Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Новочебоксарску Чувашской Республики на решение Арбитражного суда Чувашской Республики - Чувашии от 17.07.2019 по делу № А79-12776/2018,

принятое по заявлению компании TEL Solar AG in Liquidation (ИНН <***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Новочебоксарску Чувашской Республики о возврате излишне взысканного налога на добавленную стоимость,

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрегионального управления Федеральной службы по финансовому мониторингу по Приволжскому федеральному округу.

В судебном заседании приняли участие представители:

Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Новочебоксарску Чувашской Республики – ФИО1 по доверенности от 27.06.2019 № 03-08/94 сроком действия до 31.12.2019, ФИО2 по доверенности от 25.06.2019 № 03-08/62 сроком действия до 31.12.2019;

компании TEL Solar AG in Liquidation – ФИО3 по доверенности от 17.09.2018 сроком действия 2 года, ФИО4 по доверенности от 17.09.2018 сроком действия 2 года, ФИО5 по доверенности от 17.09.2018 сроком действия 2 года.

Межрегиональное управление Федеральной службы по финансовому мониторингу по Приволжскому федеральному округу, извещенное надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку представителя в судебное заседание не обеспечило.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Новочебоксарску Чувашской Республики, компании TEL Solar AG in Liquidation, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Отделение Компании «ТЕЛ СОЛАР АГ» в г. Новочебоксарске Чувашской Республики (далее - Отделение) являлось постоянным представительством Компании «ТЕЛ СОЛАР АГ» (далее – Компания) (резидента Швейцарской Конфедерации, зарегистрированного в соответствии с законодательством Швейцарской Конфедерации 30.09.2008, регистрационный номер СН-320.3.064.068-0), и было поставлено на учет в Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Новочебоксарску Чувашской Республики (далее – Инспекция, налоговый орган) 01.09.2011 (ИНН <***>).

Отделением Компании в Инспекцию 26.10.2015 представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 3 квартал 2015 года с суммой налога, подлежащей к уплате в бюджет, в размере 15 848 318 руб.

Отделением 19.08.2016 представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2015 года (корректировка № 1) с суммой налога, подлежащей возмещению из бюджета, в размере 1 064 261 руб., сумма к уменьшению составила 16 912 579 руб.

Данная уточненная налоговая декларация подписана ФИО6, действующим на основании доверенности от 12.09.2013.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года.

По результатам камеральной налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 21.11.2016 № 09-20/2660.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 30.12.2016 № 09-20/1798 о привлечении Отделения к налоговой ответственности на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 1 231 645 руб. 85 коп. (с учетом положений статей 112, 114 НК РФ). Данным решением Отделению доначислен НДС в сумме 20 528 525 руб. и пени в сумме 653 270 руб. 96 коп. Одновременно Инспекцией принято решение от 30.12.2016 № 09-21/42 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, согласно которому отказано в возмещении суммы НДС в размере 1 064 261 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Чувашской Республики (далее - Управление) от 14.04.2017 № 97 решения Инспекции отменены в части предложения уплатить НДС в сумме 3 710 690 руб.

Имеющаяся у Компании переплата по НДС зачтена в счет доначисления этого налога в сумме 15 849 366 руб. по решению Инспекции от 30.12.2016.

Имеющаяся переплата у Компании по налогу на прибыль зачтена в счет оставшихся сумм доначислений НДС, пени и штрафа в общем размере 2 926 150 руб. 36 согласно уведомлению о произведенном зачете № 3102 и решениям о зачете от 19.05.2017 № 265, № 266, № 267.

Компанией 03.11.2017 подано в Инспекцию заявление № 1000386198016 о снятии с учета Отделения в налоговом органе в связи с прекращением деятельности на территории Российской Федерации.

Отделение Компании 21.11.2017 снято с налогового учета в Инспекции.

Компанией 02.10.2018 представлено в Инспекцию заявление о возврате излишне взысканного НДС в сумме 19 839 777 руб. 36 коп. согласно решениям Инспекции от 30.12.2016 № 09-20/1798 и от 30.12.2016 № 09-21/42, а также процентов на сумму излишне взысканного налога, пени, штрафа в размере 2 293 123 руб. 20 коп.

Инспекцией 15.10.2018 приняты решения об отказе в зачете (возврате) суммы налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) от 15.10.2018 №№ 1552, 1553, 1554 по причине снятия Отделения Компании с налогового учета в Инспекции.

Решением Управления от 30.11.2018 № 312 апелляционная жалоба Компании от 26.10.2018 на решения Инспекции об отказе в зачете (возврате) суммы налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) от 15.10.2018 №№ 1552, 1553, 1554 оставлена без удовлетворения.

