Постановление № 14АП-372/2022 от 29.03.2022 Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда

Резолютивная часть постановления объявлена марта 2022 года .

В полном объёме постановление изготовлено апреля 2022 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Алимовой Е.А. и                Болдыревой Е.Н., при ведении протокола секретарем судебного заседания Михайловой Р.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу                  ФИО1 по доверенности от 17.12.2021 № 09-07/11261,                         

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Архангельской области апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО2 на решение Арбитражного суда Архангельской области от 10 декабря 2021 года по делу № А05-9335/2021,

у с т а н о в и л:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>; адрес: Архангельская область, город Котлас) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 165300, <...>; далее – инспекция, налоговый орган) о признании незаконным и отмене решения от 30.03.2021 № 08-16/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 10 декабря                   2021 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Предприниматель с решением суда не согласился и обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы ссылается на то, что проверка проведена незаконно, с нарушением сроков ее проведения, нарушением процессуальных прав налогоплательщика. По мнению заявителя, протоколы допроса не являются допустимыми доказательствами, поскольку имеются подписки. Как отмечает заявитель, при назначении даты рассмотрения материалов проверки было нарушено его право на защитника. Допрос свидетеля ФИО2 от 10.12.2020 проведен с нарушением процессуальных прав допрашиваемого. Считает, что, с учетом практики иных регионов данный налог взимается исходя из занимаемой торговой площади, а не всего помещения, кроме того, все торговые точки являются арендуемыми. Настаивает на том, что при рассмотрении материалов не были учтены в полной мере смягчающие обстоятельства, такие как продолжительность деятельности, отсутствие каких-либо значимых нарушений, предоставление возможности в дальнейшем вести деятельность, исполнять свои обязательства, оплачивать налоги, выплачивать заработную плату работникам.

Иные доводы в апелляционной жалобе не приведены.

Инспекция в отзыве на жалобу и ее представитель в судебном заседании с изложенными в ней доводами не согласилась, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Заявитель надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителя в суд не направил, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее –               АПК РФ).

Заслушав объяснения представителя инспекции, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя ФИО2 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов и страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт от 16.02.2021 № 07-1/1606 и принято решение от 30.03.2021 № 08-16/4.

Названным решением предприниматель ФИО2 привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде взыскания штрафов в общей сумме 86 625 руб. 32 коп., определенной с учетом выявленных налоговым органом обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налоговых правонарушений (штраф уменьшен в 8 раз). Кроме того, этим решением заявителю доначислено и предложено уплатить недоимку по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности                (далее – ЕНВД) в размере 3 327 030 руб., по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСН), в размере 24 272 руб., начисленные в соответствии со статьей 75 НК РФ пени в сумме 652 070 руб. 04 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 01.07.2021 № 07-10/1/09166, принятым по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции оставлено без изменения. 

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Обжалуемое решение суда проверено судом апелляционной инстанции в порядке статей 266-269 АПК РФ исходя из доводов, заявленных в апелляционной жалобе.

Апелляционная инстанция не находит правовых оснований для отмены решения суда, поскольку, рассматривая доводы, приведенные в апелляционной жалобе заявителя, арбитражный апелляционный суд констатирует то, что все эти доводы были заявлены предпринимателем в суде первой инстанции и исходит из того, что эти доводы уже получили надлежащую оценку суда первой инстанции.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Отклоняя доводы о процессуальных нарушениях со стороны налогового органа при проведении проверки, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Гарантией прав налогоплательщиков при проведении мероприятий налогового контроля является, в том числе право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (пункт 2 статьи 101 НК РФ, подпункты 6, 15 пункта 1 статьи 21 НК РФ).

При этом пункт 2 статьи 101 НК РФ предусматривает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа известить о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, а пункт 3 перечень действий, которые должен совершить руководитель (заместитель руководителя) налогового органа непосредственно перед рассмотрением материалов налоговой проверки, в частности, установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении, а также, в случае неявки этих лиц, выяснить, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принять решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения.

Пунктом 2 статьи 101 НК РФ также закреплено, что неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Материалами дела подтверждается и апеллянтом не отрицается тот факт, что извещением инспекции от 25.02.2021 № 07-16/5/2 ФИО2 уведомлен о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (передано в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота и получено адресатом 04.03.2021).  

