Гражданский кодекс часть 1

от общества с ограниченной ответственностью «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов»: ФИО1, представитель по доверенности от 12.02.2020 сроком на три года, копия диплома о высшем образовании по специальности «Юриспруденция»,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области: ФИО2, представитель по доверенности от 26.12.2019 №03-39/13360; копия диплома о высшем образовании по специальности «Юриспруденция»,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 04.12.2019 по делу № А35-6873/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения № 09-32/06 от 20.04.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» (далее – Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.04.2018 № 09-32/06 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 388 360 руб., начисления штрафа в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 138 836 руб., начисления пени в размере 79 668 руб. 01 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость, доначисления налога на прибыль организаций в сумме 10 241 989 руб., начисления штрафа в соответствии со 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 024 199 руб., начисления пени в размере 3 613 717 руб. 39 коп. за неуплату налога на прибыль организаций. (с учетом принятых арбитражным судом уточнений требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Курской области от 04.12.2019 признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.04.2018 № 09-32/06 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 388 360 руб., начисления штрафа в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 138 836 руб., начисления пени в размере 79 668 руб. 01 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость; доначисления налога на прибыль организаций в сумме 10 241 989 руб., начисления штрафа в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 024 199 руб., начисления пени в размере 3 613 717 руб. 39 коп. за неуплату налога на прибыль организаций.

С межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области в доход общества с ограниченной ответственностью «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» взыскано 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, Инспекция обратилась в суд апелляционной инстанции с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование доводов жалобы Инспекция на ненадлежащую оценку судом представленных в материалы дела доказательств, указывает на неверное применение норм материального права, а также по эпизоду, связанному занижением от реализации услуг хранения зерна взаимозависимому лицу, и эпизоду, связанному с завышением расходов на приобретение долей в уставном капитале ООО «Курск-Агро», на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и на отсутствие разумной деловой цели при совершении хозяйственных операций, соответственно.

В представленном суду апелляционной инстанции отзыве, дополнениях Общество возражает против доводов апелляционной жалобы, указывает на законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, а также на отсутствие оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела,Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» за период с 01.01.2014 г. по 31.12.2016 по налогу на прибыль организаций, налогу с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в РФ через постоянное представительство, налогу на добавленную стоимость, налогу на имущество организаций, налогу на доходы физических лиц (налоговый агент), транспортному налогу, водному налогу, земельному налогу, Единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Итоги проверки отражены в акте № 09-30/01 от 15.01.2018.

По результатам рассмотрения акта и материалов проверки, Инспекцией принято решение № 09-32/06 от 20.04.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу доначислен

налог на добавленную стоимость в общей сумме 1 409 922 руб., в том числе за 1 квартал 2016 года в сумме 2 249 руб., за 2 квартал 2016 года в сумме 19 313 руб., за 3 квартал 2016 года в сумме 568 251 руб., за 4 квартал 2016 года в сумме 820 109 руб.,

налог на прибыль организаций в общей сумме 10 241 989 руб.,

налог на имущество организаций в общей сумме 549 133 руб.,

транспортный налог в сумме 370 руб.;

Общество привлечено к ответственности в соответствии со статьей122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 140 992 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость, в сумме 1 024 199 руб. за неуплату налога на прибыль организаций, в сумме 54 913 руб. за неуплату налога на имущество организаций, в сумме 37 руб. за неуплату транспортного налога; в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 11 929 руб. за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего перечислению;

Обществу начислены пени в сумме 79 668 руб. в связи с несвоевременной уплатой налога на добавленную стоимость, в сумме 3 613 718 руб. в связи с несвоевременной уплатой налога на прибыль организаций, в сумме 91 486 руб.в связи с несвоевременной уплатой налога на имущество организаций, пени в сумме 114 руб. в связи с несвоевременной уплатой транспортного налога, пени в сумме 230 руб. в связи с несвоевременным перечислением в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего перечислению.

Основанием для вынесения Инспекцией решения и доначисления соответствующих сумм налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций пени и штрафа послужили выводы налогового органа

о занижении налоговой базы по хозяйственным операциям по оказанию услуг по хранению зерна, поскольку услуги оказывались с взаимозависимыми лицами ( ООО «Курск-Агро» и ООО «Агрокультура Курск») и не имели экономическую цель в виде привлечения оборотных средств для решения текущих задач, достижение финансовых показателей, необходимых для получения улучшения финансового результата и показателей деловой активности Общества При этом Инспекция исходила из того, что стоимость оказанных данным организациям услуг занижена для целей налогообложения (эпизод № 1).

Кроме того, проверкой установлено, что по объекту «Сооружение мукомольной-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» ( далее –Сооружение) Общество неправомерно отнесло в расходы начисленную сумму амортизации, исходя из пятой амортизационной группы, согласно которой срок полезного использования имущества составляет до 10 лет включительно Инспекцией установлено, что указанный объект, как не поименованный ни в одной амортизационной группе согласно Классификации основных средств, утвержденных постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 подлежит включению в 10 амортизационную группу со сроком полезного использования свыше 30 лет . По указанной причине Инспекцией произведен перерасчет сумм амортизации в сторону уменьшения исходя из необходимости списания стоимости основного средства не в течение 10 лет ( как это было произведено Обществом, а в течение 30 лет (эпизод № 2).

В ходе проверки установлено, что Обществом неправомерно учтены в первоначальной стоимости объекта «Сооружение мукомольной-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» начисленные проценты по кредитному договору <***> от 15.12.2010 с ОАО «Сбербанк России» в размере 15 781 657 руб. 43 коп. и соответственно неправомерно произведено начисление амортизации по данному объекту исходя из первоначальной стоимости данного объекта в размере 82 396 482 руб. 15 коп. (эпизод № 3). Данный эпизод взаимосвязан с эпизодом 2, поскольку Инспекция определила налоговые обязательства налогоплательщика в спорном периоде в отношении указанного Сооружения как исходя из перерасчета сумм списанной амортизации ввиду изменения амортизационной группы Сооружения, так и исходя из уменьшения Инспекцией стоимости основного средства на сумму начисленных процентов.

Инспекция также полагает, что действия Общества по приобретению доли в установленном капитале ООО «Курск-Агро» не были направлены на получение дохода от инвестиционной деятельности, ввиду чего Обществом неправомерно завышены внереализационные расходы за 2014 и 2015 годы в виде начисленных процентов по долговым обязательствам по договору открытия невозобновляемой кредитной линии от 25.12.2010 <***> , которые были получены Обществом на приобретение доли в уставном капитале (эпизод № 4).

Не согласившись с решением Инспекции, налогоплательщик обратился в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курской области № 274 от 27.07.2018 апелляционная жалоба Общества была оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 20.04.2018 № 09-32/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения – без изменения.

Полагая решение Инспекции в части начисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа незаконным по вышеуказанным эпизодам, а свои права и законные нарушенными, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением.

В ходе рассмотрения дела суд первой инстанции пришел к выводу о необходимости удовлетворения требований налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления по первому эпизоду налога на добавленную стоимость за 3 и 4 кварталы 2016 года в сумме 1 388 360 руб. начисления штрафа в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 138 836 руб., начисления пени в размере 79 668 руб. 01 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость и уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2016 год на сумму 7 713 114 руб. послужил вывод Инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, выразившейся в занижении выручки от реализации услуг по хранению зерна по заниженным ценам, оказанных взаимозависимым лицам ООО «Курск-Агро» и ООО «Агрокультура Курск» в период с 01.08.2016 по 31.12.2016 на сумму 7713 114 руб.

Всего по декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год налогоплательщиком заявлен убыток в размере 14 696 659 руб.

Доначисления по налогу на прибыль в указанном налоговом периоде Инспекцией не производились. При этом, за счет выявленных нарушений как по данному эпизоду, так и по вышеуказанным эпизодам ( применительно к перерасчету амортизации по эпизодам с Сооружением) Инспекцией произведено уменьшение убытка на сумму 13 483 837 руб.

Как установлено судом первой инстанции, не оспаривается сторонами и следует из материалов дела, Общество в проверяемом периоде осуществляло деятельность по хранению и складированию зерна, в рамках которой оказывались следующие виды услуг: приемка зерновых культур, проведение лабораторных анализов зерна, хранение зерна, в том числе пшеницы, кукурузы, подсолнечника, очистка зерна от сорной примеси (подработка), сушка зерна, в том числе пшеницы, кукурузы, подсолнечника, отпуск зерна в автотранспорт, в том числе пшеницы, кукурузы, подсолнечника, отгрузка зерна в железнодорожные вагоны, в том числе пшеницы, кукурузы, подсолнечника.

В том числе такие услуги оказывались Обществом Обществу «Курск-Агро» и Обществу «Агрокультура Курск».

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц учредителями Общества являются ФИО3 с долей участия 1 % и ООО «Курск-Агро» с долей участия 99%.

Согласно анализу данных Федерального информационного ресурса, ресурса ПК ВАИ, общедоступного ресурса СПАРК, а также на основании информации, полученного в рамках проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что налогоплательщик, ООО «Курск-Агро» и ООО «Агрокультура Курск» входят в группу предприятий компании «Продимекс».

По данным Департамента Регистратора Компаний Республики Кипр основной бенефициар группы компаний «Продимекс» ФИО4 является директором и владельцем компании «ARLF AGROKULTURA LIMITED», зарегистрированной в Республике Кипр, данная фирма является учредителем ООО «Енисей» (доля владения 100%), а ООО «Енисей» является учредителем ООО «Агрокультура Курск» (доля владения 100%), учредителем ООО «Курск-Агро» является ООО «Агропродукт» (доля участия 100%), а учредителем ООО «Агропродукт» с долей участия 100% является Акционерное общество «Объединенная сахарная компания», которое, в свою очередь, является учредителем ООО «Продимекс» (доля участия 100%), генеральным директором ООО «Енисей» является ФИО5, он же является генеральным директором акционерного общества «Объединенная сахарная компания», в котором председателем Совета директоров является его родной брат ФИО4, что установлено, в частности на основании информации, полученной из управления ЗАГС по Пензенской области по запросу налогового органа.

Таким образом, последовательность участия одной компании в уставном капитале другой компании приводит к подконтрольности как ООО «Агрокультура Курск», так и налогоплательщику одному и тому же физическому лицу ФИО4, в том числе через его родного брата ФИО5, что является, по мнению налогового органа, признаком косвенной взаимозависимости в силу положений пункта 2 статьи 105.1 НК РФ, а также аффилированности лиц в силу статьи 53.2 ГК РФ, статьи 9 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции».

На основании договоров, счетов-фактур, актов выполненных работ установлено, что в период с 01.01.2016 по 01.08.2016 цена (без НДС) за услуги хранения зерновых культур за 1 т/день составляла по договору от 03.06.2015 № УС/Д-24 с ООО «Курск-Агро» 3 руб. 01 коп., по договору от 01.07.2015 № УС/Д-25 с ООО «Агрокультура Курск» - 2 руб. 62 коп., в период с 01.08.2016 по 31.12.2016 по договору от 14.07.2016 № УС/Д-11 с ООО «Курск-Агро», по договору от 14.07.2016 № УС/Д-10 с ООО «Агрокультура Курск» цена за услуги по хранению зерна (без НДС) за 1 т/день составила 1 руб. 79 коп.

