Постановление № А05-4532/2017 от 24.01.2018 АС Архангельской области

Резолютивная часть постановления объявлена января 2018 года .

В полном объёме постановление изготовлено января 2018 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Осокиной Н.Н., судей Докшиной А.Ю. и Мурахиной Н.В.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Семеновой О.М.,

при участии от предпринимателя ФИО1 и ФИО2 по доверенности от 20.10.2016, от инспекции ФИО3 по доверенности от 16.01.2018, ФИО4 по доверенности от 16.01.2018, ФИО5 по доверенности от 16.01.2018, ФИО6 по доверенности от18.12.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 19 октября 2017 года по делу                № А05-4532/2017 (судья Шишова Л.В.),

у с т а н о в и л:

предприниматель ФИО7 (ОГРН <***>; ИНН <***>; место жительства: 164578, Архангельская область, Виноградовский район, п. Сельменьга) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>; ИНН <***>; место нахождения: 164900, <...>; далее – инспекция, налоговый орган)  о признании недействительным решения от 28.12.2016               № 09-13/392.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: индивидуальный предприниматель ФИО8 (место жительства: Архангельская область, Виноградовский район, п. Березник), индивидуальный предприниматель ФИО9 (место жительства: 163000, г. Архангельск), индивидуальный предприниматель ФИО10 (место жительства: 164571, Архангельская область, Виноградовский район, п. Березник), ФИО11 (место жительства: 164571, Архангельская область, Виноградовский район,                             п. Березник).

Решением суда от 19 октября 2017 года заявленное требование удовлетворено – оспариваемое решение инспекции признано недействительным.

Инспекция с решением суда не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит данное решение отменить и принять по делу новый судебный акт. При рассмотрении дела в суде инспекция уточнила апелляционную жалобу, а именно просит отменить решение суда  о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа, за исключением выводов суда о неправомерном доначислении предпринимателю налога на добавленную стоимость в размере 2 413 065 руб., пеней в сумме 975 913 руб. 29 коп., штрафа в размере 74 122 руб. В обоснование своей позиции ссылается на неправильное применение судом норм материального права, неполное исследование доказательств по делу и не соответствие выводов суда обстоятельствам дела.

Предприниматели ФИО7 и ФИО8 в отзывах отклонили доводы, изложенные в апелляционной жалобе, считают, что выводы суда соответствуют действующему законодательству и представленным в дело доказательствам, просят решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

От предпринимателей ФИО9, ФИО10 и ФИО11 отзывы на апелляционную жалобу не поступили.

Третьи лица о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в суд не явились, представителей не направили, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Заслушав объяснения представителей предпринимателя и инспекции, изучив доводы жалобы, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, апелляционная коллегия не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов (кроме налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ)) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, НДФЛ - за период с 12.12.2012 по 24.12.2015, о чем составлен акт проверки от 15.11.2016 № 09-13/376 и вынесено решение от 28.12.2016 № 09-13/392 о предпринимателя к ответственности.

Указанным решением предпринимателю предложено уплатить недоимку по НДФЛ в размере 1 985 141 руб., по налогу на добавленную стоимость   (далее - НДС) в размере 10 163 585  руб. и пени в общей сумме 4 185 786 руб. 52 коп., а также предприниматель привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 4 859 490 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – управление) от 03.04.2017 № 07-10/1/04556 по итогам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя оспариваемое решение инспекции отменено в части:

- привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДС за I-IV кварталы 2012 годы и за I квартал 2013 года в виде взыскания штрафа в размере 1 792 304 руб. в связи с истечением сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- взыскания штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2012 - 2014 годы в размере, превышающем 264 685 руб., за неуплату НДС за III-IV кварталы 2013 года и за I-IV кварталы 2014 года в размере, превышающем 757 710 руб.

В остальной части оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции, в редакции решения управления, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения инспекции недействительным.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленное требование в полном объеме.

Налоговая инспекция оспаривает решение суда первой инстанции в части.