Компания обратилась в Арбитражный суд Чувашской Республики - Чувашии с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, об обязании Инспекции возвратить излишне взысканный НДС в сумме 18 497 147 руб., штраф по НДС в размере 1 045 910 руб. 16 коп., пени по НДС в размере 296 720 руб. 20 коп., об обязании начислить и уплатить проценты за пользование чужими денежными средствами.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечено Межрегиональное управление Федеральной службы по финансовому мониторингу по Приволжскому федеральному округу (далее - МРУ Росфинмониторинга по ПФО).

Арбитражныйсуд Чувашской Республики - Чувашии решением от 17.07.2019удовлетворил требования Компании и обязал Инспекцию возвратить Компании излишне взысканные НДС в сумме 18 497 147 руб., штраф по НДС в сумме 1 045 910 руб. 16 коп., пени по НДС в сумме 296 720 руб. 20 коп.; обязал Инспекцию начислить и уплатить на сумму излишне взысканного налога проценты в размере 3 463 398 руб. 27 коп. Производство по делу в части заявления о признании недействительными решений Инспекции от 15.10.2018 №№ 1552, 1553, 1554 суд прекратил в связи с отказом Компании от заявленного требования в этой части.

Инспекция обратилась в суд с апелляционной жалобой, в которой просила решение суда первой инстанции отменить, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

Заявитель жалобы настаивает на том, что для целей участия в налоговых правоотношениях имеет правовое значение место нахождения постоянного представительства иностранного лица на территории Российской Федерации.

Инспекция считает, что только налогоплательщики, то есть лица, состоящие на налоговом учете на территории Российской Федерации, имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне взысканных налогов. Право иностранной организации на обращение с заявлением о возврате сумм налога, уплаченного такой организацией, без постановки на учет как налогоплательщика законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.

По существу доначислений по решениям от 30.12.2016 Инспекция настаивает на том, что Компанией не соблюдены требования абзаца 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ, в связи с чем применение вычетов по НДС не может быть признано обоснованным.

Как полагает налоговый орган, иностранная компания и Отделение в лице Тел ФИО7 поставили оборудование для российского покупателя – общества с ограниченной ответственностью «Хевел» в рамках исполнения одного договора об оказании услуг от 01.06.2015 по настройке, наладке и вводу в эксплуатацию оборудования как единого технологического процесса, исполнение контракта происходило на территории Российской Федерации.

Представители Инспекции в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы.

Компания в отзыве на апелляционную жалобу просила апелляционную жалобу оставить без удовлетворения, а решение суда – без изменения.

Представители Компании в судебном заседании поддержали позицию, изложенную в отзыве на апелляционную жалобу.

МРУ Росфинмониторинга по ПФО отзыв на апелляционную жалобу в суд не представило.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя МРУ Росфинмониторинга по ПФО.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

В соответствии со статьями 23 и 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 5 статьи 21 и статьей 79 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик может обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате суммы излишне взысканного налога.

Налоговые органы обязаны осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном Кодексом (пункт 1 статьи 32 НК РФ).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 21.06.2001 № 173-0, налогоплательщик имеет право обратиться в суд с имущественным иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке арбитражного судопроизводства. В определении от 03.07.2008 № 630-О-П Конституционный Суд Российской Федерации также отметил, что налогоплательщик вправе предъявить как требование неимущественного характера, так и требование имущественного характера; суд обязан рассмотреть по существу требование имущественного характера, поскольку применительно к пункту 3 статьи 79 НК РФ, такое требование может быть предъявлено в суд в течение трех лет считая со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своего права на возмещение налога на добавленную стоимость.

Как указал Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 65 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ», налогоплательщик может предъявить в суд имущественные требования независимо от оспаривания ненормативных правовых актов налоговых органов и по основаниям необоснованности начисления сумм налога, пеней и штрафа, уплатив государственную пошлину в соответствующем размере.

Отделения Компании в Российской Федерации (отделение в г. Новочебоксарске Чувашской Республики и отделение в г. Санкт-Петербурге) были сняты с налогового учета в 2017 и 2018 годах соответственно.

По мнению налогового органа, прекращение своей деятельности юридическим лицом - иностранной компанией на территории Российской Федерации через представительство в г. Новочебоксарск при отсутствии правопреемника на территории Российской Федерации, влечет аналогичные правовые последствия как при ликвидации юридического лица, то есть полное прекращение деятельности без перехода в порядке универсального правопреемства его прав и обязанностей к другим лицам.

Инспекция полагает, что поскольку на момент подачи заявления о возврате переплаты Компания не имела статуса юридического лица, зарегистрированного в соответствии с законодательством Российской Федерации, то основания для получения зачета (возврата) сумм налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) отсутствуют.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы Инспекции о том, что в условиях прекращение деятельности на территории Российской Федерации Компания не вправе претендовать на возврат излишне взысканного (уплаченного) налога.

