Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества «Источник» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 27 февраля 2007 года (судья Полуянова Н.М.) по делу № А05-7131/03-19 по заявлению закрытого акционерного общества «Источник» к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску о признании недействительными решения от 10.07.2003 № 33/2769 и требований от 10.07.2003 №№№ 33/2772, 33/2775

при участии от общества ФИО1 по доверенности от 28.05.2007, ФИО2 по доверенности от 28.05.2007,

у с т а н о в и л :

закрытое акционерное общество «Источник» (далее Общество) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Архангельской области о признании недействительными решения инспекции МНС РФ по г. Северодвинску от 10.07.2003 № 33/2769 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления платежей за право на добычу полезных ископаемых в сумме 1121214 руб., пени – 555187 руб., штрафа по статье 119 НК РФ – 58053 руб.; ОВМСБ в сумме 695036 руб., пени – 296620 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ – 139007 руб., штрафа по статье 119 НК РФ – 17015 руб.; налога на добычу полезных ископаемых в сумме 2663265 руб., пени – 500810 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ – 532653 руб.; а также требований от 10.07.2003 № 33/2772, № 33/2775.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 29 августа 2006 года по делу № А05-7131/03-19 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с решением суда не согласилось и просит его отменить. Считает, что налоговый орган не доказал, что реализуемая минеральная питьевая лечебно-столовая газированная вода «Куртяевская» является продукцией горнодобывающей промышленности и соответственно данная вода в соответствии с положениями статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым. Полагает, что у суда не было правовых оснований для переоценки сделанных судебными экспертами выводов, и отказе в принятии экспертных заключений в качестве доказательства, подтверждающих обоснованность требований Общества. По его мнению, выводы, сделанные судебными экспертами о классификации реализуемой Обществом продукции в качестве продукции обрабатывающей (пищевой) промышленности, полученной в результате технологического передела добытого полезного ископаемого, подтверждаются имеющимися в материалах дела доказательствами. Считает, что Общество не производило реализацию добытого полезного ископаемого – первого товарного продукта, поскольку последний потреблялся непосредственного предприятием и использовался для изготовления нового продукта, являющегося продукцией обрабатывающей промышленности. Поэтому, для цели уплаты ОВМСБ определять стоимость полезного ископаемого исходя из себестоимости первого товарного продукта с учетом рентабельности предприятия. Полагает, что порядок определения налоговой базы для регулярных платежей за пользование недрами исходя из цен реализации товарной продукции из добытого минерального сырья, примененный налоговым органом, не может на законных основаниях использоваться при исчислении платежей за пользование недрами за 2001 год. Считает, что транспортные расходы поставщика по доставке товара покупателю не должны учитываться при расчете налоговой базы по ОВМСБ. Представленные Обществом первичные документы подтверждают понесенные заявителем расходы на доставку готовой продукции до покупателей, что не учтено судом первой инстанции. Полагает, что вне зависимости от квалификации продукции как продукции обрабатывающей (пищевой) промышленности, при исчислении налоговой базы должны учитываться затраты на производство тары и расходы по розливу, которые по своему характеру не могут быть отнесены к полезным ископаемым. В связи с чем, по его мнению, сумма выручки подлежит уменьшению на сумму данных расходов.

Налоговая инспекция отзыв на апелляционную жалобу не представила. Исходя из представленных письменных пояснениях налоговая инспекция полагает, что оснований для уменьшения выручки от реализации минеральной воды «Куртяевская» на величину фактически не доказанных транспортных расходов от склада готовой продукции до покупателя нет.

О времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы налоговая инспекция извещена надлежащим образом, представителей в суд не направила, в связи с чем, дело рассмотрено в ее отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации.

Заслушав представителей общества, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.07.2000 по 01.02.2003, по результатам которой составлен акт от 30 мая 2003 года № 33/79 ДСП и вынесено решение от 10.07.2003 № 33/2769.

