Гражданский кодекс часть 1

от индивидуального предпринимателя Вылку Ольги Владимировны: Игнатов А.Ю., представитель по доверенности от 20.09.2021, паспорт, удостоверение адвоката;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Красноярскому краю: Зайцева Е.В., представитель по доверенности от 23.03.2023, паспорт, диплом; Давыдова Д.А., представитель по доверенности от 23.01.2023, служебное удостоверение, диплом, свидетельство о заключении брака;

от Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю: Давыдова Д.А., представитель по доверенности от 06.06.2023, служебное удостоверение, свидетельство о заключении брака от 19.06.2015, диплом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Красноярскому краю, индивидуального предпринимателя Вылку Ольги Владимировны, индивидуального предпринимателя Туголуковой Татьяны Тимофеевны на решение Арбитражного суда Красноярского края от 28.08.2023 по делу № А33-183/2021,

установил:

индивидуальный предприниматель Вылку Ольга Владимировна (далее также – налогоплательщик, заявитель) в рамках дела № А33-183/2021 обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с требованиями к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Красноярскому краю (далее также – налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.08.2020 № 2.11-25/16.

Определением Арбитражного суда Красноярского края от 02.06.2021 по делу № А33-11062/2021 в одно производство для совместного рассмотрения в рамках дела № А33-183/2021 объединены дело № А33-183/2021 и дело № А33-11062/2021, в рамках которого рассматриваются требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 22 по Красноярскому краю к налогоплательщику, уточненные в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о взыскании недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 122 947 694 руб., задолженности по оплате штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 16 576 248 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 39 364 409,72 руб.

Определением Арбитражного суда Красноярского края от 10.08.2021 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: общество с ограниченной ответственностью «Комфорт» (далее также – общество «Комфорт»); индивидуальный предприниматель Туголукова Татьяна Тимофеевна (далее также – ИП Туголукова Т.Т.); общество с ограниченной ответственностью «Экономебель» (далее также – общество «Экономебель»).

Определением Арбитражного суда Красноярского края от 22.02.2023 по делу № А33-183/2021 в одно производство для совместного рассмотрения в рамках дела № А33-183/2021 объединены дело № А33-183/2021 и дело № А33-2158/2023, в рамках которого рассматриваются требования заявителя к Управлению Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю (далее также – управление, налоговая служба) о признании недействительным решения налоговой службы о пересчете налоговых обязательств по результатам ВНП Вылку О.В. № 2.11-44/27236@ от 20.12.2022.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 28.08.2023 требования заявителя удовлетворены частично. Решение № 2.11-25/16 от 24.08.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления суммы налога на добавленную стоимость в размере 720 702 руб., начисления пени в размере 105 295,33 руб., начисления штрафа в размере 97 260 руб. В удовлетворении требований налогоплательщика в остальной части отказано. Требования инспекции удовлетворены частично. С заявителя в пользу налогового органа взыскано 177 965 094,39 руб., в том числе: 122 226 992 руб. - налог на добавленную стоимость; 39 259 114,39 руб. – пени; 16 478 988 руб. - штраф. В удовлетворении требований к заявителю о взыскании задолженности в остальной части отказано. С налогоплательщика в доход федерального бюджета взыскана государственная пошлина в размере 198 968 руб. С инспекции в пользу предпринимателя взысканы расходы по оплате экспертизы в размере 524,72 руб., расходы по оплате государственной пошлины в размере 300 руб.

Не согласившись с указанным судебным актом, налогоплательщик, ИП Туголукова Т.Т. и налоговый орган обратились в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, просят решение суда первой инстанции отменить.

В обоснование своей апелляционной жалобы инспекция ссылается на то, что судом первой инстанции неправильно распределены расходы по оплате судебной экспертизы, так как результаты экспертизы не в пользу налогоплательщика, решение инспекции было отменено по причине представления предпринимателем новых доказательств, которые не были раскрыты в ходе выездной проверки и досудебного обжалования.

В обоснование апелляционных жалоб ИП Туголуковой Т.Т. и предпринимателя указано, что налоговым органом и налоговой службой допущены нарушения процедуры проведения выездной проверки, вынесения оспариваемых решений. Материалами дела не подтверждается получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоду в виде применения схемы «дробление бизнеса». Доначисленные по итогам проверки суммы не могут быть взысканы из-за пропуска срока для их взыскания.

Налоговая служба и налоговый орган представили в материалы дела отзывы на апелляционные жалобы налогоплательщика и ИП Туголуковой Т.Т., просили отказать в удовлетворении соответствующих апелляционных жалоб.

В ходе судебного заседания представитель предпринимателя поддержал доводы своей апелляционной жалобы и апелляционной жалобы ИП Туголуковой Т.Т., просил обжалуемое решение суда первой инстанции отменить. Представители налоговой службы и налогового органа просили в удовлетворении апелляционных жалоб предпринимателя и ИП Туголуковой Т.Т. отказать, апелляционную жалобу инспекции удовлетворить.

Иные лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения апелляционных жалоб в соответствии с требованиями статей 121 и 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (посредством размещения текста определений о принятии апелляционных жалоб к производству и публичного извещения о времени и месте рассмотрения апелляционных жалоб в Картотеке арбитражных дел на официальном сайте федеральных арбитражных судов Российской Федерации в сети «Интернет» http://kad.arbitr.ru), явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили. В соответствии с частью 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также – АПК РФ) апелляционные жалобы рассмотрены в отсутствие представителей иных лиц, участвующих в деле.

Руководствуясь статьей 124 АПК РФ, суд апелляционной инстанции определил: в ходе рассмотрения дела фамилией - индивидуального предпринимателя Вылку Ольги Владимировны считать Вохмянина, так как согласно свидетельству о заключении брака от 29.09.2023 налогоплательщик изменил фамилию.

Третий арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 АПК РФ, оценив доводы, приведенные в апелляционных жалобах, изучив материалы дела, проверив правильность применения норм процессуального права и материального права, установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, на основании решения № 2.11-38/1 о проведении выездной налоговой проверки от 30.03.2018 налоговый орган провел выездную проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

Результаты выездной проверки отражены в акте от 22.05.2019 № 2.11-36/2.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля и представленных письменных возражений налоговым органом принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.08.2020 № 2.11-25/16, согласно которому заявителю доначислены налог на добавленную стоимость в сумме 126 633 310 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 8 893 799 руб., начислены пени в общем размере 42 805 902,77 руб., заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафов по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц в размере 19 688 076 руб.

Налогоплательщик обжаловал решение инспекции от 24.08.2020 № 2.11-25/16 в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы управлением принято решение от 21.01.2021 № 2.12-14/01233@ об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения.

На основании решения от 24.08.2020 № 2.11-25/16 инспекция выставила в адрес предпринимателя требования об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) № 2150 по состоянию на 25.01.2021 и № 3217 по состоянию на 29.01.2021.

В период рассмотрения данного дела в суде решением управления о пересчете налоговых обязательств по результатам ВНП Вылку О.В. от 20.12.2022 № 2.11-44/27236@ решение налогового органа от 24.08.2020 № 2.11-25/16 отменено в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 8 893 799 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 3 685 616 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 550 930,31 руб., штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц в сумме 3 111 828 руб. (по налогу на доходы физических лиц остался неотмененным штраф по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 000 руб.). Причиной отмены решения явилась необходимость определения действительного размера налоговых обязательств предпринимателя, управлением были учтены суммы налогов, уплаченных в бюджет всей группой лиц, участвующих в схеме «дробление бизнеса».

Не согласившись с решениями от 24.08.2020 № 2.11-25/16 и от 20.12.2022 № 2.11-44/27236@, предприниматель обратился в суд с требованиями о признании указанных решений налоговой службы и инспекции недействительными.

В свою очередь, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 22 по Красноярскому краю обратилась в суд для взыскания с предпринимателя доначисленных на основании решения от 24.08.2020 № 2.11-25/16 сумм налогов, пени и штрафов.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 АПК РФ, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом решении, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения судебного акта.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из системного толкования приведенных правовых норм, а также части 1 статьи 198 и статьи 201 АПК РФ следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту; нарушение ненормативного правового актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

Наличия существенных нарушений процедуры вынесения оспариваемых решений от 20.12.2022 № 2.11-44/27236@ и от 24.08.2020 № 2.11-25/16 апелляционным судом не установлено, указанные решения вынесены уполномоченными органами.

Приведенные в апелляционной жалобе ссылки на письмо № 2.11-10/04326дсп от 29.07.2020, из которого, по мнению предпринимателя, следует, что решение от 24.08.2020 № 2.11-25/16 было принято инспекцией до рассмотрения материалов проверки, являются ошибочными, так как данные доводы противоречат материалам дела. Согласно протоколу от 24.08.2020 и иным материалам дела оспариваемое решение было вынесено по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля и письменных возражений, которое состоялось 24.08.2020.

Доводы апелляционной жалобы об отсутствие в материалах дела постановления о передаче материалов оперативно-розыскной деятельности в налоговый орган и ссылки на нарушение приказа № 495/ММ-7-2-347 от 30.06.2009, в соответствии с которым решение о проведении выездной проверки должно быть принято в течение 10 (десяти) дней с даты поступления материалов оперативно-розыскной деятельности в инспекцию, отклоняются судом апелляционной инстанции. Так как, во-первых, согласно материалам дела изъятые документы были переданы полицией согласно письму от 12.01.2018 № 112/644, передача документов была оформлена постановлением от 12.01.2018 о предоставлении результатов оперативно-розыскной деятельности в органы дознания, следователю, налоговому органу или суд. Во-вторых, несоблюдение инспекцией спорного пункта приказа № 495/ММ-7-2-347 от 30.06.2009 не свидетельствует о наличии существенных нарушений процедуры проведения выездной налоговой проверки со стороны инспекции.

Доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что протокол осмотра материалов оперативно-розыскных мероприятий в порядке статьи 92 НК РФ не составлялся, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку статья 92 НК РФ не содержит норм, обязывающих проведение осмотра документов, изъятых и переданных в инспекцию в ходе оперативно-розыскных мероприятий. Согласно пункту 45 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 НК РФ) или при осуществлении производства по делу о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (пункт 7 статьи 101.4), если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом от 12.08.1995 № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности».

Из материалов дела и решения от 24.08.2020 № 2.11-25/16 следует, что в спорный период предприниматель применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по виду деятельности «розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли» и упрощенную систему налогообложения, в том числе, в отношении деятельности по розничной торговле мебелью.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что заявитель при осуществлении хозяйственной деятельности допустил занижение налогооблагаемой базы для исчисления налогов, выразившееся в создании схемы, ведущей к минимизации уплаты налогов через общество с ограниченной ответственностью «Комфорт», общество с ограниченной ответственностью «Экономебель» и индивидуального предпринимателя Туголукову Татьяну Тимофеевну. Заявителем была применена схема дробления бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающей при применении общего режима налогообложения и специальных налоговых режимов в виде упрощенной системы налогообложения и единого налога на вмененный доход. По результатам проверки инспекция признала заявителя выгодоприобретателем и получателем необоснованной налоговой выгоды

Доводы налогоплательщика и индивидуального предпринимателя Туголуковой Татьяны Тимофеевны об ошибочности выводов инспекции и суда первой инстанции о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды путем дробления бизнеса, суд апелляционной инстанции отклоняет по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктами 6, 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также – НК РФ) (в редакции, действовавшей в спорный период) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, в том числе, в отношении следующих видов предпринимательской деятельности: розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли; розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети. Розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог на вмененный доход не применяется.

В силу статьи 346.27 НК РФ для целей настоящей главы используются следующие основные понятия: стационарная торговая сеть – это торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям; стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны; магазин – это специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже; павильон - строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест; стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты; площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов; торговое место - место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

По смыслу указанных норм, стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, отличается от стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, отсутствием обособленных помещений для продажи отдельных товаров. Объекты стационарной торговой сети, не соответствующие понятиям «магазин» и «павильон», следует относить к объектам стационарной торговой сети, не имеющим торгового зала.

При этом под магазином понимается специально оборудованное здание или его часть, которые должны иметь помимо торгового зала и другие помещения, в том числе подсобные и административно-бытовые помещения, а также помещения для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Физический показатель «площадь торгового зала» подлежит использованию при соблюдении следующих условий: 1) здание (его часть), в котором ведется торговля, должно обладать признаками магазина (павильона), то есть должно быть предназначено для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспечено торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже; 2) объект должен располагать торговым залом, то есть обособленным помещением (площадь которого определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов) с обязательным наличием оборудования, предназначенного для выкладки, демонстрации товаров, а также проходами для покупателей. Основным принципиальным отличием торгового зала от торгового места является обособленность помещения торгового зала и наличие возможности для обслуживания покупателей в границах торгового зала.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям. Указанная в абзаце первом настоящего пункта величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 настоящего Кодекса.

Таким образом, налогоплательщик вправе применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход при осуществлении розничной торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту торговли. Налогоплательщик вправе применять упрощенную систему налогообложения до того момента, пока по итогам отчетного (налогового) периода его доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, не превысят 60 млн. рублей с учетом индексации.

В силу разъяснений, изложенных в пунктах 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно пункту 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного постановлением Пленума Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 23.03.2021 № 307-ЭС21-17713 разъяснил, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности. Однако действия, направленные в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.