Статьей 19 НК РФ установлено, что налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы.

Для целей НК РФ организациями согласно статье 11 названного Кодекса признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации.

Согласно положениям Федерального закона от 09.07.1999 № 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации» иностранные юридические лица, цель создания и (или) деятельность которых имеют коммерческий характер и которые несут имущественную ответственность по принятым ими в связи с осуществлением указанной деятельности на территории Российской Федерации обязательствам, имеют право осуществлять деятельность на территории Российской Федерации через филиалы, представительства со дня их аккредитации, если иное не установлено федеральными законами.

Согласно статье 83 НК РФ иностранные организации, осуществляющие деятельность через аккредитованные филиал, представительство, подлежат постановке на учет (снятию с учета) в налоговом органе по месту осуществления деятельности на основании сведений, содержащихся в государственном реестре аккредитованных филиалов, представительств иностранных юридических лиц.

Исходя из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 24.11.2016 № 2518-О в налоговом регулировании иностранные организации рассматриваются как особые субъекты права, поскольку полномочия государства по взиманию с них налогов наряду со специальными положениями российского законодательства о налогах и сборах регулируются также соответствующими международными налоговыми соглашениями с рядом стран, а возможные меры по налоговому контролю и взысканию налоговых платежей ограничены территорией Российской Федерации и компетенцией налоговых органов. В связи с этим НК РФ предусмотрен особый порядок исполнения иностранными организациями налоговой обязанности, который обладает спецификой применительно к конкретному налогу.

В случае если иностранная организация в лице своего представительства состоит на налоговом учете в Российской Федерации, на нее возлагается обязанность по уплате сумм НДС в отношении совершенных на территории Российской Федерации налогооблагаемых операций. При этом постановка на учет в налоговых органах иностранной организации по месту осуществления ею деятельности на территории Российской Федерации производится через аккредитованные филиал, представительство либо через иные обособленные подразделения (пункт 4 статьи 83 НК РФ).

В период постановки на учет в Инспекции (по месту осуществления деятельности) Отделение Компании исчисляло и уплачивало налоги, предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации, в том числе НДС от реализации товаров (работ и услуг).

Корреспондирующее обязанности по уплате налога право на возврат излишне уплаченного (взысканного) налога в рассматриваемом случае возникло в период, когда Отделение состояло на учете в Инспекции и являлось налогоплательщиком.

Реализация права иностранной организацией на возврат налога, излишне взысканного (уплаченного) в период постановки на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности на территории Российской Федерации, не может быть поставлена в зависимость от снятия с учета в налоговом органе отделения (представительства) такой иностранной организации по причине прекращения деятельности на территории Российской Федерации, но при сохранении своей правоспособности.

Статус юридического лица в соответствии с пунктом 2 статьи 1202 Гражданского кодекса Российской Федерации определяется на основе личного закона этого юридического лица (для Компании это право Швейцарской Конфедерации).

Установление юридического статуса и наличия права на осуществление предпринимательской и иной экономической деятельности участника процесса, а также полномочий его представителя обусловлено необходимостью установления правоспособности и дееспособности соответствующего субъекта на основании норм материального права.

Доказательства, подтверждающие наличие у Компании правосубъектности в соответствии с законодательством Швейцарской Конфедерации, представлены в материалы дела (официальная выписка от 11.10.2018 из Торгового реестра кантона Санкт-Галлен (с апостилем, том 3 л.д. 103-108), Устав Компании.

В соответствии с вышеуказанными нормами гражданского и налогового законодательства прекращение деятельности отделений на территории Российской Федерации не означает прекращение деятельности самой иностранной компании.

Довод Инспекции о том, что Компания не вправе претендовать на возврат налога в связи с закрытием лицевого счета в налоговом органе, является несостоятельным, поскольку у Компании на территории Российской Федерации имеется действующий расчетный счет в банке.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что Компания на момент обращения в суд не утратила свое право на возврат излишне взысканного налога, и срок на обращение с целью административной и судебной защиты данного права не истек.

Рассмотрев в соответствии со статьей 79 НК РФ, с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 65 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57, доводы Компании об излишнем взыскании сумм налога, пеней и штрафа, суд первой инстанции пришел к обоснованным выводам о незаконности доначислений, произведенных на основании решений от 30.12.2016 № 09-20/1798 и № 09-21/42.

Так, при вынесении решения от 30.12.2016 № 09-20/1798 Инспекция пришла к выводу, что Отделением Компании в нарушение пункта 5 статьи 171 и пункта 4 статьи 172 НК РФ неправомерно предъявлен к вычету НДС в сумме 16 912 579 руб., в результате чего излишне заявлен к возмещению НДС за 3 квартал 2015 года на сумму 1 064 261 руб. и занижен подлежащий уплате НДС в сумме 15 848 319 руб.

