Гражданский кодекс часть 1

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1
по Республике Тыва): ФИО2, представителя на основании доверенности от 01.04.2017, паспорта; ФИО3, представителя на основании доверенности от 17.01.2017, служебного удостоверения,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Вертикаль»

на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от «22» мая 2017 года по делу № А69-5581/2016,

принятое судьей Калбак А.А.

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Вертикаль» (ИНН <***>, ОГРН <***>) (далее – заявитель, ООО «Вертикаль») обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва (ИНН <***>, ОГРН <***>) (далее – налоговый орган, инспекция, МИФНС № 1 по Республике Тыва) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение от 22.09.2016 № 80/1719.

Определением Арбитражного суда Республики Тыва от 27.12.2016 приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия решения МИФНС № 1 по Республике Тыва от 22.09.2016 № 80/1719 до вступления в законную силу решения суда по настоящему делу.

Определением Арбитражного суда Республики Тыва от 23.01.2017 на основании статьи 132 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации принято встречное заявление МИФНС № 1 по Республике Тыва о взыскании с ООО «Вертикаль» задолженности в размере 5 064 861 рубля 20 копеек, в том числе: недоимка - 3 925 901 рубль 90 копеек, пени – 353 779 рублей, штрафы – 785 180 рублей 30 копеек.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 22 мая 2017 года по делу № А69-5581/2016 в удовлетворении заявления ООО «Вертикаль» к МИФНС № 1 по Республике Тыва о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение от 22.09.2016 № 80/1719 отказано. Встречный иск МИФНС № 1 по Республике Тыва удовлетворен. С ООО «Вертикаль» в пользу МИФНС № 1 по Республике Тыва, для перечисления в соответствующие бюджеты, взыскана задолженность по налогам, пеням и штрафам в общей сумме 5 064 861 рубль 20 копеек, в том числе:

– недоимка по налогу на прибыль организаций, зачисляемая в федеральный бюджет в размере 192 241 рубля 20 копеек, пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет в размере 12 210 рублей 50 копеек, штрафные санкции по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет в размере 38 448 рублей 20 копеек;

- недоимка по налогу на прибыль организаций, зачисляемая в бюджеты субъектов Российской Федерации в размере 1 730 170 рублей 50 копеек, пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемые в бюджеты субъектов Российской Федерации в размере 109 894 рублей 70 копеек, штрафные санкции по налогу на прибыль организаций, зачисляемые в бюджеты субъектов Российской Федерации в размере 346 034 рублей 10 копеек;

– недоимка по налогу на добавленную стоимость в размере 1 953 050 рублей 20 копеек, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 228 507 рублей, штрафные санкции по налогу на добавленную стоимость в размере 390 610 рублей;

– недоимка по налогу на имущество организаций в размере 50 440 рублей, пени по налогу на имущество организаций в размере 3166 рублей 80 копеек, штрафные санкции по налогу на имущество организаций в размере 10 088 рублей.

С ООО «Вертикаль» в доход федерального бюджета взыскана государственная пошлина в размере 48 324 рублей.

Не согласившись с данным судебным актом, ООО «Вертикаль» обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, заявление ООО «Вертикаль» удовлетворить. В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на следующие обстоятельства:

- вывод суда первой инстанции о том, что между ООО «Вертикаль» и государственным казенным учреждением по Республике Тыва «Госстройзаказ» (далее - ГКУ РТ «Госстройзаказ») сложились отношения по договору подряда, является несостоятельным;

- даже в случае правомерной квалификации государственного контракта от 09.07.2015 № 9-15 как договора подряда, наличие актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3 не означает обязанности налогоплательщика учесть доход от реализации в момент их подписания; указанные акты и справки не подтверждают, что стороны осуществили передачу/приемку работ в соответствии с договором подряда (подтверждают лишь выполнение промежуточных работ для проведения расчетов; акты не являются актом предварительной приемки результата отдельного этапа работ, с которым закон связывает переход риска на заказчика); акты формы КС-2 от 22.12.2015 со стороны налогоплательщика не подписаны; акты формы КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3 не содержат обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100;