В то же время для других покупателей - не взаимозависимых лиц – ООО «Авиаприборпроект» по договору от 23.07.2015 № УС/Д-31, ООО ТД «Содружество» по договору от 20.07.2015 № УС/Д-30, АО «Русский Дом» по договору от 13.10.2016, ООО «МИРОГРУПП РЕСУРСЫ» по договору от 21.10.2016 № УС/Д-19, ООГО «АПК АСТ Компании М» по договору от 21.12.2016 № УС/Д-24 за хранение зерновых культур применена цена без НДС за 1 т/день в размере 3 руб. 25 коп.

Таким образом, по данным налогового органа в период с 01.08.2016 по 31.12.2016 отклонение цены по хранению зерновых культур для взаимозависимых лиц в сторону уменьшения составило 55 % . Перечень покупателей и счета-фактуры на реализацию с указанием цен на данные виды услуг приведены в приложении № 11 к акту проверки, договоры, счета-фактуры на реализацию и акты выполненных работ (услуг) – в приложениях № 2,3 к акту проверки.

С учетом изложенного, налоговый орган доначислил налогоплательщику налог на добавленную стоимость, посчитав налоговую базу по НДС заниженной в указанных суммах и предложил уменьшить убытки на указанные суммы, посчитав заниженными доходы от реализации услуг.

Полагая выводы налогового органа необоснованными, суд первой инстанции верно учел следующее.

Согласно ст.143 НК РФ Общество является налогоплательщиком налога на добавленную стоимости и в соответствии со ст.246 НК РФ налогоплательщиком налога на прибыль организаций.

Применительно к положениям п.п.1 п.1 ст.146 НК РФ реализация услуг является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с п.1 ст.154 НК РФ в редакции, действующей в спорный период налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно положениям ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, определяемая для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой;

В целях исчисления налога на прибыль организаций доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.( п.1 ст.249 НК РФ).

В соответствии с п.3 ст.105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее в настоящем разделе - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с пунктом 6 настоящей статьи.

Налогоплательщик вправе самостоятельно применить для целей налогообложения цену, отличающуюся от цены, примененной в указанной сделке, в случае, если цена, фактически примененная в указанной сделке, не соответствует рыночной цене.

Из положений статьи 105.3 НК РФ следует, что взаимозависимость участников сделки, повлиявшая на размер доходов (расходов, прибыли), учитываемых налогоплательщиком в целях налогообложения, является основанием для определения налоговой базы исходя из рыночных цен в порядке, установленном разделом V.I Налогового кодекса, если такая сделка признается контролируемой в соответствии со статьей 105.14 НК РФ.

В соответствии с положениями данного раздела Налогового кодекса определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов с применением методов, установленных главой 14.3 Налогового кодекса. Данный вывод следует из положений пункта 2 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.5, пунктов 1, 6 статьи 105.6, пункта 1 статьи 105.7, статьи 105.17 Налогового кодекса.

При определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (ФНС России) не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с пунктом 6 статьи 105.3 Налогового кодекса.

Проверка полноты исчисления и уплаты налога в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами производится вышеуказанным уполномоченным органом на основании уведомления о контролируемых сделках или извещения территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную налоговую проверку и мониторинг налогоплательщика. Кроме того, выявление контролируемой сделки возможно ФНС России при проведении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговую проверку (пункт 1 статьи 105.17 Налогового кодекса).

При этом в силу прямого запрета, установленного в абзаце 3 пункта 1 статьи 105.17 НК РФ, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок.

На основании пункта 2 статьи 105.3 НК РФ налоговый контроль в данном случае осуществляется Федеральной налоговой службой (ее центральным аппаратом) посредством проведения мероприятий налогового контроля в порядке, установленном главой 14.5 НК РФ.

Таким образом, при проведении налоговой проверки Инспекция вышла за пределы представленных ей полномочий, произведя на основании положений главы 14.3 НК РФ корректировку цен в проверяемом налоговом периода по сделкам проверяемого налогоплательщика с ООО «Агрокультура Курск» и ООО «Курск-Агро».

Кроме того, в заявлении налогоплательщик указал также, что в нарушение пункта 1 статьи 105.5 НК РФ налоговым органом в качестве сопоставимых сделок была признана сделка с взаимозависимым лицом – ООО «Авиаприборпроект», так как взаимозависимость ООО «Дмитриевский КХП» и ООО «Авиаприборпроект» определяется по признаку единоличного исполнительного органа, поскольку с середины 2016 года ООО «Авиаприборпроект» стала аффилирована с ГК «Продимекс» по новому генеральному директору – ФИО6, который в то же время является генеральным директором АО «СМТ», где учредитель – ООО «СОНГРИ» с долей владения 86,84%, а основным владельцем ООО «СОНГРИ» является ФИО4 с долей владения 75 %, который также является основным бенефициаром Группы компаний «Продимекс».

Также в нарушение подпункта 3 пункта 4 и пункта 5 статьи 105.5 НК РФ налоговым органом проигнорированы требования определения сопоставимости условий сделки по такому критерию как объем оказанных услуг в пользу ООО «Агрокультура Курск» и сделок с иными лицами, поскольку в качестве сопоставимой сделки сравнивались объемы выполненных услуг ООО «Агрокультура Курск» - 6 232 502,69 т/сутки, с несопоставимыми сделками: ООО ТД «Содружество» - 3 271,56 т/сутки, ООО «Мираторг Ресурсы» - 386 962,6 т/сутки, АО «Русский дом» - 151 563,06 т/сутки, ООО АПК АСТ Компании М» - 50 000 т/сутки.

В нарушение пункта 3 статьи 105.9 НК РФ не проводилась выборка, используемая для определения интервала рыночных цен.

В нарушение пункта 4 статьи 105.9 НК РФ произвольно установлен анализируемый период с 01.08.2016 по 31.12.2016.

Кроме того, в ходе рассмотрения настоящего дела налогоплательщик представил калькуляцию затрат по хранению зерновых на 01.07.2015и на 01.07.2016, согласно которой полная себестоимость указанных затрат снизилась с 36 685 380 руб. 84 коп. в 2015 году до 31 157 117 руб. 59 коп. в 2016 году, что и позволило налогоплательщику снизить цены в указанном периоде на свои услуги. (т. 14 л.д. 30-32).

Пунктом 2 статьи 40 НК РФ установлено, что налоговые органы при осуществлении налогового контроля вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: по сделкам между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 указанной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ (пункт 3 статьи 40 НК РФ).

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (пункт 4 статьи 40 НК РФ).

Из буквального содержания статей 20 и 40 НК РФ следует, что при установлении взаимозависимости участников сделки налоговый орган, в порядке и в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ, вправе проверить правильность применения цен по сделкам налогоплательщика с взаимозависимым лицом и определить рыночную цену товара, работы или услуги в целях налогообложения.

Изложенный вывод согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, содержащейся в пунктах 1, 2 и 4 Информационного письма от 17.03.2003 № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которой, постановка вопроса о взаимозависимости участников сделки напрямую связана с положениями статьи 40 НК РФ, предоставляющей налоговому органу право, при наличии взаимной связи участников сделки, проверить рыночность цен на товары, работы или услуги в целях налогообложения. Какого-либо иного порядка проверки правильности применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами и определения рыночных цен в целях налогообложения Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Статьей 38 установлено, что товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, работой - деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, услугой - деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Пунктом 3 статьи 105.3. НК РФ предусмотрено, что цена товара (работы, услуги), примененная сторонами сделки для целей налогообложения, признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору области налогов и сборов, не доказано обратное.

В пунктах 1-3 статьи 105.5. НК РФ установлено, что для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, в целях применения методов, предусмотренных статьей 105.7 НК РФ, производит сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок (анализируемая сделка) с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (сопоставляемые сделки).

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.7. НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, использует в порядке, установленном главой 14.3 НК РФ, следующие методы: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.

Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении № 53 от 12.10.2016 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Таким образом, сама по себе взаимозависимость участников сделок не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

Инспекция в ходе выездной налоговой проверки, установив факт взаимозависимости общества с контрагентами по сделкам, ограничилась констатацией данного факта, не установив совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 441-О указано на обязанность налогового органа доказать, что факт взаимозависимости влияет на условия и результаты экономической деятельности в целях налогообложения.

По сравнению с ранее действовавшим правовым регулированием контроля цен (статья 40 Налогового кодекса), положения раздела VI Налогового кодекса сузили круг контролирующих органов, наделенных полномочиями по контролю цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами на соответствие цен рыночным ценам, предоставив такие полномочия исключительно ФНС России.

Кроме того, установив специальные процедуры проведения данного вида контроля: сроки, ограничения по количеству проверок, возможность заключения соглашения о ценообразовании, право на симметричную корректировку, ФИО11 кодекс исключил из числа сделок между взаимозависимыми лицами, подлежащих контролю в порядке, предусмотренном разделом V.I настоящего Кодекса, сделки, не соответствующие критерию контролируемых сделок, а также сделки, по которым объем доходов не превышает установленные статьей 105.14 Налогового кодекса суммовые критерии.

Как указано в письме Федеральной налоговой службы от 23.03.2017 г. № ЕД-5-9/547@ «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды» налоговым органам следует исходить из того, что об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

Меду тем, выявив в ходе проверки взаимозависимость указанных лиц, инспекция, тем не менее, не установила обстоятельств, свидетельствующих о согласованности действий участников сделки, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

Факт реальности операций с указанными лицами налоговым органом не оспаривается.

В рамках проверки Обществом представлены все необходимые документы, оформленные в соответствии с требованиями действующего законодательства. Все операции совершены в соответствии с их действительным экономическим смыслом, имели экономическую цель в виде достижения финансовых показателей, необходимых для получения кредитов, как пояснил налогоплательщик в ходе рассмотрения настоящего дела, отсрочке платежей, улучшения показателей деловой активности Общества.

Если Инспекцией оспаривается соответствие отраженной в налоговом учете операции ее действительному экономическому смыслу, то многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, порочащими деловую цель сделки, взаимозависимость сторон сделки (создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей и т.п.).

Данная правовая позиция содержится в Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.I и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации Президиума Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017 и в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 29.03.2018 № 303-КГ17-19327.

Доводы налогового органа по данному эпизоду сводятся к тому, что спорные сделки не отвечают признакам контролируемых, следовательно, контроль соответствия цен, примененных в таких сделках, может быть предметом выездной проверки с целью установления наличия (отсутствия) признаков необоснованной налоговой выгоды.

Однако многократного отклонения цен на услуги, оказанные взаимозависимым лицам, Инспекцией не установлено. Иных порочащих деловую цель сделок обстоятельств, кроме взаимозависимости, также не установлено.

Ввиду чего, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что фактически в ходе проверки Инспекцией осуществлен контроль цен сделок налогоплательщика в отсутствие оснований и правомочий, установленных вышеприведенными положениями закона.

В соответствии с пунктами 1, 4 9 статьи 105.7 НК РФ Инспекцией в целях определения интервала рыночных цен в период с 01.08.2016 по 31.12.2016 использовано 5 сопоставимых сделок по хранению зерновых культур с ООО «Авиаприборпроект», ООО «ТД «Содружество», АО «Русский Дом», ООО «Мирогрупп Ресурсы», ООО «Агропромышленная корпорация АСТ Компании М» на основе имеющейся информации о ценах, примененных в течение анализируемого периоды, в результате чего установленное, что минимальное и максимальное значение интервала рыночной цены на данный вид услуги составляет 3,25 руб. за 1 тонну в сутки, и соответственно, для целей налогообложения данная цена является рыночной.

