СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП- /2018-АК

г. Пермь

19 февраля 2017 года                                                           Дело № А60-41404/2017­­

Резолютивная часть постановления объявлена 12 февраля 2017 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 февраля 2017 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Державиной А.В.,

при участии:

от заявителя ООО дочернее сельскохозяйственное предприятие «Совхоз Богословский» (ИНН <***>, ОГРН <***>) – ФИО1, паспорт, доверенность от 15.02.2017;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России № 14 по Свердловской области (ИНН 6617002802, ОГРН 1046610970010) – Нохрина А.В., удостоверение, доверенность от 01.02.2017

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России № 14 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 29 ноября 2017 года

по делу № А60-41404/2017,

принятое судьей Хачевым И.В.

по заявлению ООО дочернее сельскохозяйственное предприятие «Совхоз Богословский»

кМежрайонной ИФНС России № 14 по Свердловской области

о  признании частично  недействительным решении,

установил:

ООО дочернее сельскохозяйственное предприятие «Совхоз Богословский» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 14 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 31.03.2017 №16 в части доначисления НДС в размере 195 761 руб.; начисления пени по НДС в размере 52 514,28 руб.; штрафа по статье 122 НК РФ (НДС) в сумме 9 052,15 руб.; штрафа по статье 123 НК РФ (НДФЛ) в сумме 133 175,9 руб. (с учетом уточнения заявленных требований, принятого судом в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 29.11.2017 заявленные требования удовлетворены в части. Решение инспекции 31.03.2017 №16 признано недействительным в части начисления НДС в размере 195 761 руб., соответствующих пени и штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ, штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 66 587,95 руб. Суд обязал  заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением в части признания незаконным доначисления недоимки по НДС в сумме 195 761 руб., заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение в обжалуемой части отменить, принять по делу новый судебный акт.  Инспекция полагает, что решение в обжалуемой части принято с нарушениями норм материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела.

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, жалобу инспекции – без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя за период 2014, 2015, по результатам которой выявлено, в том числе неправильное исчисление НДС с частичной оплаты, подлежащей вычету с отгрузки (акт выездной налоговой проверки от 27.02.2016 №16) и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2017 №16, согласно которому налогоплательщику доначислен НДС в размере 195 761 руб.

Решением УФНС по Свердловской области от 17.07.2017 № 862/17 апелляционная жалоба заявителя удовлетворена частично. Решение инспекции в части доначисления НДС оставлено без изменения.

Полагая, что ненормативный акт инспекции от 31.03.2017 №16 в оспариваемой части, в том числе в части доначисления НДС в сумме 195 761 руб. не соответствует НК РФ, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Признавая решение инспекции недействительным в части доначисления НДС в размере 195 761 руб., суд первой инстанции исходил из  отсутствия оснований для начисления недоимки по НДС, поскольку у налогоплательщика имеется переплата за  1 и 2 квартал 2014 года, которая подлежит зачету в счет выявленной недоимки.

Заинтересованное лицо по доводам, изложенным в апелляционной жалобе, настаивает на том, что решение в обжалуемой части подлежит отмене.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемой части судебного акта имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки по периоду 1 квартал 2014 года доначисление НДС не производилось.

Налогоплательщиком за 2 кв. 2014 в уточненной налоговой декларации №2 заявлена сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг)  - 311 137 руб.

Во 2 квартале 2014 г. согласно книгам продаж налогоплательщиком получена частичная оплата в счет предстоящих поставок в сумме 1 068 790 руб.,  НДС исчислен в размере 100 561 руб.

Однако по оборотно-сальдовым ведомостям по счету 62.02 налогоплательщиком получен аванс в счет предстоящих поставок в сумме 1 831 708 руб., сумма НДС с авансов - 169 918 руб., а отгружено продукции в счет полученных авансов на сумму 2 663 032 руб., в том числе НДС 245 493 руб.

Инспекцией исчислен НДС, подлежащий уплате в бюджет с суммы полученной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, (выполнения работ, оказания услуг) в сумме 169 918 руб., разница составила 69 357 руб. (169 918- 100 561), а также подтверждено право на применение налогового вычета с суммы НДС, исчисленной с сумм полученной предоплаты, с даты отгрузки товара в сумме 245 493 руб.  Разница составила 65 644 руб.

Налоговым органом при определении суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет за 2 квартал 2014, были учтены суммы НДС с сумм полученной оплаты в счет предстоящих услуг и суммы налога, подлежащие вычетам с сумм налога, исчисленные с суммы оплаты, полученной налогоплательщиком от покупателей в счет предстоящих поставок.

Таким образом, сумма НДС, подлежащая уплате за 2 квартал 2014, составила 135 001 руб. (69 357+65 644).

Выявленные нарушения заявителем не оспариваются и подтверждаются уточненной налоговой декларации №2, представленной 26.04.2017, в которой сумма налога, подлежащая вычету с даты отгрузки, составила 245 493 руб.

По уточненной налоговой декларации №2 проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой НДС, подлежащий к доплате - 29 567 руб., с учетом суммы налога, доначисленного решением по выездной налоговой проверки.

Таким образом, «переплата» по налогу за данный период отсутствует.