- государственный контракт № 9-15 от 09.07.2015 не является договором подряда, не содержит обязанности ООО «Вертикаль» построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, по своей правовой природе является договором купли-продажи будущей вещи; в контракте не указаны начальный и конечный сроки выполнения работы, а также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки), не содержится обязанность налогоплательщика осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, со сметой, определяющей цену работ, не определены состав и содержание технической документации, а также не предусмотрено, какая из сторон и в какой срок должна предоставить соответствующую документацию;

- определяющим для квалификации договора как договора купли-продажи или как договора строительного подряда является условие такого договора о передаче одной стороной договора земельного участка другой стороне для строительства здания или сооружения; поскольку ГКУ РТ «Госстройзаказ» не передавало налогоплательщику земельный участок для возведения здания в соответствии с государственным контрактом № 9-15 от 09.07.2015;

- суд проигнорировал то обстоятельство, что в своих показаниях начальник производственно-технического отдела ГКУ РТ «Госстройзаказ» ФИО4 утверждала, что кураторы строительных объектов назначаются на основании приказа директора ГКУ РТ «Госстройзаказ» по всем заключенным государственным контрактам;

- для организаций, выполняющих работы по договору подряда, моментом определения налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость по мере отгрузки (метод начисления) является день передачи результатов выполненных работ одним лицом (подрядчиком) другому лицу (заказчику); наличие справок формы КС-3 № 1 и 2 от 22.12.2015, акта формы КС-2 № 1 от 22.12.2015 не означает, что имел место факт реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), соответственно, у налогоплательщика не возникло налоговой базы по налогу на прибыль.

- даже если согласиться с налоговой инспекцией в вопросе о необходимости применять для определения выручки по договору способ «по мере готовности» (для чего нет оснований), для определения выручки таким способом налоговому органу было необходимо соотнести общую сумму понесенных расходов по государственному контракту № 9-15 от 09.07.2015 с расчетной величиной общих расходов, что налоговым органом не было сделано;

- доначисленный обществу налог на имущество в сумме 50 440 рублей должен был при принятии оспариваемого решения в полном объеме учтен при определении налоговой базы по налогу на прибыль, что не было сделано.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал требования апелляционной жалобы, сослался на изложенные в ней доводы.

Представители налогового органа в судебном заседании доводы апелляционной жалобы не признали, сослались на основания, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу (с учетом дополнений), просят оставить апелляционную жалобу без удовлетворения, признали неправомерным факт доначисления налога на имущество, соответствующих сумм пени и штрафа.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

ООО «Вертикаль» зарегистрировано в качестве юридического лица 26.06.2002 Администрацией города Братска за основным государственным регистрационным номером 10238000835662 и с 20.02.2015 состоит на учете в МИФНС № 1, что подтверждается Выпиской из государственного реестра юридических лиц от 25.12.2016.

На основании решения заместителя начальника налогового органа от 04.04.2016 № 47 с изменениями, внесенными решением № 47/1 от 29.04.2016, в отношении общества проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов.

В проверяемом периоде ООО «Вертикаль» осуществляло деятельность в сфере общестроительных работ(код ОКВЭД 45.21).

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки № 09-15/047, врученном директору общества.

Извещением от 03.08.2016 № 1, врученным директору общества 10.08.2016, налогоплательщик уведомлен о рассмотрения материалов проверки 20.09.2016 в 11 часов.

На основании заявления директора ООО «Вертикаль» о переносе даты рассмотрения материалов выездной налоговой проверки рассмотрение состоялось 22.09.2016 на 11 часов 00 минут.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений общества, налоговым органом 22.09.2016 вынесено решение № 80/1719 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет в виде штрафа в размере 38 448 рублей 20 копеек; по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации в виде штрафа в размере 346 034 рублей 10 копеек; по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 390 610 рублей; по налогу на имущество организаций в виде штрафа в размере 10 088 рублей. Кроме того, указанным решением обществу доначислен налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет в размере 192 241 рубля 20 копеек, налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 1 730 170 рублей 50 копеек, налог на добавленную стоимость в размере 1 953 050 рублей 20 копеек, налог на имущество организаций в размере 50 440 рублей; начислены пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 12 210 рублей 50 копеек, пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 109 894 рублей 70 копеек, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 228 507 рублей, пени по налогу на имущество организаций в размере 3166 рублей 80 копеек.

