Гражданский кодекс часть 1

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Болдыревой Е.Н. и Мурахиной Н.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Николаевой А.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Юмиж-лес» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 23 марта 2021 года по делу № А05-14623/2020,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Юмиж-лес» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 165160, <...>; далее – ООО «Юмиж-лес», общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 165150, <...>; далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 11.09.2020 № 352 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2019 год в сумме 2 757 934 руб., в том числе 413 690 руб. налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, и 2 344 244 руб. налога на прибыль организаций, зачисляемого в областной бюджет.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 23 марта 2021 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

ООО «Юмиж-лес» с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя. В обоснование жалобы ссылается на то, что общество в 2019 году выявило ошибку в налоговом учете, выразившуюся в несвоевременном отнесении безнадежной к взысканию задолженности общества с ограниченной ответственностью «Регион-лес» (далее – ООО «Регион-лес») в сумме 19 656 549 руб. 42 коп. в состав расходов, впоследствии исправив указанную ошибку путем отражения названных расходов в регистрах налогового учета в 2019 года. Настаивает на том, что отражение обществом исправленных сведений в текущей налоговой декларации является допустимым, а вывод налогового органа об отсутствии у заявителя права на учет расходов в виде безнадежной задолженности ООО «Регион-лес» в 2019 году необоснованный.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу с изложенными в ней доводами не согласилась, просила решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Стороны надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, общество 27.03.2020 представило в инспекцию налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2019 года.

В строке 302 приложения 2 к листу 02 «расчет налога на прибыль организаций» указанной налоговой декларации общество отразило сумму безнадежного долга в размере 19 656 550 руб.

В адрес налогоплательщика инспекция направила требование от 15.05.2020 № 3299 о представлении пояснений.

Общество на требование инспекции направило письмо от 09.06.2020 № 997732653, в котором указало, что по указанной строке учтена сумма безнадежного долга в размере 19 656 550 руб., нереального к взысканию (дебиторская задолженность ООО «Регион-лес»).

В качестве подтверждающих документов обществом в инспекцию представлены: приказ от 11.12.2019 № 85/3 «О списании дебиторской (кредиторской) задолженности с истекшим сроком исковой давности», согласно которому по данной дебиторской задолженности имеется судебное решение о невозможности взыскания (без указания номера и даты судебного решения); акт о списании дебиторской (кредиторской) задолженности с истекшим сроком исковой давности от 11.12.2019; акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 11.12.2019: справка к акту от 11.12.2019 о задолженности ООО «Регион-лес» за поставку лесопродукции на сумму 19 656 549 руб. 42 коп. по накладным от 05.06.2012, 16.05.2012, 18.05.2012, 23.05.2012, 27.05.2012, 01.06.2012; договор поставки ООО «Юмиж-лес» с ООО «Регион-Лес».

По результатам проверки налоговой декларации инспекцией составлен акт налоговой проверки от 14.07.2020 № 1089, а также принято решение от 11.09.2020 № 352 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором обществу предложено уплатить налог на прибыль организаций в сумме 2 757 934 руб.: в том числе в федеральный бюджет 413 690 руб., в бюджет субъектов Российской Федерации 2 344 244 руб.

Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2019 год на 19 656 549 руб. 42 коп. в результате нарушения пункта 1 статьи 274, пункта 7 статьи 272, 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) и неправомерного отражения во внереализационных расходах в качестве безнадежного долга 19 656 550 руб. по расчетам с ООО «Регион-лес». По мнению налогового органа, безнадежная дебиторская задолженность в размере 19 656 549 руб. 42 коп. неправомерно учтена обществом во внереализационных расходах по налогу на прибыль за 2019 год и подлежала учету в составе внереализационных расходов в 2015 году, поскольку поставка лесоматериалов осуществлена в период с мая по июнь 2012 года и по условиям договора поставки подлежала оплате в течение 30 календарных дней с момента поставки, то есть срок оплаты наступил в период с июня по июль 2012 года, соответственно, срок исковой давности по данной задолженности истек в июле 2015 года.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 17.11.2020 № 07-10/1/15006 апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований, при этом обоснованно исходил из следующего.

