Гражданский кодекс часть 1

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Липецкой области: Гордеева В.Н., представитель по доверенности № 03-15/018 от 01.11.2021; Матовникова Я.С., представитель по доверенности № 03-15/129 от 18.01.2022, паспорт гражданина РФ;

от общества с ограниченной ответственностью «РИК»: Ланская Э.Б., представитель по доверенности от 09.02.2022, удостоверение адвоката; Зембатова А.Д., представитель по доверенности от 22.03.2022, паспорт гражданина РФ;

от Белкина Льва Абрамовича: не явились, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «РИК»

на решение Арбитражного суда Липецкой области от 28.07.2021 по делу № А36-598/2018

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «РИК» (Липецкая обл., Липецкий р-н, с. Кузьминские Отвержки, ОГРН 1054800524448, ИНН 4824035464)

о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Липецкой области (г. Липецк, ОГРН 1044800073977, ИНН 4813006623) № 14 от 26.10.2017,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «РИК» (далее – ООО «РИК», заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Липецкой области (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 14 от 26.10.2017 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области (далее – Управление) № 2 от 12.01.2018 и в редакции решения Инспекции № 1 от 29.07.2019 «О внесении изменений в текст решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 14 от 26.10.2017 и приложений к нему» (с учетом уточнения).

Определением от 30.10.2018 суд привлек к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, индивидуальных предпринимателей: Баранова Д.В, Зинченко А.И., Буракову В.М., Михалину Н.Е., Тонких А.В., Бабинцеву Л.А., Крутских О.В., Гусеву И.В., Антонову Н.С., Позднякову O.A.

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 28.07.2021 признано незаконным решение Инспекции № 14 от 26.10.2017 в редакции решения Управления № 2 от 12.01.2018 и в редакции решения Инспекции № 1 от 29.07.2019 «О внесении изменений в текст решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 14 от 26.10.2017 и приложений к нему» в части привлечения к ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в сумме 4 311 294 руб. 60 коп., начисления пени по НДФЛ в сумме 6 322 906 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, ООО «РИК» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение арбитражного суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления в полном объеме.

В обоснование жалобы заявитель указал, что у налогового органа отсутствует право произвольного определения размера доходов, расходов и налоговых обязательств налогоплательщика. В равной степени налоговое законодательство не допускает возможности произвольного суммирования доходов налогоплательщика и доходов, полученных иными хозяйствующими субъектами, в том числе от видов деятельности, которые налогоплательщик никогда не осуществлял и не был обязан ими заниматься, и по сделкам, в которых налогоплательщик не участвовал и не определял их условия. Отсутствуют основания для определения ООО «РИК» в качестве организатора утверждаемой налоговым органом схемы «дробления» бизнеса с целью минимизации уплачиваемых налогов. Выводы суда первой инстанции о направленности распределения функций между хозяйствующими субъектами на минимизацию налоговых обязательств являются необоснованными. Суд области неправомерно согласился с позицией налогового органа о том, что денежные средства, зачисленные Тонких А.В. на расчетный счет физического лица Белкина Льва Абрамовича (далее – Белкин Л.А.), являющегося учредителем ООО «РИК», являются скрытыми дивидендами, полученными Белкиным Л.А. от ООО «РИК», что определяет его обязанность произвести удержание и перечисление в бюджет налога с доходов в виде дивидендов. Вывод суда первой инстанции о получении денежных сумм от ООО «РИК» основан исключительно на предположениях и допущениях.

01.11.2021 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступил отзыв на апелляционную жалобу с приложениями, в котором налоговый орган просил решение оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

В отзыве Инспекция отметила, что ООО «РИК» вело финансово-хозяйственную деятельность в условиях целенаправленного формального «дробления» бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимых лиц (вышеуказанных индивидуальных предпринимателей) и получения необоснованной налоговой выгоды посредством применения данными лицами режимов налогообложения, при которых не уплачиваются НДС и налог на прибыль.

29.11.2021 посредством почтового отправления от ООО «РИК» поступили пояснения, в соответствии с которыми вне зависимости от использования индивидуальными предпринимателями специального режима налогообложения реализация (оптовые операции) с участием налогоплательщика являлись объектами налогообложения, их результаты отражены в налоговых декларациях, соответствующие суммы НДС поступили в бюджет в соответствии с его природой как косвенного налога.

16.12.2021 посредством почтовой связи от ООО «РИК» поступило заявление об уточнении апелляционной жалобы, в котором общество просило отменить обжалуемое решение полностью.

17.01.2022 посредством почтовой связи от ООО «РИК» поступило ходатайство о приобщении к материалам дела копии решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г. Липецка (далее – ИФНС России по Правобережному району г. Липецка) № 5 от 17.12.2021 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, принятого в отношении Белкина Л.А.

24.02.2022 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от ООО «РИК» поступила письменная правовая позиция по апелляционной жалобе, пояснениям, уточнениям с приложениями, согласно которой общество не получало налоговую выгоду, в том числе обоснованную или необоснованную, от действий торговой сети из 10 индивидуальных предпринимателей, в частности, от сельскохозяйственного перерабатывающего снабженческо-сбытового потребительского кооператива «Экоптица» (далее – СПССПК «Экоптица»).

02.03.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступили письменные пояснения на правовую позицию ООО «РИК» по апелляционной жалобе, пояснениям, уточнениям, из которых следует, что выводы ИФНС России по Правобережному району г. Липецка, изложенные в решении от 17.12.2021 № 5, не опровергают доказательств и выводов Инспекции, послуживших основанием для начисления ООО «РИК» как налоговому агенту суммы пени и штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц, а напротив, согласуются между собой, указывая, что источником поступления денежных средств через Тонких А.В. на счет Белкина Л.А. является выручка розничной торговой сети «Правильный цыпленок».

21.03.2022 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступили письменные пояснения на правовую позицию ООО «РИК» по вопросу не привлечения к участию в деле лиц, на правах которых может отразиться решение суда, согласно которым судебный акт, принятый по существу спора, непосредственно на права и обязанности Белкина Л.А., ООО «Агрофирма «Липецк» (до 30.10.2014 – ОАО «Агрофирма «Липецк», далее – ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк»), ООО «Корзинка-6», ООО «Казачье», ООО «Ярмарка», ООО «Корзинка» повлиять не может, поскольку спор вытекает из налоговых правоотношений, субъектами которых являются ООО «РИК» и Инспекция, по поводу наличия (отсутствия) у налогоплательщика соответствующих налоговых обязательств.

21.03.2022 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от ООО «РИК» поступили дополнительные уточнения к апелляционной жалобе с приложениями, в которых отражено, что судом допущено совмещение процессуальных статусов лиц, участвующих в деле. Лица, привлеченные к делу в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора (10 индивидуальных предпринимателей), выступали в судебных заседаниях и были опрошены в качестве свидетелей. Показания свидетелей судом оценены и приобщены к материалам дела в форме стенограммы.

22.03.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступили письменные пояснения на дополнительные уточнения ООО «РИК» к апелляционной жалобе относительно допроса третьих лиц в качестве свидетелей, в которых указано, что поскольку вышеназванные индивидуальные предприниматели располагают информацией по вопросу осуществления финансово-хозяйственной деятельности через магазины торговой сети «Правильный цыпленок» и располагают информацией о расходовании денежных средств, снятых индивидуальными предпринимателями с расчетных счетов, данные лица вызваны в качестве свидетелей на допрос в судебное заседание. Довод общества о том, что лица, привлеченные к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно спора, не могут быть допрошены в качестве свидетелей, и, следовательно, их свидетельские показания не могут признаваться надлежащими доказательствами по делу, основан на неправильном толковании норм процессуального права.

23.03.2022 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от ООО «РИК» поступило ходатайство о привлечении к участию в деле третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора (учредителя ООО «РИК» Белкина Л.А.).

24.03.2022 поступила апелляционная жалоба Белкина Л.А. с ходатайством о восстановлении пропущенного процессуального срока на обжалование, в которой учредитель ООО «РИК» просил обжалуемое решение отменить, принять по делу новый судебный акт. Белкин Л.А. отразил, что суд без его участия установил обстоятельства в отношении него о получении им дохода от ООО «РИК» за 2015 год в суммах, которые совпадают по размеру, дате снятия и внесения на счета, и не смог установить обстоятельства в остальной части денежных средств, поступающих в качестве его дохода. Спорное решение суда с учетом решения ИФНС России по Правобережному району г. Липецка № 5 от 17.12.2021 в отношении Белкина Л.А. влечет прямое двойное налогообложение физического лица по одному и тому же основанию (доходы в виде дивидендов) за один и тот же период 2015 года. О нарушении прав принятым решением суда, как утверждает Белкин Л.А., он узнал только 02.03.2022, а 09.03.2022 состоялся сеанс видеоконференц-связи по этому поводу с адвокатом.