Общество обжаловало решение инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва. Решением вышестоящего налогового органа от декабря 2016 года апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 22.09.2016 № 80/1719, общество обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с вышеуказанным заявлением.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Проверив полномочия лиц, проводивших проверку и принимавших оспариваемое решение, соблюдение налоговым органом процедуры вынесения оспариваемого решения, апелляционная коллегия пришла к выводу об отсутствии со стороны налогового органа нарушений процедуры проведения выездной проверки. Рассмотрение материалов проверки проведено с соблюдением положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщику было обеспечено право на участие в рассмотрении материалов проверки и реализации права на представление объяснений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Налогоплательщиком соблюден досудебный порядок обжалования решения налогового органа.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации ООО «Вертикаль» в проверяемый период являлось плательщиком налога на прибыль.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что при проведении проверки налоговым органом установлен факт занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенной сделки и оценки налоговых последствий их исполнения. Налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, самостоятельно изменил юридический статус сделки и переквалифицировал государственный контракт № 9-15 от 09.07.2015, заключенный между ГКУ РТ «Госстройзаказ» и ООО «Вертикаль».

В свою очередь ООО «Вертикаль» настаивает на том, что заключенный государственный контракт № 9-15 от 09.07.2015 между ГКУ РТ «Госстройзаказ» и ООО «Вертикаль» по своей правовой природе является договором купли-продажи будущей вещи.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом налогового органа и отклоняет доводы заявителя об обратном, в силу следующего.

Как следует из материалов дела, 09.07.2015 между ГКУ РТ «Госстройзаказ» и ООО «Вертикаль» заключен государственный контракт № 9-15 на «Приобретение жилых помещений для детей – сирот, детей, оставшихся без попечения родителей и лиц из их числа, на территории г. Кызыла Республики Тыва», который содержит следующие условия:

- продавец обязуется передать покупателю жилое помещение, находящиеся на территории города Кызыла Республики Тыва, а покупатель обязуется принять жилое помещение и оплатить обусловленную контрактом цену (пункт 1.1);

- подробные характеристики и адрес жилого помещения указаны в Приложении № 1 к настоящему контракту (пункт 1.2.1);

- жилое помещение должно иметь надлежащее санитарное и техническое состояние, позволяющее нормальную эксплуатацию, быть свободной и подготовленной к заселению (пункт 1.2.3);

- продавец передает покупателю жилое помещение со следующими документами: технический паспорт жилого помещения (оригинал и копия), кадастровый паспорт на жилое помещение (оригинал и копия), разрешение на строительство, разрешение на ввод в эксплуатацию, кадастровый паспорт земельного участка (пункт 1.3);

- продавец передает покупателю все права на жилое помещение, с момента подписания акта приема-передачи (пункт 1.7);

- количество жилых помещений должно быть 54 единиц (пункт 1.8);

- цена контракта является твердой и не может изменяться в ходе его исполнения, за исключением случае предусмотренных действующим законодательством Российской Федерации или положениями контракта и составляет 60 368 166 рублей (пункт 2.1);

- оплата осуществляется путем безналичного перечисления денежных средств на расчетный счет Продавца платежными поручениями, с учетом поступления денежных средств на счет Заказчика в порядке, предусмотренном пунктом 2.3 контракта (пункт 2.2);

- порядок оплаты: денежные средства в размере 30 % от стоимости контракта перечисляются в 10-дневный срок с момента подписания контракта, остальные денежные средства перечисляются ежемесячно с июля 2015 года в размере не менее 30% от стоимости контракта и окончательная 100% оплата должна быть перечислена не позднее 31.12.2015 (пункт 2.3).

В техническом задании (приложение № 2 к государственному контракту) ГКУ РТ «Госстройзаказ» определило требования к жилым помещениям, требования к техническим и функциональным характеристикам дома (тип дома - металлический каркас, наличие систем жизнеобеспечения и безопасности, соответствие жилых помещений требованиям санитарно-эпидемиологических правил и нормативов, соответствие требованиям Жилищного кодекса Российской Федерации), жилого помещения и отделке жилых помещений (окраска потолков на кухне и в коридоре поливинилацетатными водоэмульсионными составами, улучшенная; стены – обои; полы - линолеум, отделка плинтусов; санузел раздельный, подсоединенная ванна, унитаз со сливным бачком и запорной арматурой, смеситель для ванной комнаты с душем, раковина умывальная; раковина для мойки посуды, смеситель для раковины; окна ПВХ с остеклением и наличием ручек, без повреждений; свободно открываются и закрываются, входная дверь металлическая с ручкой и исправными врезными замками с комплектом ключей; межкомнатные двери – деревянные одностворчатые с ручками; приборы индивидуального учета воды и электроэнергии, исправная электропроводка, розетки по две в каждой комнате), требования к общей площади благоустроенного жилого помещения.