Позднее рассмотрение материалов проверки перенесено, о чем     ФИО2 уведомлен извещением инспекции от 18.03.2021 № 07-16/5/3 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (передано в электронной форме по телекоммуникационном каналам связи через оператора электронного документооборота и получено адресатом 23.03.2021).

Кроме того, налогоплательщик до назначенного времени рассмотрения был уведомлен телефонограммой от 30.03.2021 о возможности обеспечения участия в рассмотрении материалов проверки с использованием каналов видеоконференцсвязи.

Предприниматель 29.03.2021 направил в инспекцию ходатайство, содержащее просьбу привлечь к участию в рассмотрении материалов проверки в качестве его представителя и защитника Ляскало Д.С., известив указанное лицо о дате рассмотрения надлежащим образом.

Инспекцией в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота ФИО2 направлено письмо от 29.03.2021 № 07-16/5/3 с указанием на отсутствие обязанности налоговых органов извещать о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки представителей лица, в отношении которого проводилась проверка, но в то же   время   наличии   возможности   участия   в   рассмотрении   материалов   проверки  уполномоченного представителя индивидуального предпринимателя при предъявлении действующей доверенности, оформленной в соответствии с нормами НК РФ.

Налогоплательщик правом на участие в рассмотрении материалов проверки, предусмотренным нормами статей 21 и 101 НК РФ, не воспользовался, не явившись в назначенное время в налоговый орган и не направив для участия в рассмотрении своего представителя.

На основании положений статьи 101 НК РФ материалы выездной налоговой проверки правомерно рассмотрены в отсутствие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (его представителя).

При таких обстоятельствах является правильным вывод суда о том, что условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки ответчиком не нарушены.

Отклоняя как несостоятельные доводы заявителя о нарушении инспекцией срока проведения выездной налоговой проверки, об отсутствии причин для ее приостановления, суд правомерно отметил следующее.

В соответствии с пунктом 6 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях – до шести месяцев.

Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (пункт 8 статьи 89 НК РФ). 

Согласно пункту 9 статьи 89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ, получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, проведения экспертиз и перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев.

В материалах дела усматривается, что на основании решения от 07.09.2020 № 07-16/5/1 выездная налогового проверка ФИО2 приостановлена с 08.09.2020 для истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ, которая была возобновлена с 05.11.2020 по решению от 05.11.2020 № 07-16/5/2.

Довод налогоплательщика о том, что приостановление проверки не носило аргументированного характера, нормативно не подтвержден, при том что проведение выездной налоговой проверки приостановлено по основанию, указанному в пункте 9 статьи 89 НК РФ.

Таким образом, как верно отмечено судом, выездная налоговая проверка предпринимателя ФИО2 проводилась в период с 01.09.2020 (решение о проведении выездной налоговой проверки от 01.09.2020 № 07-16/5) по 07.09.2020, а также в период с 05.11.2020 по 16.12.2020 (справка о проведенной выездной налоговой проверки от 16.12.2020 б/н), то есть составляла менее двух месяцев.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

В соответствии с пунктом 1 статьи 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля. Копия протокола после его составления должна быть вручена свидетелю лично под расписку. В случае отказа свидетеля от получения копии протокола этот факт отражается в протоколе (пункты 5 и 6 статьи 90 НК РФ).

Общие требования, предъявляемые к протоколу, составленному при производстве действий по осуществлению налогового контроля, установлены статьей 99 НК РФ.

Так, протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. Указанные лица вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу. Протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении (пункты 3 и 4 статьи 99 НК РФ).

В данном случае судом установлено, что свидетелям были разъяснены их права и обязанности, установленные статьи 51 Конституции Российской Федерации и статьи 90 НК РФ. Они также предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, предусмотренной статьей 128 НК РФ, о чем имеется их подпись в протоколе допроса.

Полученные в ходе допроса показания занесены в протокол допроса свидетеля, который до его подписания передан для прочтения свидетелю, о чем им собственноручно внесена соответствующая запись и поставлена подпись.