На основании данного решения Обществу были направлены требования от 10.07.2003 № 33/2773 об уплате налогов и пеней и № 33/2775 об уплате налоговых санкций.

При проверке налоговой инспекцией установлено, что Общество не исчисляло, не уплачивало и не представляло расчет платежей за право на добычу полезных ископаемых за декабрь 2000. В 2001году предприятие определяло плату за право на добычу полезных ископаемых с учетом нормативных потерь в размере 7,5 % от общего объема добытой воды без согласования с органами Госгортехнадзора.

В связи с чем, налоговая инспекция доначислила Обществу платежи за 2000 в сумме 21561 руб., за 2001 -1099653 руб., а также предприятие привлечено к ответственности по части 2 статьи 119 ПК РФ в виде штрафа за непредставление расчета платежей за право на добычу полезных ископаемых за декабрь 2000.

Также при проверке налоговой инспекцией была установлена неполная уплата Обществом отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы в результате занижения налогооблагаемой базы и соответственно доначислены отчисления за 2000 в размере 6302 руб., за 2001 – 635965 руб., за 2002 - 53769 руб. Исходя из материалов проверки, предприятие при исчислении стоимости первого товарного продукта исходило не из цены его реализации, а из себестоимости добытой воды, что, по мнению налоговой инспекции, привело к занижению налогооблагаемой базы и неуплате отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

Налоговая инспекция посчитала, что, поскольку предприятие реализует первый товарный продукт, а не продукт передела первого товарного продукта, оно обязано при определении стоимости минерального сырья учитывать не производственную себестоимость добычи воды, а рыночную цену ее реализации.

При проверке правильности определения налога на добычу полезных ископаемых за 1, 2, 3, 4 кварталы 2002 налоговым органом установлено неправомерная оценка Обществом стоимости добытых полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. В ходе проверки налоговой инспекцией произведен расчет стоимости добытой минеральной воды исходя из цен реализации и доначислен налог на добычу полезных ископаемых в размере 2870951 руб.

Суд первой инстанции правомерно признал обоснованным доначисление налоговой инспекцией Обществу указанных платежей и налога.

Из материалов дела следует, что ЗАО «Источник» выдана лицензия № 00164 МЭ па добычу питьевых минеральных лечебно-столовых вод для розлива и реализации с 31.05.95 по 31.05.2015 в урочище «Куртяево» г. Северодвинск Архангельской области (т.1, л.д.56).

В соответствии с данной лицензией Общество осуществляло в 2000-2003 годах добычу минеральных лечебно-столовых вод и реализацию минеральной воды.

Поэтому, как правомерно указал суд первой инстанции, в данной ситуации необходимо применять положения статей 39 и 41 Закона "О недрах", Положения о порядке и условиях взимания платежей за право пользования недрами, акваторией и участками морского дня, утвержденного постановлением Правительство РФ от 28.10.92 № 828 и Инструкции Госналогслужбы Российской Федерации от 30.01.93 № 17 "О порядке и сроках внесения в бюджет платы за право на пользование недрами" (далее - Инструкция № 17), а также с 01.01.2002 года положения главы 26 НК РФ.

В соответствии со статьями 39 и 41 Закона "О недрах», при пользовании недрами уплачиваются платежи за добычу полезных ископаемых в формах разового, а также последующих регулярных платежей после начала добычи. Их размеры включаются в себестоимость добычи полезных ископаемых и определяются как доля от стоимости добытых полезных ископаемых и потерь при добыче, превышающих нормативы, устанавливаемые ежегодными планами горных работ, согласованными с органами государственного горного надзора. Порядок и условия взимания платежей за пользование недрами, критерии определения ставок устанавливаются Правительством Российской Федерации. Окончательные размеры этих платежей устанавливаются при предоставлении лицензии на право пользования недрами.

