Гражданский кодекс часть 1

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Староверовой Е.А., при участии от заявителя – общества с ограниченной ответственностью «Кондитерское предприятие «Суворовские конфеты» (Тульская область, г. Суворов, ОГРН 1077152000243, ИНН 7133026219) – Грачева Д.А. (по доверенности от 01.10.2018), от заинтересованного лица – Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Тульской области (Тульская область, г. Щекино, ОГРН 1047103420000, ИНН 7118023083) – Казаковой Н.Ю. (по доверенности от 29.12.2017 № 03-21/29267,), рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Кондитерское предприятие «Суворовские конфеты» на решение Арбитражного суда Тульской области от 13.07.2018 по делу № А68-732/2017 (судья Косоухова С.В.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Кондитерское предприятие «Суворовские конфеты» (далее – ООО «Суворовские конфеты», общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Тульской области (далее – МИФНС России № 5 по Тульской области, инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании незаконным решения от 30.09.2016 № 5-С о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 13.07.2018 по делу № А68-732/2017 требования общества с ограниченной ответственностью «Кондитерское предприятие «Суворовские конфеты» удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Тульской области от 30.09.2016 № 5-С о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 27 руб. 60 коп., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 10 руб. 49 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 12 220 руб. 42 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 88 989 руб. 30 коп. В удовлетворении остальной части требований отказано. С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Тульской области взыскано в пользу общества с ограниченной «Кондитерское предприятие «Суворовские конфеты» в возмещение расходов по уплате государственной пошлины в размере 6 000 руб.

Не согласившись с данным решением, ООО «Суворовские конфеты» обратилась в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в части отказа признания незаконными доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС), пени и штрафа по нему отменить и принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить требования общества.

По мнению заявителя жалобы, судом первой инстанции неправильно применены нормы материального и процессуального права в части отказа в признании доначислений по НДС незаконным, а именно нарушены положения статей 6-9, статьи 64, 65, 68, 70, пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации.

В обоснование доводов жалобы апеллянт ссылается на незаконность использования доказательств, в связи с нарушением пункта 3 статьи 94 НК РФ.

Податель жалобы не согласен с выводом суда первой инстанции о необоснованном возмещении НДС по счетам-фактурам, предъявленным налогоплательщику от лица контрагента общества с ограниченной ответственностью «Флексоцентр». Считает, что налогоплательщиком соблюдены все предусмотренные главой 21 НК РФ условия для предъявления сумм налога на добавленную стоимость к вычету в спорном периоде, исправления в показатели хозяйственных операций не вносились, а был изменен лишь способ воспроизведения подписи одного и того же должностного лица, подписавшего счет-фактуру.

МИФНС России № 5 по Тульской области в отзыве на апелляционную жалобу возражала против ее доводов, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои позиции по делу.

Заслушав пояснения представителей сторон, изучив доводы жалобы и отзыва на нее, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, МИФНС России № 5 по Тульской области проведена выездная налоговая проверка ООО «Суворовские конфеты» по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, налога на доходы физических лиц за период с 31.07.2012 по дату начала проверки.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 27.07.2016 № 5-С.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки по акту от 27.07.2016 № 5-С и письменных возражений общества начальником МИФНС России № 5 по Тульской области вынесено решение от 30.09.2016 № 5-С о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение от 30.09.2016 № 5-С).

Пунктом 3.1 резолютивной части решения от 30.09.2016 № 5-С ООО «Суворовские конфеты» доначислены налоги в общей сумме 591 369 руб., в том числе:

- налог на добавленную стоимость в размере 343 743 руб.;

- налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в размере 247 626 руб.;

- пени по состоянию на 30.09.2016 в общей сумме 277 636 руб.;

ООО «Суворовские конфеты» привлечено к налоговой ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 27 162 руб., статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 197 754 руб.

Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Тульской области (далее – управление) с апелляционной жалобой на решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 12.01.2017 № 07-15/00440 Управление Федеральной налоговой службы по Тульской области отменило пункт 3.1 резолютивной части решения МИФНС России № 5 по Тульской области от 30.09.2016 № 5-С в части:

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 13 581 руб.;

- привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Кодексом срок сумм налога на доходы физических лиц, в виде штрафа в размере 98 877 руб.

Считая решение от 30.09.2016 № 5-С с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области незаконным общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая спор по существу и частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу положений пункта 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания арбитражным судом незаконными ненормативных актов, решений и действий государственных органов, должностных лиц необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В части 5 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). В рассматриваемом деле таким органом является МИФНС России № 5 по Тульской области.

Частью 1 статьи 65 АПК РФ установлено ,что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии с панком 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3,6-8 статьи 171 Кодекса.

При этом вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, у сдул), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет и наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции.

Следовательно, одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Из пункта 6 статьи 169 НК РФ следует, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом (пункт 2 статьи 169 НК РФ).

Таким образом, на налогоплательщика возлагается обязанность подтвердить право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 Кодекса. При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Согласно правовой позиции, сформированной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлениях Президиума от 09.03.2004 № 12073/03, 20.11.2007 № 9893/07, 11.11.2008 № 9299/08, 20.04.2010 № 18162/09, право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с уплатой НДС при приобретении им товаров (работ, услуг), то есть с наличием хозяйственной операции по реализации поставщиком товаров (работ, услуг) - объекта налогообложения.

Для признания за налогоплательщиком права на налоговую выгоду требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров, наличие документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданы, а сведения, содержащие в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом установленный порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость распространяется только на добросовестных налогоплательщиков.

Между тем налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 статьи 65 и пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагают на орган, который принял данное решение.