Согласно пункту 1 статьи 38 НК РФ возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога связывается с наличием объекта налогообложения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются совершаемые на территории Российской Федерации операции по реализации товаров. При этом с учетом экономико-правовой природы НДС как косвенного (перелагаемого на потребителей) налога в пункте 1 статьи 168 НК РФ указано, что суммы НДС, исчисленные продавцом при реализации товаров, подлежат предъявлению к оплате покупателю.

Оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в целях применения подпункта 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ признается получение денежных средств продавцом или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству.

В соответствии с пунктом 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Вычеты производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа (пункт 4 статьи 172 НК РФ).

Судом первой инстанции установлено, что между Компанией (продавец) и обществом с ограниченной ответственностью «Хевел» (далее – ООО «Хевел») (покупатель) заключен договор от 01.06.2015 на оказание услуг по профилактическому техническому обслуживанию оборудования, обучению работе на нем и оказание поддержки посредством проверки и устранения неполадок оборудования.

Согласно условиям договора общая стоимость услуг, с учетом изменений, внесенных дополнительным соглашением от 18.08.2015 № 1, составляет 2 849 914 швейцарских франков, сумма НДС - 512 984,52 швейцарских франков; стоимость запасных деталей и расходных компонентов - 150 086 швейцарских франков.

По условиям договора и дополнительного соглашения ООО «Хевел» оплачивает Компании «ТЕЛ СОЛАР АГ» авансовые платежи в размере 3 512 984,52 швейцарских франков, в том числе за услуги - в размере 3 362 898,52 швейцарских франков, за запасные детали и расходные материалы - в размере 150 086 швейцарских франков.

Во исполнение условий договора ООО «Хевел» в период с 19.06.2015 по 28.08.2015 перечислило Компании авансовые платежи в общей сумме 2 217 721,63 евро.

При получении платежей Компанией выставлены в адрес ООО «Хевел» счет-фактура от 23.07.2015 № А6/2015 (НЧ) (сумма НДС составила 12 553 307 руб. 47 коп.) и счет-фактура от 31.08.2015 № А7/2015 (НЧ) (сумма НДС составила 4 359 272 руб.).

Отделением полученные авансовые платежи в размере 2 078 881, 67 евро отражены в налоговой базе 2 и3 кварталов 2015 года и с полученных авансовых платежей исчислен и уплачен НДС в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса.

Между Компанией и ООО «Хевел» 16.09.2015 составлен акт приемки услуг в подтверждение того, что исполнитель - Компания оказала услуги по технической поддержке в соответствии с условиями договора об оказании услуг в период с 01.07.2015 по 31.07.2015. Согласно акту клиент - ООО «Хевел» принял выполненные работы, претензий к исполнителю в отношении качества, сроков и иных условий выполнения работ не имеет.

Стоимость выполненных Компаний работ в рамках исполнения обязательств по договору от 01.06.2015 составила 387 592,24 швейцарских франка, в том числе НДС - 59 124,24 швейцарских франков.

Впоследствии, между ООО «Хевел» (по договору от 01.06.2015 -покупатель), Компанией (по договору от 01.06.2015 - продавец) и компанией «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» заключено соглашение от 16.09.2015 об уступке прав и обязанностей (далее - Соглашение).

Согласно пунктам 2 и 3 Соглашения Компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» приняла на себя нереализованные права и неисполненные обязанности Компании в отношении ООО «Хевел»:

- на сумму 150 086 швейцарских франков в части исполнения обязательств по поставке запасных частей;

- на сумму 2 975 306,28 швейцарских франков, в том числе НДС - 453 860,28 швейцарских франков в части оказанию услуг.

Пунктом 4 Соглашения установлено, что Компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» обязуется осуществить нереализованные права и неисполненные обязанности Компанией по договору от 01.06.2015.

В соответствии с пунктом 6 Соглашения Компания обязалась перечислить Компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» полученный ранее аванс от ООО «Хевел» в части неисполненных обязательств.

Компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» (Швейцария) являлась иностранной организацией, которая осуществляла свою деятельность на территории Российской Федерации через отделение компании с местом нахождения: <...>.

На основании Соглашения об уступке Компания перечислила ранее полученные денежные средства новому подрядчику - компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ», в рамках общих взаиморасчетов между компаниями 20.08.2015 и 31.08.2015.

Ранее исчисленные Отделением при получении авансов от ООО «Хевел» суммы НДС были заявлены к вычету в размере 16 912 579 руб. (274 417,50 швейцарских франков) в налоговой декларации за 3 квартал 2015 года.