23.03.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступили письменные пояснения на апелляционную жалобу Белкина Л.А., в которых налоговый орган жалобу учредителя ООО «РИК» считает не подлежащей удовлетворению. Инспекция указала, что приведенные в апелляционной жалобе Белкиным Л.А. доводы не свидетельствуют о том, что решение суда принято о его правах и обязанностях, учитывая, что спор возник относительно законности либо незаконности решения налогового органа, принятого в отношении ООО «РИК» по результатам налоговой проверки. Белкин Л.А. никак не обосновал свои доводы о том, что в результате принятого решения ему был причинен какой-либо ущерб.

12.04.2022 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Белкина Л.А. поступила правовая позиция, согласно которой учредитель ООО «РИК» полагает, что его субъективные права и обязанности возникают и изменяются обжалуемым судебным актом.

18.04.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступило ходатайство о приобщении к материалам дела документов, опровергающих довод Белкина Л.А. о том, что он узнал о рассмотрении дела № А36-598/2018 лишь 02.03.2022.

В судебное заседание явились представители ООО «РИК» и Инспекции, Белкин Л.А. явку представителя не обеспечил, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом. При этом от Белкина Л.А. поступило ходатайство о проведении судебного заседания в отсутствие его представителя.

На основании статей 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса (далее – АПК РФ) апелляционные жалобы рассматривались в отсутствие не явившегося лица, извещенного о времени и месте судебного разбирательства надлежащим образом.

Суд приобщил к материалам поступившие документы, за исключением документов, поступивших 18.04.2022 от Инспекции в связи с отсутствием правовых оснований (статьи 159, 268 АПК РФ).

В удовлетворении ходатайства ООО «РИК» о привлечении учредителя общества Белкина Л.А. к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, было отказано ввиду следующего.

Предусмотренный процессуальным законодательством институт третьих лиц, как заявляющих, так и не заявляющих самостоятельные требования относительно предмета спора, призван обеспечить судебную защиту всех заинтересованных в исходе спора лиц и не допустить принятия судебных актов о правах и обязанностях этих лиц без их участия.

В соответствии с частями 1, 2 статьи 51 АПК РФ третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.

Третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, пользуются процессуальными правами и несут процессуальные обязанности стороны, за исключением права на изменение основания или предмета иска, увеличение или уменьшение размера исковых требований, отказ от иска, признание иска или заключение мирового соглашения, предъявление встречного иска, требование принудительного исполнения судебного акта. При этом такие лица вправе выступать участниками мирового соглашения в случаях, если они приобретают права либо на них возлагается обязанность по условиям данного соглашения.

Из приведенных положений законодательства следует, что третьими лицами являются предполагаемые субъекты материальных правоотношений, взаимосвязанных со спорным правоотношением, которые являются предметом судебного разбирательства, привлекаемые или вступающие в начавшийся между первоначальными сторонами процесс с целью защиты своих субъективных прав либо охраняемых законом интересов.

В обоснование заявленного ходатайства о привлечении к участию в деле третьего лица необходимо представить доказательства того, что судебный акт, которым заканчивается рассмотрение настоящего дела, может повлиять на права или обязанности заявителя по отношению к одной из сторон. Целью участия третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования на предмет спора, является предотвращение неблагоприятных для такого лица последствий и при решении вопроса о допуске в процесс суд обязан исходить из того, какой правовой интерес в данном споре имеет это лицо.

Для того чтобы быть привлеченным к участию в процессе лицо должно иметь очевидный материальный интерес на будущее, то есть после разрешения дела судом у таких лиц возникают, изменяются или прекращаются материально-правовые отношения с одной из сторон. Поэтому после разрешения спора между истцом и ответчиком у третьего лица возникает право на иск или у сторон появляется возможность предъявления иска к третьему лицу, обусловленная взаимосвязью основного спорного правоотношения и правоотношения между стороной и третьим лицом.

Таким образом, критерием привлечения к участию в деле третьих лиц является обоснованный легитимный прямой юридический интерес, выражающийся в том, что решение по делу может создать, изменить или прекратить субъективные права или обязанности третьего лица по отношению к одной из сторон в споре или повлечь факт нарушения лично принадлежащих ему прав или возложения на него обязанностей вынесенным решением.

Норма статьи 51 АПК РФ не является императивной и привлечение к участию в деле третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, является правом, а не обязанностью суда.

ООО «РИК» в обоснование ходатайства сослалось на то, что обжалуемое решение затрагивает права и интересы физического лица Белкина Л.А., так как устанавливает обстоятельства по делу в отношении источника денежных средств Белкина Л.А., не связанных с коммерческой деятельностью общества, а также определяет обязанность ООО «РИК» к исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налогов с доходов Белкина Л.А. в виде дивидендов, при этом решением ИФНС России по Правобережному району г. Липецка № 5 от 17.12.2021 по результатам налоговой проверки физического лица Белкина Л.А. установлена обязанность уплаты налога и пеней по одним и тем же основаниям, за один и тот же период налоговых проверок (2015 год) с применением разных ставок налога.

Между тем, в данном случае предметом рассматриваемого дела является признание незаконным решения Инспекции о привлечении ООО «РИК» к ответственности за совершение налогового правонарушения № 14 от 26.10.2017 в редакции решения Управления № 2 от 12.01.2018 и в редакции решения Инспекции № 1 от 29.07.2019 «О внесении изменений в текст решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 14 от 26.10.2017 и приложений к нему». Из предмета заявленных требований следует, что они касаются исключительно правоотношений между ООО «РИК» и Инспекцией, вытекающих из налогового законодательства, стороной которых Белкин Л.А. не является.

Судебный акт может быть признан вынесенным о правах и обязанностях лица, не привлеченного к участию в деле, в случае, если этим актом в отношении предмета спора устанавливаются права непривлеченного лица, либо на это лицо возлагаются какие-либо обязанности (определение Верховного Суда РФ № 309-КГ16-21319 от 28.02.2017).

Для признания необходимости в привлечении третьего лица без самостоятельных требований относительно предмета спора недостаточно того, что принятый судебный акт может затронуть права и обязанности этого лица. Судебный акт, принимаемый по результатам рассмотрения дела, должен непосредственно затрагивать права и обязанности лица, требующего привлечь его в качестве третьего лица.

Поскольку Белкин Л.А. не является стороной спорных материальных правоотношений, то какие-либо его права и обязанности не являются предметом рассмотрения в настоящем деле.

Тот факт, что Белкин Л.А. является учредителем ООО «РИК», сам по себе не является достаточным основанием для вывода о том, что судебный акт по настоящему делу может непосредственно повлиять на права или обязанности физического лица по отношению к одной из сторон спора.

Обращаясь с настоящим ходатайством, ООО «РИК» не привело конкретных обстоятельств, которые могут повлиять на права и обязанности Белкина Л.А. обжалуемым решением.

Совокупность вышеуказанных обстоятельств не свидетельствуют о том, что судебный акт, которым заканчивается рассмотрение настоящего спора, может повлиять на права или обязанности Белкина Л.А. по отношению к одной из сторон.

Таким образом, в рассматриваемом случае оснований для привлечения Белкина Л.А. к участию в настоящем деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, согласно статье 51 АПК РФ не имеется.

Также в указанном случае суд апелляционной инстанции принимает во внимание правовую позицию, изложенную в определении ВС РФ № 305-ЭС15-14131 от 21.12.2015, согласно которой в силу ст. 4 АПК РФ допускается обращение в суд в защиту своих, а не чужих прав и законных интересов.

Белкин Л.А. защитил свои права, обратившись с апелляционной жалобой на оспариваемое решение, результаты рассмотрения которой отражены в отдельном судебном акте, в частности производство по апелляционной жалобе Белкина Л.А. было прекращено.

Представители ООО «РИК» поддержали доводы апелляционной жалобы, считали обжалуемое решение незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального и процессуального права, просили его отменить, принять по делу новый судебный акт.