Апелляционная коллегия при рассмотрении дела исходит из следующего.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для доначисления налогов послужил вывод инспекции о создании налогоплательщиком искусственного документооборота путем формального вовлечения ФИО12, ФИО8, ФИО9 и ФИО10 в схему организации розничной торговли через торговые точки предпринимателя ФИО7 в отсутствие реальной деловой цели и экономического смысла исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности по уплате НДФЛ и НДС.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 2 статьи 153 названного Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров(работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено статьей 154 НК РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154                 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 166 названного Кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В силу статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Пунктом 3 статьи 225 НК РФ установлено, что общая сумма налога на доходы физических лиц исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду. Налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год (статья 216              НК РФ).

Согласно пунктам 3, 4 и 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для вывода о создании предпринимателем схемы получения необоснованной налоговой выгоды послужили доказанные, по мнению инспекции, обстоятельства, свидетельствующие о взаимозависимости предпринимателя ФИО7 с предпринимателями ФИО12, ФИО8, ФИО9, ФИО10, что выразилось в оказании ФИО7 влияния на условия и результаты сделок, совершаемых этими лицами, а также на экономические результаты их деятельности. Кроме того, инспекция усмотрела особенность отношений между предпринимателем ФИО7 и ООО «Меркурий», оказывающую влияние на условия и результаты сделок, совершаемых этими лицами.

В связи с этим инспекция посчитала, что полученные ФИО12, ФИО8, ФИО9, ФИО10  доход от розничной торговли являются доходом (выручкой) самого предпринимателя.

Инспекция выделила следующие признаки, свидетельствующие о согласованности действий участников схемы дробления бизнеса с целью ухода от исполнения налоговой обязанности: взаимозависимость, единый вид деятельности (одинаковые товары); идентичные контрагенты; единая схема логистики; единая ценовая политика; использование наименования одной торговой сети; использование общих (корпоративных) адресов электронной почты; общее управление; общее ведение бухгалтерского учета; формальный перевод сотрудников; одни и те же представители по доверенности; одновременное создание (регистрация); единый программный продукт для учета остатков, заказов и продаж; безвозмездная передача оборудования; безвозмездная передача товарных остатков.

Вместе с тем в пункте 6 Постановления № 53 перечислены обстоятельства, не квалифицируемые сами по себе как свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. К таким обстоятельствам отнесена взаимозависимость участников сделок. Это обстоятельство может быть признано обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 названного Постановления.

Согласно пункту 5 Постановления № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета; особая форма расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, при наличии которых суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

С учетом изложенного взаимозависимость как фактор, свидетельствующий о направленности действий взаимозависимых лиц на получение необоснованной налоговой выгоды, имеет значение в том случае, если налоговым органом доказана невозможность, в силу наличия обстоятельств, перечисленных в пункте 5 Постановления № 53, реального осуществления ими той деятельности, в результате которой получена налоговая выгода.

При этом взаимозависимыми лицами для целей налогообложения в соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

В силу пункта 2 этой же статьи суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Согласно правовым позициям, изложенным в пункте 3.3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 441-О, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что основным видом деятельности предпринимателя ФИО7, содержащимся в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, значится «торговля розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными изделиями в неспециализированных магазинах».

В отношении деятельности по розничной торговле, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, предприниматель до 31.12.2008 применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (розничная торговля осуществилась через сеть магазинов с наименованиями «Меркурий» и «Петрович», которая достигала до 100 торговых точек).

Поскольку среднесписочная численность работников предпринимателя превышала 100 человек, заявитель с 01.01.2009 в связи с ограничениями, установленными подпунктом 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ, перешел на общую систему налогообложения.

Как установлено налоговой инспекцией, начиная с 01.01.2010 предприниматель ФИО7 стал передавать в аренду (субаренду) торговые точки, принадлежащие ему на праве собственности или находящиеся у него в аренде, с размещенным в них торговым оборудованием индивидуальным предпринимателям ФИО12, ФИО8, которые с 2004 года являлись работниками предпринимателя, и своему сыну ФИО9, а также  ФИО10, который является сыном ФИО13 - давнего соучредителя ФИО7 в организации ООО «Двина-Молоко».