Таким образом, как верно отмечено судом, должностными лицами налогового органа в протокол допроса внесены только те факты и обстоятельства, которые непосредственно получены от свидетеля, соответствие которых, данным в ходе проверки показаниям подтверждено подписью самого свидетеля.

В то же время предприниматель ни в суде первой инстанции, ни в апелляционной жалобе не конкретизировал, какие именно протоколы допроса, по его мнению, не могут быть приняты в качестве доказательств, с нарушением какой нормы законодательства о налогах и сборах они составлены.

Таким образом, является обоснованным вывод суда о том, что довод о нарушении процессуальных прав ФИО2 при проведении допроса 10.12.2020 (без указания конкретных нарушений) также не подтвержден по указанным выше основаниям.

В этой связи суд правомерно признал протоколы допросов свидетелей допустимыми доказательствами, обоснованно исследованными инспекцией в совокупности и взаимосвязи.

Довод о проведении в отношении ФИО2 одновременно камеральной и выездной налоговых проверок оценен и правомерно не принят судом, поскольку выездная и камеральная проверки представляют собой самостоятельные формы налогового контроля. При этом действующее налоговое законодательство не содержит запрета налоговому органу на одновременное проведение камеральной и выездной налоговых проверок в отношении налогоплательщика и сданных им налоговых деклараций.

При таких обстоятельствах суд обоснованно установил отсутствие со стороны инспекции нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Доводы подателя жалобы о том, что в рассматриваемом случае ЕНВД должен исчисляться исходя из занимаемой торговой площади, а не всего помещения, также получили надлежащую оценку в решении суда, с которой апелляционная инстанция согласна.

При этом суд обосновано руководствовался следующим.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предпринимателем ФИО2 представлены налоговые декларации по ЕНВД в период с 2017 года по 2018 год с указанием вида деятельности «розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы», применил величину физического показателя «площадь торгового зала», в том числе по следующим адресам:

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 4 квартал 2018 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 149 кв. м, в период с 1 квартала 2019 года по 4 квартал              2019 года – 44 кв. м);

 <...> Октября, д. 23 (в период с 1 квартала 2018 года по 4 квартал 2018 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 149 кв. м, в период с 1 квартала 2019 года по 2 квартал 2019 года – 41 кв. м);

<...> (в период с 3 квартала 2017 года по 3 квартал 2018 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 149 кв. м, в период с 4 квартала 2018 года по 4 квартал 2019 года – 90 кв. м);

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 3 квартал 2017 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 74 кв. м);

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 2 квартал 2018 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 27 кв. м);

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 4 квартал 2018 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 125 кв. м, в период с 1 квартала 2019 года по 4 квартал 2019 года – 60 кв. м);

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 2 квартал 2017 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 140 кв. м, в период с 3 квартала 2017 года по 4 квартал 2018 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового места» 170 квадратных метров, в период с 1 квартала 2019 года по 4 квартал 2019 года – 134 кв. м);

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 4 квартал 2018 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 90 кв. м, в период с 1 квартала 2019 года по 4 квартал 2019 года – 129 кв. м);

<...> (в период со 2 квартала 2017 года по 4 квартал 2018 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 93 кв. м);

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 2 квартал 2018 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 90 кв. м);

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 2 квартал 2019 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 82 кв. м);

<...> этаж (в период с 1 квартала 2017 года по 4 квартал 2019 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 139 кв. м);

<...> (в 1 квартале 2017 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 73 кв. м);

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 2 квартал 2019 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 100 кв. м);

<...> (в период с 1 квартала 2017 года по 3 квартал 2017 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 93 кв. м);

Нижегородская область, г. Урень, ул. Механизаторов, д. 33 (в период с 1 квартала 2017 года по 4 квартал 2019 года налоговая база определялась налогоплательщиком с учетом физического показателя «площадь торгового зала» 140 кв. м).

На основании полученных в рамках проверки доказательств и установленных фактических обстоятельств налоговый орган пришел к выводу  том, что в нарушение статьи 346.26, пунктов 2 и 3 статьи 346.29 НК РФ предпринимателем занижена налоговая база для исчисления ЕНВД для отдельных видов деятельности в результате неправомерного применения физического показателя «площадь торгового зала», тогда как налог должен быть исчислен исходя из физического показателя «площадь торгового места».

