Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «АгроСтройМонтаж»

на решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2021 по делу № А35-5107/2019

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «АгроСтройМонтаж» (г. Курск, ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (г. Курск, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным в части решения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «АгроСтройМонтаж» (далее – ООО «АгроСтройМонтаж», общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее – Инспекция, налоговый орган) от 22.02.2019 № 19-28/10 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» с учетом его изменения решением Управления Федеральной налоговой службы по Курской области (далее – Управление) от 28.05.2019 № 155 в части п. 3.1 резолютивной части решения, а именно доначисления 6 005 369 руб. 11 коп. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), 2 115 419 руб. 45 коп. пеней по НДС, 335 456 руб. 97 коп. штрафа на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) по НДС, а также п. 3.2 резолютивной части решения в части предложения уплатить указанные в п. 3.1 резолютивной части решения суммы недоимки, пеней и штрафа (с учетом уточнений).

Определением от 11.06.2019 судом частично удовлетворено ходатайство ООО «АгроСтройМонтаж» о принятии обеспечительных мер, приостановлено действие решения Инспекции от 22.02.2019 № 19-28/10 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части: п. 3.1 решения - доначисления 6 005 369 руб. 11 коп. НДС, штрафных санкций в размере 363 029 руб. 25 коп., в том числе: по налогу на прибыль – 27 372 руб. 28 коп., по НДС – 335 456 руб. 97 коп., по ст. 126 НК РФ – 200 руб., пеней в размере 2 138 110 руб. 55 коп., в том числе: за просрочку уплаты НДС – 2 115 419 руб. 45 коп., налога на прибыль организаций в федеральный бюджет – 1 785 руб. 62 коп., налога на прибыль организаций в бюджет субъекта РФ – 20 905 руб. 48 коп.; п. 3.2 решения – обязания оплатить вышеуказанные суммы недоимки, пеней и штрафа.

Решением Арбитражного суда Курской области от 17.08.2021 в удовлетворении уточненных требований ООО «АгроСтройМонтаж» к Инспекции отказано. Суд указал, что меры обеспечения, примененные определением арбитражного суда от 11.06.2019 по настоящему делу, подлежат отмене с момента вступления решения суда в законную силу.

Не согласившись с принятым решением, ООО «АгроСтройМонтаж» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение арбитражного суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы общество указало, что общество с ограниченной ответственностью «Лорест» (далее – ООО «Лорест») и общество с ограниченной ответственностью «Люксор» (далее – ООО «Люксор») в 2014 – 2016 годах вели активную хозяйственную деятельность. Отсутствие у подрядчика персонала и материально-технической базы не свидетельствует о невозможности ведения предпринимательской деятельности. Ссылка налогового органа на то обстоятельство, что привлечение субподрядчиков не было согласовано с заказчиками, может свидетельствовать лишь о возможном нарушении гражданско-правовых обязательств перед заказчиками, но не может служить выводом о фиктивности хозяйственных операций между ООО «АгроСтройМонтаж» и привлеченными контрагентами. Показания директора ООО «Лорест» являются противоречивыми. В материалы дела налоговым органом не представлено каких-либо доказательств, свидетельствующих о недобросовестности и неосмотрительности ООО «АгроСтройМонтаж» при выборе контрагентов ООО «Лорест» и ООО «Люксор».

20.10.2021 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступил отзыв на апелляционную жалобу с приложениями, в котором налоговый орган просил решение оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

В отзыве Инспекция сослалась на то, что представленные налогоплательщиком первичные документы не подтверждают реального совершения хозяйственных операций спорным контрагентом, составлены формально и не могут служить основанием для применения вычетов по НДС.

В судебное заседание, проведенное посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курской области, явился представитель Инспекции, ООО «АгроСтройМонтаж» явку представителя не обеспечило, о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом.

На основании статей 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) апелляционная жалоба рассматривалась в отсутствие не явившегося лица, извещенного о времени и месте судебного разбирательства надлежащим образом.

Поступившие документы были приобщены судом к материалам дела.

Представитель Инспекции с доводами апелляционной жалобы не согласился по основаниям, указанным в отзыве, считал обжалуемое решение законным и обоснованным, просил оставить его без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Выслушав представителя налогового органа, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены судебного акта. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, 26.03.2018 ООО «АгроСтройМонтаж», основным видом деятельности которого является строительство жилых и нежилых зданий (ОКВЭД 41.2), в Инспекцию была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 4 квартал 2014 года, согласно которой начислен НДС в размере 20 877 руб. При этом сумма исчисленного НДС по первоначальной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года по коду строки 200 «Сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная к уплате в бюджет», составила 871 руб.

На основании решения Инспекции от 22.12.2017 № 20-10/260/276 в период с 22.12.2017 по 17.08.2018 проведена выездная налоговая проверка ООО «АгроСтройМонтаж» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 НДС, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, налога на доходы физических лиц, итоги которой отражены в акте от 17.10.2018 № 19-27/9 (т. 3 л.д. 123 – 156, т. 4 л.д. 1 – 126).

По результатам рассмотрения материалов проведенной проверки Инспекцией было принято решение от 22.02.2019 № 19-28/10 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т. 1 л.д. 79 – 154, т. 2 л.д. 1 – 120), согласно которому ООО «АгроСтройМонтаж» доначислены:

11 986 677 руб. 54 коп. НДС (в том числе, по взаимоотношениям с ООО «Лорест» - 6 201 314 руб. 07 коп.; по взаимоотношениям с ООО «Люксор» - 5 785 363 руб. 47 коп.), 34 081 96 руб. 91 коп. пеней по НДС, 1 492 529 руб. 66 коп. штрафа на основании п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС;

2 216 779 руб. 02 коп. налога на прибыль, в том числе: налога на прибыль в федеральный бюджет – 221 677 руб. 88 коп., налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации – 1 995 101 руб. 14 коп.; 32 705 руб. 78 коп. пеней по налогу на прибыль в федеральный бюджет; 243 106 руб. 25 коп. пеней по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации; 44 335 руб. 58 коп. штрафа на основании п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в федеральный бюджет; 399 020 руб. 22 коп. штрафа на основании п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации;

13 647 руб. налога на доходы физических лиц, 5 686 руб. 52 коп. пеней за просрочку его уплаты; 200 руб. штрафа на основании ст. 126 НК РФ.