Указанные доводы Инспекции подлежат отклонению на основании следующего.

Как указано выше действующее законодательство не наделяет территориальные налоговые органы полномочиями по осуществлению контроля цен в сделках между взаимозависимыми лицами, которые на основании Федерального закона от 18.07.2011 № 227-ФЗ принадлежат Федеральной налоговой службе, право осуществлять проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением подобных сделок и применять для этой цели методы определения доходов, указанные в главе 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговому органы не предоставлено.

Доказательств получения необоснованной налоговой выгоды путем необоснованного занижения цен по спорным сделкам Инспекцией не представлено. Многократное отклонение цен от рыночного уровня, равно как и конкретные цены рыночного уровня, определяемые в вышеуказанном порядке, в рассматриваемом случае Инспекцией не доказано.

Налогоплательщиком в свою очередь представлены разумные объяснения причин отклонения цен на оказание услуг по хранению спорным контрагентам.

Так, в обоснование установленных цен, налогоплательщик указал, что снижение стоимости услуг преследовало цель максимально загрузить имеющиеся у Общества емкости для хранения. При этом, спорные контрагенты, исходя из объемов переданных на хранение зернопродуктов, обеспечивали такую загрузку, поскольку передавали на хранение Обществу объему многократно превышающие объемы иных контрагентов. По указанной причине цена на услуги по хранению и была меньше.

При этом, согласно представленным суду апелляционной инстанции расчетам цен за услуги элеватора с 01.01.2016 по 30.06.2016 отклонение цен фактически являлось не существенным ( 2,62 руб. за тонну в сутки против 2, 7 рубля за тонную в сутки, в последующем как указано выше, цена для спорных контрагентов была сниженной, что компенсировалось существенными объемами переданного на хранение зерна.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования налогоплательщика по данному эпизоду.

Отклоняя доводы Инспекции о том, что установленные сторонами цены не покрывали расходы налогоплательщика на оказание услуг, что привело к убыткам налогоплательщика, суд апелляционной инстанции учитывает правовую позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в определении от 04.06.2007 г. № 320-О-П. В силу указанной правовой позиции налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, следовательно, совершенные налогоплательщиком сделки не могут оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Поскольку налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно и на свой риск, то он вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Кроме того, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Само по себе наличие убытков по результатам сделок, либо в целом по итогам налогового периода не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды. При этом, возможный отказ от заключения подобных сделок ( по причине например несогласия контрагента с предлагаемой ценой) вероятно мог причинить налогоплательщику еще большие убытки ввиду недозагрузки емкостей для хранения зерновых.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции в данной части судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку не опровергают ни установленные по данному эпизоду обстоятельства, ни правильность применения судом норм материального права в вышеприведенном толковании.

Как указано в акте налоговой проверки и оспариваемом решении по второму эпизоду и третьему эпизодам, в нарушение положений статей 252, 257, 265 НК РФ налогоплательщик неправомерно отнес объект «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» в пятую амортизационную группу, распределив амортизационные начисления на срок полезного использования 120 месяцев, тогда как, по мнению Инспекции данный объект следовало отнести в 10 амортизационную группу и распределить суммы амортизации на 361 месяц. Указанное привело, как полагает Инспекция к завышению сумм амортизационных отчислений по указанному объекту и, соответственно к завышению расходов. (эпизод 2)

Кроме того, Инспекция пришла к выводу , что к завышению амортизационных отчислений по данному объекту привело также завышение первоначальной стоимость объекта основных средств за счет неправомерного учел в первоначальной стоимости объекта капитального строительства «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» начисленных проценты по кредитному договору <***> от 15.12.2010 за 2011, 2012, 2013 годы в общей сумме 15 781 657 руб. 43 коп..(эпизод 3).

В ходе проверки Инспекция осуществила перерасчет амортизационных отчислений исходя из срока полезного использования Сооружения 361 месяц и исключила из первоначальной стоимости объекта 15 781 657 руб. 43 коп.

В результате чего первоначальная стоимость Сооружения, для целей исчисления амортизационных отчислений, определенная налогоплательщиком в размере 82 396 482, 15 руб., снижена Инспекцией до 66 614 824, 72 руб.

При этом Инспекция исходила из совокупного содержания положений статьи 265, пункта 5 статьи 270, статьи 257 НК РФ, полагая, что в первоначальную стоимость объектов основных средств в целях налогового учета включаются любые расходы, за исключением процентов за пользование заемными средствами, поскольку они прямо отнесены законом к внереализационным расходам.

Кроме того, по мнению налогового органа, налогоплательщик не вправе самостоятельно учетной политикой определять порядок учета уплаченных процентов: отнести в состав внереализационных расходов, либо отнести их в состав расходов, учитываемых при определении первоначальной стоимости объекта, так как это противоречит статье 257 НК РФ.

Сумма неправомерно начисленных амортизационных отчислений за 2014-2016 года составила, как полагает Инспекция, 6 075 796 руб за каждый проверенный налоговый период. Всего 18 227 338 руб., что привело в свою очередь к неуплате налога на прибыль за 2014 год в размере 1 215 152 руб, , в аналогичной сумме за 2015 год , а также к завышению убытка в размере 6 075 796 руб за 2015 год., доначислению соответствующих пени и санкций.

Расчеты амортизационных отчислений произведены в решении Инспекции и с учетом нарушений, повлекшим доначисления налога на прибыль, по иным эпизодам приведены в тексте пояснений Инспекции, данных суду апелляционной инстанции ( 16.03.2020 зарегистрированы в системе «Мой арбитра», 13.03.2020 – поступили от Инспекции в систему «Мой арбитра»)

Удовлетворяя требования налогоплательщика по указанным эпизодам, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с частью 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: 1) материальные расходы; 2) расходы на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы.

В силу пункта 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Согласно статье 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Таким образом, распределение имущества налогоплательщика по амортизационным группам в целях определения амортизации осуществляется только при условии, что соответствующее имущество соответствует признакам амортизируемого имущества, определенным статьей 256 НК РФ.

При этом, срок полезного использования, представляя собой время, в течение которого объект основных средств может служить для выполнения целей деятельности налогоплательщика, не носит произвольный характер и подлежит определению для целей как налогового, так и бухгалтерского учета на основании документов, содержащих объективные данные, характеризующие соответствующий объект на предмет его срока службы для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

В случае признания объекта амортизируемым имуществом отнесение такого объекта в соответствующую амортизационную группу осуществляется с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации на основании статьи 258 Кодекса.

Выездной налоговой проверкой установлено, что первоначальная стоимость данного объекта для налогового учета составила 66 614 824 руб. 72 коп., срок полезного использования указанного объекта составляет 361 месяц, поскольку данный объект, по мнению налогового органа, относится к десятой амортизационной группе, так как проектной документацией, представленной налогоплательщиком для проверки подтверждается факт строительства комплекса по приемке, очистке, сушке и хранению зерна, укомплектованного оборудованием для осуществления процесса производства, приобретение оборудования направлено на использование его в комплексе, объект принят к учету и введен в эксплуатацию как одно целое, которому присвоен один инвентарный номер 000132356, прошел государственную регистрацию 13.09.2013 в Управлении Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии в Курской области как один объект, потому определение срока полезного использования сооружения по техническим характеристикам и срокам службы оборудования является неправомерным.

Согласно ОКОФ ОК 013-94 указанные сооружения относятся к коду 12 4524 000 – Сооружения мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности. Код ОКОФ 12 0000 000 включен в десятую амортизационную группу как Сооружения и передаточные устройства, кроме включенных в другие группы.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля Обществом представлена техническая документация по срокам службы оборудования, включенного в спорный объект, на основании которой Обществом в целях начисления амортизации определена пятая амортизационная группа.

Сроки службы оборудования были указаны налогоплательщиком согласно представленных документов: инструкций по эксплуатации зерносушилки непрерывного действия типа DU 1500/2500/4000, предварительных очистителей типоразмеров V 15 3.6/V12 3.6, на конвейер цепной с погружными скребками, на транспортер цепной скребковый, ТЦС 100-40-4, на конвейеры винтовые типа У9-УКВ, паспорта на конвейер ленточный стационарный заводской № 13, № 14, по которым установлен гарантийный срок эксплуатации 12 месяцев, паспорта на конвейеры винтовой типа БКВ – срок службы 10 лет, паспорта на норию ленточную ковшовую для зерна и продуктов его переработки типа У8-УН-175/50м - установленный срок службы 13 лет, паспорта на вентиляторы центробежные ВЦ 14-46 средний срок службы 5 лет, инструкции по эксплуатации компрессора воздушного срок службы 5 лет, паспорта на задвижки реечные типа УЗР, УЗЭ, УЗП срок службы 10 лет.

Инспекцией исследована проектная документация на данный объект, вследствие чего налоговым органом был сделан ввод о том, что производилось строительство именно комплекса по приемке, очистке, сушке и хранению зерна, укомплектованного оборудованием для осуществления процесса производства.

Согласно пункту 3.2 раздела 3 «Архитектурно-строительного решения» указанной проектной документации проектируемый объект в данном разделе представляет собой комплекс монолитных железобетонных фундаментов, норийных приямков, транспортной галереи, металлических конструкций – этажерки, вышек норийных, конвейерных эстакад, бункеров, ограждающих конструкций, площадок обслуживания, лестниц и стремянок, служащих для установки и обслуживания технологического оборудования.

Согласно пункту 5.7.2 проектной документации проектом предусматривается технологическая схема работы комплекса, включающая приемку, предварительную и тонкую очистку, сушку, хранение и отгрузку зерна в транспорт.

Проведенным в ходе выездной налоговой проверки осмотром объекта «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – сушильное отделение» (протокол осмотра № 09-35/06 от 14.11.2017 , т. 23 л.д. 63-67), по мнению налогового органа, установлен то факт, что данный объект является сооружением в виде комплекса конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенное для определенного производственного процесса. Сооружения комплекса установлены на железобетонном фундаменте, из стальных конструкций, каркасы состоят из оцинкованной стали, то есть из материалов повышенной прочности и с долговечными покрытиями. Составляющие данный комплекс помещения и оборудование в виде зерноприемного пункта, очистителей, зерносушилок, погрузочно-разгрузочных механизмов и машин, конвейеров, норий, силосных емкостей связаны между собой неразрывным производственным циклом.

По данному объекту в проверяемом периоде к основной норме амортизации повышающий коэффициент не применялся, приказы Общества о начислении ускоренной амортизации с использованием повышающего коэффициента или использование амортизационной премии отсутствуют, что также не закреплено в учетной политике Общества.

Согласно учетной политики Общества за 2014, 2015, 2016 годы начисление амортизации по вводимым в эксплуатацию объектам производится линейным способом.

В соответствии с договором № 3/2646-10 купли-продажи от 23.08.2010 Общество приобрело у ЗАО «Агропромлизинг» по товарной накладной № АГДмХ-000001 от 15.09.2010 зерносушилку непрерывного действия типа DU в количестве 2 штук на общую сумму 22 379 160 руб. 15 коп., в том числе НДС 3 413 770 руб. 19 коп.

Указанное имущество передано покупателю по акту приема-передачи от 15.09.2010, подписанному сторонами (т. 23 л.д. 83-86, 93).