В силу пункта 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

В силу пункта 2 статьи 266 НК РФ долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, признаются безнадежными.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), если законом не предусмотрено иное, течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права.

По обязательствам с определенным сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании срока исполнения.

Общий срок исковой давности составляет три года со дня, определяемого в соответствии со статьей 200 ГК РФ (пункт 1 статьи 196 ГК РФ)

Положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ подлежат применению во взаимосвязи с нормами статей 54 и 272 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 272 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2019 году) расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 статьи 272 НК РФ, и определяются с учетом положений статей 318- 320 НК РФ.

При этом, как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 1574/10 по делу № А56-4354/2009, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Из Письма Минфина России от 08.04.2013 № 03-03-06/1/11347 следует, что документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и др.). При этом сам по себе договор не подтверждает возникновения задолженности.

Для подтверждения того, что на момент списания задолженность не погашена, нужно иметь акты инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода, приказ руководителя о списании дебиторской задолженности в качестве безнадежного долга.

При этом факт истечения срока исковой давности для взыскания долга является достаточным основанием для признания задолженности безнадежной и отнесения ее к внереализационным расходам, и от организации не требуется проведения других мероприятий по признанию дебиторской задолженности безнадежной.

По общему правилу, закрепленному в абзаце втором пункта I статьи 54 НК РФ, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены.

Налогоплательщик согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

При этом данная статья НК РФ не ограничивает право налогоплательщика на перерасчет налоговой базы и суммы налога в указанных условиях истечением установленного пунктом 7 статьи 78 НК РФ срока представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога.

Вместе с тем перерасчет налоговой базы и суммы налога на основании абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ не влечет увеличения срока, установленного пункта 7 статьи 78 НК РФ.

Пунктом 8 статьи 274 НК РФ предусмотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с настоящей главой, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей главой, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. То есть в указанном случае перерасчет налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода не производится.

Наряду с указанным правилом в абзаце третьем пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ) также установлено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В последнем случае ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога не приводит к нарушению интересов казны. Соответственно, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым. При этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 НК РФ трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, учитывая, что лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

Оценив представленные обществом документы, а также имеющиеся у налогового органа документы по взаимоотношениям заявителя с ООО «Регион-лес»: решение Межрайонной ИФНС России № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 13.06.2017 № 08-15/1/1, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 годы; судебные акты по делу № А05-33631/2017; судебные акты по делу № A05-10406/2019 по иску общества к ООО «Регион-лес», правомерно установила, что в данном случае безнадежная к взысканию дебиторская задолженность в размере 19 656 549 руб. 42 коп. неправомерно учтена обществом во внереализационных расходах по налогу на прибыль за 2019 год и подлежала учету в составе внереализационных расходов в 2015 году.

Соглашаясь с данным выводом ответчика, суд первой инстанции справедливо указа, что анализ представленных в материалы дела документов подтверждает вывод налогового органа об отсутствии правовых оснований для отражения спорной задолженности в размере 19 656 550 руб. в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль в налоговой деклараций по налогу на прибыль организаций за 2019 год ввиду следующего.

В материалы дела представлен договор общества с ООО «Регион-лес» на поставку лесоматериалов от 01.03.2012 № 3-12, по условиям которого поставщик обязался передать, а покупатель – принять и оплатить лесоматериалы хвойных и лиственных пород в количестве 80 000 куб.м. до 31.12.2012.

Срок действия договора установлен до 31.12.2012 с возможностью дальнейшей пролонгации (пункты 8.1, 8.2 договора).

В соответствии с условиями договора поставка лесоматериалов производится в адрес покупателя автомобильным, железнодорожным транспортом, в грузовых судах и плотах в навигацию 2012 года.

Пунктом 4.2 договора предусмотрено, что окончательный расчет производится сторонами по результатам приемки лесоматериалов на складе покупателя в течение 30 календарных дней с момента приемки каждой партии лесоматериалов.

