводы, в том числе о проверке правильности расчета сумм доначисленного налога, обществом не заявлялись и судами не исследовались. В постановлениях суда кассационной инстанции не указывается на правомерность или неправомерность применяемой расчетной налоговой ставки, а исследуется вопрос о наличии объекта налогообложения.

Все доводы апелляционной жалобы были всесторонне и объективно рассмотрены судом первой инстанции.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что судебное решение принято в соответствии с действующим законодательством, с учетом всех обстоятельств дела, поэтому оснований для его отмены не имеется.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, касаются обстоятельств, которым дана надлежащая оценка судом первой инстанции, они не опровергают выводов суда и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены решения.

Судебные расходы между сторонами распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и относятся на заявителя апелляционной жалобы. Доказательства уплаты государственной пошлины заявителем представлены, что подтверждается платежным поручением № 2521 от 12.08.2008 (т. 3 л.д. 118).

Руководствуясь ст.ст. 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.07.2008г. по делу № А40‑67805/07‑98-366 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий: П.А. Порывкин

Судьи: Л.А. Яремчук

М.С. Кораблева