В соответствии с договором № 3/2731-10 кп купли-продажи от 07.10.2010 Общество приобрело у ЗАО «Агромпромлизинг» по товарной накладной № АГДмХ-000002 от 11.10.2010 зерноприемный пункт по очистке зерна сельскохозяйственных культур (производительностью 150 т/ч по пшенице) стоимостью 28 816 654 руб. 33 коп., в том числе НДС 4 395 760 руб. 83 коп., а также разгрузчик автомобилей У15-УРАГ-У стоимостью 1 567 972 руб. 80 коп., в том числе НДС 239 182 руб. 29 коп.

Указанное имущество передано покупателю по акту приема-передачи от 11.10.2010, подписанному сторонами (т. 23 л.д. 87-92).

На основании Разрешения на ввод объекта в эксплуатацию № ru–46050100-4 от 21.02.2013, выданного Администрацией Дмитриевского района Курской области, Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Курской области Обществу с ограниченной ответственностью «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» 13.09.2013 было выдано Свидетельство о государственной регистрации права на Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности общей площадью 475 кв.м, расположенному по адресу: <...>, о чем в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 13.09.2013 сделана запись регистрации № 46-46-06/011/2013-404.

Таким образом, как указано выше, Инспекция посчитала, что в нарушение статей 252, 257, 258, 259.1, 265 НК РФ ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» неправомерно завышены суммы начисленной амортизации по объекту «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» за 2014 год на сумму 6 075 796 руб. 32 коп., за 2015 год на сумму 6 075 796 руб. 32 коп., за 2015 год на сумму 6 075 796 руб. 32 коп., что привело к завышению расходов в указанных суммах и, соответственно, к занижению налоговой базы при исчислении налога на прибыль организаций за 2014 год и завышению суммы убытка за 2015 год и 2016 год.

Однако, налоговым органом при вынесения решения не учтено следующее.

Согласно приказу Общества № 136 от 30.09.2013 г. «О вводе в эксплуатацию основных средств» срок амортизации для основного средства «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» установлен 120 месяцев, то есть 10 лет, поскольку согласно положениям статьи. 258 НК РФ срок полезного использования объекта основных средств определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

На момент ввода объекта в эксплуатацию в 2013 году согласно Общероссийскому Классификатору Основных Фондов ОК 013-94 для основного средства был определен код 14 2921340 – «Сушилки для послеуборочной сушки зерна перед закладкой на хранение зерновых». Общероссийский Классификатор Основных Фондов ОК 013-94 утратил силу с 01.01.2017 года в связи с изданием приказа Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-СТ, которым принят Общероссийский Классификатор Основных Фондов ОК 013-2014 (СНС 2008). Приказом Госстандарта от 21.04.2016 № 458 утвержден прямой и обратный переходный ключи между редакциями ОК 013-94 и ОК 013-2014 (СНС 2008).

В связи с указанными изменениями основному средству присвоен код ОКОФ – 330.28.93.16, который, согласно «Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» относится к пятой амортизационной группе со сроком полезного использования от 7 до 10 лет.

В свою очередь, согласно спецификации к договору купли-продажи зерноприемный пункт по очистке зерна сельскохозяйственных культур состоит из:

- нории с площадкой обслуживания и лестницей, для подачи на предварительную очистку, в комплекте с устройствами контроля числа оборотов и смещения ленты, взрыворазрядным клапаном,

- предварительного очистителя PETKUS на 150 т/ч по пшенице комплект с впусками и выпусками и 1 комплектом решет,

- вентилятора к предварительному очистителю,

- выпускной воронки для чистого продукта,

- выпускной воронки для отходов,

- комплекта сменных решет,

- циклона FKA 1.600 с подставой,

- скребкового транспортера для загрузки на сушку,

- нории для отгрузки на существующий элеватор с площадкой обслуживания и лестницей, в комплекте с устройствами контроля числа оборотов и смещения ленты, взрыворазрядным клапаном,

- нории с площадкой обслуживания и лестницей для загрузки на сушилки в комплекте с устройствами контроля числа оборотов и смещения ленты, взрыворазрядным клапаном,

- скребкового транспортера для разгрузки сушилки с 1 впуском,

- нории с площадкой обслуживания для загрузки на сушилки в комплекте с устройствами контроля числа оборотов и смещения ленты, взрыворазрядным клапаном,

- скребкового транспортера для загрузки силосов с 1 задвижкой, электрически управляемой, - силосы с выгрузной воронкой 2х400т = 800т, комплектного выпускными задвижками,

- лестницы комплектно с опорами, галереями, перилами,

- системы вентиляции для силосов с выгрузной воронкой, включающей крышечный вентилятор, вентиляционную воздуходувку,

- системы измерения температуры,

- скребкового транспортера для разгрузки системы силосов с двумя впусками,

- нории с площадкой обслуживания и лестницей для загрузки сушилки в комплекте с устройствами контроля числа оборотов и смещения ленты, взрыворазрядным клапаном,

- скребкового транспортера для загрузки на сушку,

- скребкового транспортера для разгрузки сушилки с 1 впуском,

- комплекта аспирационного воздуховода,

- комплекта спускных труб,

- комплекта электроники управляемых клапанных коробок,

- центральной панели управления,

- электромонтажного материала, состоящего из кабелей, кабельных каналов, элементов крепления и т.д.,

- комплекта монтажного материала.

Судом установлено и не опровергнуто Инспекцией , что поименованные объекты основных средств изначально приобретены как оборудование, а затем включены в комплекс конструктивно сочлененных предметов основное средство «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – сушильное отделение».

Проектом предусмотрена технологическая схема работы оборудования, включающая приемку, очистку, сушку, временное хранение (отлежку), выгрузку зерна в элеватор. Построенный комплекс представляет собой технологическую линию, состоящую из последовательно установленного транспортного и технологического оборудования (очистительное оборудование, конвейера, нории, задвижки, перекидные клапана, зерносушилки, бункера, силоса), связанные между собой самотеками.

В зависимости от выбранного оператором маршрута в работе участвует определенная группа оборудования (технологическая цепочка) из общей технологической схемы, также предусмотрены соответствующие мероприятия в системе аспирации: - нории предназначены для вертикальной транспортировки сыпучих материалов, состоят из головки нории, башмака, труб и ленты с ковшами, количеств 5 штук; - скребковые транспортеры сплошного волочения, служат для транспортировки сыпучих материалов в горизонтальной или наклонной плоскости, в качестве транспортирующего органа используется пластинчатая цепь, транспортирующая материал по дну прямоугольного канала от места загрузки до места выгрузки, количество 7 штук; - предварительный очиститель V 15 3.6 – воздушно-решетная машина, специально разработанная для интенсивной предварительной очистки зерновых культур до товарного качества, большая площадь верхнего решета совместно с пневмосепаратором, служащим для обеспыливания вороха зерна, позволяет быстро и качественно обрабатывать зерно с высокой степенью засоренности, очиститель состоит из питателя вороха зерна, предварительного пневмосепаратора, главного пневмосепаратора, верхнего решетного стана, нижнего решетного стана, в комплект с предварительным очистителем входят: а) предварительный очиститель с выпусками и впусками продукта, б) выпускная воронка для чистого продукта, в) выпускная воронка для отходов, г) комплекты сменных решет для различных с/х культур, д) вентилятор, е) циклон с подставкой, ж) аспирационные воздуховоды; - лестница с опорами, галереями, перилами; - силоса с выгрузной воронкой (2*400=800т); - самотечные трубы, центральные панели управления, электромонтажный материал, кабели, кабельканалы, крепеж, комплект электрики; - разгрузчик автомобилей У15-УРАГ –У – выгрузка автомобилей и автопоездов через задний и боковой борт; - зерносушилка типа DU, предназначенная для сушки семенного, продовольственного и фуражного зерна, а также масличных, зернобобовых культур и риса. Все оборудование, входящее в состав сушильного отделения может использоваться как в комплексе, так и в составе отельных технологических линий, оно легко разбирается и собирается в другом месте без ущерба для самого оборудования и потери производительности, крепления колон и стоек опорных конструкций фундаментом выполняется с помощью анкерных болтов и закладных деталей, конструкция позволяет демонтировать, перемещать объект основного средства без причинения вреда его назначению, поскольку отсутствует прочная связь с землей. Данный объект основного средства не является объектом недвижимости, поскольку основные средства изначально приобретались как оборудование для использования в производственном процессе.

Согласно Постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 Зерносушилки стационарные относятся к коду ОКОФ 14 2921340 «Сушилки для послеуборочной сушки зерна перед закладкой на хранение зерновые», следовательно, вышеуказанный объект основных средств подлежит включению в пятую амортизационную группу – имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.

Судом первой инстанции верно отмечено, что само по себе именование в первичных бухгалтерских документах совокупности приобретенного оборудования как сооружения, не может служить основанием для установления в отношении него срока эксплуатации свыше 30 лет, определенного для кода ОКОФ 12 0000000, на который ссылается налоговый орган.

Согласно пунктам 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, здание в бухгалтерском учете учитывается в составе основных средств, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Судом установлено и не опровергнуто Инспекцией, что все перечисленные объекты основных средств были приобретены и поставлены на учет как оборудование, а затем по мере ввода в эксплуатацию включены в один инвентарный объект основных средств «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности - Сушильное отделение».

Поскольку объект основных средств «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» представляет собой обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, сроки полезного использования которых существенно не отличаются и включены в подкласс «Машины и оборудование для пищевой и табачной промышленности», то при определении размера амортизационных отчислений использовался срок полезного использования и физического износа оборудования, включенного в пятую группу класс 14 2925000 «Машины и оборудование для пищевой и табачной промышленности».

Как следует из материалов дела и указано в оспариваемом решении, налоговым органом в ходе налоговой проверки был произведен осмотр объекта «Сооружение мукомольнокрупяной и комбикормовой промышленности – сушильное отделение» (протокол осмотра № 09-35/06 от 14.11.2017, т. 23 л.д. 63-67), согласно которому сооружение представляет собой неразрывный промышленный комплекс, который предназначен для приемки, очистки, сушки и хранения зерновых культур, расположенный на открытой площадке рябом с существующим элеватором и связан с ним, так как электроснабжение трансформаторной подстанции осуществляется от здания элеватора двумя кабелями, проложенными по наружной стене элеватора по опорам на тросе и, кроме того, в существующий элеватор перемещается зерно. Основными токоприемниками являются электродвигатели технологического оборудования и аспирационных систем. Распределение электроэнергии осуществляется от распределительных щитов производства «PEKTUS», установленных в помещении операторской (электрощитовой). В комплекс «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» входят: одноэтажное здание (операторская/электрощитовая), оборудованное компьютерной системой управления, разгрузчик автомобильный с завальной ямой, навес завальной ямы, механизмы для выгрузки и погрузки зерна, очиститель, бункер для неиспользованных отходов, бункер для использованных отходов, две зерносушилки, два силоса объемом 600 т по 150т в каждом, нории. Комплекс включает в себя приемку, предварительную и тонкую очистку, сушку, хранение и отгрузку зерна в автотранспорт и представляет собой линию, состоящую из последовательно установленного транспортного и технологического оборудования (очистительное оборудование, конвейера, нории, задвижки, перекидные клапаны, зерносушилки, бункера, силоса), связанного между собой самотеками. Технологический процесс осуществляется в следующей последовательности: исходное зерно разгружается с помощью разгрузчика автомобилей в завальную яму, которая представляет собой заглубленный в землю бункер с полным объемом 50 куб.м. Форма бункера – наклонная пирамида с наклонными гранями. Нижнее основание бункера это четыре выходных отверстия 300х300 мм, а верхнее основание - загрузочное отверстие 8000-6100 мм. Завальная яма имеет железобетонный пандус рядом с бункером и металлоконструкцию колеи на самом бункере завальной ямы, которые служат для проезда и разгрузки автотранспорта. Над бункером имеется навес. Далее из бункера ленточным конвейером зерно подается в норию. Поток зерна регулируется (открытие – закрытие) в автоматическом режиме реечной задвижкой с электроприводом и поступает в приемный носок нории, который оснащен магнитным сепаратором для защиты оборудования от металлических частей и примесей. Нория подает зерно через перекидные клапаны на зерноочистительную машину «PEKTUS» или сразу на норию основного элеватора, или на транспортер на нории сушки. Нория подает зерно на цепной конвейер, находящийся в существующем элеваторе, а также подает зерно на цепной конвейер загрузки силосов. Нории и силоса позволяют регулировать количество циклов сушки зерна. Завал зерносушилки и непрерывность работы нории обеспечивается в автоматическом режиме работы. Влажное зерно, подаваемое на зерносушилки при помощи горизонтального шнека, равномерно распределяется в приемной секции. Сушка осуществляется горячим воздухом, который нагнетается через слой зерна вентиляторами сушилки. Топливом для горелки служит природный газ. Влажность зерна регулируется автоматически согласно заданным параметрам. Управление и контроль технологическим процессом комплекса производится через компьютер, находящийся в отдельном здании – операторской (электрощитовой). Зерносушилки и силоса в количестве 2 штук установлены на железобетонном фундаменте и закреплены при помощи закладных деталей анкерными болтами. Фундамент зерносушилки монолитный железобетонный, имеет в основании железобетонную плиту толщиной 2270 мм и размерами 4240х9400 мм, размещенной на бетонной подготовке – 100 мм, опорная часть фундамента выполнена с закладными деталями для крепления опорной рамы сушилки. Фундамент силосов представляет собой железобетонное кольцо толщиной стенками 650 мм с радиусом по наружной стенке R3810 мм, имеющее в основании железобетонную плиту толщиной 400 мм. Силоса изготовлены из оцинкованной стали, могут использоваться как буферные емкости для сушки, так и для хранения зерна.