В мае-июне 2012 года между сторонами осуществлялась поставка лесопродукции. Вместе с тем операции по ее реализации не были отражены заявителем в налоговом и бухгалтерском учете, что было установлено налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

Решением инспекции от 13.06.2017 № 08-15/1/1 установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 39, пункта 1 статьи 247, пункта 1 статьи 248, пунктов 1, 2 статьи 249, пунктов 1, 3 статьи 271 НК РФ общество неправомерно занизило доходы от реализации, учитываемые при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 год на стоимость лесоматериалов, отгруженных в адрес ООО «Регион-лес» в мае 2012 года в размере 16 658 092,61 руб., фактически переданных, но не отраженных в бухгалтерском и налоговом учете.

Основаниями для доначисления налога на прибыль послужили выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде занижения доходов от реализации лесоматериалов взаимозависимой организации ООО «Регион-лес», отсутствие первичных документов на реализацию товара и не отражение данных операций в бухгалтерском учете.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество осуществило поставку лесопродукции в количестве 23 963 куб.м. на сумму 19 656 550 руб. (в том числе НДС – 2 998 457 руб.) в мае-июне 2012 года в адрес ООО «Регион-лес», документальное оформление которой неправомерно произведено контрагентами от имени ООО «ГорТехСнаб» в адрес ООО «Регион-лес».

В ходе выездной налоговой проверки установлено отражение финансово-хозяйственных операций между обществом и ООО «Регион-лес» и далее между ООО «Регион-лес» и ООО «ГорТехСнаб» не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Выводы налогового органа основаны на информации, полученной в результате выемки информации с компьютера заместителя главного бухгалтера ФИО1 (данные базы данных бухгалтерской программы) на основании постановления № 08-15/16 о производстве выемки жестких дисков (информации с жестких дисков) компьютеров и операционной системы харвестеров, принадлежащих обществу; анализа договоров аренды земельных участков, заключенных обществом для размещения стоянки судов и барж; протоколах допросов водителей, перевозивших автотранспортом лесоматериалы с делянок на плотбище; ответов фактических буксировщиков плотов, осуществлявших тягу плотов с лесоматериалами с плотбища от общества в адрес ООО «Регион-лес» и др.

В решении инспекций от 13.06.2017 № 08-15/1/1 перечислены акты приемки-сдачи лесоматериалов в адрес ООО «Регион-лес» от 05.05.2012 по 01.06.2012, формально подписанные от имени ООО «ГорТехСнаб», фактически выполненные обществом.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция установила взаимозависимость общества и ООО «Регион-лес» (учредителем общества в период с 08.09.2003 по 04.08.2013 являлся ФИО2, учредителем ООО «Регион-лес» в период с 19.01.2012 по 15.03.2015 являлась ФИО3 – мать ФИО2), а также особая схема движения денежных средств в связи с наличием взаимозависимости организаций (общество регулярно получало беспроцентные займы от ООО «Регион-лес», которые в полном объеме в адрес ООО «Регион-лес» не возвращались).

В рамках проверяемого периода у общества постоянно имелась кредиторская задолженность перед ООО «Регион-лес» по договорам займа в размере более 16 млн. руб. В 2012 году общество получило от ООО «Регион-лес» заем в размере 19 555 000 руб., возврат которого не был осуществлен. При этом, денежные средства в размере более 25 220 тыс. руб. были выплачены общество своему учредителю – ФИО2

Заключение договоров займа обществом с ООО «Регион-лес» (при отсутствии полного возврата денежных средств в 2012 году и частичного в последующие периоды) было признано налоговым органом одним из способов обналичивания денежных средств за неучтенный лесоматериал через учредителя ООО «Юмиж-лес» ФИО2 Установленные факты были приняты налоговым органом как косвенное доказательство того, что денежные средства были фактически перечислены в счет оплаты полученной от ООО «Юмиж-лес» лесопродукции.

Таким образом, как верно отмечено судом, общество в 2012 году не могло не знать, что фактически выполняло поставку для ООО «Регион-лес», но осознано не отражало в налоговом и бухгалтерском учете соответствующие финансово-хозяйственные операции с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно условиям договора на поставку лесоматериалов от 01.03.2012 № 3-12 и актам сдачи лесопродукции за период май-июнь 2012 года, поставленная продукция подлежала оплате в июне – июле 2012 года.

Таким образом, установленный пунктом 1 статьи 196 ГК РФ срок исковой давности для взыскания спорной задолженности истек в 2015 году.

