Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 04.07.2022 по делу № А38–1840/2022,

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Приоритет Плюс» (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл от 09.11.2021 № 35016,

при участии в деле третьего лица – Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу.

В судебном заседании принял участие представитель Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл – ФИО1 по доверенности от 27.07.2022 №25-03/19024 сроком действия до 31.12.2023.

Иные лица, участвующие в деле и извещенные надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку представителей в судебное заседание не обеспечили.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл,Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Обществом с ограниченной ответственностью «Приоритет Плюс» (далее – Общество, налогоплательщик) 22.10.2021 в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее – Управление, налоговый орган) по месту учета представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 3 квартал 2021 года. Согласно данной декларации общая сумма налога, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога, составила 1 150 026 руб., сумма налога, подлежащая вычету, - 15 114 005 руб., соответственно, сумма налога к возмещению составила 13 963 979 руб.

Обществом 25.10.2021 в налоговый орган подано заявление о возврате излишне уплаченного налога в размере 13 963 979 руб.

Налоговым органом 22.10.2021 начата камеральная налоговая проверка представленной декларации, которая завершена 24.01.2022.

Акт налоговой проверки № 832 составлен 07.02.2022.

До завершения камеральной проверки, 09.11.2021, Управлением вынесено решение № 35016 об отказе в зачете (возврате) налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа). В решении указано, что заявленная к возмещению переплата не подтверждена налоговым органом. При этом решение по результатам камеральной налоговой проверки по состоянию на 09.11.2021 принято не было.

Не согласившись с принятым решением, Общество подало жалобу в вышестоящий налоговый орган - Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу (далее – Инспекция) с требованием отменить, как принятое преждевременно, в нарушение статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), решение от 09.11.2021.

В принятом по результатам рассмотрения жалобы решении Инспекции от 01.04.2022 № 07-08/0454@ указано, что решение Управления вынесено без учета положений статьи 176 НК РФ. Однако в решении сделан вывод, что сам по себе обжалуемый ненормативный акт не лишает налогоплательщика права на возврат из бюджета заявленных сумм налога, а также не ограничивает его в праве повторно подать заявление о возврате из бюджета сумм излишне уплаченного налога. На основании данного вывода жалобы налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Управления от 09.11.2021 № 35016.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Инспекция.

Решением от 04.07.2022 Арбитражный суд Республики Марий Эл удовлетворил заявленное Обществом требование.

Управление обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение суда отменить.

Как указывает заявитель апелляционной жалобы, предусмотренное статьей 176 НК РФ начисление процентов в случае нарушения налоговым органом сроков возврата суммы налога происходит при условии представленного налогоплательщиком заявления о зачете (возврате) суммы налога до дня вынесения решения о возмещении суммы налога (полностью или частично). При этом срок представления такого заявления и право на начисление процентов не ставится в зависимость от сроков проведения камеральной налоговой проверки.

Управление утверждает, что дата начала исчисления процентов не ставится в зависимость от даты представления налогоплательщиком заявления (повторного заявления) о зачете (возврате) налога, поскольку проценты подлежат начислению в порядке, установленном пунктом 10 статьи 176 НК РФ, начиная с 12-го дня после завершения камеральной проверки, по итогам которой должно было быть вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога.

Управление поясняет, что принятие налоговым органом решения об отказе в возврате налога по заявлению от 25.10.20.21 не может повлиять на порядок рассмотрения заявления, представленного Обществом 06.04.2022, которое рассматривается в настоящее время в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ.

Представитель Управления в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Инспекция отзыв на апелляционную жалобу в суд не направила.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителей иных лиц, участвующих в деле.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

В силу пункта 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

При этом законодательством о налогах и сборах установлен специальный порядок возмещения (зачета, возврата) налогоплательщику полученной разницы в случае превышения заявленных в налоговой декларации налоговых вычетов над суммой исчисленного НДС. Подлежащие возмещению по правилам статьи 176 НК РФ суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), имеют иную экономическую природу, чем суммы налога, уплаченные налогоплательщиком в бюджет в соответствии со статьей 45 НК РФ, право на возврат которых предусмотрено статьей 78 НК РФ. Наличие у налогоплательщика права на возмещение НДС по основаниям, установленным статьей 176 НК РФ, не означает наличия переплаты этого налога в бюджет. Сумму возмещаемого НДС не следует считать переплатой, поскольку отношения по возмещению НДС не являются отношениями по его уплате в бюджет и возврату в случае переплаты, а представляют собой специфические, свойственные именно НДС отношения по возмещению суммы налога, уплаченной поставщикам. Поэтому законодательством о налогах и сборах установлен специальный порядок возмещения (зачета, возврата) налогоплательщику полученной разницы в случае превышения заявленных в налоговой декларации налоговых вычетов над суммой исчисленного от налоговой базы НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 176 НК РФ после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ. Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (пункт 2 статьи 88 НК РФ). Камеральная налоговая проверка на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, документов, представленных в налоговый орган, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, проводится в течение двух месяцев со дня представления такой налоговой декларации. Срок камеральной налоговой проверки может быть продлен до трех месяцев со дня представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

Согласно пункту 2 статьи 176 НК РФ по окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

В силу положений пункта 3 статьи 176 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 НК РФ.

Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 НК РФ.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, согласно пункту 3 статьи 176 НК РФ, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Одновременно с этим решением принимается: решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.

В силу пункта 6 статьи 176 НК РФ при отсутствии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, сумма налога, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на открытый в банке счет налогоплательщика, указанный им в заявлении о возврате суммы налога. В соответствии с пунктом 7 статьи 176 НК РФ решение о зачете (возврате) суммы налога принимается налоговым органом одновременно с вынесением решения о возмещении суммы налога (полностью или частично).