Согласно пункту 1 статьи 346.28 НК РФ (действовавшей в спорный налоговый         период) плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, в которых введен ЕНВД, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом, и перешедшие на уплату единого налога в порядке, установленном главой 26.3 названного Кодекса.

В силу подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ (действовавшей в спорный налоговый период) система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Статья 346.27 НК РФ (действовавшей в спорный налоговый период) указывает на то, что стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - это торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

Под стационарной торговой сетью, не имеющей торговых залов, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты.

Магазином признается специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже

К павильонам относится строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест.

Таким образом, как верно отмечено судом в обжалуемом решении, из вышеизложенных положений законодательства следует, что к стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, могут быть отнесены только магазины и павильоны.

Для исчисления суммы налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются определенные НК РФ физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц.

При осуществлении хозяйствующим субъектом такого вида предпринимательской деятельности, как розничная торговля через объект стационарной торговой сети, имеющий торговый зал, ЕНВД исчисляется с использованием физического показателя «площадь торгового зала в квадратных метрах».

Для деятельности в виде розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, площадь торгового места в которых превышает 5 кв. м, установлен физический показатель «площадь торгового места в квадратных метрах».

Под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов (абзац двадцать два статьи 346.27 НК РФ).

Торговым местом, в силу абзаца тридцатого статьи 346.27 НК РФ, является место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках).

В пункте 53 «ГОСТ Р 51303-2013. Национальный стандарт Российской Федерации. Торговля. Термины и определения», утвержденного приказом Росстандарта от 28.08.2013 № 582-ст (далее – ГОСТ Р 51303-2013), определено, что под торговым центром понимается совокупность торговых предприятий и/или предприятий по оказанию услуг, реализующих универсальный или специализированный ассортимент товаров и универсальный ассортимент услуг, расположенных на определенной территории в зданиях или строениях, спланированных, построенных и управляемых как единое целое и предоставляющих в границах своей территории стоянку для автомашин.

Пунктом 38 ГОСТ Р 51303-2013 установлено, что под магазином понимается стационарный торговый объект, предназначенный для продажи товаров и оказания услуг покупателям, в составе которого имеется торговый зал или торговые залы, подсобные, административно-бытовые помещения и складские помещения.

Как верно отмечено судом в обжалуемом решении, приведенные нормы свидетельствуют о разделении понятий «магазин» и «торговый центр», а понятие «магазина», указанное в ГОСТ Р 51303-2013, не противоречит понятию «магазин», изложенному в статье 346.27 НК РФ.

Из изложенного следует, что для признания стационарного торгового объекта магазином, он должен быть обеспечен отдельными (обособленными от торгового зала) подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения и подготовки их к продаже.

При исчислении ЕНВД площадь торгового зала (торгового места) определяется на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, к которым согласно статье 346.27 НК РФ в целях главы 26.3 названного Кодекса отнесены любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект торговли, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

В пункте 12 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 № 157 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации» (подлежавшего применению в спорный налоговый период) разъяснено, что вывод о наличии самостоятельного объекта организации торговли может быть сделан судом только на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов. В силу абзацев двадцать второго и двадцать четвертого статьи 346.27 НК РФ площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, которые одновременно являются источником информации о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений.

Таким образом, при осуществлении розничной торговли через объект, признаваемый торговым местом, физический показатель «площадь торгового места» включает в себя все площади, относящиеся к данному объекту торговли, в том числе и те, которые используются для приемки и хранения товара. Такие объекты-помещения не соответствует определению «объекты стационарной торговой сети, в которых выделена площадь торгового зала».

Исходя из изложенного объекты стационарной торговой сети (их части), не соответствующие установленным главой 26.3 НК РФ понятиям магазина и павильона, а равно и стационарные объекты организации розничной торговли (их части), фактически используемые под магазины и павильоны, в которых указанными правоустанавливающими и инвентаризационными документами площадь торгового зала не выделена (крытые рынки и ярмарки, торговые комплексы, производственные (административные) здания (строения) и т.п.), относятся к объектам стационарной торговой сети, не имеющим торговых залов.