В техническом задании приведен план типового этажа, согласно которому на каждом этаже будет расположено по 9 квартир, площадью 33,9 кв.м. каждая. Дом состоит из 6 этажей. Всего 6 х 9= 54 квартир. Квартира состоит из: жилой комнаты - 13,49 кв.м., кухни - 8,39 кв.м., прихожая - 8,2 кв.м., туалет - 1,3 кв.м., ванная - 2,52 кв.м.

В соответствии с пунктом 2 статьи 455 Гражданского кодекса Российской Федерации предметом договора купли-продажи может быть как товар, имеющийся в наличии у продавца в момент заключения договора, так и товар, который будет создан или приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара (договор купли-продажи будущей вещи).

В материалы дела не представлено доказательств передачи жилых помещений в рамках контракта от 09.07.2015 № 9-15 по акту приема-передачи в установленный контрактом срок. Государственный контракт от 09.07.2015 № 9-15 не содержит указание на то, что договор заключен на передачу покупателю будущей вещи - жилых помещений (не содержит индивидуальных признаков жилых помещений, в частности местонахождение возводимой недвижимоти).

В силу статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

В соответствии с пунктом 1 статьи 748 Гражданского кодекса Российской Федерации заказчик вправе осуществлять контроль и надзор за ходом и качеством выполняемых работ, соблюдением сроков их выполнения (графика), качеством предоставленных подрядчиком материалов, а также правильностью использования подрядчиком материалов заказчика, не вмешиваясь при этом в оперативно-хозяйственную деятельность подрядчика.

Согласно пункту 4 статьи 753 Гражданского кодекса Российской Федерации сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100 утверждена форма № КС-2 «Акт о приемке выполненных работ», применяемая для приемки заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ, производственного, жилищного, гражданского и других назначений. На основании данных Акта о приемке выполненных работ заполняется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3), которая применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы.

Заказчиком ГКУ «Госстройзаказ», во исполнение условий вышеупомянутого контракта перечислены промежуточные авансовые платежи в размере 45 352 615 рублей, в том числе: платежное поручение № 777393 от 18.08.2015 на сумму 18 110 449 рублей 80 копеек, в т.ч. НДС 2 762 610 рублей 99 копеек (аванс 30%); платежное поручение № 247255 от 15.12.2015 на сумму 18 110 449 рублей 80 копеек без НДС (аванс 30%); платежное поручение № 250964 от 16.12.2015 на сумму 2 889 550 рублей 20 копеек без НДС (аванс 4,79%); платежное поручение № 350400 от 31.12.2015 в сумме 40 670 рублей 50 копеек без НДС (приобретение жилых помещений по КС-2 и КС-3 № 1 от 22.12.2015); платежное поручение № 350399 от 31.12.2015 в сумме 6 201 494 рубля 70 копеек без НДС (приобретение жилых помещений по КС-2 и КС-3 № 1 от 22.12.2015).

В материалах дела представлены документы, составленные в рамках договора подряда от 09.07.2015 № 9-15: акт о приемке выполненных работ (формы КС-2) № 1 от 22.12.2015 по строительству 6-ти этажного 2-х подъездного жилого дома по адресу: <...>; справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) на сумму 27 915 766 рублей; акт о приемке выполненных работ (формы КС-2) № 1 от 22.12.2015 по строительству 6-ти этажного 2-х подъездного жилого дома по адресу: <...>; справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) № 2 от 22.12.2015 по адресу: <...> на сумму 4 859 011 рублей. Довод о том, что указанные акты и справки не подписаны налогоплательщиком, отклоняются судом апелляционной инстанции как не соответствующие представленным в материалы дела доказательствам.