ФИО12 и ФИО8 зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей в один день (13.01.2009), осуществляли розничную торговлю в объектах и с использованием торгового оборудования, арендованных у предпринимателя ФИО7, в официальных документах указывали почтовый адрес и контактный телефон, принадлежащие офису заявителя (<...>). После прекращения ФИО12 деятельности в качестве индивидуального предпринимателя ранее арендуемые ею торговые точки переданы в аренду предпринимателю ФИО10, который  зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя 21.08.2012.

ФИО9 зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя 03.03.2004, при этом до 4 квартала 2009 года фактически предпринимательскую деятельность не вел.

Указанные обстоятельства в силу пункта 2 статьи 20 НК РФ признаны судом первой инстанции как свидетельствующие о взаимозависимости предпринимателя и перечисленных лиц.

Апелляционная коллегия не может согласиться с указанным выводом суда в связи со следующим.

ФИО12, ФИО8 и ФИО10 в период, охваченный проверкой, работниками предпринимателя не были (ФИО11 работала до июля 2009 года, ФИО8 работала до февраля 2009 года, сведения о работе ФИО10 у предпринимателя отсутствуют), каких-либо оснований, позволяющих в силу статьи 20 НК РФ прийти к выводу о том, что предприниматель мог оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности, на результаты сделок  (в том числе с сыном – ФИО9) не имеется, материалы проведенной налоговой проверки таких доказательств не содержат, суд первой инстанции на данные доказательства также не ссылается.

Сам по себе факт того, что ранее данные лица были работниками предпринимателя (ФИО12, ФИО8), являются его родственниками либо родственниками его знакомых (ФИО10), не позволяет говорить о взаимозависимости указанных лиц при отсутствии всех условий, предусмотренных частью 2 статьи 20 НК РФ.

При этом материалами дела подтверждается, что указанные лица самостоятельно  осуществляли  предпринимательскую деятельность.

Предприниматели ФИО8, ФИО12, ФИО9 и ФИО10 в рассматриваемый период заключали договоры в рамках осуществления своей предпринимательской деятельности, исполняли обязательства по заключенным договорам. Каждый из участников сделки самостоятельно вел учет своих доходов, самостоятельно определял объект налогообложения своей деятельности, налоговую базу, исчислял и уплачивал налоги, представлял в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.

Предприниматель ФИО8 в ходе допросов, осуществленных в рамках налоговой проверки однозначно отвечала, что осуществляет предпринимательскую деятельность по розничной продаже, называла применяемую систему налогообложения – ЕНВД, указала, что сама занималась бухгалтерией, назвала показатель, учитываемый при расчете налога по ЕНВД (площадь торгового зала), налоговый период (квартал), пояснила, что решение стать индивидуальным предпринимателем приняла самостоятельно, поскольку «вышла на пенсию, нужно было чем-то зарабатывать на жизнь» (протокол от 21.07.2015), «вышла на пенсию, потребовались дополнительные средства (на обучение детей, улучшение благосостояния и др.)» (протокол от 19.10.2016), называла арендодателей магазинов: ФИО7, ООО «Двина-Молоко», ФИО15 (фермерское хозяйство). Договоры  аренды нежилого помещения, заключенные предпринимателем ФИО8 с главой крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО15 представлены с объяснениями третьего лица; называла районы Архангельской области, в которых она осуществляла деятельность: Верхнетоемский, Виноградовский, Красноборский, Плесецкий, что полностью согласуется с данными выездной налоговой проверки, указала конкретные наименования и адреса магазинов; подтвердила наличие у нее расчетного счета в банке и самостоятельное распоряжение им, самостоятельное снятие денежных средств со счета на собственные нужды, для расчетов наличными (протокол допроса от 19.10.2016), а также пояснила, что по ее просьбе периодически снятие денежных средств со счета для личных целей, для ведения деятельности, производила ФИО16, с которой у нее сложились доверительные отношения (протокол от 21.07.2015). ФИО8 при допросах были даны пояснения о том, каким образом начисляется и выдается заработная плата работникам магазинов (на банковскую карту; из кассы магазина; денежные средства выдает заведующая).

