Гражданский кодекс часть 1

от заявителя АНО дополнительного профессионального образования «Британия» (ОГРН 1155958039687, ИНН 5903115121) – Круч В.С., паспорт, доверенность от 29.08.2017;

от заинтересованного лица ИФНС России по Дзержинскому району г. Перми (ОГРН 1045900479536, ИНН 5903004894) – Попов Е.С., паспорт, доверенность от 09.01.2018, Филиппова Н.А., удостоверение, доверенность от 27.12.2017, Черникова С.А., паспорт, доверенность от 30.01.2018;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица ИФНС России по Дзержинскому району г. Перми

на решение Арбитражного суда Пермского края от 20 ноября 2017 года

по делу № А50-29632/2017,

принятое судьей Торопициным С.В.

по заявлению АНО дополнительного профессионального образования «Британия»

кИФНС России по Дзержинскому району г. Перми

о признании недействительным решения,

установил:

АНО дополнительного профессионального образования «Британия» (далее – заявитель, налогоплательщик, некоммерческая организация «Британия») обратилась в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к ИФНС России по Дзержинскому району г. Перми (далее – заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 01.03.2017 № 497 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения УФНС России по Пермскому краю от 09.06.2017 № 18-18/195 (с учетом принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ уточнений заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Пермского края от 20.11.2017 заявленные требования удовлетворены. Решение инспекции от 01.03.2017 № 497 в редакции решения УФНС России по Пермскому краю от 09.06.2017 № 18-18/195 признано недействительным, как несоответствующее НК РФ. Суд обязал заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать. Заявитель жалобы не согласен с решением суда первой инстанции, считает, что при принятии судебного акта судом неверно применены нормы материального права, регламентирующие порядок применения дифференцированных ставок для отдельных категорий налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения на территории Пермского края. Так, отмечает, что из буквального толкования ч. 1 ст. 1 Закона Пермского края от 01.04.2015№ 466-ПК следует, что пониженные ставки применяются налогоплательщиками, у которых за предыдущий отчетный (налоговый) период доход от осуществления видов экономической деятельности, установленных частью 1 данной статьи, составил не менее 70% в общем объеме полученных доходов. Между тем, из обстоятельств настоящего дела следует, что с момента регистрации налогоплательщика денежные средства стали поступать только в 3 квартале 2015 года, в налоговой декларации за 2015 год доходы отражены, начиная с отчетного периода 9 месяцев 2015 года, следовательно, за предыдущий отчетный (налоговый) период у налогоплательщика отсутствовал доход от осуществления вида экономической деятельности, установленного разделом Р «Образование», средняя численность наемных работников за предшествующий календарный год не превышает 15 человек. Инспекция не может согласиться с доводами суда о том, что целью установления дифференцированных ставок по упрощенной системе налогообложения является поддержка налогоплательщиков, осуществляющих отдельные виды деятельности, в том числе образовательную деятельностью.

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции представители заинтересованного лица и заявителя поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, 28.03.2016 налогоплательщиком представлена первичная налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, за 2015 год, согласно которой сумма дохода составила 12 084 946 руб., расходы определены в сумме 3 873 727 руб., применена налоговая ставка 5 процентов, налог исчислен в сумме 410 561 руб. (12 084 946 руб. - 3 873 727 руб. = 8 211 219 руб. * 5% = 410 561 руб.).

По результатам камеральной проверки названной налоговой декларации инспекцией составлен акт от 18.01.2017 № 4712, принято решение от 01.03.2017 № 497 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому некоммерческой организации доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСНО, за 2015 год, в сумме 821 122 руб., начислены пени – 67 167,8 руб. Кроме того, заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 34 293 руб. с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза.

Из оспариваемого решения усматривается, что основанием для доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, явились выводы инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком пониженной налоговой ставки в размере 5 процентов, в связи с чем налоговые обязательства заявителя скорректированы, налог исчислен по общеустановленной налоговой ставке 15 процентов (8 211 219 руб. * 15% = 1 231 683 руб. - 410 561 руб. = 821 122 руб.).

Решением УФНС России по Пермскому краю от 09.06.2016 № 18-18/195 решение инспекции отменено в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере, превышающем 4 286,63 руб., в удовлетворении остальной части апелляционной жалобы отказано. При этом поводом для частичной отмены оспариваемого решения инспекции послужили выводы вышестоящего налогового органа о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность, вследствие чего штраф дополнительно уменьшен в 8 раз (34 293 руб. / 8 = 4 286,63 руб.).

Считая, что решение инспекции от 01.03.2017 № 497 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения УФНС России по Пермскому краю от 09.06.2016 № 18-18/195 не соответствует Кодексу, некоммерческая организация «Британия» обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что пониженная ставка 5 процентов применена налогоплательщиком обоснованно.