Помещение операторской/щитовой: - фундаменты под колонны монолитные железобетонные столбчатого типа; - несущие конструкции здания приняты в виде П-образных рам из стальных прокатных профилей; - покрытие и кровля из трехслойных кровельных сэндвич-панелей по стальным кровельным прогонам здания; - стены навесные из стеновых панелей; - двери стальные с уплотнением притворов; - окна из профилей ПФХ со стеклопакетами. Приямки для норий: - стены приямка, служащие одновременно фундаментами для стоке норийной вышки или навеса монолитные, железобетонные, состоящие из бетона и арматурного пространственного каркаса, основания под стены приямка также являются полом приямка и основанием для установки нории – монолитная железобетонная плита толщиной примерно 300 – 350 мм. Несущие конструкции навеса приямка из стальных прокатных профилей. Ограждающие конструкции предусматриваются из профилированного стального настила. В полу приямка имеется приямок для отвода остатков влаги. Для обслуживания башмака нории в приямке предусмотрена стремянка. Силоса, зерносушилки, нории изготовлены из оцинкованной стали. Составляющие данный комплекс помещения и оборудование в виде зерноприемного пункта, очистителей, зерносушилок, погрузочно-разгрузочных механизмов и машин, конвейеров, норий, силосных емкостей связаны между собой неразрывным производственным циклом.

Согласно проектной документации, представленной в ходе рассмотрения настоящего дела (т. 23 л.д. 111-172), проектируемое сооружение представляет собой отдельно стоящий комплекс, расположенный рядом с существующим элеватором. Территория предприятия имеет ограждение от доступа посторонних лиц, по которой проходят автодороги с асфальтобетонным покрытием, действующие инженерные сети электроснабжения, водопровод, канализация. Проектируемое сушильное отделение представляет собой наружную установку, в подземной части которой технологическое оборудование устанавливается на фундаментах или на открытых площадках в разных уровнях. В подземной части комплекса запроектирована завальная яма (2 бункера из стального листа), конвейерная галерея и норийиные приямки железобетонной конструкции. В составе комплекса имеется одноэтажное здание (операторская/электрощитовая). Проектируемый объект представляет собой комплекс монолитных железобетонных фундаментов, норийных приямков, транспортной галереи, металлических конструкций – этажерки, вышек норийных, конвейерных эстакад, бункеров, ограждающих конструкций, площадок обслуживания, лестниц и стремянок, служащих для установки и обслуживания технологического оборудования.

Таким образом, указанный объект основных средств представляет собой комплекс оборудования и сооружений, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций. Все перечисленные объекты основных средств были приобретены и поставлены на учет как оборудование, а затем по мере ввода в эксплуатацию включены в один инвентарный объект основных средств «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение».

По мнению налогового органа, с учетом переходных моментов, указанное сооружение подлежит включению в десятую амортизационную группу поскольку согласно ОКОФ ОК 013-94 указанные сооружения относятся к коду 12 4524 000 – Сооружения мукомольнокрупяной и комбикормовой промышленности. Код ОКОФ 12 0000 000 включен в десятую амортизационную группу как Сооружения и передаточные устройства, кроме включенных в другие группы.

Как указал налоговый орган в представленных в ходе рассмотрения настоящего дела пояснениях, Общероссийский классификатор основных фондов, утвержденный Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359, введенный в действие с 01.01.1996, утратил силу с 01.01.2017 в связи с изданием Приказа Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-СТ, которым принят Общероссийский классификатор основных средств (ОКОФ) ОК 013-2014 (СНС 2008).

Приказом Росстандарта от 21.04.2016 № 458 утвержден прямой и переходный ключи между редакциями ОК 013-94 и ОК 013-2014 (СНС 2008).

В связи с данными изменениями всем вышеперечисленным сооружениям класса со значениями 12 4524 с 01.01.2017 присвоен код под номером 220 412020600.

В целях проверки правильности отнесения налогоплательщиком основного средства «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» к пятой амортизационной группе, налоговым органом проанализированы все амортизационные группы, приведенные в Классификации основных средств, в результате чего установлено, что данное сооружение не поименовано ни в одной из 9 амортизационных групп, в связи с чем данное основанное средство относится к десятой амортизационной группе, в которую включаются все сооружения, кроме включенных в другие группы.

Таким образом, налоговый орган полагал, что данное основное средство подлежит включению в 10 амортизационную группу, поскольку данное сооружение не включено в другие амортизационные группы. При этом налоговый орган сослался также на то, что в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком была представлена инвентарная карточка учета объекта основных средств № 000132356 от 30.09.2013 с остаточной стоимостью указанного основного средства 82 396 482 руб. 15 коп., отнесенного к десятой амортизационной группе со сроком полезного использования 361 месяц (т. 23 л.д. 108).

Между тем, в соответствии со статьей 258 НК РФ для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей. Помимо этого, стороны руководствовались положениями Общероссийского классификатора основных фондов ОК 9013-2014 (СНС 2008), который вступил в силу с 01.01.2018.

Из материалов дела следует, что указанное основное средство было принято к учету в 2013 году и следует руководствоваться положения Общероссийского классификатора основных фондов, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359, действующего на момент принятия основного средства к учету и в проверяемом периоде.

В указанном Общероссийском классификаторе в десятую амортизационную группу входят под кодом 120000000 сооружения и передаточные устройства, кроме включенных в другие группы.

Согласно ОКОФ 013-94 к материальным основным фондам (основным средствам) относятся: здания, сооружения, машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, жилища, вычислительная техника и оргтехника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие виды материальных основных фондов.

Вместе с тем, ОКОФ ОК 013-94 дано также понятие рабочих машин и оборудования, к которым относятся: машины, инструменты, аппараты и прочие виды оборудования, предназначенные для механического, термического и химического воздействия на предмет труда (обрабатываемый предмет), который может находиться в твердом, жидком или газообразном состоянии, с целью изменения его формы, свойств, состояния или положения.

Таким образом, к рабочим машинам и оборудованию относятся все виды технологического оборудования, включая автоматические машины и оборудование, для производства промышленной продукции, оборудование сельскохозяйственное, транспортное, строительное, торговое, складское, водоснабжения и канализации, санитарно - гигиеническое и другие виды машин и оборудования, кроме энергетического и информационного. Объектом классификации рабочих машин и оборудования является каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка и т.п., включая входящие в их состав принадлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, индивидуальное ограждение, фундамент.

В соответствии с ОКОФ ОК 013-2014 (СНС2008) в пятую амортизационную группу входят, в частности, под кодом 220.41.20.20.500 сооружения лесной промышленности, мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности, сооружения для сельскохозяйственного производства.

С учетом технической документации на входящие в данное основание средство машины и оборудование налогоплательщик отнес данное основное средство к пятой амортизационной группе.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком в ходе рассмотрения настоящего дела были представлены акт о приеме-передаче здания (сооружения) от 30.09.2013 с первоначальной стоимостью объекта 82 396 483 руб. 15 коп., инвентарная карточка учета объекта основных средств № 000132356 от 30.09.2013 с отнесением указанного объекта основных средств к пятой амортизационной группе со сроком полезного использования 120 месяцев, приказ генерального директора ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» № 136 от 30.09.2013 о вводе в эксплуатацию основного средства, которым приказано ввести в эксплуатацию сооружение мукомольной и комбикормовой промышленности – сушильное отделение, срок амортизации 120 месяцев. (т. 24 л.д. 5-10).

Доводы Инспекции о том, что в ходе проверки Обществом была представлена инвентарная карточка на указанный объект со сроком полезного использования 361 месяц, заявленный суду апелляционной инстанции, заявлялся при рассмотрении дела в суде первой инстанции и правомерно отклонен.

Так, судом первой инстанции верно отмечено, что расхождения в инвентарной карточке учета основных средств, представленной налогового органу в ходе проверки налогоплательщик и в ходе рассмотрения настоящего дела пояснил технической ошибкой исполнителя. Кроме того, указанные доводы налогового органа не имеют существенного значения для рассмотрения настоящего дела, поскольку в ходе рассмотрения настоящего дела судом установлено, что указанный объект основных средств подлежит отнесению в пятую амортизационную группу, так как для данного основного средства существенны сроки амортизации ( с учетом характера, особенностей и сроков полезного использования) установленного оборудования, а не фундамента, на котором оно установлено.

На основании изложенного, на дату ввода в эксплуатацию Общество правомерно включило объект основных средств «Сооружение мукомольно-крупяной и комбикормовой промышленности – Сушильное отделение» в пятую амортизационную группу со сроком полезного использования до 10 лет включительно.

Доводы Инспекции в данной части по существу сводятся к несогласию с оценкой судом первой инстанции представленных в материалы дела доказательств. Вместе с тем, судом при оценке решения Инспекции в данной части исследованы первичная и техническая документация, характеризующая спорное оборудования, сроки его полезного использования, учтены результаты осмотра, проведенного Инспекции и данные о бухгалтерском учете спорного объекта.

Оснований полагать, что оценка указанных доказательств произведена судом с нарушением ст.71 АПК РФ, у суда апелляционной инстанции не имеется.

При таких условиях требования Общества по указанному эпизоду по праву удовлетворены судом первой инстанции.

Отклоняя доводы Инспекции относительно завышения стоимости спорного основного средства на сумму начисленных процентов по кредиту, полученному на приобретение спорного объекта, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего ( эпизод 3).