В частности, о превышении установленных пределов осуществления права могут свидетельствовать: 1) распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения упрощенной системы налогообложения; 2) осуществление единой (общей) деятельности несколькими лицами, объединившими принадлежащие им материальные, трудовые и финансовые ресурсы при том, что в силу значительности своего объема осуществляемая ими деятельность не отвечала (перестала отвечать) ограничениям, необходимым для применения упрощенной системы налогообложения, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

Таким образом, в рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты занижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Судебно-арбитражная практика исходит из того, что в качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства: дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности или упрощенную систему налогообложения) вместо исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц и налога на имущество организаций основным участником, осуществляющим реальную деятельность; применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности; налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса; участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности; несение расходов участниками схемы друг за друга; прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.); формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей; отсутствие, в том числе частичное, у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов; использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети «Интернет», адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.; единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими; фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами; единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.; представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами; показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в пунктах 7 и 11 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что в спорный период предприниматель осуществлял розничную торговлю мебелью в нежилых зданиях, расположенных в г. Красноярске, под брендом «ЭконоММебель» по следующим адресам: проспект им. газеты «Красноярский рабочий», 27, строение 143 – по данному адресу заявитель применял упрощенную систему налогообложения с арендуемой площади в размере 2 261,8 кв.м.; ул. Глинки, 1Б – по данному адресу заявитель применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с площади торгового зала в размере 74 кв.м.; ул. Кутузова, 1, строение 84 – по данному адресу заявитель применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с площади торгового зала в размере 120 кв.м.; ул. Тельмана, 30г – по данному адресу заявитель применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с площади торгового зала в размере 100 кв.м.; ул. Маерчака, 49а, строение 2 – по данному адресу налогоплательщик применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с площади торгового зала в размере 100 кв.м.; ул. Шахтеров, 61, строение 1 – по данному адресу заявитель применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с площади торгового зала в размере 100 кв.м.; пр. Комсомольский, 18 – по данному адресу заявитель применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с площади торгового зала в размере 74 кв.м.

Кроме того, налоговым органом установлено, что в спорный период: по адресу: г. Красноярск, проспект им. газеты «Красноярский рабочий», 27, стр. 143 осуществляли деятельность общество «Комфорт» (применяло упрощенную систему налогообложения, арендовало 2 061,7 кв.м.), ИП Туголукова Т.Т. (применяла систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с площади торгового зала в размере 130 кв.м. при общей площади аренды в размере 386 кв.м.), общество «Экономебель» арендовало 110,4 кв.м. под офисы и кассу; по адресу: г. Красноярск, ул. Глинки, 1Б осуществляли деятельность общество «Экономебель» (применяло упрощенную систему налогообложения, арендовало 912,9 кв.м.), ИП Туголукова Т.Т. (применяла систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с площади торгового зала в размере 47 кв.м. при общей площади аренды в размере 65,1 кв.м.); по адресу: г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, стр. 84 осуществляла деятельность ИП Туголукова Т.Т. (применяла упрощенную систему налогообложения, арендовала 193,2 и 2 551,2 кв.м.); по адресу: г. Красноярск, ул. Тельмана, 30г осуществляли деятельность общество «Экономебель» (применяло упрощенную систему налогообложения, арендовало 1 456,6 кв.м.), ИП Туголукова Т.Т. (применяла упрощенную систему налогообложения, арендовало 1 000 кв.м.); по адресу: г. Красноярск, ул. Маерчака, 49а, стр. 2 осуществляли деятельность общество «Экономебель» (применяло упрощенную систему налогообложения, арендовало 1 184,4 кв.м.), ИП Туголукова Т.Т. (применяла упрощенную систему налогообложения, арендовала 1 302,2 кв.м.); по адресу: г. Красноярск, ул. Шахтеров, 61, стр. 1 осуществляли деятельность общество «Экономебель» (применяло упрощенную систему налогообложения, арендовало 1 234,7 кв.м.), ИП Туголукова Т.Т. (применяла упрощенную систему налогообложения, арендовала 1 082,34 кв.м.); по адресу: г. Красноярск, пр. Комсомольский, 18 осуществляло деятельность общество «Комфорт» (применяло упрощенную систему налогообложения, арендовало 1 659,4 кв.м.).

Доводы апелляционной жалобы об ошибочности выводов суда первой инстанции и инспекции о том, что в объектах торговли по адресам: г. Красноярск, проспект им. газеты «Красноярский рабочий», 27, строение 143; г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, строение 84; г. Красноярск, ул. Тельмана, 30г; г. Красноярск, ул. Шахтеров, 61 деятельность велась не через магазины, а торговые комплексы, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку инвентаризационными и правоустанавливающими документами, договорами аренды подтверждается осуществление деятельности через магазины – объекты, имеющие торговые залы, а также подсобные и административно-бытовые помещения, помещения для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Из технического паспорта нежилого здания по состоянию на 22.11.2012 по адресу: г. Красноярск, проспект им. газеты «Красноярский рабочий», 27, строение 143 следует, что указанный объект представляет собой двухэтажное здание общей площадью 9 089,2 кв.м., в том числе на первом этаже имеются торговые залы общей площадью 5 199,9 кв.м., служебно-подсобные помещения площадью 634,6 кв.м., на втором этаже имеются торговые залы общей площадью 2 168,6 кв.м., служебно-подсобные помещения площадью 1 086,1 кв.м. Согласно договорам субаренды от 22.04.2013 № 6 (с налогоплательщиком), от 22.04.2013 № 4 (с обществом «Экономебель»), от 22.04.2013 № 3 (с обществом «Комфорт»), от 15.04.2013 № 13, от 15.03.2015 № 12, от 01.03.2017 № 01 (с ИП Туголуковой Т.Т.) арендованы: 1) заявителем - часть помещения № 4 на втором этаже площадью 2 261,8 кв.м., в том числе комнаты №№ 1, 3-16, 18, при этом комната № 2 – торговый зал площадью 150,8 кв.м., комната № 3 – торговый зал площадью 313,9 кв.м., комната № 18 – торговый зал площадью 1 703,9 кв.м., остальные комнаты - коридоры, туалеты, лифтовой холл, то есть служебно-подсобные помещения; 2) обществом «Экономебель» - часть помещения № 2 на первом этаже площадью 110,4 кв.м., в том числе комнаты № 40-44 (представляют собой офисы и кассу); 3) обществом «Комфорт» - комнаты №№ 16, 18-20, 22-34, 36-39, 45, 46, 47 в помещении № 2 на первом этаже площадью 2 061,7 кв.м., при этом комната № 16 площадью 1 669,2 кв.м. представляет собой торговый зал, остальные комнаты - служебно-подсобные помещения; 4) ИП Туголуковой Т.Т. - комнату № 21 в помещении № 2 на первом этаже площадью 235,8 кв.м., комнату № 2 в помещении № 4 на втором этаже площадью 150,8 кв.м. При этом согласно пункту 1.1 договоров аренды комната № 21 арендуется для использования в целях складирования мебели и сопутствующих товаров, в целях подготовки товаров к продаже, непосредственное обслуживание покупателей в комнате не производится. Из 150,8 кв.м. комнаты № 2 площадь в размере 130 кв.м. используется для осуществления торговой деятельности по продаже мебели, 20,8 кв.м. используется под складирование, офис, бухгалтерию, отдых сотрудников. Согласно техническому паспорту комната № 2 представляет собой торговый зал площадью 150,8 кв.м. Согласно протоколам осмотров № 2.11-44/43 от 04.06.2018, № 2.11-44/165 от 07.11.2018 в магазине реализуется мягкая и корпусная мебель заявителем, ИП Туголуковой Т.Т., обществом «Комфорт». На входе имеется вывеска с товарным знаком «ЭконоММебель» и вывески, содержащие информацию о продавцах - заявителе, ИП Туголуковой Т.Т., обществе «Комфорт». Площади на первом, втором этажах имеют цветовое разграничение на полу по продавцам мебели (красный цвет - заявитель, синий цвет – ИП Туголукова Т.Т.), остальная площадь относится к обществу «Комфорт». На первом этаже расположены офисные помещения - бухгалтерия и кабинет администрации. На первом этаже находится кассовое помещение, в котором установлены две онлайн - кассы, одна чек-печатающая машина, один терминал, запрограммированный для всех 3 продавцов магазина для расчета банковскими картами.

Согласно техническому плану и экспликации нежилого здания по адресу: г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, - строение 84 представляет собой здание общей площадью 2 551,2 кв.м, в том числе на первом этаже имеется торговый зал общей площадью 2 543,6 кв.м. Налогоплательщиком согласно договору аренды от 01.10.2014 № 4 арендуется часть помещения № 2 площадью 120 кв.м (при общей площади помещения 313,2 кв.м.). Согласно пункту 1.1 договора помещение передается с целью хранения и розничной торговли мебелью. ИП Туголуковой Т.Т. согласно договору аренды от 01.10.2014 № 3 арендуется часть помещения № 2 площадью 193,2 кв.м (при общей площади помещения 313,2 кв.м.). Согласно пункту 1.1 договора аренды помещение передается с целью хранения и розничной торговли мебелью. Следовательно, заявитель и ИП Туголукова Т.Т. совместно арендуют всю площадь помещения № 2. ИП Туголукова Т.Т. согласно договорам аренды от 01.10.2014 № 168, от 01.09.2015 № 8, от 01.08.2016 № 16, от 01.06.2017 № 9 арендует помещение площадью 2 551,2 кв.м. Согласно экспликации помещение нежилого здания указанной площади представляет собой торговый зал площадью 2 543,6 кв.м. и тамбур площадью 7,6 кв.м. Согласно протоколам осмотров № 2.11-44/51 от 07.06.2018, № 2.11-44/164 от 07.11.2018 в магазине реализуется мягкая и корпусная мебель заявителя, ИП Туголуковой Т.Т., имеется одна вывеска с указанием торгового знака «ЭконоММебель», два баннера – ИП Туголукова Т.Т., налогоплательщик. В помещении на полу красным цветом выделены зоны торговли мебелью заявителя, остальная часть помещения полностью занята ИП Туголуковой Т.Т., включая кассу, помещение сборки. В магазине расположен защищенный ресепшен, разделенный на две зоны: касса, кредитный отдел. Следовательно, торговая деятельность осуществлялась через объект, имеющий торговые залы, а также подсобные и административно-бытовые помещения, помещения для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Согласно техническому плану и экспликации по состоянию на 11.07.2013 здание общей площадью 7 766 кв.м., расположенное по адресу: г. Красноярск, ул. Тельмана, 30г, состоит из двух наземных и одного подземного этажа. На подземном этаже располагается помещение № 1 площадью 2 482,2 кв.м., в том числе торговые помещения площадью 1 810 кв.м., служебно-подсобные помещения площадью 491,9 кв.м., складские помещения площадью 180,3 кв.м. На первом этаже располагается помещение № 2 площадью 2 803 кв.м., в том числе торговые помещения площадью 1 508,4 кв.м., служебно-подсобные помещения площадью 1 245,8 кв.м., складские помещения площадью 22,4 кв.м. На втором этаже располагается помещение № 3 площадью 2 480,8 кв.м., в том числе торговые помещения площадью 2 279,7 кв.м., служебно-подсобные помещения площадью 44,3 кв.м. Налогоплательщик согласно договору субаренды от 01.02.2013 № 06/Р-ЭМ арендует помещение площадью 100 кв.м. на втором этаже. ИП Туголукова Т.Т. согласно договору субаренды от 01.02.2013 № 05/Р-ЭМ арендует помещение площадью 1 000 кв.м. на втором этаже. Общество «Экономебель» согласно договору субаренды от 01.02.2013 № 04/Р-ЭМ арендует помещение площадью 113,2 кв.м. на первом этаже (не торговое, а служебно-подсобное помещение), а также площадью 1 343,4 кв.м. на втором этаже. Следовательно, заявитель, ИП Туголукова Т.Т., общество «Экономебель» совместно арендовали почти всю площадь второго этажа здания (арендовали 2 443,4 кв.м. из 2 480,8 кв.м.), в том числе торговый зал общей площадью 2 263,7 кв.м. Соответственно, по указанному адресу хозяйственная деятельность осуществлялась через объект, имеющий торговые залы, а также подсобные и административно-бытовые помещения.

Согласно выписке из технического паспорта нежилого здания по адресу: г. Красноярск, ул. Глинки, 1Б здание состоит из двух этажей общей площадью 3 679,9 кв.м. На первом этаже располагается помещение № 1 площадью 2 804,8 кв.м., в том числе с площадью торгового зала 152,5 кв.м., служебно-подсобные помещения площадью 580,2 кв.м., складские помещения площадью 2 004,7 кв.м., производственные помещения площадью 67,4 кв.м., на первом этаже имеются помещения № 2-5. Всего площадь помещений на первом этаже составляет 3 080 кв.м. На втором этаже располагается помещение № 6 площадью 599,9 кв.м., в том числе с площадью торгового зала 79,6 кв.м., служебно-подсобные помещения площадью 309,4 кв.м., складские помещения площадью 17,6 кв.м., культурно-просветительские помещения площадью 79,3 кв.м. Заявитель согласно договору аренды от 01.03.2014 № 06/14 арендует помещение на первом этаже площадью 328 кв.м (в пункте 1.1 договора указано, что это складская площадь). С 01.08.2014 арендуемая площадь увеличилась до 424,5 кв.м. С 14.02.2018 договор расторгнут. Общество «ЭконоМебель» согласно договору аренды от 01.09.2010 № 17/10 арендует помещение на первом этаже площадью 912,9 кв.м (в пункте 1.1 договора указано, что это складская площадь). С 01.10.2014 арендуемая площадь увеличилась до 946,6 кв.м. Согласно договору аренды от 01.10.2016 № 01/16 арендуется помещение на первом этаже площадью 390,1 кв.м (в пункте 1.1 договора указано, что это торговая площадь). ИП Туголукова Т.Т. согласно договору аренды от 01.01.2012 № 02/12 арендует помещение на первом этаже площадью 65,1 кв.м (в пункте 1.1 договора указано, что это складская площадь – 18 кв.м. и торговая площадь – 47,1 кв.м.). Согласно протоколам осмотров № 2.11-44/46 от 05.06.2018 № 2.11-44/167 от 07.11.2018 в магазине реализуется мягкая и корпусная мебель ИП Туголуковой Т.Т., обществом «Комфорт». Магазин расположен в двухэтажном здании, имеет баннер «ЭконоММебель», на двери расположены две вывески - ИП Туголукова Т.Т., общество «Экономебель». Площади имеют цветовое разграничение на полу по продавцам мебели, синим цветом выделена площадь ИП Туголуковой Т.Т. В кассовом помещении установлены онлайн-касса общества «Экономебель», чек-печатающая машина ИП Туголуковой Т.Т. и один терминал, запрограммированный для двух продавцов магазина для расчетов по банковским картам. Следовательно, здание относится к объекту, имеющему торговые залы, складские и подсобные, административно-бытовые помещения.