28.05.2019 решением Управления № 155 решение Инспекции было отменено в части доначисления 5 785 363 руб. 47 коп. НДС и соответствующей ему суммы пеней по НДС, 1 157 072 руб. 69 коп. штрафа на основании п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС (по эпизоду с ООО «Люксор»); 2 079 917 руб. 60 коп. налога на прибыль и соответствующей ему суммы пеней, 415 983 руб. 52 коп. штрафа на основании п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль (т. 1 л.д. 34 – 47).

ООО «АгроСтройМонтаж» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением об оспаривании решения Инспекции от 22.02.2019 № 19-28/10 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» с учетом его частичной отмены решением Управления от 28.05.2019 № 155 только в неотмененной его части, касающейся доначислений по эпизоду с ООО «Лорест», в том числе, в части доначисления 6 005 369 руб. 11 коп. НДС, 2 115 419 руб. 45 коп. пеней по НДС, 335 456 руб. 97 коп. штрафа на основании п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС (с учетом уточнений).

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Исходя из ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Статьей 19 НК РФ установлено, что налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (п.п. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом и проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов:

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Согласно п. 1 ст. 143 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

В силу п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Исходя из п. 4 ст. 166 НК РФ, общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2020 № 5-П, от 20.02.2001 № 3-П, от 03.06.2014 № 17-П и др.) и в практике Верховного Суда Российской Федерации (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 03.10.2017 № 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 № 309-КГ18-7790, от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277 и др.), по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуг) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя НДС. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленной налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ уменьшают его налоговую базу по НДС.

Исходя из указанных положений, вычет налогоплательщиком-покупателем сумм НДС, предъявленных ему контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), не является факультативным элементом налогообложения. Право покупателя на вычет «входящего» налога обусловлено правовой природой НДС как налога на потребление, в связи с чем, вопрос о предоставлении вычета не может решаться произвольно.

В частности, согласно неоднократно высказанной Конституционным Судом Российской Федерации правовой позиции (пункт 2.2 постановления № 41-П, определения от 10.11.2016 № 2561-О, от 26.11.2018 № 3054-О и др.), право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц. Иное, вопреки конституционному принципу равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) и связанному с ним принципу поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, могло бы лишить налогоплательщиков предсказуемости последствий исполнения ими закона.

В силу п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия их к учету и при наличии соответствующих первичных документов.

В обеспечение надлежащего порядка применения налоговых вычетов, позволяющего оценить их правомерность и пресечь необоснованные возмещения (зачеты или возвраты) НДС, НК РФ предусматривает в качестве основания принятия налогоплательщиком к вычету суммы налога по конкретной операции специальный документ – счет-фактуру, выставляемый продавцом. Этот документ должен отвечать требованиям, установленным статьей 169 НК РФ, и если выставленный счет-фактура не содержит однозначных сведений, предусмотренных законом, то он не может быть основанием для принятия к вычету или возмещению сумм налога, начисленных продавцом товаров (работ, услуг).

Основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно, если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Следовательно, в случае признания нереальности хозяйственных операций налогоплательщика с его контрагентом, счета-фактуры по ним от этого контрагента не могут быть приняты в обоснование заявленных налоговых вычетов по НДС, поскольку содержат недостоверные сведения.

Согласно пунктам 1, 2, 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Ввиду чего, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности – достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении № 11542/07 от 26.02.2008, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Ввиду чего, связь приобретенных товаров, работ, услуг с деятельностью налогоплательщика определяется исходя из характера и особенностей хозяйственной деятельности конкретного налогоплательщика.

Как следует из пунктов 3, 4, 5, 9 Постановления № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Поэтому реальность совершенных хозяйственных операций и наличие разумной деловой цели в совершении хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлено право на получение налоговой выгоды, является непременным условием для ее получения.

В рамках выездной налоговой проверки Инспекцией был проведен комплекс мероприятий налогового контроля, по результатам которых налоговый орган пришел к выводу о неправомерном предъявлении ООО «АгроСтройМонтаж» НДС к вычету путем использования в деятельности общества субподрядчика ООО «Лорест», не осуществляющего реальную финансово-хозяйственную деятельность.

Инспекцией в отношении представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих вычеты по НДС по операциям с ООО «Лорест», были установлены признаки, указывающие на создание фиктивного документооборота между ООО «АгроСтройМонтаж» и ООО «Лорест», направленного на получение необоснованной налоговой выгоды путем заявления сумм к вычетам по НДС.

По мнению налогового органа, в нарушение п. 6 ст. 169, п.п. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ ООО «АгроСтройМонтаж» неправомерно были заявлены вычеты по НДС по взаимоотношениям с ООО «Лорест» в сумме 6 201 314 руб. 07 коп., в том числе:

1 квартал 2015 года – в размере 1 952 051 руб. 89 коп.;

2 квартал 2015 года – в размере 920 747 руб. 71 коп.;

3 квартал 2015 года – в размере 1 651 229 руб. 62 коп.;

4 квартал 2015 года – в размере 1 677 284 руб. 85 коп.

Оценивая обоснованность сделанных налоговым органом выводов, суды учитывают следующие обстоятельства, установленные в ходе проведенной выездной налоговой проверки и подтвержденные представленными в материалы дела доказательствами.