Отказывая в принятии к вычету НДС в сумме 16 912 579 руб., Инспекция посчитала, что Отделение Компании и Отделение Компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» являются взаимозависимыми лицами в силу того, что на основании информации, полученной из Информационного ресурса «Bureau van Dijk» Компания (Швейцария) и Компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» (Швейцария) имеют одно и то же лицо в качестве участника организаций - Компания «ТОКУО ELECTRON LIMITED» (Япония), которое прямо участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет 100 процентов.

Согласно налоговой декларации по НДС, представленной Отделением Компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» в г. Новочебоксарске за 3 квартал 2015 года, факт получения денежных средств от Компании не установлен, в составе налоговой базы по НДС данные денежные средства не отражены.

Инспекция пришла к выводу, что денежные средства следует квалифицировать как оплата (частичная оплата) в счет предстоящего выполнения работ, оказания услуг, так как работы по проведению диагностики неисправностей, техническому осмотру и проведению обучения для инженеров Компанией «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» завершены в 4 квартале 2015 года, что подтверждается актом приемки-сдачи от 30.11.2015. Соглашение о замене стороны в обязательстве касается только перемены подрядчика (Отделение Компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ») и не связано с изменениями условий договора об оказании сервисных услуг от 01.06.2015. В данном случае перевод долга не произведен, поскольку ООО «Хевел» остается обязанным оплатить Компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» выполненные впоследствии работы по договору от 01.06.2015.

При анализе представленного Отделением платежного документа от 20.08.2015 № 661309 Инспекцией установлено, что документ не подтверждает произведение платежа, именно в рамках исполнения обязательств по договору от 01.06.2015, поскольку в данном платежном документе не указаны конкретное наименование товара (работ, услуг), назначение платежа, номера и даты договоров. Перечисление денежных средств в адрес Компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» произведено Компанией ранее, чем были заключены соглашение об уступке прав и обязанностей (16.09.2015) и меморандум о взаимопонимании (30.09.2015).

По мнению Инспекции, поскольку взаиморасчеты по замене стороны в обязательстве между Компанией «ТЕЛ СОЛАР АГ» и его взаимозависимой организацией (Компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ») регулируются отдельным соглашением, без участия ООО «Хевел», перечисление Компанией «ТЕЛ СОЛАР АГ» денежных средств Компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» не может квалифицироваться в качестве возврата аванса, а является фактической уплатой за переуступленные права по контракту (договору).

Между тем, согласно абзацу 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата сумм авансовых платежей.

Вычеты сумм налога, указанные в пункте 5 статьи 171 НК РФ, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа (пункт 4 статьи 172 НК РФ).

В пункте 23 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъяснено, что при разрешении споров, связанных с применением на основании пункта 12 статьи 171 НК РФ налоговых вычетов налогоплательщиком, произведшим оплату предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, судам следует учитывать, что глава 21 НК РФ не содержит указания о том, что в данном случае право на вычет налога возникает исключительно при уплате цены приобретаемых товаров (работ, услуг), имущественных прав в денежной форме.

Поэтому налогоплательщик не может быть лишен права на вычет налога в случаях, когда предварительная оплата товаров (работ, услуг), имущественных прав производится им в натуральной форме.

Аналогичным образом налогоплательщик, выступавший продавцом, не может быть лишен предусмотренного абзацем вторым пункта 5 статьи 171 Кодекса права на вычет суммы налога, ранее исчисленного и уплаченного в бюджет на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ при получении авансовых платежей, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора, если возврат платежей производится контрагенту не в денежной форме.

Гражданское законодательство предусматривает возможность исполнения обязательства в пользу третьего лица, управомоченного кредитором на принятие исполнения (пункт 1 статьи 312 ГК РФ).

Таким образом, перечисление Компанией авансовых платежей на счет компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» является надлежащим исполнением обязательства по возврату ранее полученной от ООО «Хевел» предоплаты.

В дополнение к Соглашению об уступке Компания и компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» заключили Меморандум о взаимопонимании от 30.09.2015 (далее - «Меморандум о взаимопонимании»). Меморандумом о взаимопонимании подтверждается, что Компания фактически перечислила компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» данные авансовые платежи.

То обстоятельство, что компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» в полном объеме выполнила свои обязательства по уплате НДС с перечисленных Компанией платежей, подтверждено материалами дела и не опровергнуто Инспекцией.

Компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» в соответствии с условиями Договора и Соглашения об уступке оказала услуги ООО «Хевел», что подтверждается актом приемки услуг от 30.11.2015 и счетом-фактурой от 30.11.2015 № 1/2015 (НЧ).

В акте зафиксировано, что ООО» «Хевел» не имеет претензий к компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» в отношении качества, сроков и иных условий оказания услуг.

ООО «Хевел» в своем письме сообщило, что не получало обратно авансовые платежи, которые ранее перечислило в адрес Компании за оказание услуг по договору и одновременно самостоятельно не перечисляло данную сумму в адрес компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ». При этом претензии по оплате компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» к ООО «Хевел» (покупателю) не предъявляла.

Компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» отразила указанные операции в книге продаж, в полном объеме исчислила и уплатила НДС в 4 квартале 2015 года.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции ришел к верному выводу о том, что передачу денежных средств Компанией в адрес «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» в рамках меморандума о взаимопонимании следует квалифицировать как возврат Компанией полученных от ООО «Хевел» денежных средств (аванса) применительно к пункту 5 статьи 171 НК РФ.

Само по себе неотражение Компанией ««ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» в налоговой отчетности в 3 квартале 2015 года полученных от Компании денежных средств не может повлечь негативные последствия для Компании в виде невозможности применения пункта 5 статьи 171 НК РФ в части предъявления к вычету сумм налога, раннее исчисленного от полученных авансовых средств и возвращенных заказчику после расторжения договора путем перечисления денежных средств напрямую подрядчику, непосредственно выполнившему работы в 4 квартале 2015 года.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что Инспекцией неправомерно начислен и излишне взыскан НДС в сумме 16 912 579 руб., соответствующие пени и штраф по решению от 30.12.2016 № 09-20/1798 (пункт 2.1).

Принимая решение от 30.12.2016 № 09-20/1798 (пункт 2.2), Инспекция также посчитала, что в нарушение пункта 1 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 167 НК РФ налоговая база, исчисленная Отделением с сумм полученной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг), в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года по строке с кодом 070 «Сумма, полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав», занижена на сумму 10 387 722 руб., тем самым занижена сумма налога, подлежащая исчислению в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года, на 1 584 567 руб.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

- товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, и не отгружается и не транспортируется;

- товар в момент начала отгрузки и транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией.

Таким образом, местом реализации товаров не является территория Российской Федерации, если они в момент начала отгрузки или транспортировки находятся за пределами Российской Федерации.

Соответственно, операции по реализации таких товаров в силу статей 146, 147 НК РФ не признаются объектом обложения НДС на территории Российской Федерации.

Как установлено судом первой инстанции по материалам дела, между Компанией (продавец) и ООО «Хевел» (покупатель) заключен договор об оказании услуг от 01.06.2015, по условиям которого покупатель привлекает продавца для оказания следующих услуг в отношении оборудования:

- поддержка на объекте, описанная в пункте 2 «Поддержка на объекте» договора от 01.06.2015;

- профилактическое техническое обслуживание оборудования, описанное в пункте 3 «Профилактическое техническое обслуживание (ПТО), Объем услуг» договора от 01.06.2015.

По настоящему договору продавец также обязуется поставить, а покупатель обязуется приобрести запасные части на основании документа «Общие условия предложения и продажи компонентов и запасных частей» продавца, который предоставлен в приложении №3 (пункт 1 « Предмет Договора»).

В пункте 3 «Профилактическое техническое обслуживание (ПТО), Объем услуг» договора от 01.06.2015 указано, что расходные материалы не включаются в ПТО и включаются отдельно в линейный заказ на покупку (ЗП) в соответствии с «Общими условиями предложения и продажи компонентов и запасных частей» продавца, которые представлены в приложении №3 к настоящему договору.

Согласно пункту 7 «Цена» приложения №3 цены указываются без учета налогов и начислений, франко-завод TEL Solar согласно определению TEL Solar, в соответствии с INCOTERMS 2010, и не включает налог на добавленную стоимость, налог с продаж и стоимость упаковки (подпункт 7.1 Приложения №3).

Оплата осуществляется денежными средствами в швейцарских франках без каких-либо вычетов (подпункт 7.2 приложения №3).

Любые дополнительные начисления, такие как, помимо прочего, затраты на перевозку, страховые премии, экспортные сборы, сборы за разрешения на транзит, импорт и прочие разрешения, а также затраты на сертификацию, несет клиент. Клиент также несет все затраты, связанные с налогами, начислениями, вознаграждениями и таможенными сборами, взимаемыми в связи с контрактом, или возмещает их компании TEL Solar на основании соответствующего свидетельства того, что компания TEL Solar несет обязанность по их уплате (пункт 7.3 приложения №3).

В соответствии с пунктом 9 «Сохранение права собственности» Приложения №3 TEL Solar остается владельцем товаров до получения полной оплаты в соответствии с контрактом.

Клиент обязуется сотрудничать при принятии каких-либо мер, необходимых для защиты права собственности TEL Solar. В частности, при заключении контракта он уполномочивает TEL Solar регистрировать сохранение права собственности или уведомлять о нем в необходимой форме в государственных реестрах, книгах или аналогичных учетных записях, в соответствии с применимым местным законодательством, а также осуществлять все соответствующие формальности за счет клиента (подпункт 9.1 приложения №3).