Согласно техническому паспорту нежилого здания по состоянию на 17.08.2010 по адресу: г. Красноярск, ул. Маерчака, 49а, стр. 2 объект представляет собой двухэтажное здание общей площадью 4 344,5 кв.м, в том числе на первом этаже имеются торговые залы общей площадью 3 165,2 кв.м., служебно-подсобные помещения площадью 293,9 кв.м., складские помещения площадью 674,8 кв.м., на 2 этаже имеются служебно-подсобные помещения площадью 49,6 кв.м., кабинеты площадью 117,2 кв.м. Заявитель согласно договору аренды от 01.10.2015 № 22 арендует часть помещения № 2 площадью 100 кв.м. Общество «Экономебель» согласно договору аренды от 01.10.2015 № 21 арендует часть помещения № 2 площадью 1 184,4 кв.м. Итого площадь арендуемого помещения № 2 заявителем и обществом «Экономебель» составляет 1 284,4 кв.м. Всего площадь помещения № 2 согласно техническому паспорту составляет 1 284,4 кв.м., в том числе имеются торговые залы площадью 1 170,9 кв.м., служебно-подсобные помещения площадью 18,3 кв.м., складские помещения площадью 95,2 кв.м. Следовательно, общество «ЭконоМебель» и заявитель арендовали всю площадь помещения № 2, в котором имеются торговые залы (один зал площадью 877,2 кв.м., второй зал площадью 293,7 кв.м.,), склад площадью 95,2 кв.м., одно служебно-подсобное помещение – касса площадью 18,3 кв.м. ИП Туголуковой Т.Т. согласно договору аренды от 01.10.2015 № 20 арендуется часть помещения № 1 площадью 1 302,2 кв.м. Всего площадь помещения № 1 согласно техническому паспорту составляет 1 302,2 кв.м., то есть ИП Туголукова Т.Т. арендовала всю площадь помещения № 1, которое имеет один торговый зал площадью 1 075,7 кв.м., склад площадью 196,6 кв.м., одно служебно-подсобное помещение – касса площадью 17,6 кв.м., два кабинета площадью 5,5 и 6,8 кв.м. Итого совокупная арендованная площадь составила 2 586,6 кв.м. Согласно техническому паспорту и планам арендуемых помещений (к договорам аренды) арендуемые помещения имеют общие границы, не имеют перегородок. Все вышеуказанные договоры заключены 01.10.2015, расторгнуты с одной даты - 24.07.2016. Магазин под брендом «ЭконоММебель» находился на первом этаже (в помещениях № 1 и № 2). Следовательно, здание относится к объекту, имеющему торговые залы, склады, кабинеты и кассы.

Согласно техническому плану и экспликации помещения нежилого здания по состоянию на 01.08.2016 по адресу: г. Красноярск, ул. Шахтеров, 61, строение 1 здание общей площадью 3 826,8 кв.м. состоит из двух наземных и одного подземного этажа. На подземном этаже располагается помещение № 1 площадью 1 250 кв.м., в том числе торговый зал площадью 1 031,5 кв.м. и служебно-подсобные помещения площадью 198 кв.м., кабинеты площадью 13,8 и 6,7 кв.м. На первом этаже располагается помещение № 2 площадью 1 252,2 кв.м., в том числе торговый зал площадью 1 027,4 кв.м. и служебно-подсобные помещения площадью 196,3 кв.м., кабинеты площадью 13,6 и 14,9 кв.м. На втором этаже располагается помещение № 3 площадью 1 324,6 кв.м., в том числе торговый зал площадью 1 142 кв.м. и служебно-подсобные помещения площадью 182,6 кв.м. Налогоплательщик согласно договору аренды от 25.08.2016 № 2016-08-004 арендует часть помещений на первом и втором этаже: часть помещения № 1 площадью 50 кв.м. (фактически на первом этаже согласно экспликации расположено помещение № 2 общей площадью 1 252,2 кв.м.), часть помещения № 2 площадью 50 кв.м. (фактически на втором этаже согласно экспликации расположено помещение № 3 общей площадью 1 324,6 кв.м.). ИП Туголуковой Т.Т. согласно договору аренды от 25.08.2016 № 2016-08-04/2 арендуется помещение на первом этаже, а именно: часть помещения № 1 (фактически на первом этаже имеется помещение № 2 «торговый зал», а не № 1) площадью 933,81 кв.м (при общей площади помещения 1027,4 кв.м.), а также помещения №№ 2, 3, 5, 9, 10, 22 (фактически согласно экспликации это комнаты №№ 2, 3, 5, 9, 10, 22, представляющие собой служебно-подсобные помещения) и помещения № 11-19 (фактически согласно экспликации это комнаты № 11-19, представляющие собой служебно-подсобные помещения, всего площадью 33,8 кв.м.). Итого общая арендуемая площадь 1 082,34 кв.м. Общество «Экономебель» согласно договору аренды от 25.08.2016 № 2016-08-04/1 арендует помещение на втором этаже, а именно: часть помещения № 2 (фактически на втором этаже имеется помещение № 3 «торговый зал», а не № 2) площадью 1 092 кв.м. (при общей площади помещения 1 142 кв.м.), помещения №№ 1, 3, 5, 7 (фактически согласно экспликации это комнаты №№ 1, 3, 5, 7, представляющие собой служебно-подсобные помещения). Итого общая арендуемая площадь составила 1 234,7 кв.м. Следовательно, по указанному адресу деятельность осуществлялась через объект, имеющий торговые залы, подсобные и административно-бытовые помещения.

По адресу: г. Красноярск, пр. Комсомольский, 18 заявителем согласно договорам аренды от 12.10.2015 № б/н, от 12.09.2016 № б/н, от 17.08.2017 № б/н арендовалось в период с 12.10.2015 по 07.05.2018 помещение на втором подвальном этаже площадью 100 кв.м. Общество «Комфорт» согласно договорам аренды от 12.10.2015 № б/н, от 12.09.2016 № б/н, от 11.08.2017 № б/н арендовало помещение на втором подвальном этаже площадью 1 659,4 кв.м. Арендодателем Зыряновым С.В. (в ответ на поручение от 28.01.2019 № 385) информация в отношении характеристики помещения, переданного в аренду, не представлена. При этом согласно показаниям представителя арендодателя – гражданки Хозяенок Е.Ю. (протокол допроса № 2.11-44/120 от 18.09.2018) из экспликаций и схем к договорам аренды следует, что здание относится к объекту, имеющему торговые помещения, площади, выделенные под магазин «ЭконоММебель», находились в двух помещениях, расположенных на втором цокольном этаже Торгового Комплекса «Комсомольский», помещения не разделены между собой. Использование арендуемого помещения под склад подтверждается, в том числе, актами о причинении ущерба заявителю, в которых указывается на использование помещения под склад (акты от 19.06.2017 и от 20.07.2017, составленные старшим менеджером И.И. Петровым). С учетом чего, а также учитывая общую арендуемую заявителем и обществом «Комфорт» площадь 1 759,4 кв.м., спорная деятельность осуществлялась через объекты, имеющие торговые залы, а также подсобные, складские и административно-бытовые помещения.

Кроме того, учитывая осуществление деятельности на одном этаже одновременно заявителем и обществом «Комфорт» (в котором заявитель является единственным учредителем и руководителем), отсутствие фактического обособления их деятельности друг от друга, фактически деятельность осуществлялась в интересах заявителя на всей арендуемой площади, составляющей 1 759,4 кв.м., что подтверждается показаниями арендодателей об отсутствие разделения площадей. Из допросов арендодателей (Алжибаевой И.В. - протокол № 2.11-44/105 от 24.08.2018, Капсудина В.В. – протокол № 2.11-44/106 от 27.08.2018, Алексеева Д.А. – протокол № 2.11-44/109 от 29.08.2018, Широбокова С.Б. – протокол № 2.11-44/110 от 29.08.2018, Рябова О.В. – протокол № 2.11-44/113 от 30.08.2018, Стельмашук С.А. – протокол № 2.11-44/117 от 10.09.2018, Тинькова Е.В. – протокол № 2.11-44/117 от 10.09.2018, Хозяенок Е.Ю. – протокол № 2.11-44/120 от 18.09.2018) следует, что площадь, указанная в договорах, была предложена арендаторами (распределялась ими самостоятельно), фактически площади помещений (магазинов) не разделены, расходы предъявляются в адрес лиц группы «ЭконоММебель» в зависимости от площади, указанной в договоре. В экспликациях к договорам аренды указана общая площадь с выделением площадей лиц группы «ЭконоММебель».

В пункте 12 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 № 157 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что вывод о наличии самостоятельного объекта организации торговли может быть сделан судом только на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В ходе выездной проверки налоговым органом было установлено, что здания, в которых ведется торговля мебелью, являются объектами, имеющими торговые залы, подсобные, складские и административно-бытовые помещения, о чем свидетельствуют технические паспорта, планы, схемы, экспликации, договоры аренды. В свою очередь, доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что деятельность заявителя и третьих лиц осуществлялась в торговых комплексах, инвентаризационными, правоустанавливающими документами не подтверждены (статьи 65, 9 АПК РФ).

Таким образом, доводы апелляционной жалобы об ошибочности выводов суда первой инстанции о том, что деятельность велась не через магазины, а через торговые комплексы, противоречат материалам дела и являются необоснованными.

Кроме того, согласно материалам дела налогоплательщик применял единый налог на вмененный доход по розничной торговле мебелью по адресам: г. Красноярск, ул. Глинки, 1Б; г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, строение 84; г. Красноярск, ул. Тельмана, 30г; г. Красноярск, ул. Маерчака, 49а, строение 2; г. Красноярск, ул. Шахтеров, 61, строение 1; г. Красноярск, пр. Комсомольский, 18, а также упрощенную систему налогообложения по адресу: г. Красноярск, проспект им. газеты «Красноярский рабочий», 27, строение 143. При этом по указанным адресам осуществления деятельности заявителем аналогичную деятельность по упрощенной системе налогообложения осуществляли общества «Экономебель», «Комфорт», где заявитель является учредителем и руководителем. ИП Туголукова Т.Т. применяла единый налог на вмененный доход по розничной торговли мебелью по адресам: г. Красноярск, проспект им. газеты «Красноярский рабочий», 27, строение 143; г. Красноярск, ул. Глинки, 1Б, а также упрощенную систему налогообложения при осуществлении того же вида деятельности по адресам: г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, строение 84; г. Красноярск, ул. Тельмана, 30г; г. Красноярск, ул. Маерчака, 49а, строение 2; г. Красноярск, ул. Шахтеров, 61, строение 1.

Таким образом, как обоснованно указал суд первой инстанции, фактически на каждом объекте торговую деятельность осуществляли от 2 до 4 взаимозависимых лиц, при этом площадь торговли, в отношении которой применялась упрощенная система налогообложения, всегда была минимум в десять раз больше площади, на которой велась деятельность в рамках единого налога на вмененный доход.

На основании анализа доходов участников группы лиц «ЭконоММебель» на основании Базы 1С и ОСВ - счет 90.01.1 УСН и счет 90.01.2 ЕНВД установлено, что доходы заявителя, приходящиеся на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в несколько раз превышают доходы по упрощенной системе налогообложения. Выручка на площадях менее 150 кв.м. превышает выручку на площадях более 150 кв.м. Свидетельскими показаниями работников, имеющих доступ к программе 1С «Управление торговлей» для отражения продаж, подтверждается варьирование выручкой с целью не превышения предельных размеров для нахождения на специальных налоговых режимах. В частности, из показаний оператора 1С Морозовой Е.В. (протокол допроса № 2.11-44/141 от 12.10.2018, ответы на вопросы № 7, № 8.) следует, что выручка по магазину, в котором она работала, распределялась ею следующим образом: весь товар пробивала по кассе и ставила печать одного из продавцов - заявителя, ИП Туголуковой Т.Т., общества «Экономебель», по всем продавцам группы «ЭконоММебель» (за исключением заявителя) пробивалось около 70 000 руб. в день, остальное - по заявителю (распределения по товарам между продавцами в программе 1С не было). Из показаний оператора 1С Коломейцевой С.В. (протокол допроса № 2.11-44/119 от 18.09.2018, ответ на вопрос № 6) следует, что выручка по магазину, в котором она работала, распределялась ей следующим образом: весь товар пробивала по кассе и ставила печать в договорах с покупателями одного из двух продавцов – заявителя, общества «Комфорт», в зависимости от размера выручки в день – 50% на 50% , данный принцип распределения осуществлялся по усмотрению начальства (распределения по товарам между продавцами не было). Пивоварова Е.А. (работник ИП Туголуковой Т.Т., магазины – ул. Шахтеров, 61, пр-т. Комсомольский, 18), Коломейцева С.В. (работник налогоплательщика, магазин - пр-т. Комсомольский, 18), Борученко Н.А.(работник общества «Экономебель», магазин - ул. Кутузова, ул. Глинки, 1б), Разводовская А.В. (работник общества «Экономебель», магазин – пр-т имени газеты «Красноярский рабочий», 27), Ивановская М.Н. (работник общества «Экономебель», магазин – ул. Шахтеров, 61,ул. Глинки, 1б) сообщили, что они ежедневно в программе 1С Управление торговлей формировали анализы движения денежных средств по всей группе лиц «ЭконоММебель», где по статьям отражались поступления наличных в кассу, терминал, доставка, доплата от водителей и платежи. Следовательно, кассиры варьировали размеры выручки магазинов по просьбе начальства, что свидетельствует о заинтересованности заявителя в уменьшении налогов путем отражения большей выручки по магазинам, где заявитель применял единый налог на вмененный доход, с целью создания искусственных условий для применения специальных налоговых режимов.