Из протокола допроса свидетеля ФИО17 от 21.06.2016 следует, что она являлась работником ФИО8 На вопрос «По предложению ФИО7 или самостоятельно Вы перешли на новое место работы?» ответила: «Самостоятельно сменила место работы» (ответ на вопрос № 9). Свидетель ФИО17 подтвердила факт знакомства с ФИО8 и факт работы на указанного предпринимателя (ответы на вопросы №№ 3, 4, 10, 11), на вопрос «Назовите ФИО специалиста, который принимал Вас на работу и увольнял с работы у предпринимателя ФИО8» ФИО17 ответила: «Она сама принимала и увольняла» (ответ на вопрос № 23).

Из протокола допроса свидетеля ФИО18 от 24.06.2016 следует, что в 2009 году состоялся ее переход от одного работодателя к другому - от предпринимателя ФИО7 к предпринимателю ФИО8 При этом на вопрос «Размер зарплаты увеличился (либо уменьшился) на новом месте работы?» ФИО18 ответила: «Увеличился» (ответ на вопрос № 13). ФИО18 сообщила, что ФИО8 посещала магазин (в период работы ФИО18 с 06.02.2009 по 07.04.2010) для знакомства с коллективом (ответ на вопрос № 21).

ФИО12 в ходе допросов также пояснила, что самостоятельно вела документацию и составляла бухгалтерскую отчетность, документы по поставке товара подписывала сама.

Отклоняются доводы инспекции о том, что ФИО8 и ФИО12 в ходе допросов не смогли вспомнить и дать ответы на многие вопросы, касающиеся деятельности магазинов (количество арендованных магазинов, фамилии заведующих, заработная плата работников, вопросы доставки товара), поскольку данные обстоятельство не свидетельствует о том, что данные лица фактически не осуществляли предпринимательскую деятельность.

Кроме того налоговая проверка начата инспекцией в конце 2015 года, когда данные лица названную деятельность уже не осуществляли, в то время, как проверяемые отношения имели место в 2011, 2012, 2013 годах, следовательно, оснований не доверять показаниям ФИО8 и ФИО12 о том, что многие моменты хозяйственной деятельности они не помнят и не могут назвать, не имеется.

При этом налоговый орган не опроверг реальную передачу предпринимателем имущества в аренду, реальность внесения ФИО8, ФИО12, ФИО9, ФИО10 денежных средств в счет арендной платы, фактическое и реальное использование арендованных помещений самими предпринимателями. Доходы от деятельности по сдаче в аренду магазинов названным предпринимателям задекларированы налогоплательщиком надлежащим образом, налог от указанных сумм исчислен и уплачен в бюджет. Доказательства того, что получаемый ими доход полностью передавался заявителю налоговым органом не представлено.

Договоры заключены предпринимателем в различные периоды времени, размер арендной платы по всем договорам различный, зависит от конкретных условий деятельности, от характеристик помещения, от основания использования данного помещения налогоплательщиком (право собственности или аренды). Расторгались договоры в разное время.

Из пояснения заявителя следует, что переход к осуществлению деятельности по сдаче в аренду собственного недвижимого имущества (в отношении отдельных магазинов, обладавших наихудшими показателями работы) обусловлен для предпринимателя целями делового характера, поскольку налогоплательщик тем самым сокращал собственные издержки (снижение расходов) по оплате труда и отчислениям в бюджет и внебюджетные фонды с заработной платы своих сотрудников, занятых в соответствующем магазине, сокращал издержки по приобретению и доставке товара в соответствующий магазин, издержки, связанные с недостачами в магазине, мелкими хищениями, претензиями потребителей, а также затраты на инкассирование выручки из соответствующего магазина и др. При этом у предпринимателя появляется иной источник поступления дохода от сдачи соответствующего имущества в аренду (субаренду), что позволяло осуществлять планирование собственной деятельности на длительный период, анализировать и сопоставлять доходность магазинов, используемых для собственной деятельности по розничной торговле, с магазинами, используемыми для сдачи в аренду (субаренду).