Как следует из материалов дела и указывалось выше, первоначальная стоимость основного средства, определенная налогоплательщиком, на момент его ввода в эксплуатацию согласно карточке учета основных средств карточки бухгалтерского счета 08.3 «Капитальные вложения» составляет 82 396 482 руб. 15 коп.

В состав указанной стоимости налогоплательщиком включены проценты по кредит, полученному на приобретение спорного Объекта в размере 15 781 657 руб. 43 коп.

Осуществляя перерасчет размера амортизационных начислений Инспекция посчитала, что данные суммы процентов не подлежат включению в первоначальную стоимость объекта, поскольку в силу прямого указания п.1 ст.257 НК РФ не включаются в первоначальную стоимость основного средства, а относятся к внереализационным расходам согласно п.п.2 п.1 ст.265 НК РФ и согласно п.8 ст.272 НК РФ относятся в состав расходов на конец месяца каждого отчетного периода.

При этом, судом первой инстанции установлено, что в разделе по налогу на имущество в оспариваемом решении налоговый орган соглашается с данной стоимостью и исходит при исчислении налога на имущество из данной стоимости, мотивируя это тем в ходе рассмотрения дела, что для исчисления налога на имущество принимается стоимость основного средства, исчисленная в соответствии с бухгалтерским учетом, а при исчислении налога на прибыль организаций должна применяться стоимость основного средства без учета указанных процентов, поскольку указанные проценты подлежат учету в составе внереализационных расходов, а так как 2013 году не входит в проверяемый период, то данный факт в ходе выездной налоговой проверки не устанавливался.

Соглашаясь с доводами налогоплательщика о допустимости учета в первоначальной стоимости объекта основных средств спорной суммы процентов по кредитным обязательствам, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно статье 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Таким образом, в первоначальную стоимость основного средства подлежат включению расходы, непосредственно связанные с приобретением, сооружением, изготовлением, доставкой основного средства, а также доведением до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Как следует из материалов дела, 15.12.2010 ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» (Заемщик) был заключен с ОАО «Сбербанк России» (Кредитор) договор <***> об открытии невозобновляемой кредитной линии, согласно которому Кредитор обязался открыть Заемщику невозобновляемую кредитную линию для финансирования строительно-монтажных и проектных работ, а также приобретения оборудования в рамках инвестиционного проекта «Модернизация производственных мощностей зерноочистительного комплекса на срок по 12.12.2017 с лимитом в сумме 56 000 000 (пятьдесят шесть миллионов) рублей. Заемщик обязался возвратить Кредитору полученный кредит и уплатить проценты за пользование им и другие платежи в размере, в сроки и на условиях договора (т. 19, л.д. 137 – 160).

Сторонами не оспаривается, что спорный объект основных средств был приобретен за счет средств указанной кредитной линии, а кредит носил целевой характер.

Как указано в оспариваемом решении и следует из материалов дела, на основании инвентарной карточки учета объекта основных средств, данному сооружению присвоен инвентарный номер № 000132356, дата принятия к бухгалтерскому учету в связи с вводом в эксплуатацию 30.09.2013, первоначальная стоимость данного объекта на основании карточки бухгалтерского счета 08.3 «Капитальные вложения» составляет 82396482 руб. 15 коп. Согласно карточке счета 08.03 «Строительство объектов основных средств» формирование первоначальной стоимости данного объекта осуществлялось в период с 01.06.2010 по 30.09.2013, то есть до момента ввода в эксплуатацию объекта и принятия к бухгалтерскому учету на счет 01.01. «Основные средства».

При анализе карточки по счету 08.03 установлено, что в первоначальную стоимость указанного основного средства включены суммы начисленных процентов по кредитному договору <***> за 2011, 2012, 2013 годы, общая сумма включенных процентов составила 15 781 657 руб. 43 коп.

По условиям договора <***> от 15.12.2010 дата полного погашения выданного кредита 12.12.2017, фактическая дата погашения кредита 19.10.2016.

На основании представленных налогоплательщиком первичных документов по учету расчетов по данному кредитному обязательству установлено, что в период с 01.10.2013, то есть после даты ввода спорного объекта в эксплуатацию и формирования первоначальной стоимости, до даты погашения кредита, начисленные проценты Обществом учитывались в составе внереализационных расходов.

Согласно пункту 7 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» ( утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 № 170Н) расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива, если иное не установлено настоящим пунктом.

В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

Для целей настоящего положения под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учту заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.

Согласно п.9 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:

а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;

б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;

в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.

В соответствии с пунктом 12 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.

Согласно пункту 13 ПБУ 15/2008 в случае, если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость такого актива.

Таким образом, материалами дела подтверждено, что в соответствии с условиями указанных ПБУ, налогоплательщик правомерно учел начисленные по указанному кредитному договору проценты в первоначальной стоимости основных средств, начисленные в период 2011, 2012 годов и до ввода в эксплуатацию указанных основных средств (30.09.2013).

Судом апелляционной инстанции также учтено, что во всяком случае, отражение спорных сумм процентов, начисленных за налоговые периоды 2011- 2012, отчетный -9 месяцев 2013 года, в составе первоначальной стоимости спорного объекта не повлекло потерь бюджета, поскольку, исходя из позиции Инспекции указанные суммы процентов подлежали бы учету в более ранних налоговых периодах, уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Тогда как, налогоплательщиком указанные расходы начали учитываться для целей налогообложения с 2013 года и путем начисления амортизации. Данные обстоятельства подтверждаются представленными суду апелляционной инстанции расчетами налогоплательщика, произведенных на основании данных налоговых деклараций за налоговые периоды 2011-2013 года ( в том числе в части расходов и сумм начисленных процентов). ( определения ВС РФ № 308-КГ18-14911, 305-КГ17-14988)

Ссылки Инспекции на невозможность проверки факта отнесения (не отнесения) в состав внереализационных расходов спорных процентов в периодах, предшествующих проверяемому, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку в случае сомнений относительно обоснованности учета для целей налогообложения расходов в проверяемый налоговый период, налоговый орган не лишен возможности осуществить проверку таких расходов в предшествующих налоговых периодах (не вошедших в проверяемые) на предмет повторности их учета для целей налогообложения.

При этом, действуя добросовестно, налогоплательщик обязан представить налоговому органу соответствующие пояснения и документы не смотря на то, что такие документы могут относиться к периодам, не охваченным выездной проверкой. ( определение ВС РФ № 309-ЭС19-21200, №305-ЭС19-9969).

Из представленных суду апелляционной инстанции расчетов процентов и расшифровок внереализационных расходов за периоды 2011, 2012 года, 9 месяцев 2013 года следует, что в состав внереализационных расходов для целей уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций спорные суммы процентов ( включенные в первоначальную стоимость спорного объекта) по кредитному договору <***> от 15.12.2010 не отнесены. При этом в налоговой декларации по налогу на прибыль 2013 года в составе внереализационных расходов отражены проценты по указанному кредитному договору в размере 1200 867, 07 руб, представляющие собой проценты, начисленные за октябрь, ноябрь, декабрь 2013 года, то есть после формирования первоначальной стоимости спорного объекта и введения его в эксплуатацию.

Учитывая изложенное требования налогоплательщика в части признания незаконным решения Инспекции в части доначислении налога на прибыль организаций в размере 647456 руб., штрафа в сумме 71 220,2 руб., пени в размере 188039,22 руб. правомерно удовлетворены судом первой инстанции.

Как указано в оспариваемом решении, основанием для вывода налогового органа о неправомерном завышении проверяемым налогоплательщиком внереализационных расходов за 2014, 2015 годы, и, соответственно, занижение налога на прибыль за 2014 год на сумму 7 141 222 руб. и завышению убытков за 2015 год на сумму 9 984 851 руб. послужило неправомерное, по мнению налогового органа, отнесение во внереализационные расходы начисленных процентов в сумме 45 690 963 руб. по договору об открытии невозобновляемой кредитной линии от 25.12.2010 <***> по сделке по приобретению ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» доли в размере 100 % в уставном капитале ООО «Курск-Агро», поскольку стороны указанной сделки являются взаимозависимыми и аффилированными, действия по приобретению доли в уставном капитале, по мнению налогового органа, не были направлены на получение дохода от инвестиционной деятельности – прибыль от сделки с ООО «Агропродукт» в 2016 году составила 5 071 582 руб., а понесенные расходы по процентам в проверяемом периоде 2014, 2015 годов составили 45 690 963 руб. (эпизод 4).

Налогоплательщик не согласился с данными выводами налогового органа, ссылаясь, в частности, на то, что сделки по покупке долей не оспорены и не признаны недействительными в установленном порядке, в результате совершения указанных сделок у Общества возникла налогооблагаемая прибыль в сумме 5 071 582 руб., ссылка Инспекции на наличие в данных хозяйственных операциях схем ухода от налогообложения, в результате которой используются заемные средства без намерения создания фактической экономической деятельности, носит предположительный характер.

Так, 25.12.2010 Обществом был заключен кредитный договор <***> с ОАО «Сбербанк России», предметом которого являлось предоставление ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» целевого кредита на покупку у ООО «Солдатское» 100% доли в уставном капитале ООО «Курск-Агро».

Обязательства по погашению кредита ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» были исполнены, что подтверждается платежным поручением № 1588 от 17.12.2012 на сумму 10 500 000 руб., платежным ордером № 1474 от 12.09.2014 на сумму 500 201 руб. 27 коп., платежным ордером № 1474 от 12.09.2014 на сумму 37 руб., платежным ордером № 1474 от 15.09.2014 на сумму 9 499 761 руб. 73 коп., платежным поручением № 2016 от 12.12.2014 на сумму 10 000 000 руб., платежным поручением № 441 от 03.04.2015 на сумму 197 300 000 руб., платежным поручением № 453 от 06.04.2015 на сумму 6 774 498 руб. 58 коп., платежным поручением № 453 от 06.04.2015 на сумму 59 442 164 руб. 58 коп., и не оспаривалось сторонами.

14.01.2011 ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» был заключен договор с ООО «Солдатское» купли-продажи доли в уставном капитале ООО «Курск-Агро». Сумма договора составила 372 010 000 руб.

02.08.2016 ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» заключило с ООО «Агропродукт» договор купли-продажи № 77 АВ 0983822 на продажу 100% доли в уставном капитале ООО «Курск-Агро» на сумму 377 081 582 руб., которая была определена сторонами на основании Отчета № 344 об оценке рыночной стоимости 100% доли участия в уставном капитале ООО «Курск-Агро» по состоянию на 01.04.2018, сделанного ООО Торгово-Промышленная Компания «ПСВ».

На момент заключения договора купли-продажи № 77 АВ 0983822 от 02.08.2016 ООО «Курск-Агро» владело 99% доли в уставном капитале ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» (договор купли-продажи № 77 АБ 8057629 от 14.08.2015).

Таким образом, ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» и ООО «Курск-Агро» вошло в ГК ПРОДИМЕКС в 2016 году, спустя пять лет с момента заключения договора купли-продажи с ООО «Солдатское», когда обязательства по погашению целевого кредита были исполнены Обществом. ООО «Солдатское» не входило в ГК ПРОДИМЕКС.

Довод Инспекции о том, что ГК ПРОДИМЕКС имело возможность влиять на действия участников указанных сделок через ФИО3, которая является владельцем 1% доли в уставном капитале ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов», несостоятелен, поскольку ФИО3 с долей владения в 1% является миноритарным владельцем, размер доли которого не позволяет ему оказывать существенное влияние на решения общего собрания участников Общества в соответствии действующим Федеральным законом об Обществах с ограниченной ответственностью.