Из протокола допроса начальника производственно-технического отдела ГКУ РТ «Госстройзаказ» ФИО4 от 01.06.2016 следует, что контролирует (курирует) строительство жилого дома по адресу: <...> специалист – ФИО5. На вопрос, в связи с чем приняты работы от 22.12.2015 по государственному контракту от 09.07.2015 № 9-15, ФИО4пояснила, что по устному поручению директора ГКУ РТ «Госстройзаказ» куратор выехал на строительный объект в целях определения фактического объема выполненных работ на строительном объекте по адресу: ул. Дружбы 3/6. Данный объем был зафиксирован в форме КС-2.

ФИО6, начальник отдела размещения государственных заказов ГКУ РТ «Госстройзаказ» в протоколе допроса от 29.04.2016 пояснил, что ГКУ РТ «Госстройзаказ» приобретал готовые жилые помещения, подавая заявку на участие в аукционе ООО «Вертикаль» тем самым подтверждало наличие у него в собственности жилых помещений. На вопрос о заключении договора купли-продажи будущей недвижимости, ответил отрицательно.

Из протокола допроса от 23.05.2016 ФИО7, директора ООО «Вертикаль» следует, что исполнить государственный контракт от 09.07.2015 № 9-15 планировалось путем строительства быстровозводимых зданий. Жилые помещения по государственному контракту от 09.07.2015 № 9-15 планируются к передаче по адресу: ул. Дружбы 3/6, второй подъезд. По контракту № 9-15 нарушено условие контракта по этапам финансирования, в связи с чем не смогли в срок закончить строительство.

Оценив в совокупности представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в данном случае между сторонами в рамках государственного контракта от 09.07.2015 № 9-15 сложились правоотношения, направленные на выполнение строительных подрядных работ жилых помещений в количестве 54 единиц. Длительный срок исполнения контракта не свидетельствует о направленности воли сторон на совершение именно сделки купли-продажи недвижимой вещи в будущем, а фактически свидетельствует о достижении соглашения по строительству новых объектов недвижимости, соответствующих техническому заданию заказчика.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе по данному эпизоду, изучены судом апелляционной инстанции и отклоняются, поскольку не изменяют вывод суда о фактически сложившихся между сторонами правоотношений в рамках государственного контракта от 09.07.2015 № 9-15.

В соответствии с пунктом 1 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Суд апелляционной инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы налогоплательщика, пришел к выводу о том, что акты выполненных работ КС-2, а также справки о стоимости выполненных работ КС-3, вопреки доводам заявителя, соответствуют требованиям статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, содержат все необходимые реквизиты и подтверждают факт реализации заявителем в 2015 году указанных в актах работ и получение дохода в сумме 32 774 777 рублей. Доказательств, опровергающих факт получения налогоплательщиком дохода в 2015 году в указанной сумме, в материалы дела не представлено.

При таких обстоятельствах, налоговый орган правомерно включил в налоговую базу при исчислении налога на прибыль за 2015 год полученный налогоплательщиком в 2015 году доход в сумме 32 774 777 рублей, в том числе 4 859 011 рублей (без налога на добавленную стоимость) по акту выполненных работ от 22.12.2015 № 1, справке о стоимости выполненных работ от 22.12.2015 № 2 и 27 915 766 рублей (без налога на добавленную стоимость) по акту выполненных работ от 22.12.2015 № 1, справке о стоимости выполненных работ от 22.12.2015 № 1, руководствуясь методом начисления в соответствии с положениями статей 271, 273 Налогового кодекса Российской Федерации.

По результатам проверки налоговым органом уменьшены внереализационные расходы на сумму 101 418 рублей 50 копеек по оплате банковской гарантии по договору о предоставлении банковской гарантии от 01.07.2015 № 182106701-2015, заключенному между ООО «Вертикаль» и акционерным обществом К2 Банк.

Исходя из статьи 368 Гражданского кодекса Российской Федерации в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.

Как правило, к таким условиям относятся период действия гарантии, размер денежной суммы, погашение которой гарантируется, а также порядок и сроки уплаты принципалом вознаграждения за выдачу банковской гарантии.

Сделка по выдаче банковской гарантии на основании статьи 5 Федерального закона от 02.12.1990 № 395-1 «О банках и банковской деятельности» отнесена к банковским операциям.

Положениями пункта 2 статьи 374 Гражданского кодекса Российской Федерации требование бенефициара может быть предъявлено в течение всего срока гарантии, на который она выдана. В зависимости от срока действия гарантии устанавливается и вознаграждение гаранта.

Согласно пункту 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Налогового кодекса Российской Федерации.