Представители Инспекции с доводами апелляционной жалобы не согласились, считали обжалуемое решение законным и обоснованным, просили оставить его без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Выслушав явившихся лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы ООО «РИК», отзыва на нее, пояснений, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены судебного акта. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении ООО «РИК» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 налога на прибыль организаций, НДС, НДФЛ, итоги которой отражены в акте № 14 от 14.07.2017 (т. 24 л.д. 1 – 134).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в 2013-2015 г.г. ООО «РИК» с целью уклонения от уплаты налогов и получения необоснованной налоговый выгоды создана схема «дробления» бизнеса путем включения в цепочку реализации товаров от производителей до реальных покупателей 10 индивидуальных предпринимателей (Баранова Д.В, Зинченко А.И., Бураковой В.М., Михалиной Н.Е., Тонких А.В., Бабинцевой Л.А., Крутских О.В., Гусевой И.В., Антоновой Н.С., Поздняковой О.А.), применяющих специальные (льготные) режимы налогообложения, при которых не уплачиваются НДС и налог на прибыль (ЕНВД, УСН), и являющихся работниками общества и взаимозависимых с ним организаций (ООО «Корзинка-6», ООО «Ярмарка», ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк», ООО «Казачье», ООО «Корзинка»), где учредителями и руководителями являются одни и те же лица – Пивовар Сергей Федорович (ИНН 482500620569) и Белкин Лев Абрамович (ИНН 482400062215). Все индивидуальные предприниматели фактически составляли единую торговую сеть «Правильная корзинка» («Правильный цыпленок»).

Инспекцией в ходе проверки также установлено снятие наличных денежных средств (в т.ч. доверенными лицами). С расчетных счетов подконтрольных индивидуальных предпринимателей снятые денежные средства в сумме 423 983 949 руб. зачислялись доверенным лицом учредителя – Тонких А.В. на счет Белкина Л.А. (учредитель с 50 % участием в ООО «РИК»). Налоговый орган счел, что данные денежные являются доходом в виде дивидендов, полученных учредителем ООО «РИК» Белкиным Л.А., где общество как налоговый агент обязано удержать налог с дивидендов по ставке 9 % и 13 % соответственно.

По результатам рассмотрения материалов проведенной проверки Инспекцией было принято решение от 14.07.2017 № 14 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым ООО «РИК» предложено уплатить недоимку по НДС, налогу на прибыль организаций, НДФЛ в общей сумме 346 403 706 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122, ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 80 389 327 руб., обществу начислены пени в сумме 127 954 675 руб. (т. 1 л.д. 28 – 151, т. 2 л.д. 1 – 93).

Данное решение Инспекции было обжаловано налогоплательщиком в Управление.

Решением Управления № 2 от 12.01.2018 апелляционная жалоба ООО «РИК» удовлетворена частично: п. 3.2 резолютивной части решения изложен в следующей редакции: «Предложить ООО «РИК» уплатить указанные в п. 3.1 настоящего решения недоимку, пени и штрафы. Удержать неудержанный налоговым агентом и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 46 781 605 руб. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по своему месту учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ». В оставшейся части решение Инспекции № 14 от 26.10.2017 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» оставлено без изменения (т. 2 л.д. 94 – 15).

Не согласившись с результатом апелляционного обжалования, ООО «РИК» обратилось в арбитражный суд с заявлением об отмене решения Инспекции в полном объеме (с учетом уточнения).

В ходе рассмотрения спора по существу Инспекцией 29.07.2019 принято решение № 1 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 14 от 26.10.2017.

С учетом решения № 1 от 29.07.2019 налоговый орган пришел к выводу, что в результате необоснованного исчисления путем применения схемы «дробления» бизнеса:

- в нарушение статей 249, 250, 252, 253, 254, 255, 265, 286 НК РФ произошла неполная уплата налога на прибыль за 2013 – 2015 годы в сумме 56 720 797 руб., в том числе в федеральный бюджет – в сумме 5 672 080 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации – в сумме 51 048 717 руб.;

- в нарушение п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 167, п.п. 1, 2, 8 ст. 171, п.п. 1, 6 ст. 172, п. 1 ст. 173, ст. 174 НК РФ произошла неполная уплата НДС за 2013 - 2015 годы в сумме 221 128 133 руб.;

- в нарушение п.п. 1 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 214, п. 4 ст. 226 НК РФ обществом не исполнена обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов в виде дивидендов, полученных физическим лицом (учредителем Белкиным Л.А.) от организации, в сумме 43 713 993 руб.

В соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК РФ обществу по НДС начислены пени в сумме 72 806 472 руб., по налогу на прибыль – в сумме 11 809 695 руб., по НДФЛ – в сумме 13 022 906 руб., на основании статей 122, 123 НК РФ на ООО «РИК» наложен штраф по налогу на прибыль в сумме 22 332 406 руб., по НДС в сумме 39 976 704 руб., по НДФЛ в сумме 8 742 799 руб.

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Исходя из ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Статьей 19 НК РФ установлено, что налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В качестве элемента правового механизма, предусмотренного НК РФ, гарантирующего исполнение конституционной обязанности по уплате налогов, выступает система мер налогового контроля.

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (п.п. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом и проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов:

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Уклонение от налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного Суда РФ от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920).

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) разъяснено, что под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как указано в абзацах 5 и 6 пункта 3 определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 № 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В постановлении ВАС РФ от 09.04.2013 № 15570/12 сформулирован ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.

Само по себе учреждение налогоплательщиком нового хозяйствующего субъекта не говорит о формальном разделении бизнеса, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды. Если налогоплательщик и вновь учрежденное лицо осуществляют самостоятельные виды деятельности, которые не являются частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата, основания для признания налоговой выгоды необоснованной отсутствуют.

Однако в рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

На основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Исходя из положений статьи 54.1 НК РФ, превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

В тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, а объем прав и обязанностей налогоплательщика – определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи (пункты 3 и 7 Постановления № 53).

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».

Из приведенных положений законодательства, разъяснений Пленума вытекает, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение УСН данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности. Однако действия, направленные в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.

В частности, о превышении установленных пределов осуществления права могут свидетельствовать:

1) распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН;

2) осуществление единой (общей) деятельности несколькими лицами, объединившими принадлежащие им материальные, трудовые и финансовые ресурсы при том, что в силу значительности своего объема, осуществляемая ими деятельность не отвечала (перестала отвечать) ограничениям, необходимым для применения УСН, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

В упомянутых случаях у налоговых органов возникают основания для определения прав и обязанностей соответствующих лиц, исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения, на что обращено внимание в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

Из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также – консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика – организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).

Иное не отвечало бы природе права налогоплательщика на возврат излишне уплаченных сумм налогов, которое по смыслу взаимосвязанных положений подпункта 5 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 38 и пункта 1 статьи 54 НК РФ возникает при избыточном налогообложении финансово-хозяйственной деятельности, не отвечающем ее действительным результатам.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (п. 5 Постановления № 53).

В соответствии с п. 11 Постановления № 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

В силу п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 20 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее – взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Перечень оснований, по которым лица признаются взаимозависимыми, определен пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ, в свою очередь, в соответствии с п. 7 ст. 105.1 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи.

Необходимо учитывать, что признание участников сделки взаимозависимыми в силу пункта 1 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.14 НК РФ имеет своей основной целью определение круга таких операций налогоплательщика, в отношении которых существует риск их совершения на коммерческих или финансовых влияющих на цену условиях, отличных от тех, которые бы имели место в отношениях между независимыми друг от друга контрагентами, действующими самостоятельно и на строго предпринимательских началах, то есть в своих собственных экономических интересах.

Поэтому именно на налоговом органе лежит бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих, что при отсутствии предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ признаков контрагент налогоплательщика (взаимозависимые с ним лица) тем не менее, имел возможность влиять на определение условий совершаемых налогоплательщиком сделок, а налогоплательщик действовал в общих экономических интересах группы, к которой он принадлежит (к выгоде третьих лиц), был связан в полноте свободы принятия решений в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности, что должно было сказаться на условиях и результатах исполнения соответствующих сделок.

Установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам иным, чем перечислены в пункте 2 статьи 105.1 НК РФ, осуществляется судом с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога, либо при разрешении требований налогового органа о взыскании доначисленной задолженности (п.п. 4 п. 2 ст. 45 НК РФ).

Как было указано ранее, в рамках проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий ООО «РИК», индивидуальных предпринимателей, юридических лиц, а также их подконтрольности одному лицу по ведению хозяйственных операций.

ООО «РИК» реализовывало собственную и приобретенную продукцию одного ассортимента через 10 взаимозависимых индивидуальных предпринимателей в розничной сети магазинов под единым брендом - «Правильный цыпленок», «Правильная корзинка».

Из материалов дела следует, ООО «РИК» зарегистрировано 26.12.2005 (выписка из ЕГРЮЛ – т. 17 л.д. 9 – 13).

Юридический адрес: Липецкая обл., Липецкий р-н, с. Кузьминские Отвержки, ул. Котовского, д. 2Б, офис 17. Данное помещение арендовано ООО «РИК» в лице генерального директора Пивовара С.Ф. (с 26.12.2005) у собственника ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк» в лице генерального директора Пивовара С.Ф. по договору аренды нежилого помещения от 01.12.2015 (т. 54 л.д. 67 – 69, 75).