Из материалов дела усматривается, что в период 2014 – 2015 годов ООО «АгроСтройМонтаж» заключало договоры подряда со следующими заказчиками:

- ООО «Дейрра» - № 21/07/14 от 21.07.2014 – на выполнение комплекса работ по реконструкции и монтажу оборудования коровников по адресу: Курская обл., с. Глебовщина (т. 8 л.д. 127 – 133), а также дополнительное соглашение № 1 от 21.10.2014 к договору № 21/07/14 от 21.07.2014 – на выполнение работ по монтажу сэндвич-панелей и устройству фасованных элементов по сэндвич-панелям;

- ООО «Псельское»:

1.№ 01/12/14 от 10.12.2014 – на выполнение работ по изготовлению и монтажу бункера на объекте «Комбикормовый цех № 5 тонн/час и линия обработки зерна» по адресу: д. Гирьи, Беловского р-на, Курской обл.;

2.№ 15/11/14 от 15.11.2014 – по выполнению работ на объекте «Реконструкция «Минимясокомбината», расположенном на х. ФИО3, д. 17, Беловского р-на, Курской обл.;

3.№ 20/05/2015 от 20.05.2015 – по выполнению комплекса строительно-монтажных работ (далее – СМР) на объекте «Элеватор мощностью 10 тыс. тонн хранения», по адресу: д. Гирьи, Беловского р-на, Курской обл. (т. 6 л.д. 1 – 5, т. 9 л.д. 190 – 195, 221 – 224);

- ООО «Авангард» - № 1384 от 25.11.2014 – на выполнение капитального ремонта здания цеха опороса на 400 голов и монтажу оборудования на свинокомплексе «Репродуктор» с. Кульбаки, Глушковского р-на, Курской обл. (т. 7 л.д. 80 – 101);

- ОАО «Надежда»:

1.№ 01/06/2015 п-д от 01.06.2015 – на выполнение работ по монтажу оборудования и № 16/04/2015 п-д от 16.04.2015,

2.№ 17/04/2015 п-д от 17.04.2015 – по выполнению работ на объекте «Увеличение постановочных мест для выращивания и откорма свиней на 5250 голов единовременного содержания на репродукторе закрытого типа» д. Куриловка, Суджанского р-на, Курской обл. (т. 9 л.д. 42 – 49, 78 – 80, 86 – 92);

- ООО «Брянскагрострой»:

1.№ Д0505-2762 от 15.05.2014 – по строительству комплекса по очистке и сушке зерна на территории с. Средняя Ольшанка, Пристенского р-на Курской обл.;

2.№ Д0505-9229 от 10.06.2015 – по строительству и подготовке к эксплуатации объекта «Ферма КРС с пастбищным содержанием возле н.п. Юшково, Шаблыкинского р-на, Орловской обл.» (т. 8 л.д. 151 – 161, 174 – 205).

Поскольку выполнение работ на объектах заказчиков в основном происходило из материалов ООО «АгроСтройМонтаж», а общество не располагало собственными силами и средствами, достаточными для выполнения согласованного с заказчиками объема работ, им привлекались субподрядные организации, в число которых входило ООО «Лорест».

В свою очередь, указывая на реальность хозяйственных операций с ООО «Лорест», общество ссылалось на договоры подряда, в соответствии с которыми ООО «АгроСтройМонтаж» (заказчик) поручает, а ООО «Лорест» (подрядчик) принимает на себя обязательства по выполнению работ собственными и (или) привлеченными силами и средствами, а именно:

1.№ 30\12\14 от 30.12.2014 – по реконструкции и монтажу оборудования коровников по адресу: Курская обл., с. Глебовщина (заказчик – ООО «Дейрра») (т. 11 л.д. 64 – 65);

2.№ 15/03/15 от 15.03.2015 – по выполнению работ на объекте «Комбикормовый цех на 5 тонн/час и линия обработки зерна» по адресу: д. Гирьи, Беловского р-на, Курской обл. (заказчик – ООО «Псельское») (т. 11 л.д. 66 – 67);

3.№ 01\12\14 от 01.12.2014 – по капитальному ремонту здания цеха опороса на 400 голов и монтажу оборудования на свинокомплексе «Репродуктор» с. Кульбаки, Глушковского р-на, Курской обл. (заказчик – ООО «Авангард») (т. 11 л.д. 68 – 69);

4.№ 27/04/15 от 27.04.2015 – по выполнению работ на объекте «Реконструкция «Минимясокомбината», расположенном на х. Лернецкий, д. 17, Беловского р-на, Курской обл. (заказчик – ООО «Псельское») (т. 6 л.д. 71 – 73);

5.№ 27\04\15а от 27.04.2015 – по выполнению работ на объекте «Увеличение постановочных мест для выращивания и откорма свиней на 5250 голов единовременного содержания на репродукторе закрытого типа» д. Куриловка, Суджанского р-на, Курской обл. (заказчик – ОАО «Надежда») (т. 9 л.д. 10 – 12);

6.№ 28\12\2014 от 28.12.2014 – по выполнению работ на объекте ООО «Пристенская зерновая компания» (заказчик – ООО «Брянскагрострой») (т. 1 л.д. 62 – 63);

7.№ 15\06\15 от 10.06.2015 – по выполнению работ на объекте: «Ферма КРС с пастбищным содержанием возле р.п. Юшково, Шаблыкинского р-на, Орловской обл.» (заказчик – ООО «Брянскагрострой») (т. 11 л.д. 60 – 61);

8.№ 20/05/15 от 20.05.2015 – по выполнению работ на объекте «Элеватор мощностью 10 тыс. тонн хранения», по адресу: д. Гирьи, Беловского р-на, Курской обл. (заказчик – ООО «Псельское») (т. 11 л.д. 58 – 59).

ООО «Лорест» состоит на учете в Инспекции с 10.11.2014. В качестве руководителей ООО «Лорест» согласно данным ЕГРЮЛ указаны:

1) в период с 10.11.2014 по 30.01.2015 – ФИО4;

2) в период с 30.01.2015 по 16.06.2015 – ФИО5;

3) в период с 17.06.2015 по 07.05.2018 – ФИО4.

Основной вид деятельности ООО «Лорест» - торговля оптовая металлами и металлическими рудами (ОКВЭД 46.72), среднесписочная численность работников: за 2014 год – 1 человек, за 2015 год – 4 человека, за 2016 год – 1 человек. Имущество, земельные участки, транспортные средства в собственности и/или на ином праве у ООО «Лорест» отсутствуют.

Таким образом, из совокупности вышеуказанных документов следует, что ООО «Лорест» не обладало собственными ресурсами и средствами, штатом сотрудников необходимых специальностей и квалификации для самостоятельного выполнения указанных выше работ. При этом, налогоплательщик, являясь организацией, основным видом деятельности которой является строительство, такими ресурсами обладал. Данное обстоятельство не опровергается участниками спора.