Таким образом, на момент совершения сделок по купле-продаже долей ни ООО «Курск-Агро», ни ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» не относились к структуре ГК ПРОДИМЕКС, привлеченные кредитные средства были использованы по целевому назначению, соответственно, сумма начисленных процентов обоснованно, в соответствии с нормами налогового законодательства, отнесена к внереализационным расходам и на законном основании в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшил полученные доходы на сумму произведенных и документально подтвержденных расходов.

При оценке указанных доводов сторон, судом первой инстанции правомерно учтено следующее.

Как следует из материалов дела, указано в акте налоговой проверки и оспариваемом решении, 25.12.2010 ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» был заключен договор <***> об открытии невозобновляемой кредитной линии с ОАО «Сбербанк России» для финансирования покупки долей в уставных капиталах ООО «Солдатское» и ООО «Курск-Агро» в рамках инвестиционного проекта «Приобретение долей в уставном капитале агропредприятий и консолидация приобретенных активов на базе Общества на срок по 21.12.2020 года с лимитом в сумме 310000000 руб. (т. 13 л.д. 76-99, т. 19 л.д. 137-160).

Денежные средства по кредиту были получены согласно платежного поручения № 1656 от 30.12.2010 и возвращены заемщиком согласно представленным платежным поручениям.

Согласно письма и.о. Управляющего Железногорским отделением Курского отделения № 8596 ОАО «Сбербанк России» от 14.05.2015 по состоянию на 14.05.2015 обязательства по договору об открытии невозобновляемой кредитной линии <***> от 25.12.2010 выполнены ООО «Дмитриевский КХП» в полном объеме.

14.01.2011 между ООО «Солдатское» и Обществом был заключен и нотариально удостоверен договор купли-продажи доли в уставном капитале общества, согласно которому Общество с ограниченной ответственностью «Солдатское» продало Обществу с ограниченной ответственностью «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» принадлежащую ему долю в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью «Курск-Агро» в размере 100% по цене 372 010 000 руб.

Расчеты между сторонами производятся в следующем порядке: 74 400 000 руб. и 294 000 000 руб. оплачено покупателем до подписания договора, оставшаяся сумма в размере 3610 000 руб. будет оплачена полностью после подписания договора, но не позднее 31.01.2011.

Заключение указанного договора одобрено решением участника ООО «Курск-Агро», общим собранием ООО «Солдатское» принято решение о продаже указанной доли, общим собранием ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» принято решение о покупке указанной доли (т. 19 л.д. 106-109).

Материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что расчеты по указанному договору произведены между сторонами полностью в соответствии с условиями договора.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости, карточки по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», регистрам расчета процентов, налоговым регистрам по счету 91 «Прочие доходы и расходы» налогоплательщиком во внереализационные расходы отнесена сумма начисленных процентов по договору об открытии невозобновляемой кредитной линии от 25.12.2010 <***> за проверяемый период всего на сумму 45 690 963 руб. и учтены при исчислении налога на прибыль за 2014 год в сумме 35 706 112 руб., за 2015 год в сумме 9 984 851 руб.

Как указал налоговый орган в отзыве на заявление налогоплательщика и представленных в ходе рассмотрения настоящего дела пояснениях и обоснованиях, по результатам выездной налоговой проверки установлено и отражено в оспариваемом решении, Обществом 28.12.2010 денежные средства в сумме 74 400 000 руб. были перечислены на расчетный счет ООО «Солдатское» в назначением платежа «Покупка долей ООО «Курск Агро». Этой же датой сумма в размере 74 400 000 руб. перечислена ООО «Солдатское» в адрес ООО «Продимэкс Холдинг» с назначением платежа «Возврат займа по договору № 15/1425-083М от 01.12.2008».

30.12.2010 налогоплательщик перечислил на расчетный счет ООО «Солдатское» денежные средства в сумме 294 000 000 руб. с назначением платежа «Покупка долей ООО «Курск Агро».

Этой же датой сумма в размере 294 000 000 руб. была перечислена ООО «Солдатское» в адрес ООО «Продимэкс Холдинг» с назначением платежа «Частичное погашение основного долга по договору займа № 15/1425-083М от 01.12.2008».

В указанном периоде учредителем ООО «Продимэкс Холдинг» с долей участия 100% было АО «ОБЪЕДИНЕННАЯ САХАРНАЯ КОМПАНИЯ», основным акционером (бенефициаром) которой является ФИО5.

10.08.2016 ООО «Дмитриевский КХП» принадлежащую ему долю в уставном капитале ООО «Курск Агро» продало ООО «АГРОПРОДУКТ», учредителем которого с долей участия 99,99% является АО «ОБЪЕДИНЕННАЯ САХАРНАЯ КОМПАНИЯ», руководителем и учредителем которой является ФИО5, в числе учредителей АО «ОБЪЕДИНЕННАЯ САХАРНАЯ КОМПАНИЯ» значится ПРОДИМЭКС ФАРМИНГ ГРУПП ЛИМИТЕД (Республика Кипр), руководителем которой также является ФИО5. Участником ООО «Дмитриевский КХП» с 27.08.2015 с долей участия 99% становится ООО «Курск Агро».

30.09.2016 в ООО «Продимекс Холдинг» была произведена смена учредителя с переводом доли в размере 100% на ФИО7, а 22.12.2016 ООО «Продимекс Холдинг» было переименовано в ООО «ВИП ИТ-СЕРВИС», что свидетельствует, по мнению налогового органа, о действиях, направленных на создание условий, обеспечивающих сокрытие информации о взаимозависимых лицах и влиянии их на условия сделок в группе централизовано взаимозависимых лиц.

Таким образом, по мнению налогового органа, в момент приобретения доли ООО «Курск Агро» ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» были выведены денежные средства, полученные в кредит, а в последующем указанная доля также номинально была передана высшему органу управления Обществом (учредителю).

Прибыль от сделки с ООО «АГРОПРОДУКТ» в 2016 году составила 5 071 582 руб., а понесенные расходы по процентам в проверяемом периоде 2014, 2015 годах составили 45 690 963 руб.

За время владения долей в уставном капитале ООО «Курск Агро» налогоплательщиком не получены доходы в виде дивидендов.

Следовательно, по мнению налогового органа, действия по приобретению доли в уставном капитале ООО «Курск Агро» не были направлены на получение дохода от инвестиционной деятельности, организовывая подобным образом финансово-хозяйственную деятельность взимозависимые лица, не имеющие самостоятельной свободы выбора реализации своих прав как субъектов экономической деятельности, полностью, являясь органами управления друг друга, преследовали лишь одну цель – пополнение оборотных активов конечного бенефициара, получение прибыли исключительно им от использования указанных денежных средств.

Деловая цель в рассматриваемой ситуации не отвечает, в частности, критериям статьи 265 НК РФ, а напротив, формирует у субъектов спорных правоотношений расходы (в виде процентов банка) никаким образом не связанные со своей предпринимательской деятельностью, а лишь в экономическом смысле, приводит к получению Заявителем необоснованной налоговой выгоды, выраженной в уменьшении налоговых обязательств.

В ходе налоговой проверки налоговым органом также установлено и материалами дела подтверждается, что в период в 31.08.2010 по 26.08.2015 доля в уставном капитале налогоплательщика в размере 99% принадлежала ООО «БухСервис», учредителем и руководителем которого в период с 18.11.2002 по 16.05.2010 являлась ФИО3.

14.08.2015 по договору купли-продажи доли в уставном капитале ООО «БухСервис» продало долю в уставном капитале Обществу в размере 99% ООО «Курск-Агро» за 48 000 000 руб. (т. 13 л.д. 110-111).

После выхода ФИО3 из состава учредителей ООО «БухСервис» с 17.05.2010 участником ООО «БухСервис» зарегистрирована ФИО8 Согласно выписки банка по расчетному счету ООО «БухСервис» 02.09.2015 на указанный расчетный счет в банке ПАО «УралСиб» от ООО «Курск-Агро» поступили денежные средства в сумме 48000000 руб. с назначением платежа «Оплата акций ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов».

В тот же день ООО «БухСервис» перечисляет денежные средства в сумме 24 137 106 руб. на расчетный счет ФИО4 с назначением платежа «Распределение прибыли Общества на основании решения единственного участника ООО «БухСервис» № 09-01/2015 от 01.09.2015 в счет задолженности ФИО8 по договору займа № ХИВ-МУР1/2015 от 27.05.2015 на основании письма, а также в сумме 18 256 296 руб. на расчетный счет ЗАО «БАТИСОР» с назначением платежа «Оказание финансовой помощи».

03.09.2015 платежным поручением № 128058 ООО «БухСервис» перечислило в Управление федерального казначейства по г. Москве НДФЛ с дивидендов в сумме 3 606 694 руб.

Из базы данных удаленного доступа АИС Федерального центра обработки данных установлено, что ЗАО «БАТИСОР» прекратило свою деятельность путем присоединения 27.04.2016 к ООО «Сонгри» Учредителями ООО «Сонгри» являются ФИО9, ФИО10, ФИО4

Проверкой установлено, что с 31.08.2010 участником Общества является ФИО3 с долей участия 1 %.

ФИО3 и ФИО4 являются аффилированными лицами, поскольку, согласно выписки из ЕГРЮЛ за проверяемый период ФИО3 являлась совладельцем АО «Первый СТ» с долей 19,1%,в котором акционером являлся также ФИО4 с долей 24%; совладельцем АО «СМТ» с долей 38,4%, в котором акционером являлся также ФИО4 с долей 48,62%; членом ревизионной комиссии в АО «ГАРДТЕКС», где ФИО4 является председателем Совета директоров, а его брат ФИО5 – руководителем; совладельцем в ОАО «Продимекс-Холдинг» с долей равной или больше 20%, а также ликвидатором (общество ликвидировано 25.06.2010), в котором учредителем являлся ФИО4 с долей 90 %.

Указанные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о возможности фактического влияния на действия участников сделок холдингом «Продимекс» в том числе через ФИО3 ФИО11 орган также посчитал, что доказательством согласованности действий участников сделки по покупке доли – ООО «Солдатское», ООО «Курск-Агро», ООО «Дмитриевский КХП» - и подконтрольности одному лицу в период ее совершения являются также материалы, размещенные в общедоступных ресурсах ТКС «Интернет», в том числе внутреннем информационном издании агропромышленного холдинга «Продимекс-Информ», публикации СМИ, обзоры информационно-аналитических и рейтинговых агентств агентств, согласно которым под управлением ООО «Продимекс» находятся ООО «Солдатское», ООО «Курск-Агро», ООО «Фатеж-Молоко», ООО «Дмитриевский КХП» (областная общественно-политическая газета «Курская правда» № 123, 2011 г.).

Согласно пункту 14.1.1 Устава ООО «Курск-Агро» Общество вправе ежеквартально (раз в полгода или раз в год) принимать решение о распределении совей чистой прибыли между участниками Общества. Согласно отчетов о финансовых результатах за период с 2012 года по 2016 год, размещенных в общедоступном информационном ресурсе «Спарк», ООО «Курск-Агро» имело чистую прибыль за 2014 году в сумме 21 602 000 руб., за 2015 год в сумме 40 109 000 руб., за 2016 год в сумме 1 849 411 000 руб., при этом единственный участник Общества – ООО «Дмитриевский КХП» - имея убытки за 2015 год в сумме 8 769 000 руб. и за 2016 год в сумме 14 697 000 руб., не получает дивиденды от финансовых вложений, а несет расходы.