В свою очередь, о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа, в том числе о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или техническою персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

В ходе выездной налоговой проверки МИФНС России № 5 по Тульской области установлено, что ООО «Суворовские конфеты» неправомерно заявлены к вычету суммы НДС по счетам - фактурам, предъявленным налогоплательщику от лица контрагента общества с ограниченной ответственностью «Флексоцентр» (далее – ООО «Флексоцентр»).

В 2012-2014 годах ООО «Суворовские конфеты» включило предъявленные к вычету суммы НДС по ООО «Флексоцентр» в размере 343 743 руб., в том числе: за 2012 год в сумме 133 586 руб., за 2013 год в сумме 115 812 руб., за 2014 год в сумме 94 345 руб.

Согласно представленным документам в 2012-2014 годах ООО «Флексоцентр» являлось поставщиком товара-упаковочной ленты с печатным рисунком и текстом, выполненной флексографским способом печати.

Исходя из представленных обществом документов, в проверяемом периоде ООО КП «Суворовские конфеты» и ООО «Флексоцентр» заключен договор поставки от 10.05.2012 № F-15.

Согласно пунктам 2.1.1-2.1.3 договора от 10.05.2012 № F-15 поставщик (ООО «Флексоцентр») обязуется изготавливать оригинал-макеты и представлять их покупателю (ООО «Суворовские конфеты») для утверждения, изготавливать фотополимерные печатные формы в соответствии с оригинал-макетами, производить печать в соответствии с утвержденным оригинал-макетом и передавать товар покупателю, а покупатель принимать товар, оплачивать стоимость товаров в порядке, размерах и на условиях, определенных договором.

Пунктом 3.2 договора поставки от 10.05.2012 № F-15 установлено, что качество товара подтверждается удостоверением о гигиенической регистрации и санитарно-эпидемиологическим заключением.

Из пункта 4.2 договора поставки от 10.05.2012 № F-15 следует, что поставщик выписывает товарную накладную и уведомляет покупателя о готовности товара к отгрузке со склада по адресу: г. Москва, ул. Красная Сосна, д.2, корп.1, стр.1. Покупатель (ООО «Суворовские конфеты») не позднее десяти календарных дней с даты товарной накладной обязуется вывезти товар. Вывоз товара со склада осуществляется силами и за счет покупателя (ООО «Суворовские конфеты»).

Согласно пункту 5.1 договора поставки от 10.05.2012 № F-15 все цены по договору согласовываются сторонами в у.е. и указываются в спецификациях. У.е. эквивалентны доллару США.

Оплата товара производится в российских рублях по курсу ЦБ РФ на день оплаты (пункт 5.2. договора поставки от 10.05.2012 № F-15).

В соответствии с пунктом 9.3 договора поставки от 10.05.2012 № F-15 договор может быть подписан уполномоченными представителями сторон с использованием факсимильной связи. Все документы, предусмотренные договором (спецификации, письма-заявки, изменения и дополнения к договору), а также необходимые при исполнении могут передаваться и подписываться сторонами с использованием факсимильной связи.

Счета-фактуры, выставленные от имени ООО «Флексоцентр», зарегистрированы налогоплательщиком в книгах покупок за 2012-2014 годы, суммы налога на добавленную стоимость включены в состав налоговых вычетов в размере 343 743 руб.

Договор на поставку товара, счета-фактуры, товарные накладные, спецификации к договору по взаимоотношениям с ООО «Флексоцентр», которые в период действия договорных отношений (2012-2014 годы), подписаны со стороны ООО «Флексоцентр» от имени Блохина В.М.

В отношении ООО «Флексоцентр» установлено, что общество зарегистрировано в качестве юридического лица с 11.03.2012 по адресу: г. Смоленск, ул. Академика Петрова, д.2., поставлено на учет в ИФНС России по г. Смоленску.

В свою очередь, договор от 10.05.2012 № F-15 заключен через 2 месяца после регистрации контрагента.

С 04.06.2015 ООО «Флексоцентр» зарегистрировано по адресу: г. Москва, Хлебозаводский проезд, д. 7, стр.9, комната 18.

29.02.2016 ООО «Флексоцентр» прекратило свою деятельность в качестве юридического лица путем реорганизации в форме присоединения к обществу с ограниченной ответственностью «Текстиль-Торг» (далее – ООО «Текстиль-Торг»).

ООО «Флексоцентр» представлены отдельные документы по взаимоотношениям с ООО «Суворовские конфеты» (товарные накладные, договор поставки от 10.05.2012 № F-15).

Однако счета-фактуры, книги продаж в отношении контрагента ООО «Суворовские конфеты», заявки на поставку товара, сертификаты, удостоверения качества, иные документы о качестве товара на поставленные ТМЦ в адрес ООО «Суворовские конфеты» спорным контрагентом не представлены.

Учредителем и руководителем ООО «Флексоцентр» с момента регистрации (11.03.2012) по 29.02.2016 значится Блохин Валерий Михайлович (адрес регистрации – Республика Беларусь, Витебская область, Оршанский р-н, пгт. Ореховск, ул. Белгрэс д. 30, кв. 4), который являлся руководителем и учредителем еще 4 организаций.

Проверкой установлено, что у ООО «Флексоцентр» отсутствовали недвижимое имущество, основные и транспортные средства, сведения по форме 2 – НДФЛ организацией за 2012-2014 годы представлены только в отношении Блохина В.М.

В свою очередь, ООО «Флексоцентр» бухгалтерская отчетность не представлялась.

Из анализа налоговой отчетности следует, что контрагент в спорный период исчислял налоги в минимальных размерах: при миллионных оборотах налоги уплачивались в незначительных размерах; сумма расходов, уменьшающих сумму доходов, максимально приближена к сумме доходов; доля налоговых вычетов по НДС во всех периодах приближена 100 %.