Инспекция по доводам, изложенным в апелляционной жалобе, настаивает на том, что решение арбитражного суда первой инстанции подлежит отмене.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 346.13 НК РФ вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на упрощенную систему налогообложения не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 настоящего Кодекса. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель признаются налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

Пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ определено, что объектом налогообложения признаются доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (пункт 2 статьи 346.18 НК РФ).

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 346.19 Кодекса налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Согласно пункту 2 статьи 346.20 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов. Законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков.

В развитии названной нормы, пунктом 1 статьи 1 Закона Пермского края от 01.04.2015 № 466-ПК «Об установлении налоговых ставок для отдельных категорий налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, и о внесении изменений в Закон Пермской области «О налогообложении в Пермском крае»» на территории Пермского края (далее – Закон № 466-ПК) установлена дифференцированная налоговая ставка в размере 5 процентов для налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, и осуществляющих в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности вид экономической деятельности, - раздел Р «Образование».

Пунктом 2 статьи 1 Закона № 466-ПК установлено, что указанные в части 1 настоящей статьи налоговые ставки применяются налогоплательщиками, у которых за предыдущий отчетный (налоговый) период доход от осуществления видов экономической деятельности, установленных частью 1 настоящей статьи, составил не менее 70 процентов в общем объеме полученных доходов, определяемых в соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации, и средняя численность наемных работников за предшествующий календарный год не превышает 15 человек.

Из анализа названных положений следует, что основанием для применения пониженной налоговой ставки в размере 5 процентов является выполнение налогоплательщиками следующих условий:

1) применение налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов;

2) осуществление вида экономической деятельности, - раздел Р «Образование»;

3) за предыдущий отчетный (налоговый) период доход от осуществления вида экономической деятельности, - раздел Р «Образование», составил не менее 70 процентов в общем объеме полученных доходов,

4) средняя численность наемных работников за предшествующий календарный год не превышает 15 человек.

При этом, названные условия должны выполняться в совокупности; неисполнение хотя бы одного из данных условий служит основанием для применения общеустановленной налоговой ставки 15 процентов.

Из материалов дела следует, что некоммерческая организация «Британия» зарегистрирована в качестве юридического лица 06.05.2015, и с даты постановки на учет в налоговом органе применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Основным видом деятельности заявителя является «Подготовка кадров высшей квалификации» ОКВЭД 85.23, некоммерческой организацией получена лицензия от 04.09.2015 № 4318 на осуществление образовательной деятельности. Из расчета доли доходов следует, что в 2015 году заявитель получал доход только от образовательной деятельности.

При таких обстоятельствах, некоммерческой организацией «Британия» выполнены первые два условия (применение налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов; осуществление вида экономической деятельности, - раздел Р «Образование»). Спор между сторонами в указанной части отсутствует.

Из оспариваемого решения и пояснений сторон следует, что спор между налогоплательщиком и Инспекцией возник в отношении выполнения заявителем 3 и 4 условий (за предыдущий отчетный (налоговый) период доход от осуществления вида экономической деятельности, - раздел Р «Образование», составил не менее 70 процентов в общем объеме полученных доходов; средняя численность наемных работников за предшествующий календарный год не превышает 15 человек).

Заявитель полагает, что Закон № 466-ПК не содержит запрета на применение пониженной налоговой ставки в первый год работы.

По мнению инспекции, налогоплательщики, зарегистрированные в текущем налоговом периоде, не могут применять пониженную ставку, т.к. у них отсутствуют как доходы за предыдущий налоговый период, так и средняя численность наемных работников за предшествующий календарный год.

Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что при вынесении решения налоговым органом не учтено следующее.

Из пункта 2 статьи 1 Закона № 466-ПК усматривается, что 70-процентный порог установлен как к предыдущему налоговому периоду, так и к предыдущему отчетному периоду.

Действительно, у налогоплательщиков, зарегистрированных в текущем налоговом периоде, отсутствует доход за предыдущий налоговый период, т.к. организация в предыдущем налоговом периоде ещё не существовала, а потому такие налогоплательщики априори не могут выполнить условие о наличии у них за предыдущий налоговый период дохода от осуществления видов экономической деятельности, установленных частью 1 статьи 1 Закона № 466-ПК, не менее 70 процентов в общем объеме полученных доходов.

Однако, в силу прямого указания Закона № 466-ПК (пункт 2 статьи 1), налогоплательщики, зарегистрированные в текущем налоговом периоде, вправе осуществлять сравнение 70-процентного порога не только с предыдущим налоговым периодом, но и с предыдущим отчётным периодом, т.е. с первым кварталом, полугодием и девятью месяцами текущего налогового периода.