Кроме того, налоговым органом в ходе проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие об использовании единого склада и оприходования товара всеми членами группы «ЭконоММебель». Все взаимозависимые лица имеют один общий склад площадью 3 670,5 кв.м. по адресу: г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, строение 41. В помещении склада отсутствуют перегородки, разграничивающие площадь. У всех членов группы один общий работник – кладовщик Столова Е.П., отвечающий за работу склада. Грузчики осуществляют погрузку и выгрузку товара всех взаимозависимых лиц. Имеется одно рабочее место (компьютер для отражения поступления и выбытия товаров). Согласно договору об оказании охранных услуг на возмездной основе от 08.10.2012 № 09/2-12/1, заключенному между ООО «КАББ» (исполнителем) и налогоплательщиком (абонентом), исполнитель обязуется по адресу: г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, строение 41, обеспечить: защиту жизни и здоровья, находящихся на объекте охраны сотрудников и посетителей заказчика; охрану имущества, являющегося собственностью заказчика, членов (партнеров) заказчика, арендаторов членов (партнеров) заказчика; консультирование и подготовку рекомендаций заказчику по вопросам правомерной защиты от противоправных действий. Допрошенный в качестве свидетеля руководитель и учредитель ООО «КАББ» Родькин В.Г. (протокол допроса от 25.10.2017 № 796) пояснил, что с заявителем и ИП Туголуковой Т.Т. знаком, общества «Экономебель» и «Комфорт» - знакомы, им оказываются охранные услуги, руководителем является заявитель. Договоры на охрану помещения заключал с заявителем, обществом «Экономебель», ИП Туголуковой Т.Т. и ООО «Комфорт». Помещение по адресу: г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, строение 41 является складским помещением, торговля в данном помещении не ведется, предназначено для хранения, погрузки и разгрузки товара. В данном помещении отсутствуют какие-либо перегородки, разграничивающие территорию каждого лица из группы, все товары хранятся в одном помещении. Свидетель также указал, что на складе постоянно находится работник, ответственный за хозяйственную деятельность всех трех лиц, по рабочим вопросам связывается с заявителем. Из показаний кладовщика склада Столовой Е.П. (протокол допроса от 11.01.2018 № 21), Мироновой О.М. (протокол допроса от 11.01.2018 № 30) следует, что собеседование при устройстве на работу проходили по адресу г. Красноярск, пр-т имени газеты «Красноярский рабочий» 27, проводил налогоплательщик, учет мебели на складе ведется общий, разделений по собственникам нет. При этом в ходе проведения осмотра склада 05.06.2018 и проведения инвентаризации товаров 26.09.2018 установлено следующее: складское помещение находится по адресу: г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, стр.41, представляет собой ангарное помещение, в котором товар (мебель) в упаковке распределен по зонам, то есть по ассортименту и поставщикам, а не по отдельным лицам группы «ЭконоММебель» на отдельных площадях; наличие мягкой мебели на складе не установлено; на упаковках товара наклеены цветные стикеры, в подтверждение принадлежности его заявителю, ИП Туголуковой Т.Т., обществам «Комфорт» и «Экономебель» (со слов представителя Агеевой Т.В.). Инспекцией на основании представленных карточек по счету 41.01 «Товары», товарных накладных всех лиц группы компаний, проведен анализ документов по оприходованию товаров, приобретенных группой лиц «ЭконоММебель» в марте 2015 года, 2016-2017 годах. По результатам анализа установлено, что основное количество мебели закупается заявителем и ИП Туголуковой Т.Т., которые применяют две системы налогообложения – упрощенную систему налогообложения и единый налог на вмененный доход, в меньшем объеме закупается мебель обществами «Экономебель» и «Комфорт», которые применяют только упрощенную систему налогообложения. При этом основные поставщики мебели у указанных лиц общие. Товарные накладные выставились поставщиками мебели в адрес лиц в один день, нумерация товарных накладных по порядку, номенклатуре товаров идентична у всех участников группы лиц. В товарных накладных отсутствует подпись ответственного лица, принявшего и получившего груз со стороны группы лиц «ЭконоММебель». Согласно сведениям, содержащимся в карточках по счету 41.01 в бухгалтерском учете за март 2015 года, 2016-2017 годы хозяйственные операции по оприходованию товаров от поставщиков производятся участниками группы в один день, в одно и тоже время (с разницей в одну секунду). В большинстве случаев поступление товаров учитывается без фиксирования номенклатуры мебели, указывается лишь общее наименование товара – мебель (с указанием поставщика, общего количества полученной мебели и общей суммы по документу), при этом в товарных накладных мебель поступает с указанием номенклатуры. В оборотно-сальдовых ведомостях по счету 41.01 при стоимости товара за единицу до 10 000 рублей оприходование производится по номенклатуре мебели (отдельно), свыше 10 000 рублей - по поставщику в количественном и стоимостном выражении (в общей сумме). Списание стоимости товаров на себестоимость осуществляется в последний день квартала, без учета номенклатуры мебели. При этом в программе 1С Бухгалтерия у всех лиц группы «ЭконоММебель» отсутствует счет, который бы свидетельствовал о перемещении товаров с общего склада по магазинам, весь поступивший от поставщиков товар принимается к учету в структурное подразделение - основной склад.

Кроме того, материалами проверки установлено, что в программе 1С велся бухгалтерский учет нескольких лиц - заявителя, обществ «Комфорт», «Экономебель», ИП Туголуковой Т.Т., аналогичным образом велся учет «Управление торговлей» - складской учет, что не оспаривается заявителем. В ходе допроса налогоплательщик (протокол от 18.04.2018 № 2.11-44/31) пояснил, что ему неизвестно, какая программа используется для ведения учета, у кого имеется к ней доступ, используется ли программа для ведения учета иными лицами – данный вопрос в компетенции бухгалтера.

В ходе проведения обследования 11.01.2018 правоохранительными органами установлено нахождение документов финансово-хозяйственной деятельности за период 2015-2017 годов (и ранние года) всех лиц группы «ЭконоММебель» по одному адресу: г. Красноярск, пр. имени газеты «Красноярский рабочий», 27, стр.143. При обследовании указанного помещения установлено, что там расположена бухгалтерия с тремя рабочими местами: бухгалтера Панченко Н.В. (согласно сведениям 2-НДФЛ за 2015-2017 годы она получала доходы от ИП Туголуковой Т.Т., общества «Экономебель», предпринимателя); старшего менеджера Разводовской А.В. (согласно сведениям 2-НДФЛ за 2016-2017 годы она получала доходы от ИП Туголуковой Т.Т., общества «Экономебель»); оператора Погребной А.Г. (согласно сведениям 2-НДФЛ за 2015-2017 годы она получала доходы от налогоплательщика). Все лица имели доступ к базе 1С группы «ЭконоММебель».

Установлено наличие заключенных договоров по ведению бухгалтерского учета и налогового учета: договор № 5/14 от 01.10.2014 (заказчик ИП Туголукова Т.Т., исполнитель ИП Еремеева О.Б.), согласно которому исполнитель по заданию заказчика обязуется выполнить следующие работы: формировать бухгалтерские регистры, финансовый результат по итогам квартала; подготавливать и сдавать бухгалтерскую и налоговую отчетность в соответствующие органы, формировать книгу доходов и расходов по упрощенной системе налогообложения; договор №5/14 от 01.10.2014 (заказчик общество «Комфорт», исполнитель ИП Еремеева О.Б.), согласно которому исполнитель по заданию заказчика обязуется выполнить следующие работы: формировать бухгалтерские регистры, финансовый результат по итогам квартала; подготавливать и сдавать бухгалтерскую и налоговую отчетность в соответствующие органы, формировать книгу доходов и расходов по упрощенной системе налогообложения; договор №3/14 от 01.10.2014 (заказчик налогоплательщик, исполнитель ИП Еремеева О.Б.), согласно которому исполнитель по заданию заказчика обязуется выполнить следующие работы: формировать бухгалтерские регистры, финансовый результат по итогам квартала; подготавливать и сдавать бухгалтерскую и налоговую отчетность в соответствующие органы, формировать книгу доходов и расходов по упрощенной системе налогообложения; договор № 6/14 от 01.10.2014 (заказчик общество «Экономебель», исполнитель ИП Еремеева О.Б.), согласно которому исполнитель по заданию заказчика обязуется выполнить следующие работы: формировать бухгалтерские регистры, финансовый результат по итогам квартала; подготавливать и сдавать бухгалтерскую и налоговую отчетность в соответствующие органы, формировать книгу доходов и расходов по упрощенной системе налогообложения.

Таким образом, ведение бухгалтерского и налогового учета осуществляется одними лицами для всех участников группы компаний «ЭконоММебель» - ИП Еремеевой О.Б. и Панченко Н.В., хранение первичной документации всех членов группы «ЭконоММебель» осуществлялось по одному адресу.

В ходе допроса Панченко Н.В. (протокол допроса от 01.11.2018 №2.11-44/159) пояснила: работает в должности главного бухгалтера общества «Экономебель», по совместительству с 2017 года в должности главного бухгалтера налогоплательщика и ИП Туголуковой Т.Т.; используются программы - 1С Бухгалтерия, ЗУП, Управление торговлей, у кого и на основании чего есть доступ к ним ей неизвестно. В одной программе (базе) ведется раздельный учет нескольких лиц – предпринимателя, ИП Туголуковой Т.Т., обществ «Комфорт», «Экономебель»; товары приходовались на счете 41 по приходным документам поставщиков (по ценам, указанным в документах) на общий склад (не в разрезе магазинов) – данные отражались операторами налогоплательщика; в магазинах имеется разделение общей площади по группам товаров (для удобства покупателей) и по продавцам – цветовые линии по полу (для чего, не знает); доходы магазинов «ЭконоММебель» распределялись между несколькими лицами, осуществляющими торговлю мебелью - заявителем, ИП Туголуковой Т.Т., обществами «Комфорт» и «Экономебель» по проданным товарам продавцов.

В материалы дела представлены доказательства осуществления работниками заявителя фактически трудовых функций у иных участников группы лиц: инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей № 1 от 12.10.2017 ИП Туголуковой Т.Т. (подразделение – Кутузова, склад товара, не пригодного к реализации) по состоянию на 12.10.2017, администратор – Донская О.В., товарно-материальные ценности – мебель 127 наименований на сумму 573 281,89 руб.; претензия в адрес общества «АвтоТехЦентр» - подтопление имущества арендатора ИП Туголуковой Т.Т. от 04.10.2017 б/н на сумму 573 281,89 руб.; акт о затоплении от 22.09.2017 имущества заявителя – уголок мягкий «Парус» на сумму 29 650 руб., составленный Бродниковой Е.В..; акт о причинении ущерба заявителю (по затоплению на складе по адресу: пр. Комсомольский, 18) от 19.06.2017, товарно-материальные ценности - мягкая мебель, кухня, стол (акт составил Петров И.И. – старший менеджер); акт о причинении ущерба предпринимателю (по затоплению на складе по адресу: пр. Комсомольский, 18) от 20.07.2017, товарно-материальные ценности – стол журнальный (акт составил Петров И.И. – старший менеджер); акт о затоплении имущества заявителя от 31.08.2017, ущерб на сумму 25 859 руб. Указанные документы составлены сотрудниками, не являющимися работниками лиц, от имени которых составлены документы, а именно: Бродникова Е.В., согласно сведениям по отчетности 2-НДФЛ являющаяся работником общества «Экономебель», составляет документы по причинению ущерба заявителю; Донская О.В., являющаяся согласно сведениям по отчетности 2-НДФЛ работником предпринимателя, составляет документы в отношении ИП Туголуковой Т.Т.; Петров И.И., являющийся согласно сведениям по отчетности 2-НДФЛ работником общества «Экономебель», составляет документы в отношении налогоплательщика.

Из анализа имеющихся в материалах дела договоров купли-продажи мебели следует аналогичность их содержания, указаны следующие сведения: продавец – магазин «ЭконоММебель», наименование товара, способ оплаты, условия отгрузки (отгрузка со склада по адресу г. Красноярск, ул. Кутузова, 1 , строение 41), срок службы, гарантийный срок, ответственность. В договорах указаны общие контактные сведения: «отдел по работе с браком, с 10-19, воскресенье - выходной, тел. 89029231694 Александр», что подтверждает взаимодействие с покупателями одним лицом от имени всей группы «ЭконоММебель». Из информации, содержащейся в договорах по реализации мебели в адрес покупателей за 2015-2017 годы, а также информации базы 1С «Управление торговлей за 2017 год» следует, что договоры и сведения о продажах в базу 1С заносились продавцами вне зависимости от работодателя (данные отражены в приложении № 2 к акту налоговой проверки от 22.05.2019 № 2.11-36/2).

В договорах купли-продажи содержатся следующие данные по продажам:

Договор розничной купли-продажи номер и дата

Продавец (печать)

Продавец (работник)

Работодатель работника (согласно 2-НДФЛ)

№35254 от 18.10.2015

ИП Вылку О.В

Михайлова Наталья

ИП Туголукова Т.Т.

№12151 от 22.03.2017

ООО «Экономебель»

Лунева Елена

ИП Вылку О.В.

№ 4533 от 12.09.2017

ИП Туголукова Т.Т.

Арбузова Наталья

ИП Вылку О.В.

№34240 от 12.08.2017

ООО «Комфорт»

Рупенко Татьяна

ИП Туголукова Т.Т.

Таким образом, документация по работе с покупателями едина для всех членов группы «ЭконоММебель», работа продавцов не имеет распределения по работодателям, сформирован единый коллектив на определенном объекте торговли.

Из внутренних приказов усматривается, что организационно-распорядительную деятельность группы «ЭконоММебель» осуществлял заявитель. Приказ от 01.06.2013 «О назначении лиц, ответственных за обеспечение пожарной безопасности» помещений магазина «Экономебель» (пр. имени газеты «Красноярский рабочий», 27, стр.143» подписан директором магазина «Экономебель» Вылку О.В., приказ от 01.01.2015 «О назначении лиц, ответственных за обеспечение пожарной безопасности» помещения склада «Экономебель» (ул. Кутузова, 1, стр.41) подписан директором Вылку О.В., приказ от 01.06.2014 «О соблюдении Федерального закона от 23.02.2013 № 15-ФЗ» по сети магазинов «ЭконоММебель» подписан директором Вылку О.В., с приказом ознакомлены Бродникова Е.В., Митрякова Е.В., Ивановская М.Н., Зайцев Н.Б., Карташов Р.А., Петров А.В., Мордвинов И.С. Кроме того установлено, что кладовщик Столова Е.П., получающая в 2015-2017 годах доход согласно сведениям 2-НДФЛ у заявителя, а также являющаяся кладовщиком заявителя согласно трудовому договору, принимала весь товар на складе «ЭконоММебель» без распределения по лицам группы «ЭконоММебель».