При этом уменьшение площади торгового места на площадь помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, главой 26.3 НК РФ не предусмотрено.

В определении Конституционного Суда РФ от 16.07.2013 № 1075-О указано, что, устанавливая правила определения площади торгового зала и вводя понятие торгового места (статья 346.27 НК РФ), законодатель исходил из различных характеристик объектов торговли разного типа (размеры, наличие обособленных помещений и т.д.), сама по себе дифференциация правового регулирования обложения ЕНВД различных групп налогоплательщиков в зависимости от вида осуществляемой ими предпринимательской деятельности не может свидетельствовать о нарушении конституционных прав одной из таких групп.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.06.2011 № 417/11 при осуществлении розничной торговли через объект, признаваемым торговым местом, физический показатель – площадь торгового места включает в себя все площади, относящиеся к данному нестационарному объекту торговли, в том числе и те, которые используются для приемки и хранения товара.

Как установлено инспекцией, в нарушение пункта 7 статьи 346.26, пункта 3 статьи 346.29 НК РФ, налогоплательщик при определении налоговой базы за период с 2017 года по 2019 год в целях налогообложения неверно учел для исчисления суммы ЕНВД вид предпринимательской деятельности и физические показатели, характеризующие данный вид предпринимательской деятельности, по объектам: 165210, <...>, <...> Октября, <...>, <...>, <...>, <...>, <...>, эт. 2, 162341, Вологодская обл., Великоустюгский р-он , <...>, <...>, <...>, <...>, <...>, <...>, <...>.

Как следует из материалов дела, в подтверждение правомерности исчисления ЕНВД с применением физического показателя «площадь торгового зала» в объектах стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, предприниматель представил в инспекцию договоры аренды с приложением к ним планов расположения торговых помещений, арендуемых заявителем, в которых самими сторонами договоров вручную обозначены границы площадей торговых залов.

Инспекцией в ходе проверки получены технические паспорта на здания, в которых расположены спорные торговые помещения.

При этом, как верно установлено судом, все без исключения спорные помещения ни правоустанавливающими, ни инвентаризационными документами не отнесены к магазину или павильону и не имеет торговых залов.

Арендуемые предпринимателем помещения не отвечают понятию «магазин», поскольку разделение помещений с помощью торгового оборудования или легких строительных конструкций на торговую и складскую площади не является основанием для выделения торгового зала.

Отделенная при помощи легких конструкций часть торгового места не может быть признана подсобным помещением, поскольку само понятие «помещение» предполагает его конструктивную обособленность и специальное оснащение. Самостоятельное установление налогоплательщиком в торговом помещении перегородок, ширм, ограждений, а также определение зон торговли, складских помещений, не изменяет существа объекта налогообложения.

Согласно планам соответствующих этажей, на которых предпринимателем арендуются спорные помещения, обозначенные как торгово-складские, этажи представляют собой единое целое без выделения в них отдельных складских, подсобных помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, то есть этажи также отвечают признакам объекта для осуществления торговли, не имеющего торговых залов.

Приведенные данные характеризуют здания, в которых предпринимателем арендуются помещения для торговли, как торговые комплексы (центры), представляющий собой здание (строение) – совокупность торговых помещений (оснащенных специальным оборудованием) с общим для них коридором, санитарно-бытовыми (санузел), служебными, техническими (тамбуром, подсобным) помещениями, предназначенных для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей, то есть стационарная торговая сеть, не имеющая торговые залы. Проход в каждое торговое помещение центра осуществляется от общего входа строения. Из технических паспортов следует, что торговые помещения обособлены, указана их площадь, которая является основной и единой торговой площадью каждого торгового помещения (секции), каких-либо отдельных (обособленных) частей в торговых помещениях не выделено.

Следовательно, является правильным вывод налогового органа, с чем обоснованно согласился суд первой инстанции, о том, что рассматриваемые здания, в которых расположены помещения, используемое предпринимателем, представляют собой стационарную торговую сеть, не имеющую торговых залов, а объекты, сдаваемые в аренду иным хозяйствующим субъектам                              на соответствующих этажах – торговые секции.

Вопреки доводу заявителя, перечисленные на странице 18 оспариваемого решения инспекции здания, в которых предпринимателем арендуются помещения и в отношении которых заявителем исчислен ЕНВД с применением показателя «площадь торгового зала», не относятся ни к магазинам, ни к павильонам.