Как уже указывалось ранее, учредителями ООО «РИК» с долей участия 50 % каждый являются Пивовар С.Ф. и Белкин Л.А.

В свою очередь, Белкин Л.А. и Пивовар С.Ф. также являются учредителями следующих организаций, взаимозависимых с ООО «РИК»:

1. ООО магазин № 114 «Южный» (ИНН 4824000503), дата создания – 19.06.1992, дата снятия с учета – 13.12.2012, прекратило свою деятельность путем реорганизации в виде присоединения к ООО «Бета Эстейт» (выписка из ЕГРЮЛ – т. 27 л.д. 129 – 137). Генеральный директор с 07.07.2006 по 14.01.2008 – Пивовар С.Ф., который также является директором ООО «РИК» и ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк».

2. ООО «Корзинка» (ИНН 4824026413), дата создания – 25.11.2002, дата снятия с учета – 21.03.2018, прекратило свою деятельность путем реорганизации в виде присоединения к ООО «ЮЛИАН+» (выписка из ЕГРЮЛ – т. 53 л.д. 62, т. 54 л.д. 76 – 79). Директор в период с 23.12.2004 по 21.12.2007 – Меньшикова Елена Владимировна, с 21.12.2007 по 21.03.2018 – Звягина Светлана Николаевна, которая являлась заместителем финансового директора ООО «Корзинка-6» (т. 19 л.д. 71, т. 39 л.д. 163, 166, 168), а также уполномоченным представителем ИП Бураковой В.М., ИП Зинченко А.И., ИП Гусевой И.В.

3. ООО «Ярмарка» (ИНН 4813013677), дата регистрации – 23.09.2010, ликвидировано 21.04.2017, ликвидатор – Пивовар С.Ф. (выписка из ЕГРЮЛ – т. 17 л.д. 20 – 23). Генеральный директор – Болотова Татьяна Николаевна, которая также с 26.12.2007 – генеральный директор ООО «Корзинка-6», с 15.08.2011 – заместитель генерального директора ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк» (т. 19 л.д. 66, 82), с 29.12.2012 – заместитель генерального директора ООО «РИК» (т. 38 л.д. 84 – 85, 144 – 147).

4. ООО «Казачье» (ИНН 4816009870), дата регистрации – 14.02.2008, дата ликвидации – 01.08.2017 (выписка из ЕГРЮЛ – т. 17 л.д. 24 – 28). Руководителями являлись Белкин Лев Абрамович – с 21.10.2009 по 02.11.2012 (т. 20 л.д. 45), Шабунина Надежда Александровна – с 02.11.2012 по 15.03.2017, которая также получала доход в ООО «Корзинка-6» и у ИП Зинченко А.И. (т. 55 л.д. 2 – 7), Шагунова Наталья Анатольевна (ликвидатор) – с 15.03.2017.

5. ООО «Корзинка-6» (ИНН 4824038842), дата регистрации – 27.12.2006 (выписка из ЕГРЮЛ – т. 17 л.д. 29 – 38). Генеральный директор с 26.12.2007 – Болотова Татьяна Николаевна (т. 19 л.д. 66), которая также являлась генеральным директором ООО «Ярмарка», с 15.08.2011 – заместителем генерального директора ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк» (т. 19 л.д. 66, 82), с 29.12.2012 – заместителем генерального директора ООО «РИК» (т. 38 л.д. 84 – 85, 144 – 147).

6. ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк» (ИНН 4813805383), дата регистрации – 15.04.2005 (выписка из ЕГРЮЛ – т. 17 л.д. 14 – 19). Учредителями ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк» являются ООО «РИК» (с долей участия 20 %), Пивовар С.Ф. и Белкин Л.А. (с долей участия по 40 % каждый), руководитель – Пивовар С.Ф. Уполномоченный представитель по доверенности от 14.10.2009 (т. 54 л.д. 32 – 33) – Тихомирова Ольга Юрьевна, которая также являлась представителем ООО «РИК» на стадии проведения выездной налоговой проверки и судебного разбирательства по настоящему делу.

При этом на основании решения акционера № 15/18/11 от 15.08.2011 ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк» с 17.09.2011 вступило в члены СПССПК «Экоптица». ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк» с 17.09.2011 осуществляет производственную деятельность только по разведению цыплят-бройлеров, а забой и реализацию мяса осуществлял СПССПК «Экоптица».

О взаимозависимости вышеуказанных обществ свидетельствует также следующее.

Шагунова Наталья Анатольевна, являющаяся с 26.12.2007 начальником юридического отдела ООО «Корзинка-6» (т. 19 л.д. 70, 106 – 176), также была представителем по доверенностям ООО «РИК» (т. 54 л.д. 34 – 36), ООО магазин № 114 «Южный» (т. 53 л.д. 23, 24, 25, 26 – 27), ООО «Корзинка», ООО «Ярмарка» (т. 53 л.д. 104), ООО «Казачье», ООО «Корзинка-6» (т. 54 л.д. 2 – 3, 6 – 8, 15, 21 – 22, 23, 24 – 25).

Шагунов Михаил Александрович являлся представителем ООО «Корзинка», при этом был работником ООО «Корзинка-6» (т. 19 л.д. 62, т. 39 л.д. 154 – 156).

Проскурина Ирина Анатольевна являлась представителем ООО «РИК» (т. 54 л.д. 45), в 2013, 2015 годах работала у ИП Бураковой В.М., в 2016 году переведена в ООО «Корзинка-6» (т. 55 л.д. 12 – 13).

Нотариус Косинова Л.В. заверяла подписи на заявлениях в регистрирующий орган, а также доверенности на представление интересов ООО магазин № 114 «Южный», ООО «Корзинка», ООО «Ярмарка», ООО «Казачье», ООО «Корзинка-6», ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк», ООО «РИК», ИП Буракова В.М., ИП Баранова Д.В., ИП Зинченко А.И., ИП Крутских О.В., ИП Тонких А.В.

Основной вид деятельности ООО «РИК» по ОКВЭД 52.1 – Розничная торговля в неспециализированных магазинах, фактическая деятельность – производство мяса и мясопродуктов.

ООО «РИК» поставлено на налоговый учет 30.05.2008 (т. 17 л.д. 9 – 13). В свою очередь, из отчетов о прибылях и убытках, бухгалтерской отчетности за период 2007 – 2015 годы (т. 55 л.д. 90 – 138, т. 55 л.д. 139 – 183, т. 56 л.д. 1 – 142) следует, что фактически финансово-хозяйственную деятельность ООО «РИК» до 2012 года не осуществляло.

В 2012 году деятельность по производству мясной продукции и полуфабрикатов переведена с ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк» на ООО «РИК», что подтверждается договорами аренды производственного цеха, оборудования и переводом работников (т. 31 л.д. 104 – 123).

С 03.10.2012 в соответствии с п. 5 ч. 1 ст. 77 Трудового кодекса Российской Федерации частично работники ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк» (участвующие в процессе изготовления полуфабрикатов) были уволены в порядке перевода с их согласия в ООО «РИК» (т. 19 л.д. 93, 95, 101, 103, 105).

Функциональные обязанности (деловые цели) ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк», СПССПК «Экоптица», ООО «РИК» в проверяемом периоде были дифференцированы следующим образом:

·выращивание птицы в рамках указанной группы компаний осуществляло ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк»;

·первичная переработка мяса птицы (забой) осуществлялось СПССПК «Экоптица»;

·управленческую функцию (функции «управляющей компании», сдачи недвижимого имущества в аренду) - ООО «Корзинка-6»;

·подбор персонала – ООО «Казачье»;

· коммерческая функция по производству мясопродуктов и реализации мяса птицы под единым брендом «Правильный цыпленок» в рамках указанной группы компаний была возложена на ООО «РИК».

При этом ООО «РИК» осуществляло свою деятельность через подконтрольную сеть сбыта (98 % произведенной продукции), включающую в себя 10 индивидуальных предпринимателей, применявших специальные режимы налогообложения и не платившие НДС и налог на прибыль.