В ходе налоговой проверки также было установлено, что ООО «Лорест» не имело членства в Некоммерческом партнерстве – саморегулируемой организации «Союз дорожников и строителей Курской области», в силу чего не имело возможности самостоятельно выполнять отдельные виды строительных работ, требующих соответствующих разрешений и допусков (например по проведению капитального ремонта зданий в рамках договора № 01\12\14 от 01.12.2014). Однако данные работы указаны в субподрядных договорах и представленных налогоплательщиком документах о приемке работ.

При этом анализ движения денежных средств ООО «Лорест» по счетам в банке не подтверждает оплату ООО «Лорест» третьим лицам данных работ, что явилось бы необходимым условием в случае привлечения ООО «Лорест» иных лиц к выполнению данных работ, как на то ссылается налогоплательщик.

ООО «АгроСтройМонтаж» ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения спора в суде не представило пояснений, по каким основаниям и критериям им был избран именно этот контрагент для заключения субподрядных договоров.

Кроме того, ООО «Лорест» сдавало налоговые декларации с минимальными начислениями. Например доходы ООО «Лорест» от реализации за 2014 год составляют 2 078 238 руб., сумма исчисленного налога – 4 557 руб.; за 2015 год составляют 416 703 673 руб., сумма исчисленного налога – 541 714 руб.; за 2016 год составляют 162 643 621 руб., сумма исчисленного налога – 142 289,00 руб. Сумма НДС в бюджет составляет за 2014 год – 8 016 руб., 2015 год – 452 870 руб., 2016 год – 236 320 руб. При этом доля налоговых вычетов ООО «Лорест» составляла за 2014 год – 97,86 %, за 2015 год – 98,83 %, за 2016 год – 99,21 %, что является одним из критериев налогового риска, указывающим на высокую вероятность получения необоснованной налоговой выгоды.

В ходе проведенной Инспекцией проверки установлено, что ООО «Лорест» с 10.11.2014 зарегистрировано по адресу: <...>, литер А1, офис 5А. При этом данное помещение было арендовано обществом по договору аренды недвижимого имущества № 14/12/15С от 14.12.2015 с ИП ФИО6 ООО «Лорест» перечисляло арендную плату ИП ФИО6 только за два месяца (декабрь 2015 года и январь 2016 года), доказательств оплаты арендной платы за иные периоды не установлено. Также, из протокола осмотра № 19-10/6537 от 04.06.2018 следует, что ООО «Лорест» по названному адресу не находится.

Помимо прочего, согласно сведениям из ЕГРЮЛ 13.05.2019 в отношении ООО «Лорест» внесена запись о прекращении юридического лица (исключение из ЕГРЮЛ юридического лица в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности). Материал дела не содержат в себе сведений о том, что ООО «Лорест» подавало возражения против предстоящего исключения из ЕГРЮЛ.

Данные обстоятельства свидетельствуют об организации номинальной деятельности ООО «Лорест» для придания формальной видимости осуществления им хозяйственной деятельности.

В соответствии с пунктом 2 Постановления № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Согласно п. 6 Постановления № 53 такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Поэтому при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, указанной в определениях от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О, оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычетов сумм налога, начисленных поставщиком.

При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, их представление не влечет автоматического права на налоговые вычеты и возмещение налога на добавленную стоимость.

Суд оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними и устанавливает реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента либо ее отсутствие (то есть создание между сторонами формального документооборота).

Поскольку в рассматриваемом деле Инспекцией были установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности заявителя как налогоплательщика, то бремя доказывания обстоятельств, свидетельствующих о реальности сделок, опосредующих право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, переносится на заявителя.

Учитывая заявительный характер налоговых вычетов, подтверждение правомерности их применения лежит на налогоплательщике. Именно заявитель должен обосновать свое право на налоговый вычет, представив доказательства, безусловно свидетельствующие о реальности сделок с его контрагентом, устраняющие противоречия в доказательствах, представленных Инспекцией.

В рамках встречных проверок заказчики по первоначальным договорам подряда (ООО «Дейрра», ООО «Псельское», ООО «Авангард», ОАО «Надежда», ООО «Брянскагрострой») факт участия ООО «Лорест» в производстве работ по указанным выше договорам подряда не подтвердили, руководителями данных контрагентов не представлено сведений, подтверждающих факт присутствия работников ООО «Лорест» на объектах строительно-монтажных работ.

Напротив, из пояснений ООО «Псельское», ООО «Авангард», ОАО «Надежда» усматривается, что выполнение строительно-монтажных работ по заключенным договорам подряда осуществлялось ООО «АгроСтройМонтаж», что подтверждается подписанными сторонами счетами-фактурами, справками о стоимости выполненных работ и затрат, актами о приемке выполненных работ. При этом заказчики не согласовывали ООО «АгроСтройМонтаж» привлечение субподрядных организаций, так как данное условие не было предусмотрено договорами подряда, заключенными с ООО «АгроСтройМонтаж», какие-либо документы о согласовании привлеченных субподрядных организаций, приказы об организации и ведении субподрядных работ у заказчиков отсутствуют, равно как и не представлены налогоплательщиком..

Указанный факт не оспаривается самим заявителем, ссылающимся в обоснование заявленных требований на то, что данные нарушения условий договоров могут свидетельствовать о возможном нарушении ООО «АгроСтройМонтаж» гражданско-правовых обязательств перед заказчиками, однако, по мнению общества, не являющимися самостоятельным основанием для вывода о фиктивности операций налогоплательщика с ООО «Лорест». Пояснений о причинах неуведомления в установленном порядке заказчиков о привлечении субподрядной организации ООО «Лорест» к выполнению работ по заключенным ООО «АгроСтройМонтаж» договорам подряда налогоплательщик не представил.