Каких-либо доказательств, свидетельствующих о перерыве срока исковой давности, в материалы дела не представлено.

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ установлено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Обстоятельства, препятствовавшие заявителю исчислить налог на прибыль организаций в соответствии с действующим законодательством в налоговом периоде 2015 года, отсутствуют.

У общества после проведенной выездной налоговой проверки, а также после вступления в силу решения налогового органа имелась возможность произвести корректировку своих налоговых обязательств путем представления в инспекцию уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год, однако заявитель данной возможностью не воспользовался.

Выводы налогового органа о недостоверном ведении налогового и бухгалтерского учета по взаимоотношениям с ООО «Регион-лес» и получении обществом необоснованной налоговой выгоды подтверждены решением Арбитражного суда Архангельской области от 27.02.2018 по делу № А05-13631/2017, оставленным в указанной части без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2018 и постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 23.01.2019.

ООО «Регион-лес» было привлечено к участию в деле № А05-13631/2017 в качестве третьего лица.

По делу № А05-13631/2017 суды поддержали вывод инспекции о фактической поставке обществом в адрес ООО «Регион-лес» лесопродукция в количестве 23 963 куб. м, оформление которой формально осуществлено от имени ООО «ГорТехСнаб». Одним из обстоятельств доказанности данного факта судами исследованы взаимоотношения между обществом и ООО «Регион-лес», сложившиеся при осуществлении платежей.

Судами подтверждены выводы налогового органа в отношении движения денежных средств посредством выдачи займов, которые также признаны арбитражным судом в качестве косвенного доказательства перечисления в счет оплаты полученной от общества лесопродукции.

Таким образом, является необоснованным довод заявителя о том, что задолженность в сумме 19 656 549,42 руб. подлежит отражению лишь после вступления в законную силу постановления суда кассационной инстанции по делу № А05-13631/2017, то есть в 2019 году.

Установленные вступившими в законную силу судебными актами по делу № А05-13631/2017 обстоятельства, связанные с возникновением у общества соответствующих обязательств по сделке с ООО «Регион-лес», не могут рассматриваться в качестве выявленных ошибок (искажений) в смысле, придаваемом положениями статьи 54 НК РФ.

Налогоплательщик не представил доказательств того, что до момента, когда суд подтвердил правильность доначислений налога по взаимоотношениям с ООО «Регион-лес», общество добросовестно заблуждалось.

Кроме того, как справедливо указал ответчик, в соответствии с частью 1 статьи 180 АПК РФ решение Арбитражного суда Архангельской области от 27.02.2018 по делу № А05-13631/2017 вступило в законную силу 25.09.2018, то есть в 2018 году.

Вместе с тем, общество имело возможность правильно исчислить налог на прибыль за 2012 год вне зависимости от результатов выездной налоговой проверки и решений судов, поскольку на момент исчисления налога действовали нормы налогового законодательства, которые применила инспекция (и впоследствии суд) и должен был применить добросовестный налогоплательщик.

Кроме того, согласно налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год по итогам финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиком была получена прибыль в размере 12 825 632 руб. На налоговый период 2015 года налогоплательщиком были перенесены суммы убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах.

Таким образом, согласно налоговой декларации за 2015 год, налоговая база для исчисления налога равна нулю, налог на прибыль в бюджет не уплачивался.

С учетом абзаца третьего пункта 1 статьи 54 НК РФ излишней уплаты налога за 2015 год у налогоплательщика не возникло.

Следовательно, у общества в любом случае не возникло права исчислять срок для включения спорной суммы дебиторской задолженности в декларацию по налогу на прибыль позднее 2015 года.

На основании изложенного в удовлетворении требований отказано правомерно.

Материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено.

Доводы апелляционной жалобы основаны на неверном толковании норм материального права, в том числе положений статьи 54 НК РФ, применительно к обстоятельствам настоящего спора, не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

С учетом изложенного апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, основания для отмены решения суда, а также для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 23 марта 2021 года по делу № А05-14623/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Юмиж-лес» – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий А.Ю. Докшина

Судьи Е.Н. Болдырева

Н.В. Мурахина