Согласно материалам дела ООО «Суворовские конфеты» представило паспорта качества упаковочной ленты на партию №17479 - упаковочные ленты: конфеты «Миндаль в шоколаде», конфеты «Чернослив в йогурте с орехом», конфеты «Подсолнух», конфеты «Ореховая фантазия с кокосом», масса нетто 1 132,70 кг, дата изготовления 24.10.2013; на партию № 19509 - упаковочная лента: драже «Ананас в йогурте», конфеты «Вишня в желе», драже «Тайская дыня», конфеты «Лимон в желе», драже «Миндаль», драже «Миндаль в йогурте», драже «Фундук в йогурте», драже «Черешня в йогурте», масса нетто 1 341,49 кг, дата изготовления 07.08.2014.

Указанные паспорта качества упаковочной ленты выданы совместным закрытым акционерным обществом «Флексофорс» (далее – СЗАО «Флексофорс»), адрес: Республика Беларусь, г. Минск, пос. Сосны, ул. Академика Красина, 201/114. В данных паспортах качества указано, что продукция соответствует ТУ РБ808000012.001-2000.

Следовательно, непосредственным производителем уникального товара с символикой ООО «Суворовские конфеты» (что подтверждается самим обществом, представившим 21.09.2016 вместе с дополнениями к возражениям изображения упаковочной ленты), закупаемого обществом у ООО «Флексоцентр» (которое согласно условиям договора поставки от 10.05.2012 № F-15 является изготовителем поставляемой обществу продукции, и которому общество должно было утверждать оригинал-макеты для их изготовления) является СЗАО «Флексофорс» (Республика Беларусь).

При этом номенклатура товара, количество товара по данным паспортам качества соответствует номенклатуре товара и количеству товара, указанным в товарных накладных от 24.10.2013 № 585, от 07.08.2014 № 419, оформленных от имени ООО «Флексоцентр».

Кроме того, дата изготовления партии № 17479 и партии № 19509 соответствует датам товарных накладных № 585, № 419 (24.10.2013 и 07.08.2014 соответственно), что свидетельствует о невозможности отправки товара ООО «Флексоцентр» в указанные даты в адрес общества и приемку его обществом в указанные дни, согласно товарным накладным № 585, № 419.

Из Федерального информационного ресурсу «Таможня-Ф» следует, что контрагентами ООО «Флексоцентр» упаковочная лента с печатным рисунком не приобреталась, что исключает факт поставки товара в адрес ООО «Флексоцентр».

Согласно информационному ресурсу межгосударственного уровня «Беларусь-обмен», в котором отражена информация о товарно-транспортных документах и организациях, осуществляющих ввоз товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, контрагенты ООО «Флексоцентр» не заявлены в качестве организаций, осуществлявших ввоз товара с территории Республики Беларусь в Российскую Федерацию.

Из заключения эксперта Автономной некоммерческой организации «Коллегия судебных экспертов» от 15.07.2016 № 11502Э/16 следует, что в договоре поставки от 10.05.2012 №F-15, товарных накладных, счетах-фактурах подписи от имени Блохина В.М. выполнены с помощью средств технической подделки (факсимиле).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что заявленные ООО «Суворовские конфеты» на основании счетов-фактур, выставленных ООО «Флексоцентр», налоговые вычеты по НДС не могут быть приняты, поскольку подписи на данных документах нанесены с помощью средств технической подделки (факсимиле).

Из пункта 1 статьи 172 НК РФ следует, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость применяются только при наличии соответствующих первичных документов на основании счетов-фактур.

Порядок оформления и выставления счетов-фактур установлен статьей 169 Кодекса, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. При этом счета-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований к их оформлению, приведенных в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, предусмотренного названными пунктами, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 НК РФ).

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (или иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Указанной нормой не предусмотрено факсимильного воспроизведения подписи, учитывая, что счет-фактура является документом налогового учета и должен содержать подлинные подписи соответствующих лиц.

Данный вывод соответствует положениям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которой первичные документы должны содержать личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления, а также пункту 2 статьи 160 Гражданского кодекса Российской Федерации, которым предусмотрено, что использование при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования, электронно-цифровой подписи либо иного аналога собственноручной подписи допускается в случаях и в порядке, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

При этом аналогичное положение закреплено в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ, Закон о бухгалтерском учете).

Пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ и пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.98 № 34н, установлено, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники). Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечень которых определен названными нормами.

Из приведенных норм права следует, что ни Кодексом, ни иными правовыми актами не предусмотрена возможность использования факсимиле на счетах-фактурах, товарных накладных и других документах, имеющих финансовые последствия.

Исходя из толкования положений статьи 169 НК РФ о порядке составления и подписания счетов-фактур во взаимосвязи со статьей 160 Гражданского кодекса Российской Федерации об использовании факсимильного воспроизведения подписи, с учетом того, что законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации не предусмотрено подписание счета-фактуры факсимиле, не закреплен правовой статус такой подписи, Управление считает, что факсимильное воспроизведение на счете-фактуре подписи не подтверждает соблюдение требования пункта 6 статьи 169 Кодекса об обязательности ее подписания соответствующими лицами.

Следовательно, проставление на счетах-фактурах факсимильной подписи свидетельствует о нарушении обществом требований, установленных статьей 169 НК РФ.

Аналогичная позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда от 27.09.2011 № 4134/11.

Суд первой инстанции справедливо учел тот факт, что руководитель ООО «Суворовские конфеты» не могла не знать, что документы, оформленные от ООО «Флексоцентр», могут быть оформлены с использованием факсимиле, так как в договоре поставки от 10.05.2012 № F-15, подписанном Куликовой И.А., установлено, что все документы, предусмотренные указанным договором, а также необходимые для исполнения данного договора, могут передаваться и подписываться с использованием факсимильной связи.