В соответствии с данным Законом постановлением Правительства № 828 было утверждено Положение о порядке и условиях взимания платежей за право пользования недрами, акваторией и участками морского дня. Пунктом 10 Положения установлено, что в качестве условия взимания платежей за право на добычу полезных ископаемых вводятся предельные уровни регулярных платежей согласно приложению. Регулярные платежи определяются как доля от стоимости добытого минерального сырья с учетом нормативных потерь полезных ископаемых в недрах и включаются в себестоимость его добычи. При этом стоимость добытого минерального сырья исчисляется по ценам реализации товарной продукции из него без учета налога на добавленную стоимость. Конкретные размеры регулярных платежей определяются по каждому месторождению с учетом вида полезного ископаемого, количества и качества запасов, природно - географических, горнотехнических условий, оценки риска пользователя недр и рентабельности разработки месторождения и устанавливаются органами, предоставляющими лицензию по результатам конкурсов или аукционов.

Пунктами 12, 13 Положения определено, что при реализации товарной продукции более высокой степени технологического передела минерального сырья размер платежей корректируется понижающим коэффициентом, определяемым отношением себестоимости добытых полезных ископаемых к себестоимости реализованных продуктов их передела.

Согласно статье 44 Закона Российской Федерации "О недрах" пользователи недр, осуществляющие добычу всех видов полезных ископаемых, разведанных за счет государственных средств, производят отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы. Размеры отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы определяются как установленная доля стоимости фактически добытых полезных ископаемых.

Федеральным законом Российской Федерации от 30.12.1995 № 224-ФЗ "О ставках отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы" определены ставки отчислений, которые установлены в процентах от стоимости первого товарного продукта, полученного и реализованного из фактически добытых полезных ископаемых.

Пунктом 3 Инструкции № 44 "О порядке исчисления, уплаты в бюджет и целевом использовании отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы" предусмотрено, что налогооблагаемая база определяется как стоимость первого товарного продукта, полученного и реализованного из фактически добытых полезных ископаемых. Стоимость первого товарного продукта исчисляется по ценам его реализации на условиях франко-вагон (судно), станция (порт, пристань) отправления без налога на добавленную стоимость и акциза (пункт 12 Инструкции № 44).

Пунктом же 13 Инструкции № 44 определен порядок определения налогооблагаемой базы для предприятий, осуществляющих переработку первого товарного продукта с последующей реализацией продуктов его передела.

С учетом требований Закона Российской Федерации "О недрах", Федерального закона от 30 декабря 1995 года "О ставках отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы" № 224-ФЗ, Инструкции от 04.02.1993 № 17, Инструкции от 31.12.1996 № 44 разработаны Методические указания по контролю за технологической обоснованностью расчетов при пользовании недрами, утвержденные постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.98 № 78 (далее - Методические указания).

На Госгортехнадзор России в соответствии с Положением "О федеральном горном и промышленном надзоре России", утвержденным Указом Президента России от 18.02.1993 № 234, возложены обязанности по государственному регулированию в области соблюдения норм и правил безопасного ведения работ, требований и обязанностей по охране недр при добыче полезных ископаемых (включая гидроминеральные ресурсы и переработку добытого минерального сырья) и другие.

В соответствии с подпунктом "д" пункта 8 Методических указаний под добытыми полезными ископаемыми, а также фактически добытыми полезными ископаемыми понимаются, в частности, подземные воды, поднятые на поверхность и прошедшие в необходимых случаях первичную обработку (подготовку), за исключением попутно извлекаемых при добыче нефти и газа вод, закачиваемых для поддержания пластового давления и сбрасываемых в поглощающие скважины. В подпункте "в" пункта 9 Методических указаний разъяснено, что под первичной обработкой полезных ископаемых для подземных вод понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, которые могут включать очистку, обезжелезивание, обеззараживание и доставку до накопительных емкостей перед подачей в сеть потребителю, предусмотренные технологической схемой.

Таким образом, процесс умягчения воды переработкой не является, а реализуемая истцом вода не является продуктом передела, поэтому понижающий коэффициент при исчислении платежей за право на пользование недрами правомерно не применен.