Как верно отмечено судом в обжалуемом решении, указание в договорах аренды на наличие торгового зала также не изменяет осуществляемой предпринимателем деятельности и не свидетельствует о возможности квалифицировать спорные помещения как стационарные объекты, имеющие торговый зал.

Законодательство не содержит норм, наделяющих предпринимателя самостоятельно определять площади складов и торговых мест (залов) в помещениях.

Определение торговой площади самостоятельно, без подтверждающих инвентаризационных и правоустанавливающих документов - не соответствует нормам законодательства Российской Федерации.

На основании изложенного суд правомерно согласился с выводом инспекции о том, что налогоплательщик по вышеуказанным адресам осуществлял розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов.

Заявляя о несогласии с правильностью вмененного ему нарушения, предприниматель не конкретизирует, какие именно выводы налогового органа не соответствуют фактическим обстоятельствам, не ссылается на инвентаризационные и правоустанавливающие документы, которым налоговым органам дана неправильная оценка при квалификации спорных объектов торговли в качестве стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов.

Между тем в оспариваемом решении ответчиком приведена мотивированная квалификация каждого спорного объекта как объекта стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, основанная    инспекцией на подробном анализе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, протоколах допроса свидетелей и протоколах осмотра, которые оценены инспекцией в совокупности и взаимосвязи.

При этом, настаивая на несогласии с решением налогового органа, ни в заявлении, поданном в суд первой инстанции, ни в апелляционной жалобе налогоплательщиком не приведены доводы, опровергающие установленные инспекцией обстоятельства и выводы о неправомерном определении вида предпринимательской деятельности.

В подтверждение довода о том, что все приведенные расчеты произведены неправильно и не отражают действительность, апеллянтом не представлено соответствующих доказательств, в том числе контррасчета налогов, свидетельствующих об арифметических ошибках в расчете налогов, пени и штрафа.

Кроме того, инспекцией в ходе проверки установлено, что по адресу объекта: <...>, налогоплательщиком также неправильно применен корректирующий коэффициент-дефлятор К2 (страницы 94-99 оспариваемого решения налогового органа).

Вместе с тем ни в заявлении, ни в апелляционной жалобе предпринимателем также не приведены какие-либо мотивированные доводы в отношении указанного эпизода.

При таких обстоятельствах суд пришел к верному выводу об отсутствии оснований для признания решения инспекции недействительным в указанной части.

Также налоговым органом установлено, что ФИО2 в проверяемый период с 01.01.2017 по 31.12.2019 при исчислении налогов применялся специальный режим налогообложения – УСН с объектом налогообложения – «доходы».

Вид деятельности налогоплательщика в налоговой декларации по УСН определен по ОКВЭД 47.19 (Торговля розничная прочая в неспециализированных магазинах).

Согласно пункту 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.18 НК РФ определено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

При определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ (пункт 1 статьи 346.15 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Статьей 346.24 НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Проверкой установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 346.15,               пункта 1 статьи  346.17 НК РФ предпринимателем занижены доходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, на общую сумму 404 531 руб. 69 коп., в том числе:

в сумме 181 682 руб. 40 коп., полученной за аренду от ООО «АрхСкан»;

в сумме 87 926 руб. 29 коп., полученной за аренду от ООО «Агроторг»;

в сумме 4 6944 руб., полученной за поставку товара от УФК по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (за ГБУ АО «Ракуло-Кокшеньгский детский дом»);

в сумме 12 692 руб., полученной за поставку товара от УФК по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (за ГБОУ АО «Приводинская СКОШИ»);

в сумме 71 512 руб., полученной за поставку товара от Департамента финансов Вологодской области (за БУ СО ВО «Тарногский центр помощи детям, оставшимся без попечения родителей»;

в сумме 3 775 руб., полученной за поставку товара от Департамента финансов Вологодской области (за БУ СО ВО «Тотемский центр помощи детям, оставшимся без попечения родителей».

Согласно протоколу допроса от 10.12.2020 предприниматель               ФИО2 согласился с указанными нарушениями, объяснил данное нарушение сбоем компьютерной программы.