ООО «РИК» были заключены договоры на поставку продукции со следующими индивидуальными предпринимателями:

1. Барановым Дмитрием Васильевичем № 3/10/12-БА от 03.10.2012 (дополнительные соглашения к договору от 31.12.2012, от 01.04.2015, от 01.06.2015);

2. Зинченко Александром Ивановичем № 3/10/12-3 от 03.10.2012 (дополнительные соглашения к договору от 31.12.2013, от 01.04.2015, от 01.06.2015);

3. Бураковой Валентиной Михайловной № 3/10/12-БУ от 03.10.2013 (дополнительные соглашения к договору от 31.12.2013, от 01.04.2015, от 01.06.2015);

4. Михалиной Натальей Евгеньевной № 3/10/12-М от 03.10.2012 (дополнительные соглашения к договору от 31.12.2013, от 01.04.2015);

5. Тонких Александром Васильевичем № СМК ДР 53 2014 от 14.01.2013, № СМК ДР 54.2014 от 07.02.2013, № СМК ДР 55.2014 от 28.02.2013, № СМК ДР 62.2014 от 18.03.2013, № СМК ДР 61.2014 от 28.03.2013, б/н от 18.04.2014;

6. Бабинцевой Людмилой Аркадьевной № СМК ДР 41.2014 от 18.03.2013 (дополнительные соглашения к договору от 31.12.2014, от 01.04.2015, от 01.06.2015);

7. Крутских Ольгой Владимировной № СМК ДР 44.2014 от 21.01.2013 (дополнительные соглашения к договору от 31.12.2014, от 01.04.2015, от 01.06.2015);

8. Гусевой Ириной Владимировной № СМК ДР 50.2014 от 10.12.2013 (дополнительные соглашения к договору от 01.04.2015, от 01.06.2015, от 31.12.2015);

9. Антоновой Ниной Серафимовной от 01.08.2015 (дополнительные соглашения к договору от 01.08.2015);

10. Поздняковой Ольгой Александровной от 30.06.2015 (дополнительное соглашение к договору от 01.07.2015).

При этом иные хозяйствующие субъекты, вступавшие в гражданско-правовые сделки с индивидуальными предпринимателями, в большинстве своем являются организациями сферы услуг (коммунальные услуги, электроснабжение, охрана, реклама, услуги аренды).

Из материалов дела следует, что доля реализуемой индивидуальными предпринимателями продукции ООО «РИК» и СПССПК «Экоптица» составляла более 80 %, доля каждого из остальных поставщиков сопутствующих товаров, услуг была незначительной. Ассортимент товаров был единым для всех магазинов, отличались поставщики хлебобулочной, молочной продукции в зависимости от района, области, на территории которой работал конкретный магазин. Торговые вывески, стилистическое оформление магазинов торговой сети «Правильный цыпленок» совершены в едином фирменном стиле.

Названные индивидуальные предприниматели формально являлись самостоятельными субъектами экономической деятельности, однако фактически составляли единую торговую сеть «Правильная корзинка» («Правильный цыпленок») и были подконтрольны ООО «РИК» и взаимозависимым с ним организациям (ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк», ООО «Корзинка-6», ООО «Казачье», ООО «Ярмарка», ООО «Корзинка»).

Обобщенная краткая характеристика взаимосвязи индивидуальных предпринимателей между собой и с ООО «РИК» со взаимозависимыми с ним организациями приведена в следующей таблице:

№ п/п

ИП

Общее место работы взаимосвязанной группы лиц (ю.л./ф.л.)

Общий адрес офисного помещения

Общий контактный телефон и/или

телефон для оказания банковских услуг

Общее доменное имя (@korzinka.lipetsk.ru) в адресе электронной почты

Осуществление доставки продукции до магазинов

ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк»

Буракова В.М.

да

Баранов Д.В.

да

Зинченко А.И.

да

Гусева И.В.

да

Михалина Н.Е.

да

Крутских О.В.

да

Антонова Н.С.

да

Бабинцева Л.А.

да

Тонких А.В.

да

Позднякова О.А.

да

Из названных сведений, а также материалов дела следует, что взаимозависимость ООО «РИК» (и группы связанных организаций) и 10 индивидуальных предпринимателей подтверждается следующими признаками: единое место нахождения, единый контактный номер телефона, единые сайт в сети Интернет и домен электронной почты, пересекающийся состав работников, единый состав доверенных лиц (наемные работники ООО «Корзинка-6», ООО «Корзинка», ООО «Казачье»), открытие расчетных счетов в одних и тех же банках (Липецкое отделение № 8593 ПАО Сбербанк, ПАО «ЛИПЕЦККОМБАНК»).

Также ООО «РИК», взаимозависимые организации и 10 индивидуальных предпринимателей использовали единый IP-адрес и МАС адрес, что означает осуществление операций через систему «Банк-клиент», отправление электронной отчетности с одного компьютера, что с учетом торговли в нескольких регионах невозможно без согласованности действий.

Из анализа показаний свидетелей, допрошенных в судебном заседании 26.11.2018, в совокупности с обстоятельствами, установленными налоговым органом в ходе проверки, установлено следующее:

1.все 10 индивидуальных предпринимателей находились или продолжают находиться в должностном подчинении Пивовару С.Ф., Болотовой Т.Н., Белкину Л.А.;

2.индивидуальные предприниматели не владеют информацией, касающейся финансово-хозяйственной деятельности сети магазинов «Правильный цыпленок» (адреса магазинов, точное количество работников, порядок формирования цен на реализуемую продукцию, наличие сайта и т.д.);

3.закрепление магазинов за индивидуальными предпринимателями осуществлялось по территориальному принципу (Баранов Д.В., Антонова Н.С. – г. Тамбов и Тамбовская область; Михалина Н.Е., Позднякова О.А. – г. Воронеж и Воронежская область; Тонких А.В. – г. Липецк и Липецкая область (г. Задонск, г. Усмань); Буракова В.М. – г. Липецк и Липецкая область (г. Елец, г. Задонск, г. Данков); Зинченко А.И., Гусева И.В. – г. Липецк и Липецкая область; Бабинцева Л.А. – г. Тула и Тульская область; Крутских О.В. – г. Орел и Орловская область);

4.отсутствие/не подтверждение наличия у всех индивидуальных предпринимателей собственного «стартового» капитала для открытия собственного бизнеса;

5.индивидуальные предприниматели непосредственное участие в управлении бизнесом не принимали, фактически от их имени организационно-управленческие функции выполняли операционные директоры;

6.индивидуальные предприниматели не владеют информацией о гражданско-правовых договорах, заключаемых от их имени в рамках деятельности сети магазинов «Правильный цыпленок» (договоры охраны, аренды торговых площадей, оказания рекламных услуг и т.д.);

7.использование бренда «Правильный цыпленок», принадлежащего ОАО /ООО «Агрофирма «Липецк», на безвозмездной основе;

8.денежные чеки и доверенности от имени индивидуальных предпринимателей заполнены Михалиной Н.Е., являющейся одной из десяти подконтрольных индивидуальных предпринимателей, а также сестрой Болотовой Т.Н.;

9.продавцы сети магазинов «Правильный цыпленок» своих официальных работодателей не знают и никогда их не видели, прием на работу и оформление трудовых договоров, независимо от того, к какому именно индивидуальному предпринимателю из 10 оформлялся продавец, проводили Полякова Н.Н. (т. 55 л.д. 12 – 14) и Мещерякова Г.В. (т. 39 л.д. 161 – 164).

Таким образом, распоряжение своими трудовыми, административными и финансовыми ресурсами вышеуказанные индивидуальные предприниматели самостоятельно фактически не осуществляли.

При этом СПССПК «Экоптица» не может являться бенефициаром действовавшей схемы уклонения от уплаты налогов, поскольку кооператив в силу закона не является коммерческой организацией, его деятельность направлена на удовлетворение потребностей членов.

Однако Инспекцией установлено, что налоговая нагрузка СПССПК «Экоптица» по сравнению с соответствующим среднеотраслевым показателем является заниженной.

Материалами проверки подтверждено, что при торговом обороте в 2014 году более 4,8 млрд. руб. кооператив исчислил налог с образовавшейся в результате его деятельности прибыли – 612 тыс. руб., в 2015 году при торговом обороте 5,9 млрд. руб. – 3 172 тыс. руб.

При этом доходы от реализации в розницу продукции СПССПК «Экоптица» получало именно ООО «РИК» через сеть подконтрольных индивидуальных предпринимателей и часть выручки выводилась из оборота путем внесения на расчетный счет учредителя ООО «РИК» - физического лица. А с учетом применения индивидуальными предпринимателями системы налогообложения – единого налога на вмененный доход, который не зависел от объема выручки, выручка от реализации в розницу продукции СПССПК «Экоптица» вообще исключалась из налогообложения.

Поэтому с целью вывода объема полученного дохода из-под налогообложения ООО «РИК» не являлось поставщиком всей продукции в адрес индивидуальных предпринимателей.

Довод заявителя о том, что ООО «РИК» и индивидуальные предприниматели осуществляли разные виды деятельности, соответственно, оптовую и розничную торговлю, является несостоятельным.