Письмом от 12.01.2018 № 112/644В ОЭБ и ПК МУ МВД России «Красноярское» инспекции переданы документы по ремонту и горюче-смазочным материалам автомобилей: наряды-заказы (ноябрь-декабрь 2017 года) на ремонт автомобилей Хундай г/н А208ЕТ, Хундай г/н Т354ЕА, Хундай г/н Н270КН, Хундай г/н М153ЕР на замену масла, фильтров, жидкости и другое, где заказчиком указан заявитель, исполнителем ООО «ТургайМоторс»; договор № ТОР-2-271114 на техническое обслуживание и ремонт автомобилей от 27.11.2014, где заказчиком указан заявитель, исполнителем ИП Сиразетдинов Григорий Радиевич; наряд-заказ (ноябрь 2014 года) на ремонт автомобиля Хундай г/н Т354ЕА на замену масла, фильтров, жидкости и другое, где заказчиком указан налогоплательщик, исполнителем – ИП Сиразетдинов Григорий Радиевич; заявления (2015-2016 годы) директору магазина «ЭконоММебель» Вылку О.В. от Бородина С.А. на выдачу денежных средств для диагностики (страховка, переобувка) автомобиля, замены масла, фильтров; заявления (2016 год) директору магазина «ЭконоММебель» Вылку О.В. от Дрюпина Д.В. на выдачу денежных средств для ремонта автомобилей; заявления (2015-2017 годы) директору магазина «ЭконоММебель» Вылку О.В. от Столярова А.Н. на выдачу денежных средств для ремонта автомобилей; заявления (2015 год) директору магазина «ЭконоММебель» Вылку О.В. от Тимошенко Д.И. на выдачу денежных средств для ремонта автомобилей; заявления (2017 год) директору магазина «ЭконоММебель» Вылку О.В. от Кивачук Н.Е. на выдачу денежных средств для ремонта автомобилей; заявления (2015 год) директору магазина «ЭконоММебель» Вылку О.В. от Погребного В.А. на выдачу денежных средств для ремонта автомобилей; заявления (2015 год) директору магазина «ЭконоММебель» Вылку О.В. от Муравьева В.С. на выдачу денежных средств для ремонта автомобилей; журналы учета СТО Автомобилей - №№ 160, 208, 270, 354, 153. Автомобили, указанные в перечисленных документах, принадлежали на праве собственности как Вылку О.В., так и ИП Туголуковой Т.Т., использовались в деятельности предпринимателя для перевозки мебели со склада в магазины, что следует из свидетельских показаний указанных лиц (протокол допроса Вылку О.В. № 2.11-44/31 от 18.04.2018, протокол допроса ИП Туголуковой Т.Т. № 2.11-44/35 от 18.05.2018). В авансовых отчетах содержатся следующие сведения: наименование организации – магазин «ЭконоММебель» г. Красноярск; структурное подразделение – офис; подотчетные лица – Ф.И.О.; номер и дата авансового отчета; отчеты утверждены Вылку О.В., раздел получения и расхода денежных средств заполнен (документы приложены), раздел бухгалтерская запись – не заполнен, подписи всех лиц – Вылку О.В., подотчетных лиц, бухгалтера (за исключением 2-х авансовых отчетов, где содержится подпись и расшифровка Елисеевой А.Г.) отсутствуют. Подотчетные лица являются, как работниками налогоплательщика, так и работниками иных лиц группы «ЭконоММебель». Из представленных заявлений от работников следует, что налогоплательщика работники воспринимали как директора магазина «ЭконоММебель». Расходы по горюче-смазочным материалам, ремонту автомобилей велись в едином учете, но не отражались в базе 1С ни у одного лица из группы «ЭконоММебель».

Также установлено, что у всех лиц группы «ЭконоММебель» ответственным за сдачу наличности в банк был один и тот же человек – Кудров А.В. (согласно сведениям 2-НДФЛ получал доход только у предпринимателя) и Вылку О.В.

Журналы кассира-операциониста велись отдельно каждыми лицами группы «ЭконоММебель» по магазинам, где применялась контрольно-кассовая техника и упрощенная система налогообложения (приложение № 5 к акту налоговой проверки от 22.05.2019 № 2.11-36/2). При этом кассиры, работая у одного работодателя, вели журналы кассира-операциониста и по другим лицам группы «ЭконоММебель», что свидетельствует о единой работе магазинов «ЭконоММебель» и работе всех лиц в целом.

В отношении ИП Туголуковой Т.Т. Красноярским филиалом ПЦП МСЦ «Восток-Запад» ОАО «Сбербанк России» к ответу вх. № 45900 от 28.11.2017 на поручение № 6778 от 20.10.2017 приложен договор на проведение расчетов по операциям, совершенным с использованием банковских карт № 312841210 от 24.03.2014, согласно данному договору ИП Туголукова Т.Т. организует прием карт в качестве средства оплаты товаров (услуг) и обработку информации на оборудовании банка. В приложениях к договору указаны названия, адреса торгово-сервисных точек «ЭконоММебель»: г. Красноярск, ул. Кутузова, 1, стр. 84 (старший продавец Чернова Татьяна Юрьевна в 2014-2016 годах получала доход, источником которого являлась ИП Туголукова Т.Т.); г. Красноярск, ул. Тельмана, 30г (старший продавец Донская Оксана Валентиновна в 2014-2016 годах получала доход, источником которого являлся предприниматель); г. Красноярск, ул. Глинки, 1 Б, (старший продавец Бродникова Елена Владимировна в 2014-2016 годах получала доход, источником которого являлось общество «Экономебель»); г. Красноярск, пр-кт имени газеты «Красноярский рабочий», 27, стр. 143 (старший продавец Винникова Ирина Анатольевна в 2014-2016 годах получала доход, источником которого являлся заявитель).

Свидетель Гроо А.Л. (протокол № 2.11-44/55 от 09.06.2018) в ходе допроса сообщила, что работала у ИП Туголуковой Т.Т., при этом при устройстве на работу к ИП Туголуковой Т.Т. проходила собеседование у налогоплательщика.

При анализе представленных АО «Росбанк» документов установлено, что договоры и иные документы, со стороны заявителя, обществ «Экономебель», «Комфорт», ИП Туголуковой Т.Т. подписаны налогоплательщиком, в том числе договор на расчетно-кассовое обслуживание № 612 от 23.11.2009, заключенный между Красноярским филиалом ОАО «Росбанк» и ИП Туголуковой Т.Т. Доверенности на внесение наличных денежных средств на расчетный счет, получение выписки, а также подпись, получение документов, необходимых для исполнения предоставленного полномочия выданы двум лицам: Кудрову Александру Вячеславовичу и Елисеевой Анне Геннадьевне.

В представленных в налоговых органах документах указаны одни IP-адреса: до 30.09.2014 - 109.95.193.58, с 01.10.2014 - 109.195.69.235., общие адреса электронной почты. По IP-адресу 109.195.69.235 провайдер АО «ЭР-Телеком Холдинг» (ДОМ.ru) сообщил, что договор на предоставление услуг связи заключен с налогоплательщиком (от 30.07.2013 № Е6130189). Адрес предоставления доступа (установки пользовательского (конечного) оборудования): 660004, г. Красноярск, пр-кт. им. газеты «Красноярский рабочий», 27, стр.143. Взаимоотношения с обществами «Экономебель», «Комфорт» и ИП Туголуковой Т.Т. у общества «ЭР-Телеком Холдинг» отсутствовали.

ИП Туголуковой Т.Т. выдана нотариально заверенная доверенность от 29.11.2011 заявителю на совершение любых действий в отношении расчетных счетов, денежных средств. Также выдана доверенность от 21.12.2011, согласно которой ИП Туголукова Т.Т. доверяет заявителю быть представителем в любых компетентных органах.

Согласно договору на расчетно-кассовое обслуживание № 612 от 23.11.2009, заключенному между Красноярский филиал ОАО «Росбанк» и ИП Туголуковой Т.Т., и договору об использовании электронных документов № 7515/647721/518 от 11.01.2012 правом первой подписи обладают ИП Туголукова Т.Т. и налогоплательщик.

При анализе документов, полученных от общества «Хоум Кредит Энд Финанс Банк» установлено, что договоры и иные документы со стороны заявителя, обществ «Экономебель», «Комфорт», ИП Туголуковой Т.Т. подписаны заявителем.

В отношении ИП Туголуковой Т.Т. обществом «Хоум Кредит Энд Финанс Банк» представлены документы (ответ № 18/229212 от 16.11.2017 на поручение № 6874 от 20.10.2017): договор № 1225/20 от 02.02.2012; договор № 1218/20 от 11.01.2012, заключенные ИП Туголуковой Т.Т. в лице заявителя, действующего по доверенности, и обществом «Хоум Кредит Энд Финанс Банк», об организации безналичных расчетов между банком и торговой организацией при кредитовании банком покупателей, приобретающих товары в торговой организации.

Из документов, полученных от Красноярского филиала ПЦП МСЦ «Восток-Запад» ОАО «Сбербанк России», следует, что договоры на проведение расчетов по операциям, совершенных с использованием банковских карт, заключенные между обществом «Сбербанк России» и налогоплательщиком, между обществом «Сбербанк России» и ИП Туголуковой Т.Т., идентичны, заключены в один день, торгово-сервисные точки, указанные в приложениях, ответственные за торгово-сервисные точки лица совпадают.

В ходе осмотра магазинов установлено, что ценники на товар содержат следующие сведения: название «ЭконоММебель», наименование мебели, цена розница, цена опт, цена кредит, производство (в основном указан город, редко – наименование изготовителя), частично печати заявителя и ИП Туголуковой Т.Т. Свидетели - работники группы лиц «ЭконоММебель» - Лапенков А.А. (протокол допроса № 2.11-44/161 от 07.11.2018), Ющук Д.А. (протокол допроса № 2.11-44/79 от 19.07.2018), Бальцер Е.В. (протокол допроса №2.11-44/162 от 07.11.2018) сообщили, что им неизвестно то, кем составлялись ценники, ценники содержали наименование «ЭконоММебель», наименование и стоимость товара, производителя, таким образом, информацию о продавцах они не содержат, распечатывались с 1С Управление торговлей. Свидетели – покупатели - Слепцова И.В. (протокол допроса №2.11-44/190 от 19.12.2018), Никитан С.В. (протокол допроса №2.11-44/62 от 26.06.2018) сообщили, что ценники содержали наименование «ЭконоММебель», наименование и стоимость товара, производителя. Информацию о продавцах ценники не содержали. Стиль оформления ценника был един для всех продавцов группы лиц «ЭконоММебель», без указания на нем продавца.

При этом в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации № 55 от 19.01.1998 «Об утверждении Правил продажи отдельных видов товаров, перечня товаров длительного пользования, на которые не распространяется требование покупателя о безвозмездном предоставлении ему на период ремонта или замены аналогичного товара, и перечня непродовольственных товаров надлежащего качества, не подлежащих возврату или обмену на аналогичный товар других размера, формы, габарита, фасона, расцветки или комплектации» под продавцом понимается организация независимо от организационно-правовой формы, а также индивидуальный предприниматель, осуществляющие продажу товаров по договору розничной купли-продажи.

Таким образом, отсутствие в ценнике разграничения по продавцу дополнительно подтверждает ведение участниками единого бизнеса, согласованность действий участников группы по инициативе заявителя и позиционирование всех членов группы «ЭконоММебель» для покупателей в качестве одного продавца.

Относительно цветового разграничения площадей в арендуемых зданиях, как доказательства разграничения площадей, суд первой инстанции правильно указал, что данный факт не свидетельствует о наличии признаков самостоятельных объектов торговли у каждого лица. В ходе осмотров нежилых зданий установлено, что в помещениях имеется цветовое разграничение площадей заявителя, ИП Туголуковой Т.Т., общества «Комфорт», общества «Экономебель». Разделение площадей произведено путем наклеивания на полу скотча различного цвета (шириной около 15 см), который делит залы магазинов на различные зоны. Зона ИП Туголуковой Т.П. выделена синим скотчем, зона общества «Комфорт» - зеленым скотчем, зона общества «Экономебель» - желтым скотчем, зона налогоплательщика - красным скотчем. Вместе с тем, свидетельскими показаниями работников лиц группы «ЭконоММебель», представленными в материалы дела, подтверждается, что фактического деления торговых площадей и товара между продавцами не было. Свидетели Горбатова О.А. (протокол допроса № 2.11-44/128 от 28.09.2018), Лунева Е.Н. (протокол допроса № 2.11-44/132 от 08.10.2018), Ничик А.В. (протокол допроса № 2.11-44/129 от 01.10.2018), Якутович И.Ф. (протокол допроса № 2.11-44/127 от 27.09.2018), Гроо А.Л. (протокол допроса № 2.11-44/55 от 09.06.2018), Морозова Е.В. (протокол допроса № 2.11-44/141 от 12.10.2018), Пивоварова А.А. (протокол допроса № 2.11-44/121 от 21.09.2018), Барсуков А.В. (протокол допроса № 2.11-44/130 от 01.10.2018), Коломейцева С.В. (протокол допроса № 2.11-44/119 от 18.09.2018), Янковская О.А. (протокол допроса № 2.11-44/57 от 14.06.2018), Липко М.С. (протокол допроса № 2.11-44/98 от 09.08.2018) сообщили, что ассортимент товаров в магазинах «ЭконоММебель» и площади в магазинах между несколькими продавцами – заявителем, обществами «Экономебель», «Комфорт», ИП Туголуковой Т.Т. не распределялись (площади были едины; разделительных полос по полу, в том числе красного, синего, желтого цвета, не было; несколько из лиц сообщили, что полосы на полу были наклеены после января 2018 года), распределения товаров в программе 1С не было. Свидетели Столова Е.П. (протокол допроса № 2.11-44/21 от 11.01.2018), Миронова О.М. (протокол допроса № 2.11-44/30 от 11.01.2018, являвшиеся работниками склада (согласно сведений 2-НДФЛ работники Вылку О.В. и ИП Туголуковой Т.Т.), сообщили, что учет товаров на складе в программе 1С (и при инвентаризации) был общим для всех лиц группы «ЭконоММебель», един для склада и магазинов.