Руководитель ООО «АгроСтройМонтаж» ФИО7 был неоднократно допрошен налоговым органом в ходе проверки (протоколы допросов от 08.02.2018 (т. 7 л.д. 22 – 35), от 20.02.2018 (т. 7 л.д. 12 – 21, 144 – 157), от 05.04.2018 (т. 10, л.д. 9 – 24), от 07.08.2018 (т. 10 л.д. 32 – 46), от 20.12.2018 (т. 7 л.д. 144 – 157)). Однако его показания суд оценивает как противоречивые, не нашедшие достаточного и достоверного документального подтверждения либо опровергающиеся или ставящиеся под сомнение показаниями других лиц и имеющимися доказательствами.

Ни директор ООО «АгроСтройМонтаж» ФИО7, ни прорабы ООО «АгроСтройМонтаж» ФИО8 (протокол допроса от 20.12.2018, т. 7 л.д. 158 – 170) и ФИО9 (протокол допроса от 05.04.2018, т. 7 л.д. 1 – 11, 171 – 188) не располагали конкретными сведениями об обстоятельствах совершения приписываемых ООО «Лорест» субподрядных работ, их учета, оформления документов о приемке работ; при этом прораб ФИО9 пояснил, что ООО «Лорест» ему вообще не знакомо. Не имеется сведений об ООО «Лорест» также и в журналах общих работ; какие-либо документальные доказательства допуска персонала ООО «Лорест» на объекты СМР (отметки в журналах инструктажей, иные документы) отсутствуют.

Поясняя, что субподрядные работы ООО «Лорест» выполнялись из материалов ООО «АгроСтройМонтаж», заявителем не представлено первичных документов, подтверждающих отпуск материалов для ООО «Лорест» и их соответствующее оформление. Допрошенные работники налогоплательщика - инженер планово-технического отдела (ПТО) ФИО10 (протокол от 04.05.2018, т. 10 л.д. 88 – 95), кладовщик ФИО11 (протокол допроса от 03.05.2018, т. 10 л.д. 80 – 87) указали на то, что об обстоятельствах взаимоотношений ООО «АгроСтройМонтаж» и ООО «Лорест» им ничего не известно, отпуск материалов для ООО «Лорест» также не подтвердили.

Из анализа имеющихся в материалах дела актов приемки законченного строительством объекта установлено отсутствие в п. 3 формы КС-11 наименований субподрядных организаций, их реквизитов, видов работ, выполнявшихся каждой субподрядной организацией, как это предусмотрено постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве». ООО «Лорест» не указано в качестве субподрядчика в актах формы КС-11, представленных ООО «АгроСтройМонтаж».

Работы по спорным объектам, в частности, согласно Общим журналам работ (форма КС-6) выполнялись сотрудниками ООО «АгроСтройМонтаж» без привлечения сторонних субподрядных организаций, без участия ООО «Лорест».

Из документов, представленных в материалы дела следует, что сумма сделок налогоплательщика с ООО «Лорест» в проверяемом периоде составила 40 653 058 руб. 83 коп., при этом ООО «АгроСтройМонтаж» оплатило ООО «Лорест» 23 570 000 руб., в результате чего кредиторская задолженность по данным взаимоотношениям составила 17 083 058 руб. 83 коп.

Между тем, материалы дела не содержат в себе информации о том, что ООО «Лорест» с 2015 года предпринимало какие-либо меры к получению/взысканию с ООО «АгроСтройМонтаж» указанной задолженности.

Данное обстоятельство может свидетельствовать или о номинальном характере деятельности ООО «Лорест», или о нахождении ООО «Лорест» с ООО «АгроСтройМонтаж» в отношениях прямой/скрытой экономической/иной взаимозависимости, совершения им совместно с ООО «АгроСтройМонтаж» согласованных действий, хозяйственных операций, условия которых существенно отличаются от условий аналогичных сделок, что также является одним из признаков получения необоснованной налоговой выгоды.

При анализе книг покупок ООО «АгроСтройМонтаж» в части заявленных вычетов по взаимоотношениям с ООО «Лорест» установлены расхождения по отражению налоговых обязательств в книгах покупок:

- за 1 и 3 кварталы 2015 года обществом заявлен вычет по НДС в меньшем размере, чем отразил контрагент ООО «Лорест» НДС за соответствующие периоды в книге продаж;

- за 4 квартал 2015 года общество заявило вычет по НДС в большем размере 1 677 284 руб. 85 коп., при этом контрагентом заявлен НДС в книге продаж в размере 945 762 руб. 71 коп.

В подтверждение налоговых вычетов по НДС ООО «АгроСтройМонтаж» помимо договоров подряда с ООО «Лорест» (фактически – субподрядных договоров) были представлены составленные от имени ООО «Лорест» первичные документы (акты о приемке выполненных работ формы КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3, счета-фактуры). Указанные документы со стороны ООО «Лорест» были подписаны от имени директором ФИО5

Между тем из протокола допроса ФИО5 (т. 7 л.д. 55 – 69), проведенного налоговым органом совместно с УЭБ и ПК УМВД России по Курской области, следует, что ФИО5 отрицает как какую-либо относимость к деятельности ООО «Лорест», так и подписание любых документов данной организации, которые были составлены от его имени.

При этом, в периоды, за которые ООО «АгроСтройМонтаж» заявило налоговые вычеты по НДС, от имени ФИО5 были подписаны следующие счета-фактуры:

1.№ 11 от 31.01.2015 на сумму 763 779 руб. 36 коп. (реконструкция и монтаж оборудования 2-х коровников по адресу с. Глебовщина, Курская область);

2.№№ 12 от 31.01.2015 на сумму 1 392 950 руб. 64 коп., 29 от 28.02.2015 на сумму 2 121 590 руб. 44 коп., 55 от 31.03.2015 на сумму 1 701 217 руб. 80 коп., 56 от 31.03.2015 на сумму 1 000 000 руб., 58 от 31.03.2015 на сумму 5 473 978 руб. 34 коп. (капитальный ремонт здания цеха опороса на 400 голов, монтаж оборудования на свинокомплексе «Репродуктор» с. Кульбаки Глушковского района Курской обл.);

3.№ 67 от 30.04.2015 на сумму 467 077 руб. 04 коп. (комбикормовый цех на 5 тонн/час и линия обработки зерна по адресу ООО «Псельское» Беловского района Курской области);

4.№ 82 от 18.05.2015 на сумму 1 578 960 руб. (увеличение постановочных мест для выращивания и откорма свиней на 5 250 голов единовременного содержания на репродукторе закрытого типа, расположенного по адресу: д. Куриловка, Гончаровский сельсовет Суджанского района Курской области);

5.№ 84 от 20.05.2015 на сумму 1 447 880 руб. (реконструкция минимясокомбината по адресу ООО «Псельское» Беловского района Курской области).