В течение срока сохранения права собственности клиент обязуется за свой счет хранить товары и страховать их в пользу TEL Solar от хищения, поломки, пожара, наводнения или иных рисков. Он также предпримет все меры для обеспечения того, чтобы право собственности никаким образом не нарушалось (подпункт 9.3 приложения №3).

Согласно подпункту 10.5 пункта 10 «Период поставки» приложения №3 график осуществления общих заказов может охватывать 12 месяцев или более длительный период. Если не установлено иное, то поставка всех товаров должна осуществляться в течение 12 месяцев с момента размещения заказа. Требуется выпуск первоначального графика на 120 дней, со скользящим графиком твердых поставок на последующие 120 дней к первому числу каждого календарного месяца. При задержке поставки более чем на 60 дней клиент должен письменно уведомить TEL Solar о причине такой задержки.

Общая стоимость услуг с учетом изменений, внесенных дополнительным соглашением от 18.08.2015 № 1, составляет 2 849 914 швейцарских франков, сумма НДС - 512 984,52 швейцарских франка; стоимость запасных деталей и расходных компонентов - 150 086 швейцарских франков.

По условиям договора и дополнительного соглашения ООО «Хевел» оплачивает Компании «ТЕЛ СОЛАР АГ» авансовые платежи в размере 3 512 984,52 швейцарских франков, в том числе:

- за услуги 3 362 898,52 швейцарских франков;

- за запасные детали и расходные материалы 150 086 швейцарских франков в соответствии графиком, приведенным в таблице 1 (пункт 8 дополнительного соглашения от 18.08.2015 № 1).

Проверкой установлено, что во исполнение указанных условий договора Компанией от ООО «Хевел» в период с 01.07.2015 по 30.09.2015 получены авансовые платежи в общей сумме 2 025 783 евро или 2 132 984,52 швейцарских франков.

В разделе 9 «Сведения из книги продаж» уточненной налоговой декларации, представленной за 3 квартал 2015 года, Отделением зарегистрированы счета-фактуры с кодом операции 02 «Получение продавцом аванса в счет оплаты товаров, работ, услуг» на сумму 1 982 898,52 швейцарских франков при получении предварительной оплаты от ООО «Хевел» в размере 1 886 943 евро. Налоговая база в пересчете на рубли составила 122 207 688 руб., исчисленная сумма НДС с полученной предоплаты составила 18 641 851 руб.

В ходе камеральной проверки установлено, что сумма полученной Отделением 28.08.2015 предоплаты за запасные детали и расходные материалы в размере 150 086 швейцарских франков не отражена в составе налоговой базы по НДС.

Согласно сведениям, представленным Отделением, датой получения перечисленной 28.08.2015 оплаты (частичной оплаты) является 31.08.2015.

Официальный курс швейцарского франка, установленный Центральным Банком России на 31.08.2015, составил 69,2118 руб.

Сумма полученного авансового платежа, пересчитанная в рубли по курсу, установленному Центральным банком России на дату платежа, составляет 132 595 410 руб. (150 000 швейцарских франков * 60,6566 руб. + 1 4200 00 швейцарских франков * 59,5294 руб. + 562 984,52 швейцарских франка * 69,2118 руб.).

Таким образом, денежные средства, полученные Отделением, отвечают признакам аванса (частичной оплаты), так как получены в счёт предстоящей отгрузки товаров (работ, услуг) и дата перечисления денежных средств ранее даты передачи прав на товары (работы, услуги).

На основании вышеизложенного, Инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение пункта 1 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 167 НК РФ Отделением занижена сумма налога, подлежащая исчислению по налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года в размере 1 584 567 руб. с поступивших сумм авансовых платежей за запчасти.

Поскольку передача права собственности на запасные части, указанные в приложении № 1 к договору об оказании услуг от 01.06.2015, состоялась на территории покупателя (ООО «Хевел»), Инспекция пришла к выводу, что местом реализации запасных частей признается территория Российской Федерации.

По мнению Инспекции, сумма предоплаты, полученная 28.08.2015 от ООО «Хевел», за запасные детали и расходные материалы в размере 150 086 швейцарских франков, подлежала налогообложению НДС.

Между тем налоговым органом не учтено следующее.

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных данным Кодексом, передача права собственности на товары одним лицом для другого лица на безвозмездной основе. Место и момент фактической реализации товаров для целей налогообложения определяются в соответствии с частью второй Налогового кодекса.

Порядок определения места реализации товаров в целях применения налога на добавленную стоимость установлен статьей 147НК РФ, согласно которой местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств: товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, не отгружается и не транспортируется; товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией.

В настоящем деле Компания утверждала, что товар был приобретен ООО «Хевел» на территории Швейцарии. ООО «Хевел» самостоятельно перевезло товар на таможенную территорию и уплатило НДС при импорте. Данные обстоятельства Инспекцией не опровергнуты.