Ссылки заявителя на свидетельские показания работников магазинов Петрова А.А. (протокол допроса №2.11-44/58 от 15.06.2018), Разводской А.В. (протокол допроса № 2.11-44/52 от 07.06.2018), Винниковой И.А. (протокол допроса №2.11-44/42 от 04.06.2018), Бальцера Е.В. (протокол допроса №2.11-44/162 от 07.11.2018), Ющука Д.А. (протокол допроса №2.11-44/160 от 07.11.2018), Лапенкова А.А. (протокол допроса №2.11-44/161 от 07.11.2018), Лехина Е.А. (протокол допроса №2.11-44/124 от 24.09.2018), Митряковой Е.В. (протокол допроса №2.11-44/122 от 24.09.2018), Ивановской М.Н. (протокол допроса №2.11-44/108 от 29.08.2018), Пивоваровой К.О. (протокол допроса № 2.11-44/85 от 27.07.2018), Ющука Д.А. (протокол допроса № 2.11-44/79 от 19.07.2018), Донской О.В. (протокол допроса № 2.11-44/65 от 04.07.2018), Анисковича О.В. (протокол допроса № 2.11-44/54 от 08.06.2018), Пожарской А.И. (протокол допроса № 2.11-44/53 от 08.06.2018), Борученко Н.А. (протокол допроса № 2.11-44/44 от 04.06.2018), которые сообщили, что товары и площади в магазинах были разделены (по полу имеются линии – красного, синего, желтого цвета), апелляционным судом отклоняются, поскольку показания данных свидетелей, допрошенных при участии представителя налогоплательщика, противоречат показания вышеуказанных свидетелей, которые были допрошены без участия заявителя, при этом указанные заявителем свидетели не смогли пояснить то, когда и кем указанные ими разделительные полосы фактически были нанесены.

В ходе проверки проведены допросы покупателей для получения информации о магазинах «ЭконоММебель», о расположении мебели в торговом зале, которая была ими приобретена в магазине. Свидетели пояснили, что магазин «ЭконоММебель» ими воспринимается как единая торговая точка, площадь магазина едина, товар разделен по группам товаров, имеется вывеска «ЭконоММебель» (иные вывески они не видели), ценники содержали наименование магазина – «ЭконоММебель» (других организаций на них нет). О том, что могли продавать разные лица, свидетелям никто из продавцов не сообщал. Часть свидетелей сообщили о том, что разделительные полосы на полу красного, желтого, синего и иных цветов в магазинах «ЭконоММебель» отсутствовали, остальная часть не помнят или не обратили на это внимание. Свидетель Белоусова Н.А. (протокол допроса №2.11-55/266 от 23.10.2018) сообщила, что в октябре 2017 году в магазине по адресу: г. Красноярск, ул. Кутузова 1 покупала диван, разделительные полосы на полу красного, желтого, синего и иных цветов в магазине отсутствовали, а в январе 2019 года при выборе мебели в вышеуказанном магазине обратила внимание на то, что на полу в магазине красным скотчем выделены квадраты, что это значит - продавцом не сообщалось. Кроме того, в ходе допросов установлено, что местонахождение выбранной покупателями мебели не соответствует занимаемой согласно договорам площади лиц группы «ЭконоММебель». Покупателям была предъявлена схема магазина, где они приобретали мебель, и ими отмечено местонахождение товара в магазине. В результате установлено, что местонахождение товара не всегда соответствовало занимаемой лицами площади (занимаемые площади лиц группы «ЭконоММебель» были указаны как на экспликациях к договорам, так и в приложениях к протоколам осмотров).

Из материалов дела следует, что арендованные площади торговых залов магазинов конструктивно не обособлены друг от друга, в магазинках имеются общие входы и выходы, общие вывески «ЭконоММебель», единый режим работы. Проход покупателей к товарам заявителя, ИП Туголуковой Т.Т., общества «Комфорт», общества «Экономебель» осуществляется через всю территорию торговых помещений, на которой расположены товары, принадлежащие как заявителю, так и иным членам группы «ЭконоММебель».

Суд первой инстанции правильно указал, что согласно материалам дела использование площадей в зданиях происходило следующим образом: физические лица (покупатели и продавцы), которые являются участниками торговли, для приобретения выбранного товара, то есть заключения договора купли-продажи, входят в магазин через входные двери, которые едины для каждого из субъектов предпринимательства, затем продвигаются по территории торгового зала, помещение которого также едино, поскольку в магазине имеются только внешние (несущие) стены, выбирают товар, который невозможно определить на принадлежность тому или иному продавцу, запоминают названия нужного товара, после чего проходят, используя общие для всех субъектов предпринимательства проходы, к местам, где сидят продавцы, заключают договор купли-продажи и проходят к единой кассовой зоне для его оплаты.

Кроме того, как следует из материалов дела, общество «Экономебель» создано 28.09.2009, общество «Комфорт» 01.06.2012, единственным учредителем и руководителем данных организаций является заявитель. Вид деятельности согласно общероссийскому классификатору видов экономической деятельности указанных участников группы лиц следующий: 47.59.1 «Торговля розничная мебелью в специализированных магазинах». В связи с чем, исходя из положений подпункта 2 пункта 2, пункта 7 статьи 105.1 НК РФ, налоговый орган пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщик, общества «Комфорт» и «Экономебель» являются взаимозависимыми лицами. Суд первой инстанции также правильно признал взаимозависимыми заявителя и ИП Туголукову Т.Т., поскольку их отношения обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 НК РФ.

Налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается следующая совокупность фактических обстоятельств: осуществление спорными хозяйствующими субъектами одного вида деятельности – розничная торговля мебелью в одних и тех же помещениях - магазинах (без какого-либо разделения помещений и конструктивных изменений в них в целях выделения площадей для деятельности каждого лица); торговые площади в магазинах не были обособлены друг от друга, отсутствует территориальное разделение товара; единые адреса магазинов розничной торговли (общие торговые залы, оформленные в едином стиле, единые складские помещения) под одним брендом – «ЭконоММебель», общий офис для ведения бухгалтерского и налогового учета; совместное осуществление процесса организации торговли, хранения мебели, учет товаров по продавцам группы лиц «ЭконоММебель» был един для всех; фактическое руководство хозяйствующими субъектами осуществлялось одним лицом – заявителем; ведение бухгалтерского и налогового учета осуществлялось одними лицами; наличие расчетных счетов в одном банке – Сибирский филиал ПАО «Росбанк», перечисление денежных средств по системе клиент через одни и те же IP-адреса (109.95.193.58, 109.195.69.235), договор на предоставление услуг связи по данным IP-адресам заключен только с заявителем; сдача наличных средств от торговой деятельности в банк от всех лиц группы одними и теми же лицами; наличие общей рекламы (рекламные материалы содержат рекламируемый бренд «ЭконоММебель» с указанием адресов единых торговых магазинов); наличие одних и тех же поставщиков мебели, арендные платежи в адрес одних и тех же арендодателей; использование всеми лицами группы «ЭконоММебель» единого сайта в сети интернет (ekonomebel24.ru), на котором размещается информация о товаре – мебели, реализуемой всеми лицами; наличие у заявителя, ИП Туголуковой Т.Т., обществ «Экономебель», «Комфорт» единого объекта торговли, который воспринимался потребителями как единое целое с единым торговым обозначением - «ЭконоММебель»; в средствах массовой информации г. Красноярска торговые магазины «ЭконоММебель» позиционируются потенциальным покупателям как единый продавец, какие-либо указания на то, что в указанных магазинах осуществляется деятельность нескольких лиц, отсутствуют; единая ценовая политика – наличие во всех магазинах ценников с указанием бренда «ЭконоММебель», предоставления покупателям возможности оформления кредита с одним банком, расчет с покупателями через единые кассовые линии; наличие в магазинах «ЭконоММебель» мебели только эконом класса; исполнение обязанностей сотрудниками, официально оформленными у одних лиц от имени иных лиц; наличие у предпринимателя нотариальной доверенности, выданной ИП Туголуковой Т.Т. на право распоряжения денежными средствами и наделение ее иными полномочиями по совершению любых действий в интересах ИП Туголуковой Т.Т.

Руководствуясь изложенным, повторно оценив материалы дела по правилам статьи 71 АПК РФ, апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что установленные в ходе выездной проверки обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о взаимозависимости заявителя и третьих лиц (ИП Туголуковой Т.Т., обществ «Экономебель», «Комфорт»), а также о согласованности их действий, направленных на уменьшение налоговой базы предпринимателя по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц посредством отнесения доходов, получаемых от реализации товаров, на лиц, применяющих специальные режимы налогообложения и не уплачивающих в связи с этим налог на добавленную стоимость и налог на доходы физических лиц. Взаимоотношения заявителя и третьих лиц с учетом их взаимозависимости, а также использование товарного знака заявителя, его складского помещения, а также фактическая организация работы магазинов подтверждают создание фиктивного документооборота путем согласованных действий с третьими лицами, имитацию их самостоятельной хозяйственной деятельности. Фактически действия нескольких лиц прикрывали деятельность одного налогоплательщика - заявителя в целях минимизации налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой экономии. В рассматриваемом случае формальное разделение хозяйствующих субъектов, фактически осуществляющих торговую деятельность как одно целое, свидетельствует об искажении налогоплательщиком сведений о фактах его хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности.

В связи с чем, налоговый орган обоснованно объединил доходы, расходы и другие показатели деятельности вышеуказанных хозяйственных субъектов, определив налоговую обязанность налогоплательщика в соответствии с действительным экономическим смыслом имевших место хозяйственных операций.

В нарушение положения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ заявителем создана «схема», направленная на получение необоснованной налоговой экономии, которая заключается в неправомерном применении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход при осуществлении деятельности на площадях, фактически превышающих 150 кв.м., и упрощенной системы налогообложения путем дробления бизнеса, формального деления торговых площадей с взаимозависимыми лицами, входящими в торговую сеть магазинов «ЭконоММебель», манипулированием при распределении доходов и переносом части выручки на взаимозависимых (подконтрольных) лиц с целью непревышения максимально возможных сумм доходов для нахождения на упрощенной системе налогообложения.

Показатели финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и иных лиц с 2008 года по упрощенной системе налогообложения свидетельствуют о том, что доходы приближались к предельному значению, установленному положениями статьи 346.13 НК РФ, в связи с чем, с 2009 года в деятельность по торговле вовлечено общество «Экономебель», в декабре 2011 года в деятельность по торговле вовлечена ИП Туголукова Т.Т., а с 2012 года в деятельность по торговле вовлечено общество «Комфорт».

В 2010 году совокупный доход заявителя и общества «Экономебель» превысил предельное значение для нахождения на упрощенной системе налогообложения. С 2010 года расширяется перечень адресов осуществления деятельности, следовательно, заявитель осознавал, что будет иметь место повышение доходов для чего и были приняты меры по созданию общества «Экономебель» с целью варьирования выручки между обществом и предпринимателем. Аналогичные показатели по доходам по упрощенной системе налогообложения у общества «Экономебель» и заявителя имели место после 2010 года, то есть практически равные доходы, которые в совокупности превышали предельные значения. В 2011 году среднемесячный доход общества «Экономебель» по упрощенной системе налогообложения составлял 4,5 млн.руб., годовой 53,8 млн.руб., при предельном значении 60 млн.руб., следовательно возник риск потери права на применение упрощенной системе налогообложения при увеличении доходов. В связи с чем, в конце 2011 года заявителем заключены соглашения с ИП Туголуковой Т.Т., а 01.06.2012 создано общество «Комфорт». ИП Туголуковой Т.Т. по упрощенной системе налогообложения в 2012 году получен доход в размере 19,6 млн. руб. При сложении дохода ИП Туголуковой Т.Т. с любым из двух уже работающих лиц (заявитель или общество «Экономебель») имело место превышение лимита по доходам. С 2013 года начинается падение доходов общества «Экономебель», рост доходов общества «Комфорт», ИП Туголуковой Т.Т. По итогам 2013 года по упрощенной системе налогообложения общество «Комфорт» получает доход в размере 27,8 млн.руб. При суммирования дохода общества «Комфорт» с любым из двух уже работающих лиц (заявителя или общества «Экономебель») имеет место превышение лимита по доходам у указанных лиц.

На основании пунктов 1 и 3 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен уплатить в бюджетную систему Российской Федерации в случае неисполнения обязанности по уплате причитающихся сумм налогов в установленные законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налогов начиная со дня возникновения недоимки по день (включительно) исполнения совокупной обязанности по уплате налогов.

Как следует из положений пункта 1 статьи 119 НК РФ, непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации (расчета по страховым взносам) в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога (страховых взносов), подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации (расчета по страховым взносам), за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 руб.

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

На основании пункта 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Таким образом, учитывая утрату заявителем права на применение специальных налоговых режимов налогообложения, являются правильными выводы суда первой инстанции о наличие оснований для доначисления налогоплательщику налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость, а также соответствующих сумм пени и штрафов по части 1 статьи 119 НК РФ и части 3 статьи 122 НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика о том, что анализ платежей заявителя и третьих лиц показывает движение денежных средств, свойственное обычной хозяйственной деятельности, указанные лица самостоятельно несли расходы на покупку соответствующих товаров (работ, услуг), необходимых для ведения своей хозяйственной деятельности, имели отдельные расчетные счета, что ИП Туголукова Т.Т. не находилась по одному адресу с иными членами группы, что использование лицами, находящимися по одному адресу, одних средств связи объясняется техническими особенностями, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку указанные доводы не опровергают совокупности фактических обстоятельств, установленных инспекцией в ходе выездной проверки и свидетельствующих о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды путем применения схемы «дробление бизнеса». Налоговый орган и суд первой инстанции, исходя из совокупности установленных обстоятельств, обоснованно расценили указанные заявителем обстоятельства, в том числе заключение договоров, несение расходов, использование товарного знака предпринимателя, участие в судах заявителя и третьих лиц, в качестве имитации самостоятельной деятельности.