Какие-либо доказательства личной заинтересованности ФИО5 по отношению к ООО «АгроСтройМонтаж» или ООО «Лорест», равно как и противоречия в показаниях ФИО5 отсутствуют, данные им показания согласуются с иными имеющимися в деле доказательствами.

В этой связи, сведения, отраженные в указанных счетах-фактурах, не могут быть признаны достоверными.

В период с 10.11.2014 по 30.01.2015 и с 17.06.2015 по 07.05.2018 руководителем ООО «Лорест», а также лицом, наделенными правом подписи на финансовых документах, являлась ФИО4

Из ее свидетельских показаний, полученных в рамках производства по уголовному делу № 11802380003000011 (т. 12 л.д. 161 – 170), следует, что она являлась номинальным должностным лицом ООО «Лорест», отрицала подписание от ее имени первичных документов, касающихся отношений с ООО «АгроСтройМонтаж», подтвердила факты обналичивания денежных средств со счета ООО «Лорест» в пользу физических лиц – организаторов незаконной налоговой схемы, а также раскрыла и пояснила фактический порядок организации деятельности ООО «Лорест» в создании документооборота, обладающего признаками фиктивности.

При этом в периоды, за которые ООО «АгроСтройМонтаж» заявило налоговые вычеты по НДС, от имени ФИО4 были подписаны следующие счета-фактуры, выставленные ООО «Лорест»:

1. № 2 от 12.01.2015 на сумму 343 270 руб. (строительство комплекса по очистке и сушке зерна на территории с. Средняя Ольшанка Пристенского района Курской области);

2. №№ 115 от 19.06.2015 на сумму 167 606 руб., 262 от 31.08.2015 на сумму 2 850 000 руб. (выполнение подрядных работ – Элеватор мощностью 10 тысяч тонн хранения, расположенный по адресу: Курская область, Беловский район, с. Гирьи);

3. № 118 от 20.06.2015 на сумму 315 568 руб. 58 коп. (капитальный ремонт здания цеха опороса на 400 голов и монтаж оборудования на свинокомплексе «Репродуктор» с. Кульбаки Глушковского района Курской области);

4. №№ 120 от 24.06.2015 на сумму 1 710 108 руб., 119 от 24.06.2015 на сумму 111 363 руб. 10 коп., 176 от 27.07.2015 на сумму 2 389 725 руб., № 177 от 27.07.2015 на сумму 676 178 руб., 197 от 03.08.2015 на сумму 205 875 руб., 195 от 03.08.2015 на сумму 963 642 руб. 24 коп., 196 от 03.08.2015 на сумму 765 988 руб. 80 коп. (выполнение подрядных работ – увеличение постановочных мест для выращивания и откорма свиней на 5 250 голов единовременного содержания на репродукторе закрытого типа, расположенного по адресу: д. Куриловка, Гончаровский сельсовет Суджанского района Курской области);

5. № 131 от 30.06.2015 на сумму 237 450 руб. (реконструкция минимясокомбината по адресу ООО «Псельское» Беловского района Курской области);

6. № 234 от 15.08.2015 на сумму 2 635 362 руб. 75 коп. (выполнение подрядных работ – ферма КРС с пастбищным содержанием возле н.п. Юшково Шаблыкинского района Курской области);

7. №№ 342 от 30.09.2015 на сумму 5 133 489 руб. 74 коп., 504 от 31.12.2015 на сумму 6 200 000 руб. (реконструкция существующего убойного цеха минимясокомбината в х. ФИО3 Беловского района Курской области).

Противоречия в показаниях ФИО4 отсутствуют, а данные ею показания согласуются с иными имеющимися в деле доказательствами. Наличие финансовой зависимости ФИО4 от граждан ФИО12 и ФИО13 не свидетельствует о наличии у ФИО4 повода для сообщения ложных сведений относительно ее деятельности в ООО «Лорест», при этом отсутствуют какие-либо доказательства личной заинтересованности ФИО4 по отношению к ООО «АгроСтройМонтаж».

В связи с вышеизложенным к сведениям о хозяйственных операциях между ООО «АгроСтройМонтаж» и ООО «Лорест», отраженным в перечисленных выше счетах-фактурах ООО «Лорест», подписанных от имени ФИО4 суд относится критически.

На наличие во взаимоотношениях ООО «АгроСтройМонтаж» с ООО «Лорест» признаков формального, искусственного документооборота указывает выявленный в ходе проверки факт представления налоговому органу ООО «АгроСтройМонтаж» документов о выполнении субподрядных работ ООО «Лорест» по договору с ООО «Дейрра», составленных позднее даты фактической приемки работ заказчиком – ООО «Дейрра» непосредственно от ООО «АгроСтройМонтаж».

ООО «Дейрра» (заказчик) с ООО «АгроСтройМонтаж» (подрядчик) заключило договор подряда № 21/07/14 от 21.07.2014, которым было установлено, что подрядчик приступает к выполнению работ по договору с 22.07.2014 и обязуется закончить выполнение работ к 30.09.2014.

ООО «АгроСтройМонтаж» во исполнение данного договора выполнило комплекс работ по реконструкции и монтажу оборудования коровников по адресу: Курская область, с. Глебовщина на общую сумму 3 254 448 руб. 40 коп., что подтверждается выставленными счетами-фактурами, составленными между заказчиком – ООО «Дейрра» и подрядчиком – ООО «АгроСтройМонтаж», справками о стоимости выполненных работ и затрат, актами о приемке выполненных работ и затрат:

- счета-фактуры № 115 от 10.10.2014 на сумму 2 876 580 руб., № 124 от 10.10.2014 на сумму 377 868 руб. 40 коп.;

- справки № 2 от 10.10.2014 на сумму 2 876 580 руб., № 2 от 10.11.2014 на сумму 377 868 руб. 40 коп.;

- акты № 3 от 10.10.2014 на сумму 1 054 000 руб., № 4 от 10.10.2014 на сумму 291 000 руб., № 5 от 10.10.2014 на сумму 1 531 580 руб. № 1 от 10.11.2014 на сумму 377 868 руб. 40 коп.