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц некоммерческая организация «Британия» зарегистрирована в качестве юридического лица 06.05.2015, соответственно, в контексте статьи 54 НК РФ, первым отчётным периодом для нее является период с 06.05.2015 по 30.06.2015 (первое полугодие), вторым отчетным периодом с 06.05.2015 по 30.09.2015 (девять месяцев), первым налоговым периодом с 06.05.2015 по 31.12.2015.

Из налоговой декларации за 2015 год, расчета доли доходов, усматривается, что за полугодие налогоплательщик доходов не имеет, за 9 месяцев 2015 год доход от осуществления образовательной деятельности составил 1 382 208 руб. или 100 процентов в общем объеме доходов, за 2015 год доход от осуществления образовательной деятельности составил 12 084 946 руб. или 100 процентов в общем объеме доходов, следовательно, при исчислении налога за 2015 год у налогоплательщика за предыдущий отчетный период (9 месяцев 2015 год) доход от осуществления образовательной деятельности превысил 70 процентов в общем объеме доходов, а потому некоммерческой организацией выполнено третье условие для применения пониженной налоговой ставки.

Проверяя соблюдение налогоплательщиком четвертого условия, суд первой инстанции обоснованно исходил из буквального толкования пункта 2 статьи 1 Закона № 466-ПК, - превышает либо не превышает средняя численность наемных работников за предшествующий календарный год 15 человек. Принимая во внимание, что у налогоплательщиков, зарегистрированных в текущем налоговом периоде, отсутствует средняя численность наемных работников за предыдущий календарный год, т.к. организация в предыдущем налоговом периоде еще не существовала, соответственно, средняя численность наемных работников за предшествующий календарный год у налогоплательщиков не превышает 15 человек, а потому некоммерческой организацией «Британия» не нарушено четвертое условие.

Кроме того, принимая решение, судом учтено, что целью установления пониженных ставок по УСНО является поддержка налогоплательщиков, осуществляющих отдельные виды деятельности, в том числе образовательную деятельность. При этом, ни Закон № 466-ПК, ни иные положения законодательства о налогах и сборах, не содержат законодательных запретов на применение плательщиками налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, пониженных налоговых ставок в налоговом периоде, в котором такие плательщики зарегистрированы в качестве юридических лиц.

Ссылки инспекции на письмо Минфина Пермского края от 30.09.2016 № СЭД-39-01-06-245, согласно которому вновь зарегистрированные налогоплательщики вправе применять дифференцированные налоговые ставки, при соблюдении условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 1 Закона № 466-ПК, начиная с года, следующего за годом в котором произведена государственная регистрация в качестве плательщика, судом рассмотрены и не приняты во внимание, поскольку письменные разъяснения уполномоченного органа не могут противоречить законодательству о налогах и сборах.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные обществом требования и признал оспариваемое решение не соответствующим НК РФ.

Конституционный Суд РФ отмечает, что в налогообложении равенство понимается, прежде всего, как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения и означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя. Этот принцип, исключающий придание налогам и сборам дискриминационного характера и возможность их различного применения, нарушается, если определенная категория налогоплательщиков поставлена в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, притом что между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование (Постановление Конституционного Суда РФ от 25.12.2012 N 33-П).

В случае толкования законодательства с позиции налогового органа нарушается принцип равноправия налогообложения и утрачивается смысл введенной нормы, направленной на поддержку малого предпринимательства.

Кроме того, суд апелляционной инстанции полагает, что в рассматриваемом случае необходимо применить положения п. 7 ст. 3 НК РФ, которые предусматривают, что акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. А все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Конституционный Суд РФ неоднократно указывал на то, что расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым - к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного в пункте 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации" (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 15.01.2008 N 294-О-П, Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 года N 266-О, Постановление Конституционного Суда РФ от 13.04.2016 N 11-П и др.).

Использование законодателем в конструкции нормы понятия «отчетный (налоговый) период», понимаемого налоговым органом как отчетный и налоговый период в совокупности, а налогоплательщиком – как отчетный или налоговый, свидетельствует о неясности акта субъекта РФ.

Толкуя в силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика, суд апелляционной инстанции не усматривает правовых оснований для удовлетворения доводов апелляционной жалобы налогового органа и отмены судебного акта.

Все доводы инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у суда апелляционной инстанции отсутствуют.

Ссылка инспекции на необходимость сравнительного анализа пунктов 2 и 3 ст. 1 Закона № 466-ПК отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку п.3 регламентирует порядок налогообложения иных субъектов предпринимательской деятельности и направлен на установление иных ставок налога.

С учетом изложенного решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации являются основанием для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

В соответствии с пп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 20 ноября 2017 года по делу № А50-29632/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

Судьи

Г.Н.Гулякова

Е.В.Васильева

В.Г.Голубцов