Кроме того, какого-либо значительного снижения выручки у налогоплательщика в проверяемый период не установлено, а наоборот, имело место увеличение доходов предпринимателя, что подтверждается анализом деклараций по НДФЛ за 2012, 2013 и 2014 годы (приложение № 13 к решению), из которых следует, что размер выручки налогоплательщика составил: за               2012 год - 602 748 976 руб.; за 2013 год - 730 682 181 руб.; за 2014 год -                        826 441 177 руб.

Доводы инспекции о сокращении выручки предпринимателя в 2009 году не опровергают факт экономической целесообразности передачи магазинов в аренду, кроме того, данные выводы не касаются проверяемого периода, анализ финансовых показателей которого свидетельствует об улучшении финансового состояния предпринимателя.

Факт перерегистрации кассовых аппаратов налогоплательщика   в арендованных предпринимателями магазинах объясняется заключением вышеуказанных договоров аренды.  

Кассовые аппараты, поименованные в решении, проданы предпринимателем ФИО7 предпринимателю ФИО12, хозяйственные операции отражены в книге продаж налогоплательщика за соответствующие периоды, кассовые аппараты оплачены предпринимателем ФИО12 по расчетному счету. Данные доводы инспекцией не опровергнуты.

Факт формального перевода работников предпринимателя к вышеуказанным предпринимателям также не нашел своего подтверждения.

Допрошенные в качестве свидетелей ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО18, ФИО24, ФИО17, ФИО25 подтверждают переход трудового коллектива от предпринимателя ФИО7 к предпринимателям ФИО12, ФИО8, ФИО9, ФИО10 на основании заявлений работников, добровольно.

Инспекцией не опровергнуто, что переход работников от налогоплательщика в штат третьих лиц происходил по договоренности сторон при заключении договоров аренды, что является обычной практикой в предпринимательских отношениях, особенно в пределах небольших населенных пунктов. При этом новыми работодателями в отношении принятых в штат сотрудников выплачивалась заработная плата, уплачивались установленные налоги и взносы.

Указанные обстоятельства, а также отсутствие достоверных доказательств, опровергающих реальное ведение третьими лицами предпринимательской деятельности, свидетельствуют о необоснованности довода инспекции о формальном переводе коллектива от предпринимателя ФИО7 к предпринимателям ФИО12, ФИО10, ФИО8, ФИО9, является необоснованным.

Инспекция также пришла к выводу о наличии у названных предпринимателей единой схемы логистики, общего управления и общего ведения бухгалтерского учета, единого программного продукта для учета остатков.

Ссылаясь на общее ведение бухгалтерского учета инспекция, указывает, что ФИО16, осуществляющая трудовую деятельность у заявителя в должности кассира, производила снятие наличных денежных средств с расчетных счетов предпринимателей ФИО12 и ФИО8 После снятии денежных средств с расчетных счетов указанных предпринимателей в тот же день и в той же сумме происходит пополнение счета предпринимателя ФИО7 с назначением «торговая выручка». Инспекцией установлено пять случаев совпадения сумм, снятых с расчетных счетов предпринимателей ФИО12 и ФИО8, и сумм, зачисленных на счет предпринимателя ФИО26 с назначением «торговая выручка».

Однако сама ФИО16, допрошенная в ходе судебного разбирательства в качестве свидетеля, пояснила, что снимала денежные средства с расчетных счетов ФИО12 и ФИО8 по их просьбе, поскольку они являются ее подругами. Свидетель отрицает факт внесения денежных средств предпринимателей ФИО12 и ФИО8 на счет предпринимателя ФИО26, подробно пояснила, каким образом она осуществляла внесение денежных средств на счет предпринимателя и снятие денежных средств с расчетных счетов ФИО12 и ФИО8 При этом свидетель указала, что всегда вначале ею осуществлялись действия по внесению денежных средств на счет предпринимателя ФИО7 и только после этого, она снимала денежные средства по просьбе своих подруг. 