Согласно указанным документам по состоянию на 10.11.2014 ООО «АгроСтройМонтаж» было выполнено, а заказчиком ООО «Дейрра» было принято работ за 4 квартал 2014 года на сумму 3 254 448 руб. 40 коп., в том числе НДС 496 441 руб. 28 коп.

Утверждая, что вышеуказанные работы были выполнены в рамках договора подряда (фактически – субподряда) ООО «Лорест», и, заявляя по указанным операциям налоговые вычеты по НДС по выставленным ООО «Лорест» счетам-фактурам, заявитель в подтверждение своих доводов ссылался на то, что между ним и ООО «Лорест» был заключен договор подряда № 30\12\14 от 30.12.2014. При этом заявитель отмечал, что ООО «Лорест» выполнило работы для ООО «АгроСтройМонтаж» на общую сумму 763 779 руб. 36 коп., в том числе НДС, что подтверждается счетом-фактурой № 11 от 31.01.2015 (реконструкция и монтаж оборудования 2-х коровников по адресу: с. Глебовщина, Курская область), справкой о стоимости выполненных работ и затрат № 1 от 31.01.2015, актом № 1 от 31.01.2015 о приемке выполненных работ за январь 2015 года.

В составленном между ООО «АгроСтройМонтаж» и ООО «Лорест» акте о приемке выполненных работ за январь 2015 года от 31.01.2015 отражено, что ООО «Лорест» выполнены работы:

1.устройство фасонных элементов по сэндвич-панелям на сумму 43 750 руб.,

2.монтаж сэндвич-панелей со стоимостью материалов на сумму 334 118 руб. 40 коп.,

3.система вентиляции коровника привязного содержания на 92 скотоместа на сумму 1 531 580 руб.

Однако аналогичные (и по содержанию, и по стоимости) работы по акту о приемке выполненных работ по этому же объекту (реконструкция и монтаж оборудования 2-х коровников по адресу: с. Глебовщина, Курская область) уже были выполнены ООО «АгроСтройМонтаж» и приняты ООО «Дейрра» ранее 31.01.2015, а именно 10.11.2014, что подтверждено перечисленными выше документами.

ООО «АгроСтройМонтаж» данные расхождения объясняло наличием технических ошибок в первоначально оформленных документах по передаче выполненных работ между ООО «Лорест» и ООО «АгроСтройМонтаж» (то есть ссылалось на фактическое выполнение работ ООО «Лорест» ранее даты оформления актов КС-2, справок КС-3 от 31.01.2015, выставления ООО «Лорест» счетов-фактур, и технические ошибки при указании даты указанных документов).

Письмом № 11-24/10385 от 28.08.2018 ООО «Дейрра» по запросу налогового органа представило Инспекции счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ (КС-3), акты о приемке выполненных работ (КС-2). Из акта № 1 приемки законченного строительством объекта от 10.11.2014 следует, что строительно-монтажные работы осуществлены в сроки: начало работ – 21.07.2014, окончание – 10.11.2014, сумма – 9 501 124 руб. 84 коп., в том числе стоимость строительно-монтажных работ – 3 805 368 руб. 40 коп., стоимость оборудования, инструмента и инвентаря – 5 695 880 руб.

Ввиду чего можно сделать вывод о том, что ООО «АгроСтройМонтаж» фактически сдало выполненные работы заказчику ООО «Дейрра именно 10.11.2014.

Ссылки ООО «АгроСтройМонтаж» на наличие технических ошибок при указании дат в первоначально оформленных документах по передаче выполненных работ между ООО «Лорест» и ООО «АгроСтройМонтаж» (актов КС-2, справок КС-3) верно отклонены судом первой инстанции, поскольку основанием для производства указанных работ для субподрядчика – ООО «Лорест» будет являться договор, впоследствии заключенный с ООО «АгроСтройМонтаж». В отсутствие заключенного договора, определяющего предмет, сроки, цену работ, у ООО «Лорест» отсутствовали какие бы то ни было основания для производства работ; кроме того, сторонами не был бы согласован предмет работ, что очевидно являлось бы препятствием для начала их выполнения.

Между тем, договор подряда № 30\12\14 между ООО «АгроСтройМонтаж» и ООО «Лорест» согласно утверждениям заявителя также был заключен 30.12.2014, то есть уже после фактической сдачи вышеуказанных работ подрядчиком – ООО «АгроСтройМонтаж» заказчику – ООО «Дейрра» (10.11.2014) по первоначальному договору подряда, когда необходимость выполнения указанных работ отсутствовала.

Помимо этого, ООО «АгроСтройМонтаж» в бухгалтерском и налоговом учете отразило сумму НДС по принятым у субподрядчика по договору от 30.12.2014 работам от ООО «Лорест». По дебету счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками» отражена сумма НДС по принятым у субподрядчика работам в размере 116 508 руб. 72 коп.

Указанное обстоятельство не может быть объяснено разовой и случайной ошибкой в оформлении первичных документов, свидетельствует о недостоверности отраженных в представленных налогоплательщиком вышеуказанных документах сведений и является прямым, достоверным и неоспоримым доказательством создания налогоплательщиком искусственного документооборота с ООО «Лорест» с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Учитывая отсутствие доказательств реальности операций ООО «АгроСтройМонтаж» с ООО «Лорест», счета-фактуры общества содержат недостоверную, противоречивую информацию и не могут являться основанием для получения налоговых вычетов по НДС.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что для получения налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Налоговый орган вправе отказать в применении вычетов по НДС в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении № 302-КГ14-3432 от 04.03.2015, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

С учетом разъяснений, содержащихся в постановлениях Конституционного суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П, от 20.02.2001 № 3-П, от 12.10.1998 № 24-П и в определении от 25.07.2001 № 138-О, возмещение налога должно производиться только добросовестному налогоплательщику.