В соответствии с п. 3.2 Учредительного договора ООО «РИК», утвержденного решением собрания участников от 15.12.2005, видами деятельности общества являются: оптовая и розничная торговля, посреднические, коммерческие и обменные операции, торгово-закупочная деятельность, разработка и привлечение новых технологий, маркетинговая деятельность, рекламная деятельность и т.д. (т. 54 л.д. 47 – 52).

Исходя из п. 2.1 Устава ООО «РИК», утвержденного решением собрания участников от 15.12.2005, основной целью деятельности общества является извлечение прибыли.

Согласно положениям п. 2.2 Устава общество вправе осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные законом, в том числе розничная торговля в неспециализированных магазинах, оптовая торговля пищевыми продуктами, потребительскими товарами, прочая оптовая торговля, торгово-закупочная деятельность, маркетинговая деятельность, производство мяса и мясопродуктов и т.д. (т. 54 л.д. 53 – 66).

Поэтому общество может вести неограниченное количество видов деятельности, которые не запрещены законом, в том числе осуществлять самостоятельно как оптовую, так и розничную продажу.

Уплата налогов в бюджет от имени индивидуальных предпринимателей осуществлялась в соответствии с применяемыми ими специальными режимами налогообложения ЕНВД и УСН – введенными в налоговое законодательство как льготные налоги для предприятий малого бизнеса.

Вместе с тем, численность работников и объем реализуемой продукции через сеть магазинов под единым брендом «Правильный цыпленок», «Правильная корзинка» явно не соответствует критерию малый бизнес, установленному Федеральным законом от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (среднесписочная численность работников не более 100 человек и доход не более 800 млн. руб.).

Так, общая численность работников 10 индивидуальных предпринимателей составляла в 2013 году 452 человека, в 2014 году – 560 человек, в 2015 году – 583 человека.

В свою очередь, численность работников ООО «РИК» в 2013 году составляла 205 человек, в 2014 году – 267 человек, в 2015 году – 307 человек.

Доходы (выручка) 10 индивидуальных предпринимателей: 2013 год – 1,5 млрд. руб., 2014 год – 2,3 млрд. руб., 2015 год – 2,9 млрд. руб. (т. 51 л.д. 6 – 11).

Совокупность изложенных фактов свидетельствует о ведении ООО «РИК» финансово-хозяйственной деятельности в условиях целенаправленного формального «дробления» бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимых лиц (индивидуальных предпринимателей) и на получение необоснованной налоговой выгоды посредством применения данными лицами режимов налогообложения, при которых не уплачиваются НДС и налог на прибыль организаций (ЕНВД и УСН). В результате данных формальных, согласованных взаимоотношений с взаимозависимыми лицами налогоплательщик занизил свою выручку от реализации товаров и, как следствие, уменьшил налогооблагаемую базу для исчисления НДС и налога на прибыль.

В силу п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Исходя из п. 4 ст. 166 НК РФ, общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В силу п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия их к учету и при наличии соответствующих первичных документов.

В обеспечение надлежащего порядка применения налоговых вычетов, позволяющего оценить их правомерность и пресечь необоснованные возмещения (зачеты или возвраты) НДС, НК РФ предусматривает в качестве основания принятия налогоплательщиком к вычету суммы налога по конкретной операции специальный документ – счет-фактуру, выставляемый продавцом. Этот документ должен отвечать требованиям, установленным статьей 169 НК РФ, и если выставленный счет-фактура не содержит однозначных сведений, предусмотренных законом, то он не может быть основанием для принятия к вычету или возмещению сумм налога, начисленных продавцом товаров (работ, услуг).

Основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно, если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

В ходе проверки документы, подтверждающие приобретение товаров (работ, услуг) индивидуальными предпринимателями Бабинцевой Л.А., Антоновой Н.С., Крутских О.В., Зинченко А.И., Михалиной Н.Е., Барановым Д.В., Тонких А.В., Поздняковой О.А., Гусевой И.В. были представлены в форме реестров-накладных по взаимоотношениям с ООО «РИК» (кроме ИП Бураковой В.М., которая представила копии товарных накладных). По другим контрагентам индивидуальными предпринимателями не представлены товарные накладные, ведомости начисления заработной платы, расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование формы РСВ-1 ПФР и расчет по начисленным и уплаченным взносам на обязательное социальное страхование формы 4-ФСС.

В соответствии со ст. 93.1 НК РФ в адрес всех контрагентов, взаимоотношения с которыми установлены по расчетным счетам индивидуальных предпринимателей, Инспекцией были направлены поручения и требования о предоставлении документов по взаимоотношениям с данными индивидуальными предпринимателями.

На основании представленных контрагентами документов: договоров, счетов, счетов-фактур, актов оказанных услуг, товарных накладных, налоговым органом произведен расчет сумм НДС, предъявленных поставщиками при приобретении товаров (работ, услуг) индивидуальными предпринимателями, которые в соответствии со ст. 171 НК РФ могут быть приняты в составе налоговых вычетов (приложение № 2 к решению: гр. 15).

В ходе проведения проверки были обоснованно установлены факты неполной уплаты ООО «РИК» НДС в результате занижения налоговой базы, завышения вычетов по взаимозависимым лицам, неполного исчисления налога с использованием подконтрольных лиц, применявших в проверяемом периоде специальный режим налогообложения в виде УСН, ЕНВД.

В связи с установленными в ходе проверки обстоятельствами «дробления» бизнеса налоговая база по НДС и исчисленные с нее суммы налога подлежали корректировке в сторону увеличения:

- включение в налоговую базу по НДС выручки от реализации товаров (работ, услуг) ООО «РИК» и выручки, полученной взаимозависимыми индивидуальными предпринимателями при осуществлении розничной торговли (приложение № 2 к решению: гр. 6 + гр. 11 = гр. 12);

- исключение из общей суммы НДС с налоговой базы вычетов ООО «РИК» и вычетов индивидуальных предпринимателей (приложение № 2 к решению: гр. 12 - гр. 15).

Суммы исчисленного обществом НДС от операций реализации товаров в адрес индивидуальных предпринимателей определены проверкой на основании книг продаж, регистров бухгалтерского учета ООО «РИК» за 2013 – 2015 годы.

Выручка индивидуальных предпринимателей определена на основании показаний выписок банка о движении денежных средств, денежных чеков о снятии наличных денежных средств как индивидуальными предпринимателями, так и доверенными лицами, по результатам встречных проверок. Корректировка выручки произведена на возврат товаров, ошибочно зачисленные суммы, и др.

Таким образом, налоговый орган пришел к верному выводу, что в результате необоснованного исчисления НДС путем применения схемы «дробления» бизнеса произошла неполная уплата ООО «РИК» НДС за 2013 – 2015 годы в сумме 221 128 133 руб., в т.ч. за 2013 год – 52 568 014 руб., за 2014 год – 86 898 486 руб., за 2015 год – 81 661 633 руб.

Также за неполную уплату НДС обоснованно начислены пени в размере 1/300 от действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ, за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога в соответствии со ст. 75 НК РФ.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Как следует из п. 1 ст. 248 НК РФ, к доходам в целях настоящей главы относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее – доходы от реализации), внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном настоящим Кодексом порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.

Согласно п.п. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой признания сумм налогов в составе прочих расходов у налогоплательщиков, применяющих метод начисления, является дата начисления налогов (сборов, страховых взносов) для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов, страховых взносов и иных обязательных платежей.

В результате анализа налоговых регистров организаций и первичных документов, представленных проверяемым налогоплательщиком, установлен перечень лиц, которые являлись контрагентами ООО «РИК» в проверяемый период.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля в отношении основных контрагентов в целях установления фактических обстоятельств осуществления налогоплательщиком деятельности были направлены в порядке, установленном ст. 93.1 НК РФ, поручения об истребовании документов. В соответствии с данными поручениями получен значительный объем первичных бухгалтерских документов, подтверждающих факты осуществления налогоплательщиком деятельности.

В связи с тем, что в ходе проведения налоговой проверки установлена схема «дробления» бизнеса, суммы налога на прибыль, подлежащих к уплате в бюджет, определены консолидировано в отношении всех участников схемы с учетом финансовых результатов.

Суммы полученных доходов и понесенных расходов ООО «РИК» и индивидуальных предпринимателей определены в соответствии с представленными налоговыми декларациями, первичными документами, полученными в рамках выездной проверки и в ходе анализа бухгалтерских и налоговых регистров, выписок о движении денежных средств по расчетным счетам.

Расчет произведен с учетом взаимоотношений между подконтрольными организациями, основанный на исключении из доходов и расходов сумм сделок по взаимозависимым лицам – участникам схемы «дробления» бизнеса.