Налогоплательщиком за 1 кв. 2015 в первичной налоговой декларации заявлена сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) - 229 680 руб. Сумма частичной оплаты в счет предстоящих поставок составила 2 104 794 руб., из них НДС: 191 566,18 руб.

В 1 квартале 2015 согласно книгам продаж налогоплательщиком получены авансы от покупателей в сумме 2 106 753 руб., сумма НДС с полученных авансов составляет 191 566,18 руб.

Однако по оборотно-сальдовым ведомостям по счету 62.02 налогоплательщиком получен аванс в счет предстоящих поставок в сумме 2 106 753 руб., сумма НДС с авансов - 191 566 руб., отгружено продукции в счет полученных авансов на сумму 2 102 846 руб., в том числе НДС 191 211 руб.

По данным налогового органа за 1 квартал 2015 сумма НДС, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров составила 191 211 руб.

Таким образом, сумма НДС, подлежащая к уплате за 1 квартал 2015, составила 38 469 руб. (229 680-191 211).

Налогоплательщиком за 2 квартал 2015 задекларирована налоговая база от реализации по ставке 18% в сумме 1 338 168 руб., НДС 240 870 руб., налоговая база от реализации по ставке 10% в сумме 20 168 810 руб., НДС 2 016 881 руб.

При анализе оборотов по счетам 90.01.1, книг продаж за 2 квартал 2015 года доходы от реализации: по ставке 18% составляют 1 340 853 руб., НДС 241 354 руб.; по ставке 10% - 20 384 732 руб., НДС 2 038 473 руб. (таблица 2.2./4 стр. 9 решения).

Отклонения в налоговой базе от реализации по ставке 18% составляют 2 685 руб. (1 338 168-1 340 853), отклонения в сумме НДС составляет 484 руб. (240 870 - 241 354).

Отклонение в налоговой базе по ставке 10 % составляет 215 922 руб. (20 168 810 -20 384 732,47), отклонение в сумме НДС составляет 21 592 руб. (2 016 881 - 2 038 473).

Нарушения, выявленные в ходе выездной налоговой проверки по неправильному определению суммы НДС к уплате, заявителем не опровергаются, заявитель фактически признает наличие таких нарушений в проверяемом периоде.

Учитывая изложенное, основания для признания недействительным решения налогового органа, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, отсутствуют.

При этом, вывод налогоплательщика, поддержанный судом первой инстанции о необходимости учета в рассматриваемом случае переплаты, возникшей у общества в предшествующий период на основании поданной впоследствии уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2014 года, является неправомерным по следующим основаниям.

Согласно пункту 4 статьи 89 Кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 Кодекса.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа; в данном решении могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В названных решениях указываются также срок, в течение которого решение может быть обжаловано, порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

На основании вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Кодекса).

В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета, поскольку Кодексом установлен различный порядок исполнения налоговым органом обязанностей по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, влекущего доначисление налогов, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности, и зачета сумм излишне уплаченных налогов (пеней и штрафов), осуществляемых в порядке, предусмотренном главой 14 раздела V "Налоговая декларация и налоговый контроль" Кодекса и главой 12 раздела IV "Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов" Кодекса. Данный вывод соответствует правовой позиции, выраженной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12, от 16.04.2013 № 15638/12.

Вопрос о зачете сумм излишне уплаченного налога в счет погашения задолженности по пеням и штрафам разрешается инспекцией самостоятельно применительно к пункту 5 статьи 78 Кодекса на этапе исполнения ее решения в соответствии со статьей 101.3 Кодекса.

В данном случае инспекцией установлено занижение налогоплательщиком сумм НДС, подлежащего уплате в бюджет по итогам конкретных налоговых периодов, и фактически (с учетом поданных впоследствии уточненных деклараций) имеющаяся у общества на момент вынесения решения инспекции переплата по данному налогу не опровергает необходимость исполнения обязанности по уплате налога в предложенном объеме.

Наличие переплаты в проверяемом периоде влияет только на привлечение налогоплательщика к ответственности и начисление пени.

Зачет возникшей в связи с имевшейся у налогоплательщика переплаты в счет доначисленного по решению налога осуществляется вне рамок налоговой проверки, в ходе исполнения решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности в порядке, установленном статьей 78 НК РФ.

Таким образом, указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным в обжалуемой части.

Противоположный подход в рассматриваемом случае влечет одновременное уменьшение налоговых обязательств плательщика как в результате признания недействительным решения налогового органа, так и в результате  отражения результатов камеральных проверок уточненных деклараций, поданных после вынесения оспариваемого ненормативного акта.

Как следует из материалов дела и пояснений сторон, по результатам проведенных впоследствии камеральных проверок налоговые обязательства плательщика, в том числе определенные в ходе выездной проверки, скорректированы с учетом образовавшейся переплаты.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в обжалуемой части (доначисления НДС) подлежит отмене.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 29 ноября 2017 года  по делу № А60-41404/2017 отменить в части, изложив абзац 1 пункта 2 резолютивной части в новой редакции:

«Признать недействительным как несоответствующее НК РФ решение Межрайонной ИФНС России № 14 по Свердловской области от 31.03.2017 № 16 в части начисления пени по НДС в сумме 52 514,28 руб.,  привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ по НДС в сумме 9 052,15 руб., ст. 123 НК РФ в сумме 66 587 руб. и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика».

В остальной части оставить решение без изменения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.