Каких-либо достоверных доказательств, подтверждающих, что денежные средства третьих лиц поступали в распоряжение предпринимателя                ФИО7, инспекцией не представлено. 

Налоговым органом в ходе осмотра торговых точек в сентябре и октябре 2016 года установлены одинаковый вид ценников, код товара и цена. Вместе с тем указанное обстоятельство само по себе не свидетельствует о создании схемы ухода от налогообложения в 2012-2014 годах. Кроме того, данные зафиксированные в ходе осмотра в сентябре и октябре 2016 года не подтверждают единообразное оформление ценников в проверяемый период (2012-2014 годы).   При этом совпадение цен выявлено налоговым органом только на два товара.

Не представлено инспекцией и доказательств единого учета предпринимателем и третьими лицами остатков товара в магазине, поскольку утверждение налогового органа о том, что в ходе осмотров выявлено, что в магазинах налогоплательщика и в торговых точках зависимых предпринимателей в торговом зале на рабочем месте заведующей магазином, продавца установлены компьютеры с программой просмотра наличия остатков товара в магазине, какими-либо доказательствами не подтверждено.

Из пояснений предпринимателей следует, что помещения передавались в аренду с торговым оборудованием, кроме того, предпринимателями самостоятельно в процессе осуществления предпринимательской деятельности приобреталось торговое оборудование. При этом безвозмездная передача товарных остатков от предпринимателя третьим лицам не подтверждена.

В подтверждение создания схемы получения необоснованной налоговой выгоды инспекция ссылается на использование общего логотипа и товарного знака проверяемым налогоплательщиком и третьими лицами.

Согласно составленным инспекцией протоколам осмотра помещений магазина (13 осмотров) в восьми случаях установлено наличие логотипа «торговая сеть Меркурий».

Ссылка инспекции на то, что  остальные осмотренные магазины также принадлежат предпринимателю и имеют указанный логотип, отклоняется, поскольку деятельность в них осуществляют организации, которые не признаны инспекцией вовлеченными в схему получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.

При этом налоговым органом не установлено применение какого-либо логотипа или единого наименования в отношении всех 36 магазинов проверяемого налогоплательщика и третьих лиц за проверяемый период.

Инспекцией не отрицается, что ранее все указанные объекты торговли использовались налогоплательщиком при осуществлении розничной торговли (до сдачи их в аренду третьим лицам), что может объяснять решение арендаторов сохранить прежние вывески, поскольку прежнее название привычно для покупателей, соответственно, отсутствует целесообразность в смене наименования объекта торговли.

Кроме того, не все принадлежащие ему магазины оснащены одинаковым логотипом или имеют одинаковое наименование. Судом первой инстанции также правомерно учтено и не опровергнуто инспекцией, что магазины налогоплательщика, приобретенные в 2012 году у предпринимателя ФИО27 и расположенные в г. Шенкурске, оставлены с вывесками и логотипами прежнего собственника.

Доводы инспекции об использовании налогоплательщиком и третьими лицами одних и тех же адресов электронной почты, материалами дела не подтверждены, как и довод о представлении налогоплательщиком и третьими лицами в проверяемом периоде отчетности в налоговый орган через одного и того же оператора и с использованием одного IP-адреса не подкреплен документально.

В представленных налоговым органом документах указаны конкретные отправители документа (ФИО9, ФИО7, ФИО10, ФИО28), а также различные идентификаторы (электронные адреса) указанных абонентов. Данные формы были представлены через одного оператора ФГУП «Центр-Информ» - организации, оказывающей аналогичные услуги оператора ТКС большому числу организаций и предпринимателей, что не может быть расценено как обстоятельство, свидетельствующее о подконтрольности заявителю третьих лиц.

Из составленной инспекцией таблицы 10 решения следует, что расходные операции предпринимателей ФИО8, ФИО12,                   ФИО9,  ФИО10 с назначением «за товар» на расчетный счет ООО «Меркурий» составляют от 56 до 88 %, что, по мнению налогового органа, свидетельствует о создании единого товарного обеспечения.