С 01.01.2002 года в силу статьи 334 НК РФ общество является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.
     В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством   Российской Федерации.
     В целях главы 26 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым.
     Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия этих стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия). Не признается полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
     Пунктом 2 статьи 337 НК РФ к видам добытых полезных ископаемых отнесены подземные воды, содержащие природные лечебные ресурсы (минеральные          воды).
      Налоговая база по данному налогу определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (пункт 1 статьи           338    НК    РФ).
     Также количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема (пункт 1 статьи 339    НК           РФ).
     Согласно пункту 1 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: 1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций; 2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; 3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.
     В соответствии с пунктом 3 статьи 340 НК РФ в случае отсутствия государственных субвенций к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 пункта 1 названной статьи. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 40 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.
     Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 названной статьи. При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
     В пункте 11 приказа Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 03.09.2002 № ВГ-3-21/475 «О внесении изменений и дополнений в Методические рекомендации по применению главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Налогового кодекса Российской Федерации» разъясняется, что если после добычи минеральной воды, доведения ее до ГОСТа 13273-88, обработки сернокислым серебром, насыщения двуокисью углерода минеральная вода разливается в бутылки, которые маркируются, и в таком виде реализуется, то оценка стоимости добытой минеральной воды производится согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации полезного ископаемого - минеральной воды.

В данном случае согласно имеющегося в материалах дела Бальнеологического заключения Государственного федерального учреждения науки «Российский научный центр восстановительной медицины и курортологии» от 07.07.2000 минеральная вода из скважины №К-1 относится к минеральным питьевым лечебно-столовым водам и подлежит стационарному использованию в санаторных и лечебно-профилактических организациях, а также подлежит промышленному розливу с насыщением диоксида углерода и реализации населению в качестве минеральной лечебно-столовой под названием «Куртяевская» при условии выполнения требований ГОСТ 13273-88 и СанПиН 2.3.2.560-96.

В соответствии с выводами, содержащимися в заключении, добытая минеральная вода может реализоваться для ее использования непосредственно после добычи, а также после ее промышленного розлива в качестве минеральной лечебно-столовой под названием «Куртяевская» при условии выполнения требований ГОСТ 13273-88 и СанПиН 2.3.2.560-96. Из указанного заключения следует, что минеральная вода из скважины №К-1 является полезным ископаемым (продукцией горнодобывающей промышленности), первым по своему качеству соответствующим государственному стандарту Российской Федерации.
По ходатайству общества судом первой инстанции была назначена экспертиза. В экспертном заключении лаборатории минеральных вод ГУ Всероссийского научно-исследовательского института пивоваренной, безалкогольной и винодельческой промышленности от 14.08.2006 № 8, указано, что в результате многостадийной промышленной переработки, включающей технологический передел воды, добываемой из скважины №К-1, общество получает продукцию, соответствующую требованиям ГОСТа 13273-88 вода минеральная питьевая лечебно-столовая «Куртяевская». Потребителям реализуется вода минеральная питьевая лечебно-толовая газированная «Куртяевская», получаемая из указанного сырья путем технологического передела: насыщения двуокисью углерода и обработкой сернокислым серебром. Последующие стадии технологии - механическая очистка, фильтрование, охлаждение, розлив в потребительскую тару является этапами подготовки продукции пищевой промышленности для реализации населению.
Таким образом, после очистки, обработки сернокислым серебром, насыщения углекислым газом, а также розлива минеральная вода не теряет своих свойств и продолжает соответствовать требованиям стандарта 13273-88.