Всего в результате допущенных нарушений неуплата (неполная уплата) налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, составила 24 272 руб.

Ни в заявлении, ни в апелляционной жалобе предпринимателем также не приведены какие-либо доводы в отношении определенной налоговым органом налоговой базы по УСН и (или) сумм доначисленного налога, подлежащего уплате в связи с применением данного специального налогового режима.

В связи с этим суд также правомерно отказал в признании решения инспекции недействительным в указанной части.

Доводы подателя жалобы о том, что при рассмотрении материалов проверки налоговым органом не в полной мере учтены обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налоговых правонарушений, получили надлежащую оценку в решении суда, с которой апелляционная коллегия согласна.

При этом суд правомерно исходил из следующего

Глава 15 НК РФ устанавливает общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений, в том числе обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, которые учитываются при применении налоговых санкций (статья 112 НК РФ).

В соответствии со статьей 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы, 16 НК РФ. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств содержится в пункте 1 статьи 112 НК РФ. Согласно подпункту 3 пункта 1 названной статьи НК РФ в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, могут быть признаны иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ.

Обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в ходе рассмотрения материалов проверки выявлять в том числе обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, прямо закреплена подпунктом 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ.

Пункт 4 статьи 112 НК РФ также предусматривает, что обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Таким образом, законодатель оставил на усмотрение суда или налогового органа оценку обстоятельств совершения лицом, привлекаемым к ответственности, налогового правонарушения, возможность отнесения тех или иных обстоятельств, не предусмотренных прямо пунктом 1 статьи 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность, и определение по результатам их оценки размера и кратности снижения налоговых санкций, установленных законом.

В рассматриваемом случае, как установлено судом и следует из материалов дела, ФИО2 до рассмотрения материалов проверки о наличии обстоятельств, подлежащих учету в качестве смягчающих ответственность за совершение им налоговых правонарушений, заявлено не было.

Данное обстоятельство апеллянтом не отрицается.

При этом заместителем начальника инспекции самостоятельно учтены обстоятельства, смягчающие ответственность, размеры штрафов за совершение предпринимателем ФИО2 налоговых правонарушений уменьшены в 8 раз по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей               НК РФ.

Таким образом, в рассматриваемом случае налоговая санкция применена инспекцией в пределах, установленных соответствующей статьей НК РФ, с учетом требований справедливости и соразмерности, индивидуализация применения взыскания достигнута как путем определения величины санкции, исходя из конкретных фактических обстоятельств совершения налогового правонарушения, необходимость учета которых при определении величины санкции прямо установлена пунктом 1 статьи 122 НК РФ (величина неуплаченной суммы налога), так и путем всестороннего и полного анализа обстоятельств совершения налогоплательщиком конкретного налогового правонарушения и материального положения привлекаемого к ответственности лица, при этом учтены как тяжесть содеянного, размер и характер причиненного ущерба, так и степень вины правонарушителя.

С учетом вышеизложенного суд правомерно признал обоснованными выводы инспекции, изложенные в оспариваемом решении, а решение инспекции – законным и принятым в соответствии с нормами НК РФ, регулирующими спорные правоотношения.

 При таких обстоятельствах правовых оснований для удовлетворения заявленных требований апелляционная коллегия в данном случае также не усматривает.

Несогласие заявителя с оценкой имеющихся в деле доказательств и с толкованием судом первой инстанции норм законодательства, подлежащего применению в деле, не свидетельствует о том, что судом допущены нарушения норм материального права и (или) предусмотренные АПК РФ процессуальные требования, не позволившие всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело.

Различная оценка одних и тех же фактических обстоятельств и материалов дела судом первой инстанции и обществом не является правовым основанием для отмены решения суда по настоящему делу.

Поскольку судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, оснований для отмены состоявшегося судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб. относятся на подателя жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 10 декабря                  2021 года по делу № А05-9335/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО2  – без удовлетворения. 

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                 Северо-Западного округа в срок, не превышающийдвух месяцевсо дня его принятия.

Председательствующий                                                               А.Ю. Докшина

Судьи                                                                                             Е.А.Алимова

                                                                                                        Е.Н. Болдырева