01.07.2015 между акционерным обществом К2 Банк («Гарант») и ООО «Вертикаль» («Принципал») заключен договор о предоставлении банковской гарантии № 182106701-2015. Согласно условиям договора гарант обязуется предоставить принципалу банковскую гарантию на следующих условиях: гарант принимает на себя обязательство выплатить ГКУ РТ «Госстройзаказ» («Бенефициар») по его требованию денежную сумму, не превышающую 18 110 449 рублей 80 копеек, в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства, в согласованном принципалом и гарантом тексте банковской гарантии, который является приложением к настоящему договору. Банковская гарантия выдается со сроком действия с даты выдачи банковской гарантии по 01.02.2016 включительно.

За предоставление гарантии принципал уплачивает гаранту комиссию в размере 709 929 рублей 63 копеек.

По платежному поручению № 460 от 07.07.2015 ООО «Вертикаль» перечислил АО К2 Банк комиссию за предоставленную банковскую гарантию в размере 709 929 рублей 63 копеек.

Однако, расходы в виде платы за предоставление банковской гарантии, приобретаемой в целях обеспечения выполнения обязательств по договору, необходимо учитывать равномерно в течение срока, на который она приобретается.

Учитывая, что срок предоставления банковской гарантии заканчивается 01.02.2016, расход в размере 709 929 рублей 63 копеек должен быть распределен равномерно на 7 месяцев. Таким образом, внереализационные расходы за 2015 год должны быть уменьшены на 101 418 рублей 50 копеек (709 929 рублей 63 копейки – 608 511 рублей). Данный вывод налогоплательщиком не оспаривается.

В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, представленной в налоговый орган, внереализационные расходы составили 2 862 991 рубль.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что налоговым органом правомерно по результатам выездной налоговой проверки доначислен налог на прибыль в общем размере 1 922 411 рублей 70 копеек, в том числе: в федеральный бюджет в размере 192 241 рубля 20 копеек, в бюджет субъекта Российской Федерации - 1 730 170 рублей 50 копеек, что послужило основанием для начисления, в порядке статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации, пени за несвоевременную уплату налога в общем размере 122 105 рублей 20 копеек и привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в общем размере 384 482 рубля 30 копеек.

В проверяемый период в соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг). В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога (пункт 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как следует из решения налогового органа ООО «Вертикаль» не исчислило и не уплатило в бюджет авансовый НДС в размере 2 762 610 рублей 99 копеек по платежному поручению № 777393 от 18.08.2015 с выделением суммы НДС в размере 2 762 610 рублей 99 копеек.

По данным налоговой проверки в связи с не отражением в налоговой базе суммы НДС по полученной частичной оплате по государственному контракту № 9-15 от 09.07.2015 дополнительно начислен налог на добавленную стоимость в сумме 1 557 347 рублей 20 копеек (4 457 991 рубль 20 копеек - 2 900 644 рублей), за минусом уменьшенной суммы по результатам камеральной проверки в размере 2 900 644 рублей (3 квартал 2015 года).

Как следует из решения налогового органа ООО «Вертикаль» не исчислило и не уплатило в бюджет авансовый НДС в размере 3 203 389 рублей 80 копеек по платежным поручениям № 247255 от 15.12.2015, № 250964 от 16.12.2015. Кроме того, установлено занижение суммы НДС в размере 5 899 460 рублей (5 024 837, 88 + 874 621, 98) по актам выполненных работ (формы КС-2) и справкам о стоимости выполненных работ и затрат (формы КС-3) по государственному контракту от 09.07.2015 № 9-15.

В составе вычетов налоговым органом восстановлена сумма налога на добавленную стоимость в размере 5 966 000 рублей 80 копеек, исчисленная по суммам полученной оплаты, частичной оплаты в 3 квартале 2015 года в размере 2 762 610 рублей 99 копеек и в 4 квартале 2015 года 3 203 389 рублей 80 копеек.

По данным налоговой проверки в связи с не отражением в налоговой базе реализации товаров, работ, услуг суммы НДС, полученной от выполнения строительно-подрядных работ по государственному контракту № 9-15 от 09.07.2015, дополнительно начислен НДС в сумме 395 703 рубля (4 квартал 2015 года).

Арифметика доначисления НДС в 3 и 4 кварталах 2015 года налогоплательщиком не оспаривается.