Довод заявителя о том, что в ходе рассмотрения материалов выездной проверки обществом представлены копии исправленных (переподписанных) счетов–фактур, выставленных ООО «Флексоцентр», со ссылкой на постановление Арбитражного суда Центрального округа от 28.02.2018 по делу № А54- 2352/2016, суд первой инстанции правомерно отклонил, поскольку при принятии решения суд исходит из оценки конкретных обстоятельств рассматриваемого дела (статья 168 АПК РФ). Доказательств того, что обстоятельства дела (рассматриваемого в судебной практики) аналогичны, не имеется. Указанные заявителем судебные акты были приняты по делу с другими фактическими обстоятельствами. Так, в ходе рассмотрения дела № А54-2352/2016 судами установлено, что подписанные собственноручно руководителем контрагента счета-фактуры представлены налогоплательщиком до вынесения обжалуемого решения, заверенные копии указанных счетов-фактур были направлены в налоговый орган, а оригиналы представлены на обозрение в ходе рассмотрения материалов проверки.

В рассматриваемом случае доказательств направления, представления в адрес налогового органа подписанных собственноручно руководителем контрагента счетов-фактур материалы дела не содержат, доказательств представления до 28.08.2017 (представлены в судебном заседании) копий либо оригиналов переподписанных счетов-фактур заявителем не представлено.

Кроме того, в соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Общий порядок внесения исправлений в первичные документы приведен в пункте 5 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Федеральный закон № 129-ФЗ), в соответствии с которым в первичные учетные документы исправления могут вноситься по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

Нормами статьи 168 НК РФ предусмотрен порядок выставления продавцом покупателю корректировочных счетов-фактур (в частности, при изменении стоимости товаров, работ, услуг, изменении цены). При этом налоговый кодекс не предусматривает такого способа корректировки счета-фактуры, как изменение подписи лица, якобы совершившего ранее операцию по реализации товара (при этом Кодекс и не предусматривает, что такое изменение подписи может быть осуществлено в том числе в периоде, в котором организация, от имени которой якобы представляются измененные счета-фактуры, прекратила свое существование в качестве юридического лица).

Как указывалось ранее, 29.02.2016 ООО «Флексоцентр» прекратило свою деятельность в качестве юридического лица путем реорганизации в форме присоединения к ООО «Текстиль-Торг».

Судом первой инстанции верно отмечено, что в счета-фактуры, товарные накладные, представленные обществом, исправления, возможность внесения которых предусмотрена Федеральным законом № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», не вносились. Указанные документы фактически переоформлены заново. Счета-фактуры исправлены только в части подписи Блохина В.М., который с 29.02.2016 не является директором ООО «Флексоцентр». Фактически счета-фактуры по просьбе ООО «Суворовские конфеты» выписаны заново Блохиным В.М., числящимся руководителем ООО «Флексоцентр» до 29.02.2016 (счета-фактуры и товарные накладные с прежними номерами и датами). При этом на момент переподписания счетов-фактур ООО «Флексоцентр» уже было ликвидировано.

Между тем сам факт представления обществом исправленных счетов-фактур с учетом несуществования данной организации на дату представления от ее имени исправленных счетов-фактур, подтверждает участие общества в создании видимости деятельности ООО «Флексоцентр».

Таким образом, переподписанные после ликвидации контрагента счета-фактуры и товарные накладные могут свидетельствовать лишь о подлинности подписи гражданина Блохина В.М. на указанных документах. При этом полномочия у указанного лица на подписание (переподписание) счетов-фактур отсутствовали.

Кроме того, на представленных товарных накладных стоит оттиск печати ООО «Флексоцентр».

В соответствии с Методическими рекомендациями по внедрению ГОСТ Р 6.30-2003 «Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов» (утверждены Росархивом) в случаях ликвидации организации, прекращения деятельности в результате слияния, присоединения, преобразования, переименования организации или обособленного структурного подразделения, а также механического износа клише, происходит уничтожение печатей.

Как правильно указал суд первой инстанции, использование печати ликвидированной организации подтверждает факт нахождения (во всяком случае, возможности использования) данной печати именно у ООО «Суворовские конфеты», а также подтверждает факт возможности использования данной печати для создания в период совершения ООО «Суворовские конфеты» в спорный период сделок со спорным контрагентом видимости деятельности от лица такого контрагента в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

В данном случае общество, будучи осведомленным о результатах налоговой проверки, произвело не «исправление» имеющихся первичных документов, а изготовило новые документы от лица ликвидированной организации.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к справедливому выводу о том, что вновь представленные в ходе судебного разбирательства обществом в подтверждение обоснованности налоговых вычетов по НДС документы не отвечают установленным действующим законодательством требованиям и свидетельствуют о сознательном участии общества в представлении фиктивных документов от лица недействующего юридического лица.

Исходя из обстоятельств совершения сделок и сведений, следует, что общество не проявило должной степени осторожности и осмотрительности при вступлении во взаимоотношения с названной организацией.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ООО «Суворовские конфеты» заключило договор с организацией, не имеющей деловой репутации, персонала, не имеющей ни имущества, ни транспорта.

При этом обществом не представлены документы, подтверждающие деловую переписку в рамках заключения с ООО «Флексоцентр» договора поставки.