Минеральная вода характеризуется наличием растворенных минералов, определяющих ее свойства. Очистка воды не от растворенных минералов, а от посторонних взвешенных примесей, равно как и обработка сернокислым серебром и насыщение ее углекислым газом, не влияют на природный набор минеральных веществ в добытой воде, делающий ее минеральной и реализуемой в качестве таковой, несмотря на присвоенные торговые марки.
Такой довод инспекции согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлениях Президиума от 15.03.2005 № 12688/04, № 12742/04.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно посчитал, что в данном случае не имеет места создание самостоятельного нового вида продукции либо технологический передел полезного ископаемого.

Соответственно является правомерным вывод налогового органа о том, что оценка стоимости добытой минеральной воды должна производиться исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытой минеральной воды, соответствующей государственному стандарту.

Суд апелляционной инстанции не может приять во внимание ссылку Общества на решение Верховного Суда Российской Федерации от 26.10.2000, которым признаны недействительным (незаконным) второе предложение абзаца п. 10, пункты 12 и 13 "Положения о порядке и условиях взимания платежей за право на пользование недрами, акваторией и участками морского дна", утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 28 октября 1992 г. № 828, в редакции от 22 августа 1998 № 1004.

Положения указанных пунктов Постановления № 828 является незаконными не с момента его издания, а с момента вступления в законную силу решения Верховного Суда Российской Федерации от 26.10.2000, то есть с 16.01.2001.

Также апелляционная инстанция считает, что суд первой инстанции правомерно посчитал необоснованным довод Общества о невозможности применении в данном случае положений Инструкции 17.

В соответствии со статьей 25 Закона "Об основах налоговой системы" Госналогслужбе Российской Федерации было предоставлено право издавать по согласованию с Министерством финансов России инструкции и методические указания по применению законодательства о налогах и сборах. Поэтому Инструкция № 17 является нормативным актом, изданным налоговым органом в пределах его компетенции, и в силу статьи 7 Федерального закона Российской Федерации от 31.07.1998 № 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" подлежит применению до внесения изменений в законодательные акты по налогам.

Кроме того, в связи с тем, что нормативы потерь при добыче не были установлены ежегодным планом горных работ на 2001 и не были согласованы с органами государственною горного надзора в установленном законом порядке, налоговая инспекция правомерно исчислила платежи за право на добычу полезных ископаемых за 2000 – 2001 годы исходя из объемов и цены добытой и отгруженной продукции без уменьшения на величину нормативных потерь.

Суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание доводы Общества о том, что налоговым органом при определении налоговой базы неправомерно не учтены транспортные расходы по доставке продаваемой продукции покупателям.

При этом, суд первой инстанции правомерно указал, что доказательствами произведенных транспортных расходов и их оплаты могут служить первичные документы: счета-фактуры, квитанции к приходно-кассовым ордерам и иные документы по оплате транспортных услуг.

В данном случае, из представленных Обществом, как в суд первой инстанции, так и в суд апелляционной инстанции документов невозможно установить какая именно минеральная вода перевозилась, какому покупателю. Также Обществом не представлены надлежащим образом оформленные товарно-транспортные накладные, путевые листы, железнодорожные накладные, свидетельствующие о перевозке спорной минеральной воды и доставке ее покупателям.

Обоснованно отклонен судом первой инстанции довод Общества о том, что расходы по производству бутылок, пробок, этикеток и расходы по розливу должны квалифицироваться как разновидность транспортных расходов (расходов по доставке), поскольку производятся с целью доставки минеральной воды до потребителя.
Согласно лицензии розлив добытой минеральной воды является обязательным условием реализации минеральной воды. Бутылки с пробкой и соответственной этикеткой не являются тарой, в которой минеральная вода поставляется покупателям.

Доводы заявителя о неправомерном определении выручки от реализации минеральной воды «Куртяевская» без учета транспортных расходов, не принимается судом по основаниям, изложенным выше.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы общества и отмены решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 27 февраля 2007 года по делу № А05-7131/2003-19 оставить без изменения, апелляционную жалобу закрытого акционерного общества «Источник» - без удовлетворения.

Председательствующий Н.Н. Осокина

Судьи О.Ю. Пестерева

Н.В. Мурахина