Инспекцией в данном случае не учтено, что ООО «Меркурий» является организацией, осуществляющей оптовую торговлю продуктами питания и сопутствующими товарами.

Материалами дела подтверждается наличие платежей в пользу вышеуказанных организаций по расчетному счету ООО «Меркурий», то есть действительная оплата за аренду транспортных средств и за оказание транспортных услуг, что подтверждает осуществление доставки товара на склад за счет ООО «Меркурий».

Инспекцией не установлены обстоятельства, подтверждающие причастность заявителя к созданию и руководству ООО «Меркурий».

Руководитель ООО «Меркурий» ФИО29, допрошенная инспекцией в качестве свидетеля, осведомлена о деятельности                                 ООО «Меркурий», описала порядок работы с поставщиками и покупателями товара, назвала организации, которые сдавали в аренду ООО «Меркурий» транспортные средства или оказывали транспортные услуги: ООО «Транс-Сервис», ООО «Трансавто», предприниматель ФИО7; для доставки товара, закупаемого ООО «Меркурий» у его поставщиков в различных регионах России.

Предприниматель ФИО7 взаимодействует с ООО «Меркурий» в связи с арендой складских помещений, как с поставщиком товара для собственных магазинов налогоплательщика, а также в связи с оказанием транспортных услуг ООО «Меркурий». Все доходы и расходы налогоплательщика по указанным сделкам должным образом задекларированы и участвуют в определении налогооблагаемой базы, налоги уплачены в бюджет.

То обстоятельство, что в складских помещениях ООО «Меркурий» имеются секции (стеллажи) с табличками, на которых указаны названия и адреса магазинов заявителя и третьих лиц, объясняется тем, что                               ООО «Меркурий» как в проверяемый период, так и на дату осмотра являлся поставщиком товаров для предпринимателя и третьих лиц.

Указанное инспекцией не опровергнуто.

Инспекция также ссылается на создание заявителем и третьими лицами      единой схемы логистики, безвозмездную доставку товаров в торговые точки предпринимателей, что подтверждается показаниями водителей                     ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, а также продавца ФИО20

Однако из указанных показаний свидетелей не следует, что такой способ доставки товара являлся единственным для третьих лиц. Напротив, как следует из документов, представленных ФИО8, ею в рассматриваемый период заключены договоры возмездного оказания услуг с предпринимателем ФИО34, в рамках которых последним для предпринимателя ФИО8 осуществлялась доставка товара в магазины заказчика.

Доводы подателя апелляционной жалобы о том, что ООО «Меркурий» и предприниматель ФИО7 обладают взаимной финансовой ответственностью, поскольку ФИО7 является поручителем                            ООО «Меркурий» по договору о предоставлении кредитной линии, также не свидетельствуют о подконтрольности ООО «Меркурий» заявителю и не опровергают факт поставки товара в магазины третьих лиц и иными поставщиками.

Инспекция также указывает, что третьи лица и предприниматель  ФИО7 использовали одни и те же телефонные номера, при том, что подконтрольные предприниматели использовали номера работников администрации ФИО7

Между тем осмотры помещений, в ходе которых установлены данные обстоятельства, осуществлены инспекцией в 2016 году в ходе налоговой проверки. При этом доказательства наличия общих телефонов в проверяемый период (2012-2014 годов) инспекцией не представлены.

С учетом изложенного инспекция не представила бесспорных доказательств того, что целью осуществления предпринимателем действий по дроблению бизнеса явилось необоснованное уменьшение налоговых отчислений.

В связи с недоказанностью факта занижения предпринимателем налоговой базы при исчислении НДС и НДФЛ является необоснованным и начисление налогоплательщику пеней, а также привлечение его к ответственности по пункту  3 статьи 122 НК РФ.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недействительности оспариваемого решения инспекции.

Таким образом, основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 19 октября 2017 года по делу № А05-4532/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.