Как верно указал суд первой инстанции, заключение ООО «Суворовские конфеты» с ООО «Флексоцентр» договора поставки в течение непродолжительного времени (2 месяца) после регистрации контрагента в качестве юридического лица также свидетельствует о непроявлении обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 25.05.2010 № 15658/09, налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

В свою очередь, общество, указывая на проявление должной осмотрительности при выборе контрагента по сделке, при этом не привело доводов и доказательств в обоснование выбора именно указанной организации в качестве контрагента, а также того, что по условиям делового оборота при заключении договоров субъектами предпринимательской деятельности оценивалась деловая репутация, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств, предоставление обеспечения исполнения обязательств и т.п. Заявитель не привел доводов в обоснование этого выбора, основанных на обстоятельствах заключения и исполнения договора.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности возлагаются на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на бюджеты посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Согласно постановлению Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 24.04.2010 № 18162/09 доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

В свою очередь, ООО «Суворовские конфеты» не приведено обоснованных доводов в проявлении им должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, несмотря на то, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов, производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала и соответствующего опыта.

Между тем обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Регистрация юридического лица в реестре без получения сведений о хозяйственной деятельности этой организации, его деловой репутации, не может, безусловно, свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности выполнить работы (оказать услуги, поставить товар) и не является единственным доказательством при выборе контрагентов. Информация о регистрации в качестве юридических лиц и постановка на учет в налоговом органе носят справочный характер и не характеризуют их как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений, с учетом частой смены такой регистрации.

Однако обществом не представлены убедительные обоснования критериев выбора спорного контрагента с позиции серьезности предпринимательских намерений, деловой и коммерческой привлекательности, опыта и репутации на рынке.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что налогоплательщик не проявил ту степень разумности и осмотрительности, которая требуется от него при совершении предпринимательской деятельности.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о невозможности в указанных условиях осуществления ООО «Флексоцентр» поставки товаров.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции установлено, что налоговым органом при доначислении налога на добавленную стоимость допущена арифметическая ошибка, в результате чего налогоплательщику излишне доначислен НДС в размере 27 руб. 60 коп., начислены пени в размере 10 руб. 49 коп., штраф в размере 5 руб. 52 коп.

С учетом вышеуказанной арифметической ошибки суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что решением МИФНС России № 5 по Тульской области от 30.09.2016 обоснованно доначислен НДС в размере 343 715 руб. 40 коп., начислены соответствующие пени в размере 108 497 руб. 51 коп., общество обоснованно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа (с учетом решения управления) в размере 13 578 руб. 24 коп.

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (пункт 1 статьи 24 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.

В силу пункта 2 статьи 226 Кодекса исчисление сумм и уплата налога в соответствии с данной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты (пункт 4 статьи 226 НК РФ в редакции, действующей до принятия Федерального закона от 02.05.2015 № 113-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в целях повышения ответственности налоговых агентов за несоблюдение требований законодательства о налогах и сборах» (далее – Федеральный закон № 113-ФЗ).

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ (в редакции, действующей до принятия Федерального закона № 113-ФЗ) налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, образует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Кодекса, и влечет ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

В ходе судебного разбирательства установлено, что МИФНС России № 5 по Тульской области проведена выездная налоговая проверка ООО КП «Суворовские конфеты», в том числе, по вопросу правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания и перечисления) налога на доходы физических лиц за период с 31.07.2012 по 31.08.2015.

Проверкой правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц в проверяемом периоде установлено нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ и пункта 6 статьи 226 НК РФ, выразившееся в несвоевременном не полном перечислении исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц.

Из оспариваемого решения следует, что налоговым органом установлен факт неперечисления, несвоевременного перечисление налога на доходы физических лиц в бюджет за 2012-2015 годы, что послужило основанием для начисления обществу налога, пени.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в томчисле налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Как установлено в ходе судебного разбирательства, при проверке кассовых и банковских документов, а также в ходе анализа счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 68 «Расчеты по налогам и сборам», установлены случаи несвоевременного перечисления НДФЛ, удержанного с выплаченной работникам заработной платы, в частности:

- в 2012 году с выплаченной заработной платы за период 01.07.2012- 31.12.2012 обществом удержан НДФЛ в сумме 296 753 руб., из них 290 956 руб. перечислено несвоевременно, задолженность по НДФЛ составила 5 797 руб.;

- в 2013 году с выплаченной заработной платы за период 01.01.2013- 31.12.2013 обществом удержан НДФЛ в сумме 495 314 руб., из них 326 258руб. перечислено несвоевременно, задолженность по НДФЛ составила 169 056 руб.;

- в 2014 году с выплаченной заработной платы за период 01.07.2012- 31.12.2012 обществом удержан НДФЛ в сумме 502 551 руб., из них 490 000 руб. перечислено несвоевременно, задолженность по НДФЛ составила 12 551руб.;

- в 2015 году с выплаченной заработной платы за период 01.01.2015- 31.08.2015 Обществом удержан НДФЛ в сумме 305 222 руб., из них 245 000 руб. перечислено несвоевременно, задолженность по НДФЛ составила 60 222 руб.

Таким образом, задолженность по НДФЛ с выплаченной заработной платы за период 01.07.2012-31.08.2015 составила 247 626 руб., сумма несвоевременно перечисленного НДФЛ за период 01.07.2012-31.08.2015 составила 1 352 214 руб.

Выявленные нарушения подтверждаются первичными учетными документами ООО «Суворовские конфеты»: карточками счетов 50, 51, 68, 70 за период 01.07.2012-31.08.2015, сводом начислений по заработной плате за период 01.07.2012-31.08.2015, платежными ведомостями по заработной плате и РКО к ним за период 01.07.2012-31.08.2015.

Факт наличия задолженности по НДФЛ подтвержден руководителем ООО «Суворовские конфеты» Куликовой И.А., которая в ходе допроса (протокол допроса от 26.05.2016 №1) сообщила, что задолженность по НДФЛ допущена ввиду недостаточности оборотных средств.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что решением МИФНС России № 5 по Тульской области от 30.09.2016 обоснованно доначислен НДФЛ в размере 247 626 руб., начислены соответствующие пени в размере 169 128 руб., общество обоснованно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа (с учетом решения Управления) в размере 98 877 руб.