Утверждение заявителя об осуществлении в спорном периоде не только торговой деятельности, но и сдачи в аренду интеллектуальной собственности – товарного знака «ЭконоММебель» материалами дела не доказано. Заявителем представлено соглашение с ИП Туголуковой Т.Т. от 30.12.2011, в котором плата за пользование товарным знаком (брендом «ЭконоММебель») составляет 1000 руб. в месяц, что не соответствует рыночной стоимости. Кроме того, заявитель указанные доходы в проверяемый период в денежном выражении не получал, что свидетельствует о формальном составлении документа. В силу пункта 1.1 соглашения заявитель дает согласие на использование в предпринимательской деятельности ИП Туголуковой Т.Т. товарного знака. В то же время, в свидетельстве на товарный знак № 504863 указано о приоритете товарного знака 25.12.2012, регистрации в государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания РФ 24.01.2014. То есть соглашение заключено до получения свидетельства на товарный знак. Доказательств того, что предприниматель на дату заключения соглашения обладал исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности, не имеется. Доказательств регистрации соглашения от 30.12.2011 заявителем не представлено, сведения о регистрации данного соглашения на сайте Роспатента и СПАРК отсутствуют. При этом, правовые последствия, предусмотренные статьей 1484 Гражданского кодекса Российской Федерации, не могли наступить до фактической регистрации указанного товарного знака, поскольку заявитель правообладателем спорного товарного знака не являлся.

Доводы апелляционной жалобы о том, что предпринимателем было передано право на коммерческое обозначение, апелляционным судом отклоняются, поскольку, во-первых, указанный довод противоречит условиям соглашения от 30.12.2011, согласно которому его предметом является именно товарный знак, во-вторых, согласно пункту 4 статьи 1539 Гражданского кодекса Российской Федерации исключительное право на коммерческое обозначение может перейти к другому лицу (в том числе по договору, в порядке универсального правопреемства и по иным основаниям, установленным законом) только в составе предприятия, для индивидуализации которого такое обозначение используется.

Доводы апелляционной жалобы о том, что юридические лица были созданы для их продажи в качестве имущественных комплексов, апелляционным судом отклоняются, так как из материалов дела следует, что общества «Экономебель» и «Комфорт» были созданы в 2009 и 2012 годах. В связи с чем, а также учитывая отсутствие доказательств того, что предприниматель принимал реальные меры по реализации указанных юридических лиц, доводы заявителя о создании предприятий для реализации не доказаны.

Доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что все спорные хозяйствующие субъекты неоднократно проверялись налоговыми органами в ходе камеральных проверок и никаких претензий до проведения выездной проверки не было, апелляционным судом отклоняются, поскольку, исходя из положений статей 31, 87, 88 и 89 НК РФ, выездная проверка предусматривает более широкие полномочия налогового органа по контролю, выраженные в порядке проведения, условиях, а также объеме подлежащих проверке документов, по результатам выездной налоговой проверки, представляющей собой более высокий (углубленный) уровень налогового контроля, не исключается возможность пересмотра ранее сделанных по результатам камеральной проверки выводов.

Доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что нахождение хозяйствующих субъектов по одному адресу, открытие расчетных счетов в одном банке, а также прочие обстоятельства не могут свидетельствовать о дроблении бизнеса, отклоняются, поскольку указанные обстоятельство каждое по отдельности действительно не доказывают того, что налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода. Вместе с тем, в данном деле получение необоснованной налоговой выгоды путем создания схемы «дробление бизнеса» подтверждается совокупность установленных обстоятельств.

Доводы апелляционной жалобы о том, что протокол допроса С.В. Коломейцевой не подписан лицом, его составившим, что в протоколе допроса О.А. Горбатовой расходятся дата составления и дата указанная свидетелем, что протокол допроса Морозовой Е.В. был составлен по адресу места нахождения иного налогового органа, что часть сведений была сокрыта в протоколах, что свидетели неправомерно предупреждались об уголовной и административной ответственности за дачу заведомо ложных показаний, апелляционным судом отклоняются. Разница между датой составления протокола № 2.11-44/128, которая указана в начале протокола (28.09.2018), а также датой вручения протокола, указанной в протоколе свидетелем собственноручно (28.10.2018), сокрытие в части имеющихся в деле протоколов допроса свидетелей персональных данных, предупреждение об уголовной и административной ответственности за дачу заведомо ложных показаний само не себе не свидетельствует о недопустимости доказательств. Протокол допроса Морозовой Е.В., как следует из материалов дела, был составлен сотрудником инспекции, проводившей данную выездную проверку (протокол № 2.11-44/141 от 12.10.2018). Протокол № 2.11-44/119 от 18.09.2018, составленный в отношении С.В. Коломейцевой, подписан свидетелем. В связи с чем, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований не принимать указанные документы в качестве доказательств по делу.

Доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что инспекцией не составлялся протокол осмотра интернет-сайта «ЭконоММебель», отклоняются, поскольку указанный интернет-сайт находится в открытом доступе, что позволило установить и проверить выводы налогового органа на момент рассмотрения апелляционной жалобы.

Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговым органом не была проведена налоговая реконструкция, апелляционным судом отклоняются, поскольку предложенный заявителем расчет не имеет правового обоснования и противоречит положениям статей 346.11 и 346.12 НК РФ. Инспекцией и судом первой инстанции учтены уплаченные спорными субъектами хозяйственной деятельности налоговые платежи, с учетом чего суд апелляционной инстанции не усматривает ошибок в расчетах инспекции.

Доводы апелляционной жалобы предпринимателя о том, что решение суда первой инстанции противоречит постановлению следователя о прекращении уголовного дела и судебным актам судов общей юрисдикции по спору об отмене указанного постановления о прекращении уголовного дела, апелляционным судом отклоняются, так как, как верно указано судом первой инстанции, в постановлениях органов прокуратуры от 12.04.2021 и 20.04.2021 указано, что предварительное расследование по уголовному делу в отношении заявителя проведено неполно, не принято исчерпывающих мер к установлению всех необходимых обстоятельств по делу. В постановлении Прокуратуры Красноярского края от 20.04.2021 также указано, что возобновление производства по ранее прекращенному уголовному делу возможно лишь в том случае, если не истек срок давности привлечения лица к уголовной ответственности. Следовательно, прокуратурой установлено и отражено в постановлениях от 12.04.2021 и 20.04.2021, что прекращение уголовного дела в связи с отсутствием состава преступления является ошибочным, но возобновление производства по уголовному делу невозможно в связи с истечением сроков привлечения к уголовной ответственности. Аналогичный вывод содержится в постановлении Кировского районного суда г. Красноярска от 06.12.2021. При этом вывод суда о произвольном возобновлении прекращенного уголовного дела сделан с учетом истечения сроков давности привлечения к уголовной ответственности заявителя (страница 5 постановления Кировского районного суда г. Красноярска от 06.12.2021). Кировский районный суд г. Красноярска в указанном постановлении сослался на возможность защиты прав потерпевшего (налогового органа) путем предъявления гражданского иска к предпринимателю о взыскании неуплаченных сумм налогов в порядке гражданского судопроизводства. В связи с чем, ссылки заявителя на прекращение уголовного дела в отношении заявителя не опровергают обоснованность оспариваемого решения инспекции от 24.08.2020 № 2.11-25/16.

Доводы апелляционной жалобы о фальсификации материалов налогового контроля и материалов оперативно-розыскных мероприятий апелляционным судом отклоняются, так как указанные доводы получили надлежащую правовую оценку на страницах 37-40 обжалуемого решения. Оснований не согласиться с выводами суда первой инстанции по итогам повторной оценки материалов дела апелляционным судом не установлено. Ссылки заявителя на изменение папки «1 cbases» 15.01.2018 являются неправомерными, поскольку согласно протоколу осмотра от 19.04.2018 - 19.04.2018 в инспекции проведен осмотр 3 винчестеров и одного флэш-носителя информации, скопированных и опечатанных в ходе проведения сотрудниками внутренних органов оперативно-розыскных мероприятий 11.01.2018. При осмотре присутствующие от заявителя лица (адвокат Магда А.С., бухгалтер Панченко Н.В.) проверили целостность и сохранность упаковки. Замечания относительно нарушения целостности упаковки от присутствующих лиц не поступали. После проверки целостности пакета упаковка была вскрыта для копирования сведений с винчестеров. 19.04.2018 произведено копирование папки «Эконом» с винчестера Toshiba EXT s/n 57G2TNE2T1BB (всего на винчестере было занято информацией 268 Гб) на винчестер Seagate s/n s/n 9RY16LWR, всего скопировано 8507 папок, 73320 файлов, объемом 34,8 Гб. С винчестера Toshiba EXT s/n 57G2TNE2T1BB, на котором записана информация общим объемом 268 Гб, 19.04.2018 произведено копирование данных. На данном винчестере было несколько папок, в том числе папка «Эконом» объемом 34.6 Гб, внутри которой находилось множество папок и файлов. При этом первая папка называется «1cbases» и дата изменений указана как 15.01.2018 в 9:47, у остальных папок в качестве даты изменения указано 11.01.2018. К протоколу от 19.04.2018 приложены скриншоты, подтверждающие объемы имеющейся и скопированной информации и названия основных скопированных папок. После копирования винчестеры и флэш-носитель запечатаны в 1 пакет, пакет заверен подписями присутствующих при осмотре лиц. Следовательно, присутствующими при осмотре лицами не были заявлены замечания относительно нарушения пломб перед раскрытием опечатанных пакетов и после запечатывания в пакет. Экспертное заключение не содержит выводов о том, что именно после проведенной выемки в указанные базы вносились изменения. Напротив, из экспертного заключения следует, что в качестве даты и времени изменения файла записываются дата и время, установленные в операционной системе, под управлением которой осуществляется запись, на момент окончания записи данных в файл (например, при выгрузке базы данных). Следовательно, эксперт указывает, что дата изменения файлов (баз данных) может быть обусловлена изменением даты в операционной системе при копировании файлов (баз данных).

Таким образом, доводы апелляционных жалоб ИП Туголуковой Т.Т. и заявителя в части оспаривания решения инспекции от 24.08.2020 № 2.11-25/16 являются ошибочными, доводы не свидетельствуют о неправомерности решения суда первой инстанции.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, в суде первой инстанции заявителем было указано на неучтенные инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки суммы уплаты налога на добавленную стоимость заявителем, обществами «Комфорт», «Экономебель». По результатам проведенного анализа представленных заявителем документов инспекцией представлен корректирующий расчет доначисленых по результатам выездной налоговой проверки сумм налога на добавленную стоимость, пени по соответствующему налогу и налоговых санкций.

Заявителем указанный расчет не оспорен, апелляционным судом проверен.

Исходя из чего, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение № 2.11-25/16 от 24.08.2020 в части доначисления суммы налога на добавленную стоимость в размере 720 702 руб., начисления пени в размере 105 295,33 руб., начисления штрафа в размере 97 260 руб., отказал в удовлетворении остальной части требований о признании недействительным решения № 2.11-25/16 от 24.08.2020.

Требования заявителя о признании недействительным решения № 2.11-44/27236@ от 20.12.2022 правомерно отклонены, поскольку указанный ненормативный правовой акт принят налоговой службой в пределах полномочий, предоставленных статьей 31 НК РФ. Доначисленные налоги, пени штрафы скорректированы управлением в сторону уменьшения. Причиной принятия решения явилась необходимость определения действительного размера налоговых обязательств предпринимателя, управлением учтены суммы налогов, уплаченные в бюджет всеми членами группы лиц, участвующими в схеме «дробление бизнеса». Исходя из чего, учитывая, что налогоплательщик не обосновал то, каким образом решение № 2.11-44/27236@ от 20.12.2022 нарушает его права, суд первой инстанции правомерно счел не доказанным наличие совокупности правовых оснований, необходимых для отмены решения № 2.11-44/27236@ от 20.12.2022.

Доводы апелляционной жалобы заявителя о вынесении решения № 2.11-44/27236@ от 20.12.2022 за пределами трехлетнего срока апелляционным судом отклоняются, так как указанное обстоятельство, учитывая принятие решения № 2.11-44/27236@ от 20.12.2022 в пользу налогоплательщика, не опровергает выводов суда первой инстанции о том, что предприниматель не доказал нарушения его прав и законных интересов.

На основании частей 6 и 4 статьи 215 АПК РФ при рассмотрении дел о взыскании обязательных платежей и санкций арбитражный суд в судебном заседании устанавливает, имеются ли основания для взыскания суммы задолженности, полномочия органа, обратившегося с требованием о взыскании, проверяет правильность расчета и размера взыскиваемой суммы. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей и санкций, возлагается на заявителя.

Учитывая результаты рассмотрения спора о признании недействительным решения инспекции № 2.11-25/16 от 24.08.2020, отсутствие доказательств оплаты доначисленных сумм налогов, пени и штрафов, суд первой инстанции правомерно взыскал с заявителя в доход соответствующего бюджета 177 965 094,39 руб., в том числе: 122 226 992 руб. - налог на добавленную стоимость; 39 259 114,39 руб. – пени; 16 478 988 руб. – штраф, в том числе штраф по статье 119 НК РФ по налогу на доходы физических лиц.

Доводы апелляционной жалобы предпринимателя о том, что суд первой инстанции взыскал задолженность за пределами установленного законом срока, апелляционный суд отклоняет, поскольку в соответствии с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135 по делу № А21-10479/2019, само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам. Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства. При этом, в отличие от процедуры взыскания задолженности, нарушение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах может быть обусловлено совокупностью причин, имеющих различный характер - как объективный (например, не поступление ответов налоговому органу на направленные им запросы иным лицам, позднее поступления ответов от уполномоченных органов других государств в рамках обмена информацией), так и субъективный (необходимость обеспечения реализации прав налогоплательщика, в том числе на ознакомление с материалами налоговой проверки, на подготовку дополнительных возражений и т.п.). В то же время судебная практика признает, что регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения налоговых проверок, имеет общие итоговые цели, поскольку направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на обеспечение правовой определенности. Поэтому длительный срок проведения налоговой проверки может быть признан недопустимым в той мере, в какой приводит к избыточному или не ограниченному по продолжительности применению мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П и Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 № 13084/07).