В соответствии с пунктом 2 дополнительного соглашения Компания обязалась поставить ООО «Хевел» запасные детали на условиях поставки FCA, Трюббах (Швейцария), Инкотермс 2010. В качестве места отгрузки товара указан следующий адрес: Хауптштрассе 1а СН-9477, Трюббах, Швейцария, который является местонахождением Компании.

Согласно Правилам Инкотермс 2010 условия поставки FCA «Франко перевозчик» предусматривают, что обязательства продавца по отношению к товару сохраняются только до передачи им товара перевозчику, выбранному покупателем, либо самому покупателю. Все риски переходят к покупателю в момент передачи товара.

Ответственность за таможенное оформление товаров на территории Российской Федерации согласно условиям FCA также лежит на покупателе товаров. В соответствии с данными условиями ООО «Хевел» осуществило импорт товара и уплатило соответствующие суммы импортного НДС, что подтверждено представленными в материалы дела доказательствами.

Согласно пункту 12 приложения № 3 к договору выгоды и риски в отношении товаров передаются покупателю не позднее даты отгрузки товара в установленном месте, которым, как указано выше, является адрес Компании в Швейцарии.

В соответствии с пунктом 8 договора покупатель (ООО «Хевел») обязался произвести оплату до поставки запасных частей.

Полная оплата запасных частей произошла в тот момент, когда товар находился на территории Швейцарии.

Акт приемки услуг и запасных деталей заключен между ООО «Хевел» и иностранной компанией «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ», а не ее отделением на территории Российской Федерации.

Кроме того, в акте разграничены два потока, по которым взаимодействовали ООО «Хевел» (Клиент) и компания «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» (исполнитель):

- оказание услуг по технической поддержке посредством российского подразделения Исполнителя в сумме 2 975 306,28 швейцарских франков (в том числе НДС -453 860,28 швейцарских франков);

- поставка запасных деталей, которые были отгружены Покупателю Исполнителем (то есть самой иностранной компанией), стоимостью 150 086 швейцарских франков.

Исследовав материалы дела в совокупности и взаимосвязи, оценив доводы участвующих в деле лиц, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что поставка запасных деталей осуществлялась без вовлечения российского отделения Компании (в отличие от оказания услуг по технической поддержке), в связи с чем местом реализации запасных деталей не является территория Российской Федерации. Отделением компании «ТЕЛ СОЛАР СЕРВИСЕЗ АГ» правомерно в качестве выручки, облагаемой НДС, был отражен только доход от оказания услуг по технической поддержке.

Таможенное оформление товара при ввозе оборудования на территорию Российской Федерации было осуществлено российским покупателем оборудования - ООО «Хевел», последним уплачен НДС при импорте товара.

Таким образом, отгрузка запасных деталей и расходных материалов осуществлялась напрямую покупателю - ООО «Хевел» с территории Швейцарии. Местом реализации не является территория Российской Федерации.

Следовательно, реализация Компанией на территории Швейцарии в адрес ООО «Хевел» запасных частей не является объектом налогообложения НДС в Российской Федерации, поскольку закрепленное в подпункте 2 пункта 1 статьи 147 НК РФ условие определения места реализации товара, связанное с началом его транспортировки с территории Российской Федерации, было нарушено.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерном доначислении Инспекцией НДС за 3 квартал 2015 года в сумме 1 584 567 руб. с поступивших сумм авансовых платежей за запчасти, а также соответствующих пеней и штрафов.

Основываясь на изложенном, суд установил, что Инспекцией излишне взыскан с Отделения Компании НДС в общей сумме 18 497 147 руб., штраф в размере 1 045 910 руб. 16 коп., пени по данному налогу в сумме 296 720 руб.20 коп. Данные суммы подлежат возврату Компании.

Согласно пункту 5 статьи 79 НК РФ сумма излишне взысканного налога подлежит возврату с начисленными на нее процентами в течение одного месяца со дня получения письменного заявления (заявления, представленного в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи или представленного через личный кабинет налогоплательщика) налогоплательщика о возврате суммы излишне взысканного налога.

Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.

Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Проверив расчет процентов на сумму 3 463 398 руб. 27 коп., суд первой инстанции посчитал его правильным и арифметически верным.

Суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования Компании.

Всем доводам Инспекции судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка, с которой суд апелляционной инстанции соглашается.

Оснований для отмены судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Арбитражный суд Чувашской Республики - Чувашии полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Инспекция от уплаты государственной пошлины освобождена.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Чувашской Республики – Чувашии от 17.07.2019 по делу № А79-12776/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Новочебоксарску Чувашской Республики – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья А.М. Гущина

Судьи М.Н. Кастальская

Т.В. Москвичева