Таким образом, в результате необоснованного исчисления путем применения схемы «дробления» бизнеса ООО «РИК» произошла неполная уплата налога на прибыль за 2013 – 2015 годы в сумме 56 720 797 руб. (в том числе в федеральный бюджет 5 672 080 руб., в бюджет субъекта РФ 51 048 717 руб.), из них за 2014 год сумма заниженного налога составила 23 986 205 руб. (в том числе в федеральный бюджет 2 398 621 руб., в бюджет субъекта РФ 21 587 584 руб.), за 2015 год – 32 734 592 руб. (в том числе в федеральный бюджет 3 273 459 руб., в бюджет субъекта РФ 29 461 133 руб.).

Поскольку ООО «РИК» в нарушение требований налогового законодательства РФ не вело учет фактически полученных доходов/расходов при расчете налогов, подлежащих уплате в бюджет Российской Федерации, а вместо этого применяло агрессивное налоговое планирование, налоговый орган воспользовался правом, предусмотренным п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, и рассчитал налоги так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом.

Как было указано ранее, при расчете сумм налога на прибыль и НДС налоговым органом в соответствии со ст. 39, 153, 154, 249 НК РФ в налоговую базу была включена как выручка от реализации товаров самим обществом, так и выручка предпринимателей от реализации товаров.

Примененная налоговым органом методика расчета согласуется с позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 04.07.2017 № 1440-О.

Пунктом 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Судом правомерно отклонены контррасчеты налоговых обязательств, представленные ООО «РИК».

Приведенный налогоплательщиком подход при расчете по налогу на прибыль противоречит положениям ст. 252 НК РФ, поскольку из налогооблагаемой базы ООО «РИК» (графа 2) исключены доходы от реализации товаров в адрес индивидуальных предпринимателей, а в расходы включены все расходы ООО «РИК», в том числе и по приобретению товаров, которые были реализованы в адрес индивидуальных предпринимателей. Что касается доходов индивидуальных предпринимателей (графа 3), то обществом в доходы включена только часть выручки, которая приходится на деятельность по реализации продукции ООО «РИК», а в расходы включены иные расходы без продукции ООО «РИК», что также не отвечает принципу соответствия расходов доходам и направленности расходов на получение доходов, закрепленному в ст. 252 НК РФ.

Суд соглашается с выводом налогового органа о том, что ООО «РИК» был искусственно сформирован убыток от объединения деятельности ООО «РИК» и 10-ти вышеуказанных индивидуальных предпринимателей.

Аналогичным образом составлен контррасчет ООО «РИК» и по НДС. В нарушение требований ст. 171 НК РФ, из налогооблагаемой базы ООО «РИК» исключена сумма реализации товара в адрес ИП (90 % от суммы, заявленной самостоятельно ООО «РИК» в налоговых декларациях), при этом сумма вычетов по НДС принята для целей налогообложения в полном объеме, несмотря на то, что по данным налогоплательщика реализация в адрес ИП не должна облагаться НДС. В части деятельности индивидуальных предпринимателей общество в налогооблагаемую базу включает доходы от реализации продукции ООО «РИК», а в вычеты включает расходы, не связанные с реализацией продукции ООО «РИК».

Таким образом, расчеты налогового органа по налогу на прибыль и НДС осуществлены с учетом действительных налоговых обязательств налогоплательщика, с учетом расходов присоединяемых лиц.

Оценивая доводы заявителя о необходимости зачета ЕНВД и УСН при определении налоговых обязательств, суд правильно пришел к следующим выводам.

Рассматривая в единстве деятельность ООО «РИК» и индивидуальных предпринимателей, вопреки мнению налогоплательщика, Инспекция не имела правовых оснований для зачета сумм УСН и ЕНВД в счет недоимки, доначисленной заявителю, поскольку указанные лица являлись самостоятельно зарегистрированными хозяйствующими субъектами, обладающими индивидуальным объемом прав и обязанностей, в том числе налоговых. Действия налогового органа по зачету с последующим отказом от доначисления предпринимателю пеней и штрафов в любом случае противоречили бы порядку, предусмотренному приказом ФНС России № ЯК-7-1/9@ от 18.01.2012 «Об утверждении Единых требований к порядку формирования информационного ресурса «Расчеты с бюджетом», в соответствии с которым на имя каждого из предпринимателей налоговым органом ведется карточка расчетов с бюджетом по налогам, сборам, пеням и штрафам (далее – КРСБ), отражающая данные о начисленных налогах, пенях и налоговых санкциях, поступивших платежах, вынесенных решениях. Корректировка в КРСБ налогоплательщика с учетом состояния КРСБ других налогоплательщиков данным порядком не предусмотрена.

Положения указанного приказа корреспондируют требованиям пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 45, пункта 1 статьи 80 НК РФ, возлагают на каждого налогоплательщика обязанность по самостоятельной уплате законно установленных налогов, а также их декларированию.

Поэтому уплата предпринимателями сумм УСН и ЕНВД за себя лично не могла повлиять на размер налоговых обязательств общества, налоговое законодательство не предусматривает возможности учета уплаченных налогов взаимозависимыми лицами в счет уплаты налогов иным лицом.

В рассматриваемом случае Инспекция установила неправомерное применение ООО «РИК» специального налогового режима и, как следствие, занижение налоговой базы по налогам по общеустановленной системе налогообложения. Указание в решении налогового органа на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогам без учета имеющейся на момент вынесения решения переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Указанная переплата ООО «РИК» подлежит учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по доначисленным налогам.

Имеющаяся у общества на момент вынесения решения Инспекции переплата по упрощенной системе налогообложения не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате налогов, доначисленных по общей системе налогообложения.

Помимо прочего, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что оставшаяся после уплаты по расчетным счетам поставщикам, а также налогов в соответствии со специальными режимами налогообложения часть выручки, включающая в себя сумму НДС, уплаченного покупателями сети магазинов «Правильный цыпленок» в розницу, была обналичена индивидуальными предпринимателями и через ИП Тонких А.В. внесена на счета учредителя ООО «РИК» Белкина Л.А. на общую сумму 423 983 949 руб. (в том числе, за 2014 год – 155 900 000 руб., за 2015 год – 268 083 949 руб.). Данная сумма была признана Инспекцией «скрытыми» дивидендами и включена в налогооблагаемую базу по НДФЛ.

Согласно п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком (п. 4 ст. 24 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации. К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 208 НК РФ для целей настоящей главы к доходам от источников в Российской Федерации относятся дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 214 НК РФ, если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке, предусмотренной пунктом 4 статьи 224 НК РФ, в порядке, предусмотренном статьей 275 НК РФ.

Исходя из п. 4 ст. 226 НК РФ, налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Факт снятия денежных средств индивидуальными предпринимателями и их внесения в тот же день на счета Белкина Л.А. доверенным лицом Тонких А.В. подтверждается приходными кассовыми ордерами за 2013 год (т. 13 л.д. 1 – 34), за 2014 год (т. 13 л.д. 35 – 59) и 2015 год (т. 13 л.д. 60 – 166), денежными чеками (т. 45 л.д. 91 – 102, 106 – 109, 111 – 116, т. 46 л.д. 9 – 39, 64 – 97, т. 47 л.д. 39 – 46, 49 – 107, т. 48 л.д. 141 – 172, т. 49 л.д. 141 – 182), а также выписками о движении денежных средств по лицевым счетам Белкина Л.А. № 42301978100340000005 (т. 7 л.д. 58 – 113), № 42306810000340000048 (т. 8 л.д. 1 – 44), № 42306810600340000367 (т. 8 л.д. 45 – 74) и выписками о движении денежных средств по расчетным счетам индивидуальных предпринимателей (т. 11 л.д. 66 – диск).

При общей торговой выручке от реализации товаров в розницу с применением схемы «дробления» бизнеса в размере 6,7 млрд. руб., обналичивании денежных средств за период 2013 – 2015 годов в размере 567 052 994 руб. факт расходования денежных средств индивидуальными предпринимателями в размере, снятом со своих расчетных счетов на собственные нужды, налоговым органом не установлен, а заявителем не доказан.

В частности, суммы, вносимые Тонких А.В. на счета Белкина Л.А., значительно отличаются от доходов, полученных им от предпринимательской деятельности, что подтверждается декларациями по ЕНВД, сведениями 2-НДФЛ, представленными в Инспекцию ОАО/ООО «Агрофирма «Липецк», ООО «Корзинка-6», согласно которым доход Тонких А.В. составил 1 721 800 руб.

При этом в проверяемом периоде организации, учредителями которых являются Белкин Л.А. и Пивовар С.Ф., дивиденды не выплачивали.

Вывод налогового органа о предложении ООО «РИК» удержать из доходов Белкина Л.А. и перечислить в бюджет суммы НДФЛ, начисленные с выплаченного как учредителю ООО «РИК» дохода, путем обналичивания индивидуальными предпринимателями денежных средств и внесенных на его расчетный счет доверенным лицом, является правомерным.