При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налоговым органом правомерно по результатам выездной налоговой проверки доначислен НДС в размере 1 953 050 рублей 20 копеек, в том числе: 1 557 347 рублей 20 копеек за 3 квартал 2015 года и 395 703 рубля за 4 квартал 2015 года, что послужило основанием для начисления, в порядке статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени за несвоевременную уплату налога в размере 194 470 рублей 50 копеек и привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 390 610 рублей, размер которого исчислен исходя из суммы недоимки 1 953 050 рублей 20 копеек (20%).

Изучив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции признает их необоснованными, поскольку они не имеют правового значения для вынесения судебного акта по существу, учитывая, представленные в материалы дела доказательства, не влияют на обоснованность и законность судебного акта и не опровергают выводы суда первой инстанции, в связи с чем не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения суда первой инстанции в части законности решения налогового органа о доначислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, а также начисления соответствующих сумм пени и штрафа.

Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом, при проверки правильности исчисления налога на имущество организаций, установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 382 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 3 Закона Республики Тыва от 27.11.2003 № 476 ВХ-1 «О налоге на имущество организаций» ООО «Вертикаль» не исчислило и не уплатило налог на имущество за 2015 год по указанным в решении объектам. По результатам проверки доначислен налог на имущество организаций в размере 50 440 рублей, начислены соответствующие суммы пени, налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа.

Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации, объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, впользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 настоящего Кодекса.

В силу подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации, не признаются объектом налогообложения объекты основных средств, включенные в первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 Кодекса и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Освобождаются от налогообложения организации - в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств (пункт 25 статьи 381 Налогового кодекса Российской Федерации).

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доначисление обществу налога на имущество организаций, начисление пени за несвоевременную уплату данного налога и привлечение общества к ответственности, произведено налоговым органом правомерно.

Суд апелляционной инстанции не соглашается с выводами суда первой инстанции в указанной части в силу следующего.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, не соглашаясь с доводами налогоплательщика о том, что указанные налоговым органом объекты не относятся к недвижимому имуществу, а являются временными сооружениями и строительным инвентарем, которые относятся к объектам основных средств, включенные в первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, налоговый орган указал, что временные (нетитульные) сооружения возводимые организацией для обеспечения строительства жилого дома по договору подряда согласно Классификации основных средств, включаемые в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 относятся к десятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Судом апелляционной инстанции установлено, что в материалы дела не представлено доказательств, подтверждающих, ни срок полезного использования объектов, ни стоимость объектов, указанные налоговым органом в оспариваемом решении, в связи с чем не представляется возможным установить к какой амортизационной группе относятся перечисленные в решении налогового органа объекты, а, следовательно, проверить правомерность доначисления налога на имущество организаций.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы от налогового органа поступили письменные пояснения от 23.10.2017, согласно которым налоговый орган пришел к выводу о том, что имущество налогоплательщика, по которому произведено доначисление налога на имущество за 2015 год, относится к основным средствам первой, второй амортизационным группам, в связи с чем не являются объектами налогообложения; основные средства, включенные в амортизационную группу с третьей по десятую, подпадают под налоговую льготу.

В судебном заседании 26.10.2017 представитель налогового органа подтвердил факт необоснованного доначисления налога на имущество и соответственно начисления пени и штрафа по данному налогу.

В силу части 3 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации признание стороной обстоятельств, на которых другая сторона основывает свои требования или возражения, освобождает другую сторону от необходимости доказывания таких обстоятельств.

В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение налогового органа является недействительным в части доначисления 50 440 рублей налога на имущество организаций, начисления пени по налогу на имущество в размере 3166 рублей 80 копеек и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 10 088 рублей, поскольку не соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

В части встречных требований налогового органа, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно положениям статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Пунктом 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

В подпункте 9 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам предоставлено право взыскивать недоимки, пени и штрафы в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

По общему правилу, закреплённому в статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации, взыскание налога с организации производится в бесспорном (внесудебном) порядке, предусмотренном статьями 46 и 47 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исключения из общего правила о бесспорном (внесудебном) порядке взыскания налоговыми органами налога приведены в подпунктах 1 - 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, а также пункте 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации взыскание налога в судебном порядке производится с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика.