Таким образом, судом первой инстанции установлено, что решением МИФНС России № 5 по Тульской области от 30.09.2016 № 5-С общество обоснованно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа по НДС в сумме 13 578 руб. 24 коп., предусмотренной статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по НДФЛ в сумме 98 877 руб.

Вместе с тем, суд первой инстанции справедливо установил, что при принятии оспариваемого решения налоговым органом не были учтены все обстоятельства, смягчающие ответственность.

Из пункта 4 статьи 112 НК РФ следует, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

В свою очередь, перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим, так как согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Между тем санкции, применяемые по пункту 1 статьи 122 , по статьи 123 НК РФ, имеют расчетный характер, выраженный в процентах по отношению к сумме неуплаченного налога, а не фиксированный размер в твердой сумме.

В Постановлении от 15.07.1999 № 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.

Судом в качестве смягчающих во внимание могут быть приняты любые обстоятельства, которые могут быть оценены в качестве таковых по усмотрению суда, перечень таких обстоятельств является открытым и может быть дополнен судом с учетом конкретных обстоятельств дела.

При этом арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности, и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции. Иное не обеспечило бы эффективное восстановление нарушенных прав налогоплательщика и означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации, части 1 статьи 198 АПК РФ, статьям 137, 138 НК РФ.

Санкции штрафного характера, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 11 марта 1998 года № 8-П, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Из оспариваемого решения следует, что налоговым органом при привлечении налогоплательщика к ответственности не были учтены смягчающие ответственность обстоятельства.

Таким образом, исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит, и суд в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

Суд принимает во внимание финансовое положение заявителя, отсутствие задолженности перед бюджетом.

Оценив размер примененной налоговой санкции, в том числе с учетом требований индивидуализации и дифференциации наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, арбитражный суд первой инстанции справедливо счел возможным снизить размер налоговых санкций в 10 раз.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод заявителя о том, что налоговым органом допущены нарушения процедуры принятия решения, выразившиеся в проведении выемки документов в отсутствие понятых, не передачи копий изъятых документов, невозврата изъятых документов, по которым отсутствуют доначисления, на основании следующего.

Согласно статье 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции в формах, предусмотренных Кодексом.

В силу пункта 8 статьи 94 НК РФ в случаях, если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого лица и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинники документов.

При изъятии таких документов с них изготавливают копии, которые заверяются должностным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать изготовленные копии одновременно с изъятием документов налоговый орган передает их лицу, у которого документы были изъяты, в течение пяти дней после изъятия.

Выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку (пункт 1 статьи 94 НК РФ).

В силу положений пункта 3 статьи 94 НК РФ выемка документов и предметов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов и предметов. В необходимых случаях для участия в производстве выемки приглашается специалист.

В соответствии с пунктом 6 статьи 94 НК РФ о производстве выемки, изъятия документов и предметов составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных статьей 99 Кодекса и статьей 94 Кодекса.

Изъятые документы и предметы перечисляются и описываются в протоколе о производстве выемки либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а по возможности - стоимости предметов (пункт 7 статьи 94 Кодекса).

Из пункта 9 статьи 94 НК РФ следует, что все изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки, и в случае необходимости упаковываются на месте выемки.

При этом изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора). В случае отказа налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) скрепить печатью или подписью изымаемые документы об этом в протоколе о выемке делается специальная отметка.

Копия протокола о выемке документов и предметов вручается под расписку или высылается лицу, у которого эти документы и предметы были изъяты (пункт 10 статьи 84 НК РФ).

Согласно материалам дела 26.05.2016 на основании постановления от 26.05.2016 № 1 должностным лицом МИФНС № 5 по Тульской области (Серовой Т.Н.) в присутствии понятых (Кондратьев С.А., Шлюпкин Н.А.) у ООО «Суворовские конфеты» произведена выемка подлинников документов.

При производстве выемки должностным лицом инспекции составлен протокол о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 26.05.2016 № 1 (далее – протокол от 26.05.2016 № 1), согласно которому в присутствии руководителя общества Куликовой И.А. и понятых Кондратьева С.А. и Шлюпкина Н.А. изъяты согласно приложенной к протоколу описи документы на 101 листе.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции представитель общества заявил ходатайство о фальсификации доказательств по делу, а именно протокола о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 26.05.2016 № 1, об исключении его из числа доказательств, со ссылкой на тот факт, что выемка документов произведена инспекцией с нарушением требований, установленных статьей 94 НК РФ. Протокол выемки составлен в отсутствие указанных в нем понятых.

В соответствии со статьей 161 АПК РФ, если лицо, участвующее в деле, обратится в арбитражный суд с заявлением в письменной форме о фальсификации доказательства, представленного другим лицом, участвующим в деле, суд:

1) разъясняет уголовно-правовые последствия такого заявления;

2) исключает оспариваемое доказательство с согласия лица, его представившего, из числа доказательств по делу;

3) проверяет обоснованность заявления о фальсификации доказательства, если лицо, представившее это доказательство, заявило возражения относительно его исключения из числа доказательств по делу.

В этом случае арбитражный суд принимает предусмотренные федеральным законом меры для проверки достоверности заявления о фальсификации доказательства, в том числе назначает экспертизу, истребует другие доказательства или принимает иные меры.

Судом первой инстанции при рассмотрение дела допрошен в качестве свидетеля Шлюпкин Н.А., участвующий, как следует из протокола выемки, в качестве понятого при изъятии первичной документации общества.