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на уменьшение налогового бремени, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Доводы заявителя жалобы не могут быть признаны состоятельными по указанным ранее основаниям, а также в силу следующего.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

ООО «АгроСтройМонтаж» не представлено надлежащих доказательств, свидетельствующих о реальности заявленных хозяйственных операций, достоверности и непротиворечивости документов, обосновывающих право на спорные налоговые вычеты.

Доводы заявителя о проявлении им должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента подлежат отклонению в силу следующего.

Получение вычетов по НДС поставлено в зависимость от проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделок. При этом такая осмотрительность предполагает заключение сделки только с реально существующими организациями, осуществляющими реальные хозяйственные операции, и должна распространяться не только на первоначальное заключение договора, но и на исполнение всех вытекающих из договора сделок.

Перед тем как определить содержание основных условий договора, подписать его в согласованном виде, стороны, заключившие сделку, должны взаимно удостовериться в наличии правоспособности юридических лиц, являющихся участниками данной сделки, и в надлежащих полномочиях руководителей данных юридических лиц, имеющих право на законных основаниях на заключение и подписание договоров, влекущих юридические последствия.

Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ № 15658/09 от 25.05.2010, по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагентов оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта.

Само по себе заключение сделки с юридическим лицом, имеющим ИНН, банковский счет и адрес места нахождения, что может свидетельствовать о его регистрации в установленном законом порядке, не является безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов либо признания расходов обоснованными, если в момент выбора контрагента налогоплательщик надлежащим образом не осуществил проверку правоспособности данного юридического лица и полномочий его представителей, а в момент совершения сделки, получения от имени данного контрагента юридически значимых документов – не удостоверился в достоверности представленных им или составленных с его участием документов.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов налогоплательщик несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты по НДС ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для принятия вычетов НДС и расходов по налогу на прибыль, в силу абзаца 3 статьи 2 ГК РФ несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

ООО «АгроСтройМонтаж» указывало, что оно проверило сведения, содержащиеся в ЕГРЮЛ, относительно легитимности деятельности ООО «Лорест», а также использовало сведениями с сайта ФНС России. У руководителя ООО «Лорест» была запрошена копия приказа о принятии на работу, копия паспорта. Также, согласно утверждениям заявителя, при оценке ООО «Лорест» как контрагента была использована информация о нем, доступная на официальном сайте ФНС России.

Между тем, заявителем не представлено доказательств того, что при выборе контрагента ООО «Лорест» им были оценены не только базовые обстоятельства и документы, подтверждающие существование данного общества, но и риск неисполнения обязательств, наличие у контрагента соответствующего персонала и имущества (с учетом специфики предмета заключенных договоров – строительный подряд, ремонтные работы, реконструкция объектов недвижимости).

Налогоплательщик не привел доводы обоснования выбора именно данного контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

На момент заключения ООО «АгроСтройМонтаж» с ООО «Лорест» первого субподрядного договора (01.12.2014) ООО «Лорест» действовало незначительный период после своего создания (с 10.11.2014 – менее месяца), не обладало необходимыми ресурсами, техникой, штатом сотрудников, не являлось членом СРО и в силу этого не могло иметь достаточную деловую репутацию на рынке оказания строительных услуг, а его услуги не могли быть дешевле аналогичных услуг организаций-членов СРО, обладающих собственными ресурсами и не использующих привлечение сторонней техники и рабочей силы.

Только лишь факт государственной регистрации в качестве юридического лица не может характеризовать контрагента как добросовестного, надежного и стабильного участника хозяйственных взаимоотношений.

Сама по себе проверка заявителем факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ и наличия у него учредительных документов, анализ данных налоговых деклараций контрагента не свидетельствуют о должной осмотрительности, поскольку общество не представило суду убедительных пояснений, на основании каких обстоятельств ООО «Лорест» как организация, не имеющая в штате необходимого количества работников, и, как минимум, вынужденная привлекать сторонние рабочие ресурсы, включая в цену услуг оплату привлекаемых работников, была выбрана им в качестве организации-субподрядчика.

Указанное в совокупности также свидетельствует о непроявлении заявителем должной осмотрительности при выборе контрагента, неосуществлении им необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности.

Данные обстоятельства не позволяют прийти к выводу о том, что при выборе контрагента и осуществлении с ним сделок, оформлении документооборота, получении налоговых вычетов ООО «АгроСтройМонтаж» действовало добросовестно и с необходимой степенью осмотрительности.

Презумпция добросовестности налогоплательщика не освобождает его от обязанности доказывания обстоятельств, на которых она основывает свое требование.

Надлежащих доказательств того, что ООО «АгроСтройМонтаж» были предприняты все зависящие от него меры по проверке правоспособности и порядочности спорного контрагента, заявителем не представлено.

Таким образом, установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном поведении ООО «АгроСтройМонтаж» и ООО «Лорест», об отражении ими несуществующих операций. Согласованные действия контрагентов были направлены на создание искусственного документооборота без осуществления реальной экономической деятельности, с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

В этой связи, оспариваемые доначисления по НДС произведены Инспекцией правомерно.

В силу ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Таким образом, суд правомерно отказал ООО «АгроСтройМонтаж» в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции от 22.02.2019 № 19-28/10 в части доначисления сумм по договорам с ООО «Лорест».

Также суд верно указал, что с учетом положений ч. 5 ст. 96 АПК РФ обеспечительные меры, принятые определением суда от 11.06.2019, подлежат отмене с момента вступления решения суда в законную силу.

Убедительных доводов, основанных на доказательствах и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем, удовлетворению не подлежит.

Доводы заявителя жалобы фактически сводятся к несогласию с оценкой судом первой инстанции обстоятельств спора и не могут быть признаны состоятельными по вышеуказанным основаниям.

Нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае, судом первой инстанции не нарушены.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ее заявителя и им оплачены.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 АПК РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2021 по делу № А35-5107/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья А.А. Пороник

Судьи Е.А. Аришонкова

ФИО1