В пункте 9 постановления от 28.01.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что в случае, когда доначисление налога обусловлено изменением налоговым органом юридической квалификации совершенных налогоплательщиком сделок или статуса и характера деятельности налогоплательщика, взыскание с налогоплательщика доначисленных сумм может быть произведено только в судебном порядке.

Налоговым органом соблюдено требование о досудебном разрешении спора о взыскании налогов, пеней и штрафов в связи с выставлением предпринимателю требования № 2709 об уплате в срок до 08.12.2016 налогов, пеней и штрафов, начисленных решением инспекции от 22.09.2016 № 80/1719.

Учитывая выводы суда о законности вынесенного налоговым органом решения от 22.09.2016 № 80/1719 в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, инспекцией доказано наличие обстоятельств, являющихся основанием для удовлетворения требований о взыскании с налогоплательщика задолженности по указанным налогам. Доказательства уплаты недоимки по вышеуказанным налогам в материалы дела не представлены.

С учетом наличия оснований для доначисления ответчику вышеуказанных налогов, начисление инспекцией соответствующих сумм пеней и штрафов также является обоснованным.

При вышеизложенных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования налогового органа и взыскал с общества в доход соответствующего бюджета: 192 241 рубль 20 копеек недоимки по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 12 210 рублей 50 копеек, штрафные санкции по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 38 448 рублей 20 копеек; 1 730 170 рублей 50 копеек недоимки по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации, пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 109 894 рубля 70 копеек, штрафные санкции по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 346 034 рубля 10 копеек; 1 953 050 рублей 20 копеек недоимки по налогу на добавленную стоимость, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 228 507 рублей, штрафные санкции по налогу на добавленную стоимость в размере 390 610 рублей.

Учитывая, что решение налогового органа от 22.09.2016 № 80/1719 признано судом апелляционной инстанции недействительным в части доначисления 50 440 рублей налога на имущество организаций, начисления пени по налогу на имущество в размере 3166 рублей 80 копеек и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 10 088 рублей, следовательно, отсутствуют основания для удовлетворения встречных требований налогового органа в указанной части.

Таким образом, решение суда первой инстанции подлежит изменению в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела (пункт 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Требования общества и встречные требования налогового органа подлежат частичному удовлетворению.

Учитывая частичное удовлетворение требований заявителя и признание недействительным решения налогового органа в части и частичное удовлетворение встречных требований налогового органа, судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат распределению следующим образом: 48 006 рублей государственной пошлины подлежат взысканию с заявителя в доход федерального бюджета; 4500 рублей (3000 рублей по первой инстанции + 1500 рублей по апелляционной инстанции) судебных расходов по уплате государственной пошлины подлежат взысканию с налогового органа в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от «22» мая 2017 года по делу № А69-5581/2016 изменить.

Заявление общества с ограниченной ответственностью «Вертикаль» удовлетворить частично. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва от 22.09.2016 № 80/1719 в части доначисления 50 440 рублей налога на имущество организаций, начисления пени по налогу на имущество в размере 3166 рублей 80 копеек и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 10 088 рублей. В удовлетворении остальной части заявления отказать.

Встречное заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва удовлетворить частично. Взыскать с общества с ограниченной ответственностью «Вертикаль» (ОГРН <***>, ИНН <***>) в доход соответствующего бюджета 192 241 рубль 20 копеек недоимки по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 12 210 рублей 50 копеек, штрафные санкции по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 38 448 рублей 20 копеек; 1 730 170 рублей 50 копеек недоимки по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации, пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 109 894 рубля 70 копеек, штрафные санкции по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 346 034 рубля 10 копеек; 1 953 050 рублей 20 копеек недоимки по налогу на добавленную стоимость, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 228 507 рублей, штрафные санкции по налогу на добавленную стоимость в размере 390 610 рублей. В удовлетворении встречного заявления в остальной части отказать.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью «Вертикаль» (ОГРН <***>, ИНН <***>) в доход федерального бюджета 48 006 рублей государственной пошлины.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва (ИНН <***>, ОГРН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Вертикаль» (ОГРН <***>, ИНН <***>) 4500 рублей расходов по уплате государственной пошлины.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Республики Тыва от 27.12.2016, отменить со дня вступления постановления в законную силу.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

О.А. Иванцова

Судьи:

Е.В. Севастьянова

Д.В. Юдин