В статьях 46 и 47 НК РФ в первоначальной редакции отсутствовали положения, которые бы объективно ограничивали срок взыскания задолженности по налогам. Однако, начиная с 02.09.2010, в абзаце 3 пункта 1 статьи 47 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования») установлен двухлетний предельный срок судебного взыскания задолженности, применяемый при утрате налоговым органом возможности внесудебного взыскания.

Исходя из чего, по смыслу закона упомянутый предельный двухлетний срок выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности: он исчисляется с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате, указанного в требовании, и поглощает иные предусмотренные статьями 46 – 47 НК РФ сроки совершения промежуточных действий, направленных на взыскание задолженности налоговым органом. В соответствии с волей законодателя по истечении названного предельного срока налоговый орган, утративший возможность принятия собственных решений (постановлений) о взыскании задолженности, также утрачивает и право на обращение с соответствующим требованием в суд.

Изложенное согласуется с правовой позицией, выраженной в пункте 11 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016).

Таким образом, превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 – 47 НК РФ, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет. В случае превышения двухлетнего срока, возражения относительно нарушения длительности проведения налоговой проверки могут быть заявлены налогоплательщиком как при рассмотрении предъявленного к нему в судебном порядке требования о взыскании задолженности, так и при оспаривании самим налогоплательщиком выставленного налоговым органом требования об уплате налога, оспаривании решений (постановлений), принятых налоговым органом в рамках внесудебного взыскания задолженности, что согласуется с пунктом 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

В пункте 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем, при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

В апелляционной жалобе налогоплательщиком указано, что заявление о взыскании задолженности могло быть подано в Арбитражный суд Красноярского края до 06.12.2019 (исходя из расчета заявителя). Данные доводы налогоплательщика апелляционным судом отклоняются по следующим основаниям.

Исходя из пунктов 1, 6, 9, 15 статьи 89 НК РФ и пункта 1 статьи 100 НК РФ, учитывая принятие решения о проведении выездной проверки № 2.11-38/1 - 30.03.2018, подтвержденное соответствующими решениями приостановление сроков проведения проверки и продление сроков проведения выездной проверки, суд апелляционной инстанции полагает, что акт выездной налоговой проверки был составлен в пределах установленного законодательством о налогах и сборах срока (22.05.2019) (30.03.2018 (дата начала проверки согласно решению № 2.11-38/1) + 6 месяцев на приостановление хода выездной проверки + 6 месяцев на проведение выездной проверки + 2 месяца на составления акта выездной налоговой проверки).

Акт выездной налоговой проверки вручен заявителю 29.05.2019.

В силу положений пункта 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Как следует из пунктов 1, 6, 6.1 и 6.2 статьи 101 НК РФ, рассмотрение материалов проверки должно производиться инспекцией в течение 10 дней со дня истечения срока для представления возражений на акт выездной налоговой проверки; данный срок может быть продлен на 1 месяц; дополнительные мероприятия налогового контроля проводятся в течение 1 месяца; дополнение к акту налоговой проверки составляется в течение 15 дней со дня окончания таких мероприятий; вручение дополнений к акту - в течение 5 дней; в случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма; письменные возражения налогоплательщика на дополнения к акту проверки представляются в течение 15 дней со дня получения дополнения к акту; рассмотрение материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля - в течение 10 дней со дня истечения срока для представления возражений на дополнение к акту налоговой проверки.

При исчислении сроков необходимо учитывать статью 6.1 НК РФ, в соответствии с которой течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало; срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца; срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем; в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

Таким образом, решение инспекции № 2.11-25/16 от 24.08.2020 должно было быть принято в срок до 27.11.2019 (29.05.2019 + 1 месяц (срок на представление возражений) (01.07.2019) + 10 дней (срок на рассмотрение возражений на акт) (15.07.2019) + 1 месяц (срок на рассмотрение возражений на акт с учетом продления) (15.08.2019) + 1 месяц (срок на дополнительные мероприятия) (16.09.2019) + 15 дней (срок на составление дополнения к акту налоговой проверки) (07.10.2019) + 5 дней (срок на вручение дополнения к акту проверки) (14.10.2019) + 6 дней (срок на получение дополнения к акту по почте) (22.10.2019) + 15 дней (срок на представление возражений) (13.11.2019) + 10 (срок для рассмотрения материалов проверки с учетом дополнения к акту) (27.11.2019)).

Положениями пункта 9 статьи 101 НК РФ установлено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение. Указанное решение подлежит вручению в течение 5 дней со дня его вынесения. В случае направления решения по почте заказным письмом датой его вручения считается 6 день со дня отправки заказного письма.

Пунктами 1 и 2 статьи 139.1, пунктом 6 статьи 140 НК РФ установлен месячный срок для апелляционного обжалования решения в вышестоящий налоговый орган. Жалоба на решение со всеми материалами направляется в вышестоящий налоговый орган в течение 3 дней со дня поступления жалобы. Решение по апелляционной жалобе принимается вышестоящим налоговым органом в течение 1 месяца, с учетом возможности продления максимальный срок составляет 2 месяца.

В силу пункта 2 статьи 70, пунктов 4, 6 статьи 69 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании. В случае направления указанного требования по почте заказным письмом оно считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

При этом в силу пункта 7 постановления Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 № 409 «О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики» (далее - постановление Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 № 409) предельные сроки направления требования об уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов и принятия решения о взыскании налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов увеличиваются на 6 месяцев.

В соответствии с пунктом 8 постановление Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 № 409 вступило в силу со дня опубликования (опубликовано на официальном интернет-портале правовой информации - 06.04.2020).

Предельный срок выставления требования об оплате должен был истечь после 06.04.2020, то есть после принятия постановления Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 № 409. В связи с чем, срок выставления требования подлежит определению с учетом постановления Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 № 409, что соответствует правовой позиции, высказанной в постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12.01.2022 по делу № А33-12797/2021.

Следовательно, налоговый орган мог обратиться в арбитражный суд для взыскания задолженности в срок до 16.05.2021 ((27.11.2019) + 5 дней (срок на вручение) (04.12.2019) + 6 дней (срок на получение решения по почте) (12.12.2019) + 1 месяц (срок на подачу апелляционной жалобы) (13.01.2020) + 3 дня (срок на направление материалов в вышестоящий налоговый орган) (16.01.2020) + 2 месяца (срок на рассмотрение апелляционной жалобы) (16.03.2020) + 20 дней (срок на выставление требования) (13.04.2020) + 6 месяцев (срок выставления требования с учетом продления) (13.10.2020) + 6 дней (срок на получение требования по почте) (21.10.2020) + 17 дней на исполнение требования № 2150 (срок для исполнения требования № 3217 больше 17 дней) (16.11.2020) + 6 месяцев на обращение в суд согласно части 3 статьи 46 НК РФ).

Исходя из данных норм законодательства о налогах и сборах, апелляционный суд приходит к выводу о том, что налоговым органом срок для взыскания задолженности на момент обращения в суд для взыскания задолженности (26.04.2021) не был пропущен, что свидетельствует о необоснованности доводов налогоплательщика.

При этом апелляционный суд считает необходимым отметить, что, как следует из материалов дела и наглядно продемонстрировано в изложенной в отзыве инспекции на апелляционную жалобу таблице, несоблюдение установленного срока для вынесения решения № 2.11-25/16 от 24.08.2020 обусловлено тем, что инспекцией принимались меры по соблюдению прав налогоплательщика, в частности по ходатайству налогоплательщика была назначена экспертиза, удовлетворялись ходатайства об отложении рассмотрения материалов проверки до получения результатов экспертизы и в связи с необходимостью представлений возражений и доказательств, заявитель, чье участие в рассмотрении было признано инспекцией обязательным, не обеспечивал явку в инспекцию.

Суд первой инстанции также правомерно взыскал с предпринимателя в доход федерального бюджета 198 968 руб. государственной пошлины, а также взыскал в пользу предпринимателя с инспекции 300 руб. судебных расходов по оплате государственной пошлины, 524,72 руб. судебных расходов по оплате экспертизы.

В апелляционной жалобе налогового органа указано, что судебные расходы по оплате судебной экспертизы распределены судом первой инстанции неправильно, так как основанием для частичного удовлетворения требований налогоплательщика послужило единственное обстоятельство – представление в суд первой инстанции новых документов, которые ранее не были представлены в налоговый орган при проведении проверки и, как следствие, не могли быть учтены при вынесении инспекцией своего решения. Судебно-техническая экспертиза не подтвердила факта внесения изменений в базу 1С. В связи с чем, исходя их правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 23.11.2021 № 307-ЭС19-24978, по мнению налогового органа, не имеется оснований для пропорционального распределения судебных расходов.

Указанные доводы апелляционной жалобы отклоняются в силу следующего.

В соответствии с частью 2 статьи 107 АПК РФ эксперты получают вознаграждение за работу, выполненную ими по поручению арбитражного суда, если эта работа не входит в круг их служебных обязанностей как работников государственных судебно-экспертных учреждений. Размер вознаграждения эксперту определяется судом по согласованию с лицами, участвующими в деле, и по соглашению с экспертом.

На основании части 1 статьи 110 АПК РФ в случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

В соответствии с пунктом 20 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 № 1 «О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела» правило о пропорциональном возмещении (распределении) судебных издержек применяется по экономическим спорам, возникающим из публичных правоотношений, связанным с оспариванием ненормативных правовых актов налоговых, таможенных и иных органов, если принятие таких актов возлагает имущественную обязанность на заявителя (часть 1 статьи 110 АПК РФ).

Заключение эксперта является одним из доказательств, которое согласно разъяснениям, приведенным в пункте 12 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе», не имеет для суда заранее установленной силы и подлежит оценке наряду с другими доказательствами (части 4 и 5 статьи 71 АПК РФ). Суд оценивает доказательства, в том числе заключение эксперта, исходя из требований частей 1 и 2 статьи 71 АПК РФ.

В пункте 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 № 1 «О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела» разъяснено, что принципом распределения судебных расходов выступает возмещение судебных расходов лицу, которое их понесло, за счет лица, не в пользу которого принят итоговый судебный акт по делу.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 05.04.2011 № 15659/10, выплата вознаграждения эксперту не ставится в зависимость от соответствия или несоответствия экспертного заключения предъявляемым к нему требованиям и оценки его судом, непринятие его в качестве доказательства по делу не может являться основанием для освобождения стороны, заявившей о назначении экспертизы, от выплаты вознаграждения и, соответственно, от возмещения по правилам статьи 110 АПК РФ судебных расходов на оплату экспертизы стороной по делу при принятии решения по иску.

В противном случае оплата таких судебных издержек как оплата экспертизы, проезда свидетелей, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, и другие, понесенные в условиях неочевидной доказательственной силы, будет зависеть от той оценки, которая будет дана судом тому или иному доказательству по результатам рассмотрения спора, что противоречит основным принципам арбитражного процесса.

Выводы суда соответствуют правовой позиции, высказанной в постановлениях Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 31.05.2023 № Ф02-2558/2023 по делу № А19-9579/2018 и от 24.11.2016 № Ф02-6767/2016 по делу № А33-11257/2012.

Таким образом, судебные расходы по оплате экспертизы, проведенной в рамках рассмотрения заявления о признании недействительным решения инспекции № 2.11-25/16 от 24.08.2020, заявленной налогоплательщиком в обоснование требований об отмене указанного решения инспекции, правомерно распределены пропорционально результатам рассмотрения спора. Непринятие экспертного заключения, составленного по результатам экспертизы, в качестве доказательства, подтверждающего доводы заявителя, не свидетельствует о наличие судебной ошибки при распределении расходов.

Следует отметить, что экспертное заключение не принято судом первой инстанции в качестве доказательства, подтверждающего доводы заявителя, по итогам его оценки в совокупности с иными обстоятельствами дела, в частности обстоятельствами, связанными со вскрытием конвертов с носителями информации.

В пункте 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что независимо от результатов рассмотрения дела судебные расходы по нему применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ полностью или в части могут быть отнесены на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

Из пояснений представителя налогоплательщика и материалов дела следует, что доказательства, принятые судом первой инстанции и ставшие основанием для частичной отмены решения инспекции, не могли быть представлены в ходе проведения проверки по причине изъятия документов правоохранительными органами.

Более того, решение инспекции отменено исходя из оплат налогов, произведенных заявителем и обществами «Комфорт», «Экономебель», но не учтенных инспекцией в ходе проведения выездной проверки. То есть исходя из сведений, которые должны были быть известны инспекции и могли быть учтены при вынесении решения, независимо от того, предоставил налогоплательщик соответствующие документы или нет.

Таким образом, суд апелляционной инстанции признает апелляционную жалобу инспекции необоснованной, апелляционный суд полагает, что спорные судебные расходы распределены судом первой инстанции правильно.

Соответственно, обжалуемое решение является законным и обоснованным.

Доводы, изложенные в апелляционных жалобах, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу спора, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, заявленные в апелляционных жалобах доводы признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого решения суда первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, не установлено.

В связи с чем, согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционных жалоб заявителя и ИП Туголуковой Т.Т. подлежат отнесению по правилам статьи 110 АПК РФ на налогоплательщика и ИП Туголукову Т.Т., поскольку в удовлетворении их апелляционных жалоб отказано. Излишне уплаченная заявителем госпошлина возвращена налогоплательщику определением от 03.11.2023. Излишне уплаченная ИП Туголуковой Т.Т. госпошлина возвращается плательщику в размере 1 350 руб. (1 500 руб. (уплаченная сумма) – 150 руб. (государственная пошлина, подлежащая оплате за апелляционную жалобу). Расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы инспекции не подлежат распределению, поскольку она освобождена от оплаты государственной пошлины в силу положений пункта 1 статьи 333.37 НК РФ.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 28.08.2023 по делу № А33-183/2021 оставить без изменения, а апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета индивидуальному предпринимателю Туголуковой Татьяне Тимофеевне 1 350 руб. уплаченной по платежному поручению от 02.11.2023 № 692 государственной пошлины.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

М.Ю. Барыкин

Судьи:

О.А. Иванцова

Д.В. Юдин