Однако свидетель пояснил, что при проведении выемки документов не участвовал, протокол выемки не подписывал.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что процедура выемки документов, оформленная протоколом, проведена с нарушением установленных статьи 94 НК РФ норм.

Вместе с тем в рассматриваемом случае данное обстоятельство не влечет признание незаконной процедуры выемки, не является самостоятельным основанием для признания незаконным решения налоговой инспекции.

Присутствие понятых при производстве выемки представляет собой процессуальный момент, который направлен на то, чтобы документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, не могли быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены. Присутствие понятых обеспечивает целостность изымаемых документов как по их количеству, так по качеству.

В рассматриваемой ситуации на сохранение целостности изымаемых документов и соблюдение прав налогоплательщика указывает то обстоятельство, что выемка произведена в присутствии директора общества Куликовой И.А., добровольно выдавшей указанные в описи к протоколу документы и не имевшей замечаний к процедуре выемки, что подтверждается ее подписями как в самом протоколе выемки, так в описи к нему.

Из протокола выемки следует, что налогоплательщику было предложено выдать документы добровольно, что им и было сделано, о данном факте имеется отметка в протоколе и подпись генерального директора Куликовой И.А.

Таким образом, фактически выемка документов налоговым органом не производилась, директором заявителя была осуществлена добровольная выдача документов.

Как установлено судом, протокол от 26.05.2016 № 1 о выемке документов соответствует требованиям, установленным статьями 94, 99 НК РФ, составлен согласно форме, утвержденной приказом Федеральной налоговой службой от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@ «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах», подписан должностными лицами налогового органа, производившими выемку, одним понятым, генеральным директором. При этом перед началом, в ходе либо по окончании выемки замечаний по поводу действий должностных лиц налогового органа при проведении выемки документов от генерального директора общества не поступало, о чем также имеются записи в протоколе от 26.05.2016 № 1.

К протоколу приложена опись изъятых документов, подписанная этими же лицами.

Копия протокола о производстве выемки получена руководителем ООО «Суворовские конфеты» Куликовой И.А., что подтверждается подписью последней на протоколе.

Суд первой инстанции пришел к справедливому выводу о том, что в рассматриваемом случае допущенное при проведении выемки налоговым органом нарушение (отсутствие понятого (понятых)) не влечет признания его незаконным. Данное процессуальное действие направлено на то, чтобы документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, не могли быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены.

С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно отклонил довод общества о том, что изъятые документы не могут быть использованы в качестве доказательства по делу.

При производстве по настоящему делу не установлено каких-либо расхождений в аналогичных документальных доказательствах, представленных налоговым органом и самим обществом. Формальные нарушения, допущенные при проведении проверки, не могут влечь за собой признание решения налогового органа недействительным.

В ходе проведения выемки документы были выданы добровольно, изъятые документы пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью общества, копии с подлинников изымаемых документов были представлены, о чем имеются соответствующие отметки в протоколе от 26.05.2016 № 1.

Подтверждением получения копий с изъятых документов является подпись Куликовой И.А. на описи копий изъятых документов, полученных Куликовой И.А.

Следовательно, довод общества о неполучении копий с изъятых документов не подтвержден доказательствами.

В свою очередь, опись изъятых документов на 5 листах является приложением к протоколу о производстве выемки от 26.05.2016 № 1 и подписана должностным лицом инспекции, производившим выемку, а также руководителем общества Куликовой И.А.

Суд первой инстанции справедливо не принял во внимание довод общества о невозврате инспекцией изъятых документов, по которым отсутствуют доначисления, судом отклоняется, поскольку обществом не представлены доказательства, свидетельствующие о нарушении его прав и законных интересов оспариваемым бездействием налогового органа.

При этом доводы представителя заявителя о том, что при производстве выемки налоговым органом изымались несколько комплектов документов, не подтверждаются материалами дела, надлежащих доказательств этому не представлено.

Указанные доводы опровергаются данными 31.05.2017 в судебном заседании пояснениями руководителя общества Куликовой И.А., которая пояснила, что второй комплект спорных документов, содержащих собственноручные подписи контрагента общества, был представлен контрагентом ООО «Флексоцентр» после произведенной выемки по просьбе общества.

Как верно указал суд первой инстанции, довод о том, что в ходе выемки налоговым органом изъяты два комплекта документов (документы, содержащие собственноручные подписи директора контрагента и документы, подписанные с помощью факсимиле) озвучен представителем заявителя лишь в ходе рассмотрения дела в суде, и не в первых судебных заседаниях. Ни в возражениях на акт проверки, ни в апелляционной жалобе на решение № 5-С, ни в исковом заявлении налогоплательщик не ссылался на указанные обстоятельства.

В свою очередь, обществом при производстве выемки был выдан комплект документов (согласно описи к протоколу выемки в количестве 101 листа), полностью совпадающий с перечнем документов, указанных в постановлении о производстве выемки.

Таким образом, допущенные налоговым органом при проведении в присутствии руководства общества выемки нарушения (отсутствие понятого) не свидетельствуют о невозможности использования в качестве доказательств по делу документов, изъятых при выемке.

Таким образом, данное обстоятельство не является самостоятельным основанием для признания незаконным решения налогового органа.

Налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков (подпункт 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 95 НК РФ предусмотрено, что в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку (пункт 3 статьи 95 НК РФ).

Согласно пункту 6 статьи 95 НК РФ должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 данной статьи, о чем составляется протокол.

В соответствии с пунктом 7 статьи 95 НК РФ при назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право:

- заявить отвод эксперту;

- просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;

- представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

- присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту;

- знакомиться с заключением эксперта.

Налогоплательщик обладает перечисленными правами, как при назначении экспертизы, так и при ее производстве.