Также установлено значительное увеличение уставного капитала ООО «Курск-Агро» с 10 000 руб. на начало 2009 года до 372 010 000 руб. на конец 2010 года.

Представленные в ходе налоговой проверки проверяемым налогоплательщиком документы не подтверждают разумной деловой цели данного налогоплательщика в связи с покупкой доли в уставном капитале ООО «Курск-Агро» и, соответственно, понесенные расходы по уплате процентов в 2014 – 2015 годы по договору невозобновляемой кредитной линии от 25.12.2010 <***> являются необоснованными.

Между тем, налоговым органом не было учтено следующее.

В соответствии со статьей 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам относятся, в частности: расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 настоящего Кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Таким образом, в силу указанных норм закона, у налогоплательщика имелись правовые основания для отнесения указанных сумм уплаченных процентов по договору невозобновляемой кредитной линии от 25.12.2010 <***>.

Факт наличия и исполнения указанного договора налогоплательщиком, начисления и уплаты налогоплательщиком процентов по указанному договору в период 2014 – 2015 годы, размер процентов подтверждены материалами дела и не оспариваются налоговым органом.

Положениями пункта 6 статьи 250, пункта 1 статьи 265, пункта 4 статьи 328 НК РФ предусмотрено, что формирование налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций в отношении процентных доходов/расходов, в рассматриваемом случае, осуществляется исходя из взаимосвязи внереализационных доходов одного хозяйствующего субъекта с внереализационными расходами другого.

Ссылка налогового органа о причинении урона бюджетной системе, в рассматриваемом случае, не соответствует положениям Налогового кодекса РФ, определяющим порядок учета в целях налогообложения процентных доходов/расходов (внереализационных доходов/расходов).

Учитывая то обстоятельство, что в силу норм статей 250, 265 и 328 НК РФ размер внереализационного расхода (процентного расхода) одного участника долгового обязательства соответствует размеру дохода (процентного дохода) другого участника, надлежащее исполнение участниками сделок своих налоговых обязательств в данной части, делает невозможным причинение какого-либо ущерба интересам бюджета при налогообложении.

В налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. При этом проверка экономической обоснованности произведенных налогоплательщиком расходов осуществляется налоговыми органами во время мероприятий налогового контроля, порядок проведения которого установлен НК РФ.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 16.12.2008 № 1072-О-О, от 04.06.2007 № 366-О-П и № 320-О-П в полномочия налоговых органов не входит возможность оценки экономической целесообразности и эффективности финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и принимаемых им решений в сфере бизнеса. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала, а налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П. а также определениях от 04.06.2007 № 320-О-П, от 04.06.2007 № 366-О-П, от 16.12.2008 № 1072-О-О ни налоговый орган, ни суды не призваны проверять экономическую целесообразность, рациональность и эффективность финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, который в сфере бизнеса обладает самостоятельностью и широкой дискрецией, осуществляя свою деятельность на свой риск.

В пункте 7 статьи 3 НК РФ, пункте 2 определения Конституционного Суда Российской Федерации № 138-О от 25.07.2001 и в постановлении № 53 сформулирован принцип презумпции добросовестности налогоплательщика в сфере налоговых правоотношений - пока налоговый орган не докажет обратного, налогоплательщик считается добросовестно выполнившим свои обязанности.

В соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ, изложенной в пунктах 1, 2 Постановления № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 Постановления № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом в пункте 7 постановления установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. Данная правовая позиция подлежит применению не только в случае непредставления налогоплательщиком для налоговой проверки первичных бухгалтерских документов, подтверждающих совершенные им хозяйственные операции, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (Постановления № 1621/11 от 19.07.2011, № 16282/11 от 10.04.2012), но и в иных ситуациях, когда довод инспекции о недостоверности документов приводит к исключению из состава расходов налогоплательщика значительной части материальных затрат, что влечет искажение реального размера налоговых обязательств.

В силу названных норм Налогового кодекса и правовых позиций Высшего Арбитражного Суда, сформулированных в постановлении № 53 от 12.10.2006, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Согласно пункту 5 Постановления № 53 о необоснованности налоговой выгоды свидетельствуют такие обстоятельства, как: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций (отраженных как совершенных) с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (отраженной как осуществленной) в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром (отраженных как совершенных), который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Таким образом, в отсутствие указанных обстоятельств, взаимозависимость участников сделок, как и наличие ценовых отклонений не могут служить основаниями для признания налоговой выгоды необоснованной и не свидетельствуют о неисполнении участником сделки обязанности по уплате налогов и возникновении у него недоимки, определяемой исходя из возникшей ценовой разницы.

Инспекцией в ходе проверки не было установлено ни одного из перечисленных обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности налогоплательщика, представленные налогоплательщиком документы в совокупности подтверждают реальность совершенных в рамках договоров хозяйственных операций, действительное исполнение договоров сторонами.

Таким образом, доводы налогового органа не соответствуют представленным в материалы дела документам.

Доказательств того, что Общество и его контрагенты действовали согласованно и целенаправленно именно для необоснованного получения налоговой выгоды в виде завышения расходов за счет начисленных и уплаченных процентов по кредиту на приобретение доли в уставном капитале ООО «Курск-Агро» и не имеют разумной хозяйственной цели, налоговым органом в материалы дела не представлено.

Выводы налогового органа в данной части носят предположительный характер.

В рассматриваемой ситуации Инспекция не представила убедительных доказательств того, что заявитель преследовал исключительно цель получения необоснованной налоговой выгоды в отсутствие осуществления реальной хозяйственной деятельности, непосредственных доказательств получения обществом необоснованной налоговой выгоды инспекцией также не представлено.

В частности, доказательств отсутствия взаимоотношений ООО «Солдатское» с ООО «Продимекс Холдинг» по договору займа № 15/1425-083М от 01.12.2008. Также отсутствуют доказательства пополнения оборотных активов конечного бенефициара. Все указанные изменения в Уставных документах и ЕГРЮЛ отражены надлежащим образом, что подтверждается материалами дела и налоговым органом, по сути, не оспаривалось.

Факты перечисления денежных средств их получателем ООО «Солдатское» сразу после получения в счет погашения собственной задолженности не может служить прямым доказательством согласованности действий и доказательством того, что перечислены именно денежные средства, полученные от ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов», поскольку денежные средства имеют свойство обезличиваться, анализ движения денежных средств, их наличия на счете ООО «Солдатское» в указанный период налоговым органом не проводился.

В связи с изложенным, доводы налогового органа, о направленности действий Общества на минимизацию налоговых обязательств, в том числе, путем использования заемных средств без намерения создания фактической экономической деятельности, о получении ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» необоснованной налоговой выгоды, так как сумма процентов начисленных и уплаченных в 2014-2015 годах по долговым обязательства Общества, существенно превышает сумму полученного дохода от реализации доли в уставном капитале ООО «Курск-Агро», являются необоснованными, поскольку сумма дохода от реализации указанной доли в размере 377 081 582 руб. была включена налогоплательщиком в состав полученных доходов в соответствующем периоде, что налоговым органом не оспаривается.

Сравнение налоговым органом суммы разницы в цене в период приобретения указанной доли ООО «Дмитриевский КХП» (14.01.2011) и в период ее реализации (10.08.2016) с суммой процентов, отнесенных во внереализационные расходы в 2014 году и в 2015 году, является некорректным и не свидетельствует о получении или неполучение экономических результатов от указанной сделки, поскольку при исчислении налоговой базы учитываются все доходы и расходы налогоплательщика за указанный период.

Кроме того, согласно договору об открытии невозобновляемой кредитной линии от 25.12.2010 <***> невозобновляемая кредитная линия была открыта ООО «Дмитриевский комбинат хлебопродуктов» для финансирования покупки долей в уставных капиталах ООО «Солдатское» и ООО «КурскАгро» в рамках инвестиционного проекта «Приобретение долей в уставном капитале агропредприятий и консолидации приобретенных активов на базе ООО «Дмитриевский КХП», а не для приобретения товара в целях его дальнейшей реализации и оценка налоговым органом экономической эффективности сделки по приобретению доли в уставном капитале ООО «Курск-Агро» является некорректной в данном случае.

Довод налогового органа о том, что в ходе проверки были выявлены обстоятельства, свидетельствующие о заключении договора об открытии невозобновляемой кредитной линии от 25.12.2010 <***> без намерения сторон осуществлять реальную экономическую деятельность, выполнять предусмотренные сделкой обязательства, необоснованной налоговой выгоды, доказан факт взаимозависимости налогоплательщика с контрагентами по сделкам, установлена совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц с целью получения необоснованной налоговой выгоды, по мнению суда необоснован и подлежит отклонению, поскольку наличие взаимозависимости еще не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и согласованности действий указанных лиц.

Ссылка налогового органа на материалы, размещенные в общедоступных ресурсах ТКС «Интернет», публикации СМИ является необоснованной, поскольку сама фраза о том, что ООО «Солдатское», ОО «Курск-Агро», ООО «Фатеж-Молоко», ООО «Дмитриевский КХП» находятся под управлением ООО «Продимекс» еще не может служить доказательством этого, поскольку отсутствуют фактические доказательства указанного обстоятельства, отсутствуют сведения в Уставных и регистрационных документах об указанной зависимости и фактическом управлении.

Приведенные налоговым органом сведения свидетельствуют о том, что, возможно, ФИО3 и ФИО4 знакомы друг с другом, однако доказательств согласованности и совместности их действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды именно ООО «Дмитриевский КХП» в виде заключения кредитного договора и искусственного увеличения расходов за счет начисленных по кредитному договору процентов не представлены.

На момент заключения кредитного договора и приобретения спорной доли в уставном капитале Обществом не являлось взаимозависимым с ООО «Продимекс».

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 НК РФ).

С учетом того, что пени являются средством обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и установления судами необоснованности доначисления Обществу суммы налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, начисление пени в размере 79 668 руб. 01 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость и пени в размере 3 613 717 руб. 39 коп. за неуплату налога на прибыль организаций правомерно признано судом необоснованным.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Поскольку материалами дела установлен факт неправомерного доначисления Обществу налога на прибыль, то привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату суммы налога на добавленную стоимость в сумме 138 836 руб. и за неполную уплату суммы налога прибыль в сумме 1 024 199 руб. также является неправомерным.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ частью 5 статьи 200 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В нарушение изложенных норм Инспекцией не представлены надлежащие доказательства соответствия спорного решения налогового органа нормам действующего законодательства.

Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части (пункт 3 части 4 статьи 201 АПК РФ).

Таким образом, оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о наличии оснований для признания недействительным решения Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.04.2018 № 09-32/06 в оспариваемой части.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку выводов суда первой инстанции не опровергают. По сути, доводы жалобы сводятся к несогласию Инспекции с оценкой представленных в материалы дела доказательств, что не может являться основанием к отмене либо изменению судебного акта.

У суда апелляционной инстанции отсутствуют основания полагать, что при оценке представленных в материалы дела доказательств, судом первой инстанции нарушены положения статьи 71 АПК РФ.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного Курской области от 04.12.2019 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции без удовлетворения.

Исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, а также, учитывая, что в силу статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, расходы по уплате государственной пошлины по настоящей апелляционной жалобе распределению не подлежат.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Курской области от 04.12.2019 по делу № А35-6873/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячныйсрок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья М.Б. Осипова

Судьи Е.В. Малина

А.И. Протасов