При нарушении сроков возврата суммы налога считая с 12-го дня после завершения камеральной налоговой проверки, по итогам которой было вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, подлежащие уплате налогоплательщику в порядке и срок, установленные пунктом 10 статьи 78 НК РФ (пункт 10 статьи 176 НК РФ). При этом, в случае, если заявление о зачете (возврате) суммы налога, подлежащей возмещению по решению налогового органа, не представлено налогоплательщиком до дня вынесения решения о возмещении суммы налога, зачет (возврат) суммы налога осуществляется в порядке и сроки, которые предусмотрены статьей 78 НК РФ (пункт 11.1 статьи 176 НК РФ).

Вышеуказанными нормами установлены строго определенные условия возмещения (возврата, зачета) либо отказа в возвращении налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), в том числе порядок подтверждения права на возмещение такого НДС. При этом право на возврат (зачет) НДС не образуется на дату окончания налогового периода, в котором возникло право на возмещение НДС, оно возникает лишь по окончании налоговой проверки представленной налоговой декларации, при отсутствии нарушений законодательства о налогах и сборах, и не ранее вынесения налоговым органом решения о возмещении налогоплательщику НДС по итогам конкретного налогового периода.

Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2021 года представлена Обществом 22.10.2021. Камеральная налоговая проверка начата 22.10.2021 (дата представления декларации) и завершена 24.01.2022. Акт проверки № 832 датирован 07.02.2022. Налоговым органом 28.03.2022 принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 30. При этом, как было указано выше, на момент рассмотрения данного спора какого-либо решения по материалам проверки налоговым органом принято не было.

Общество обратилось в налоговый орган с заявлением о возврате суммы излишне уплаченного налога на добавленную стоимость 25.10.2021. Управлением заявление налогоплательщика рассмотрено до завершения камеральной проверки и вынесено решение об отказе в зачете (возврате) налога со ссылкой на то, что переплата, указанная в заявлении, не подтверждена налоговым органом.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришёл к верному выводу о том, что у налогового органа отсутствовали основания для принятия решения об отказе в возврате налога, поскольку на момент принятия этого решения налоговый орган не располагал и не мог располагать достоверной информацией о наличии или отсутствии переплаты по налогу на добавленную стоимость. Тем самым был нарушен порядок, установленный статьей 176 НК РФ.

Управление в суде первой инстанции согласилось с тем, что решение об отказе в возврате налогоплательщику (плательщику сборов) налога на добавленную стоимость от 09.11.2021 № 35016 противоречит действующему налоговому законодательству, но утверждает, что данное решение не нарушает прав налогоплательщика, так как последний не лишен возможности повторно обратиться с заявлением, которое будет рассмотрено в порядке статьи 176 НК РФ. При этом налоговый орган сослался на то, что Общество уже подало повторное заявление 06.04.2022.

В соответствии со статьей 176 НК РФ одним из элементов механизма возмещения налога является начисление процентов исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации в случае нарушения налоговым органом сроков возврата суммы налога (пункт 10), однако реализация данного правила связывается законодателем с необходимостью представления налогоплательщиком заявления о зачете или возврате суммы налога до дня вынесения решения о возмещении суммы налога (пункт 11.1 статьи 176 НК РФ).

Следовательно, наличие у налогового органа заявления о зачете (возврате) налога на момент принятия решения о возмещении суммы налога является обязательным условием для начисления предусмотренных пунктом 10 статьи 176 НК РФ процентов. В свою очередь, отсутствие соответствующего заявления на момент принятия решения является основанием для освобождения от начисления процентов и перехода к общему порядку зачета или возврата суммы излишне уплаченного налога (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 26.03.2020 № 543-О).

Тем самым правовым регулированием порядок исполнения налоговым органом обязанности по возмещению налога путем его возврата (зачета) поставлен в прямую зависимость от того, когда налогоплательщиком подано заявление о зачете (возврате) суммы налога, подлежащей возмещению. При этом подача заявления и дата его подачи учитываются и в том случае, когда налоговым органом принято решение об отказе в возмещении налога, впоследствии признанное ошибочным, в том числе судом. Именно с учетом даты поданного заявления подлежат начислению проценты в порядке, предусмотренном пунктом 10 статьи 176 НК РФ, то есть начиная с 12-го дня после завершения камеральной налоговой проверки, по итогам которой должно было быть вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога (пункт 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость»).

Таким образом, наличие на исполнении в налоговом органе заявления о возврате налога от 25.10.2021 служит Обществу гарантией на получение процентов за несвоевременное возмещение налога.

Суд первой инстанции правомерно посчитал, что принятие оспоренного решения с нарушением установленного порядка может лишить налогоплательщика права на последующую компенсацию, поскольку заявление от 25.10.2021 будет считаться рассмотренным.

При этом, повторное заявление от 06.04.2022 (представленное налогоплательщиком по указанию Инспекции) не дает гарантий на возможное получение процентов, так как подано за сроками проведения камеральной налоговой проверки.

Более того, предложение повторно представить заявление о возмещении налога само по себе нарушает права налогоплательщика, поскольку незаконно обязывает совершить действия, не предусмотренные налоговым законодательством.

С учетом изложенного суд первой инстанции правильно признал оспоренное решение не соответствующим требованиям НК РФ и нарушающим права Общества.

В этой связи суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требование Общества.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы по приведенным в ней доводам.

Арбитражный суд Республики Марий Эл полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Управление от уплаты государственной пошлины освобождено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 04.07.2022 по делу № А38–1840/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья А.М. Гущина

Судьи М.Б. Белышкова

М.Н. Кастальская