Из материалов проверки следует и Инспекцией подтверждено, что расчетный метод применялся и к эпизоду по начислению НДФЛ (ООО «РИК» как налоговый агент по доходам Белкина Л.А.).

Источником выплаты является именно чистая прибыль – деньги, выведенные из оборота предпринимательской деятельности индивидуальных предпринимателей после погашения всех обязательств перед кредиторами (поставщиками продукции и услуг) и доходы от минимизации налоговых выплат. При этом, поскольку согласно расчетам налогового органа в 2013 году с учетом объединения доходов и расходов ООО «РИК» и 10 индивидуальных предпринимателей деятельность общества была признана убыточной, налоговый орган не исчислял суммы НДФЛ с доходов, внесенных на счет Белкина Л.А. после обналичивания денежных средств индивидуальными предпринимателями.

Довод налогоплательщика о том, что расчет НДФЛ с суммы дивидендов, полученных учредителем ООО «РИК» Белкиным Л.А., должен был быть произведен пропорционально его доли в уставном капитале, исходя из суммы налогооблагаемой прибыли, не основан на нормах права, поскольку при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы НДС, полученные от покупателей товаров (работ, услуг), не учитываются при определении размера дохода от реализации (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Вместе с тем, исходя из анализа в совокупности расчетов Инспекции, акта проверки Белкина Л.А. от 06.02.2020, сведений о снятии и зачислении денежных средств, вывод налогового органа о том, что источником поступления всех денежных средств на счет Белкина Л.А. являлись денежные средства, снятые со счетов предпринимателей, является необоснованным.

Возникновение обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов, полученных физическим лицом (учредителем) от организации, включая налог с дивидендов, обусловлено их реальной выплатой в пользу физического лица (учредителя) – получателя дохода.

Так, результаты налогового контроля Инспекции и ИФНС России по Правобережному району г. Липецка в отношении одного и того же лица имеют несовпадения. Размер вмененного Белкину Л.А. дохода за 2015 год по оспариваемому решению – 268 086 949 руб., а по данным акта налоговой проверки в отношении Белкина Л.А. от 06.02.2020 – 250 283 950 руб., т.е. расхождение составило 17 799 999 руб.

Также на счета Белкина Л.А. зачислялись, в том числе и денежные средства от банков по кредитным договорам, осуществлялся возврат заемных денежных средств.

Задачей налогового контроля является определение реального размера налоговых обязательств проверяемого лица, однако в ходе рассмотрения настоящего спора налоговым органом не представлено надлежащих доказательств того, что источником выплаты всего вменяемого Белкину Л.А. дохода явилось ООО «РИК».

Судами установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что часть денежных средств на счета Белкина Л.А. поступала из иных источников, не связанных с коммерческой деятельностью общества. По мнению судов, обоснованным и доказанным является факт получения Белкиным Л.А. дохода от ООО «РИК» только в суммах, которые совпадают по размеру, дате снятия и внесения на счета. В остальной же части не представляется возможным с достоверностью установить, что денежные средства поступали в качестве дохода от коммерческой деятельности ООО «РИК» и взаимозависимых предпринимателей.

Приведенные обстоятельства подлежат квалификации как нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 208, пункта 1 статьи 214, пункта 4 статьи 226 НК РФ, в результате которого обществом не исполнена обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов в виде дивидендов, полученных физическим лицом (учредителем ООО «РИК» Белкиным Л.А.) от организации, в сумме 22 157 522 руб. (т. 71 л.д. 42 – расчет).

В таком случае в соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК РФ пени составят 6 700 000 руб., сумма налоговых санкций по ст. 123 НК РФ – 4 431 504 руб. 40 коп.

Ходатайство заявителя о снижении размера штрафа на основании п. 3 ст. 114 НК РФ суд обоснованно оставил без удовлетворения, так как доначисление недоимки, пеней и штрафов явилось следствием совершения ООО «РИК» умышленных действий, а именно создания обществом схемы получения необоснованной налоговой выгоды путем «дробления» бизнеса.

Довод общества о том, что оно совершило правонарушение впервые, верно отклонен судом первой инстанции, поскольку совершение налогового правонарушения впервые само по себе не является обстоятельством, смягчающим ответственность, так как это противоречило бы требованию неотвратимости наказания любого лица, впервые допустившего нарушение закона. Учитывая нормы статьи 112 НК РФ, данный факт лишь свидетельствует об отсутствии отягчающих обстоятельств.

Финансовое положение коммерческой организации-налогоплательщика, в котором она оказалась в результате осуществления предпринимательской деятельности, наличие обязательств перед контрагентами сами по себе не являются смягчающими обстоятельствами за совершение налогового правонарушения применительно к подпункту 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ.

В силу частей 2, 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В случае если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

На основании вышеизложенного, суд правомерно признал незаконным решение Инспекции № 14 от 26.10.2017 (в редакции решения Управления № 2 от 12.01.2018, решения Инспекции № 1 от 29.07.2019) в части привлечения ООО «РИК» к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 4 311 294 руб. 60 коп. (8 742 799 – 4 431 504,40), начисления пени по НДФЛ в сумме 6 322 906 руб. (13 022 906 – 6 700 000), а в удовлетворении остальной части требований отказал.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

Доводы заявителя жалобы о наличии процессуальных нарушений в части опроса в качестве свидетелей привлеченных третьих лиц (индивидуальных предпринимателей) по существу правомерны, однако данное нарушение не привело к принятию неправильного судебного акта и не является безусловным основанием для отмены обжалуемого решения (ч. 4 ст. 270 АПК РФ).

Обжалуя решение суда первой инстанции, каких-либо доводов, которые не были бы проверены и не учтены судом при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, либо опровергали выводы арбитражного суда области, заявитель жалобы не привел.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, направлены на переоценку исследованных доказательств и выводов суда при отсутствии к тому правовых оснований, в связи с чем, признаются апелляционной коллегией несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта, т.к. основаны на ошибочном толковании норм материального права.

Принимая во внимание разъяснения, изложенные в абзаце 8 пункта 27 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 № 12 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции», согласно которым, суд апелляционной инстанции применительно к части 4 статьи 170 АПК РФ устанавливает, соответствуют ли выводы судов практике применения правовых норм, определенной постановлениями Пленума ВС РФ и сохранившими силу постановлениями Пленума ВАС РФ по вопросам судебной практики, постановлениями Президиума ВС РФ и сохранившими силу постановлениями Президиума ВАС РФ, а также содержащейся в обзорах судебной практики, утвержденных Президиумом ВС РФ, суд апелляционной инстанции указывает на то, что аналогичный подход выражен в определениях Верховного Суда РФ от 05.04.2021 № 304-ЭС21-2964 по делу № А70-6720/2019, от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713 по делу № А66-1735/2019, от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087 по делу № А66-1193/2019, от 25.03.2022 № 450-ПЭК21 по делу № А60-29781/2020, от 18.10.2021 № 309-ЭС21-11163 по делу № А60-29781/2020, от 18.10.2021 № 310-ЭС21-18218 по делу № А36-7108/2018, постановлениях арбитражных судов: Центрального округа от 03.02.2021 по делу № А48-12407/2019, от 14.10.2021 по делу № А09-182/2021, Волго-Вятского округа от 05.10.2021 по делу № А11-15678/2019, от 20.08.2021 по делу № А43-18682/2020, Уральского округа от 05.10.2021 по делу № А34-13179/2018, Северо-Кавказского округа от 15.02.2021 по делу № А32-57591/2019, Северо-Западного округа от 22.10.2020 по делу № А05-7847/2019, Западно-Сибирского округа от 09.06.2020 по делу № А27-27262/2017, Дальневосточного округа от 19.03.2020 по делу № А59-3874/2018, Восточно-Сибирского округа от 03.07.2020 по делу № А74-6189/2018.

Нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае, судом первой инстанции не нарушены.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ее заявителя и им оплачены.

Излишне уплаченная по платежному поручению № 2422 от 21.09.2021 государственная пошлина в размере 1 500 руб. подлежит возврату ООО «РИК» из федерального бюджета.

Руководствуясь ст. 104, п. 1 ст. 269, ст. 271 АПК РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Липецкой области от 28.07.2021 по делу № А36-598/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «РИК» (Липецкая обл., Липецкий р-н, с. Кузьминские Отвержки, ОГРН 1054800524448, ИНН 4824035464) из федерального бюджета 1 500 рублей государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению № 2422 от 21.09.2021.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья А.А. Пороник

Судьи Е.А. Аришонкова

А.И. Протасов