Пунктом 5 статьи 95 НК РФ предусмотрен отказ эксперта от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

Из пункта 9 статьи 95 НК РФ следует, что заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Из материалов дела усматривается, что оригиналы изъятых (добровольно выданных) документов были использованы налоговым органом при проведении экспертизы.

В ходе выездной налоговой проверки ООО «Суворовские конфеты» налоговым органом на основании постановления от 26.05.2016 № 1 назначена почерковедческая экспертиза подписей, выполненных от имени руководителя ООО «Флексоцентр» Блохина В.М. на договоре, счетах-фактурах, товарных накладных.

Согласно заключению эксперта от 15.07.2016 № 115-02Э/16 на экспертизу были представлены подлинники документов, по наименованию и количеству совпадающих с перечнем тех документов, которые были изъяты при выемке. Доказательства того, что экспертному исследованию подвергались иные документы, обществом не представлены.

Из пояснений представителя налогового органа следует, что все изъятые в ходе выемки документы были переданы для проведения экспертизы, при этом исследованию подлежали не все изъятые документы.

С постановлением о назначении почерковедческой экспертизы руководитель общества ознакомлен, о чем составлен протокол об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о разъяснении его прав, в которых имеется подпись руководителя ООО «Суворовские конфеты» Куликовой И.А.

Эксперт автономной некоммерческой организации «Коллегия судебных экспертов» Кожурин Ю.С. предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного экспертного заключения, о чем имеется подписка эксперта от 04.07.2016.

Суд первой инстанции правомерно не принял во внимание довод общества об отсутствии в подписке эксперта от 04.07.2016 предупреждения об уголовной ответственности, поскольку указанная экспертиза проводилась в соответствии с требованиями налогового законодательства (статья 95 НК РФ), положения которого не содержат требования о предупреждении эксперта об уголовной ответственности.

Между тем экспертом Кожуриным Ю.С. не запрашивалась дополнительная информация для проведения почерковедческой экспертизы подписей руководителя ООО «Флексоцентр» Блохина В.М., выводы о недостаточности предоставленной налоговым органом информации в заключении эксперта от 15.07.2016 № 115-02Э/16 отсутствуют.

При этом экспертом Кожуриным Ю.С. проведены исследования всех подписей от имени Блохина В.М., расположенных в документах, переданных налоговым органом для проведения почерковедческих экспертиз, что подтверждается заключением эксперта от 15.07.2016 № 115-02/Э16.

Вместе с тем при производстве экспертизы общество не было лишено возможности давать пояснения по заключению эксперта, ходатайствовать о проведении повторной и дополнительной экспертизы, заявлять отвод эксперту. Данным правом общество не воспользовалось.

Доказательств того, что назначенная экспертиза не могла быть проведена по тем материалам, которые были предоставлены в распоряжение эксперта, обществом не представлено.

В рассматриваемом случае экспертом был сделан категоричный вывод о подписании спорных документов с помощью средств технической подделки (факсимиле).

С учетом изложенного суд первой инстанции справедливо признал доводы общества о том, что результаты почерковедческой экспертизы являются недопустимым доказательством, необоснованными.

Таким образом, обществом реализованы все предусмотренные НК РФ права налогоплательщика при производстве о налоговом правонарушении.

В силу абзаца 3 пункта 14 статьи 101 НК РФ не любое нарушение процедуры может быть основанием для отмены решения налогового органа, а лишь то, которое привело или могло привести к принятию неправильного решения.

При этом в материалах дела отсутствуют доказательства того, что решение налогового органа не соответствует требованиям статьи 101 НК РФ.

При таких обстоятельствах отсутствуют достаточные правовые основания для признания недействительным оспариваемого решения инспекции.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к верному выводу, что в рассматриваемом случае решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Тульской области от 30.09.2016 № 5-С о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 27 руб. 60 коп., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 10 руб. 49 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 12 220 руб. 42 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 88 989 руб. 30 коп. В остальной части заявленных требований общества суд первой инстанции обосновано отказал.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводов жалобы о незаконности использования доказательств, в связи с нарушением пункта 3 статьи 94 НК РФ, как несостоятельный, поскольку согласно материалам дела, фактически выемка документов не проводилась, директором была осуществлена добровольная выдача документов, о чем свидетельствует запись в протоколе выемки.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов и осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли, поскольку в случае не проявления таковой и не реализации закрепленной в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» обязанности обеспечить соответствие требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот или налоговых вычетов, он в силу статьи 2 ГК РФ несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия.

Как следует из пункта 1 постановления Пленума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, не полны, не достоверны и (или) противоречивы.

Более того, согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-0, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на возмещение НДС, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными. Сам факт наличия у налогоплательщика документов, предусмотренных налоговым законодательством для подтверждения налогового вычета, без надлежащей проверки достоверности сведений, содержащихся в них, не является безусловным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Таким образом, негативные последствия в виде невозможности получения из бюджета сумм НДС и принятия к учету заявленных расходов являются следствием неосмотрительности заявителя при выборе контрагента и ненадлежащего отношения к документальному оформлению отношений с ним, и поэтому не могут быть возложены на бюджет.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы жалобы, как не содержащие фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы правовое значение для вынесения судебного акта, влияли бы на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Принимая во внимание, что судом правильно установлены обстоятельства дела, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследованы и оценены имеющиеся в деле доказательства, применены нормы материального права, подлежащие применению в данном споре, и нормы процессуального права при рассмотрении дела не нарушены, обжалуемое решение суда является законным и обоснованным и отмене не подлежит.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции, предусмотренных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 13.07.2018 по делу № А68-732/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Кондитерское предприятие «Суворовские конфеты» – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Судьи

В.Н. Стаханова

Н.В. Еремичева

Е.В. Мордасов