Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Алтайского края в составе председательствующего Тэрри Р.В., судей Пономаренко С.П., Янушкевич С.В. при ведении протокола секретарем Петровой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Строительное управление Алтайского моторного завода», г. Барнаул, Алтайского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю, г. Барнаул, Алтайского края о признании решения № РА-11-034 от 28.12.2011 г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» недействительным,

при участии представителей сторон:

от заявителя: ФИО1 по доверенности от 27.05.2013 г., ФИО2 по доверенности от 13.03.2012 г.,

от заинтересованного лица: ФИО3 по доверенности № 27 от 14.05.2013 г., ФИО4 по доверенности № 15 от 07.03.2013 г., ФИО5 по доверенности № 02 от 14.01.2013 г., ФИО6 по доверенности № 04-09/40 от 16.07.2012 г., ФИО7 по доверенности № 46 от 07.08.2012 г., ФИО8 по доверенности № 50 от 10.09.2012 г,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Строительное управление Алтайского моторного завода», г. Барнаул, Алтайского края (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «СУ АМЗ») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю, г. Барнаул (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании решения № РА- 11-034 от 28.12.2011 г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» недействительным как не соответствующего требованиям налогового законодательства.

В судебном заседании представители заявителя на удовлетворении заявленных требований настаивают по основаниям, изложенным в заявлении, дополнении к заявлению, письменных пояснениях по делу. Просят признать решения № РА-11-034 от 28.12.2011 г. недействительным в виду его несоответствия главам 21, 24, 25, 26.3 Налогового кодекса РФ (НК РФ, Кодекс).

Представители заинтересованного лица считают, что решение № РА-11-034 от 28.12.2011 г. соответствует налоговому законодательству и не нарушает экономические права и интересы налогоплательщика. Заявленные требования не признают, просят в их удовлетворении отказать по основаниям, изложенным в отзыве, дополнительном отзыве и письменных пояснениях и возражениях по делу.

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества с составлением акта № АП-11-034 от 25.11.2011г.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, возражений по нему инспекцией вынесено решение № РА-11-034 от 28.12.2011г. «О привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения».

Не согласившись с решением налогового органа, общество, в порядке статьи 139 Налогового кодекса РФ, обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 23.03.2012г. и дополнением к Решению от 03.04.2012г. апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена частично.

В соответствии с оспариваемым решением в редакции Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю обществу предложено уплатить налог на прибыль, зачисляемый в краевой бюджет, в сумме 141 874 314 руб., налог на прибыль, зачисляемый в Федеральный бюджет, в сумме 40 030 346 руб. (всего по налогу на прибыль начислено 181 904 660 руб.), НДС в сумме 153 809 791 руб., начислены пени за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в краевой бюджет, в сумме 34 962 7171 руб., налога на прибыль, зачисляемого в Федеральный бюджет, в сумме 11 052 093 руб. (всего пени по налогу на прибыль в сумме 46 014 810 руб.), пени за неуплату НДС 42 759 047 руб., ЕСН 2 455 257 руб., пени 666 788 руб., пени за неуплату (несвоевременную уплату) НДФЛ 18 342 руб., штраф на основании п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в краевой бюджет, в сумме 28 374 863 руб., налога на прибыль, зачисляемого в Федеральный бюджет, в сумме 8 006 069 руб. (штраф по налогу на прибыль 36 380 932 руб.), НДС в сумме 29 842 082 руб., штраф по ЕСН 491 052 руб., штраф на основании ст. 123 Налогового кодекса РФ за неполное удержание, перечисление НДФЛ в сумме 91 616 руб.

Давая оценку установленным в ходе проверки обстоятельствам суд исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) по общему правилу определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

При этом согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по правилам статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, и документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговым агентом (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. Пункт 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость.

Согласно статье 1 действовавшего в рассматриваемый период Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Одной из задач бухгалтерского учета является обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.

Для реализации данной задачи в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено требование, согласно которому все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, именуемые в дальнейшем первичными учетными документами. Часть 4 данной статьи содержит положение о том, что своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Из анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

ООО «СУ АМЗ» в проверяемом периоде 2008-2010 годы осуществляло операции, как облагаемые НДС, так и не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения): в соответствии с пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ реализацию жилых домов, жилых помещений, а также долей в них; в соответствии с пп.23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 №214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации определяет, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обязанность документального подтверждения своих расходов возложена на налогоплательщика и вытекает из содержания статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, предписывающей налогоплательщикам самостоятельно исполнять обязанность по уплате налога в бюджет.

Невыполнение налогоплательщиком условий, касающихся достоверности сведений, является основанием для вывода о неверном определении налогооблагаемой базы, неполной уплате налога на прибыль организаций в бюджет и основанием для привлечения к налоговой ответственности.

Согласно статье 237 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база по единому социальному налогу определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме, от предпринимательской или иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (Постановление ВАС РФ №53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Также согласно пункту 3 Постановления ВАС РФ № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Кроме того, о необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств (пункт 5 Постановления ВАС РФ №53).

По выводам налогового органа Общество допустило нарушения налогового законодательства, повлекшие за собой неполную уплату в бюджет налога на прибыль организаций и НДС и ЕСН.

Данные выводы основаны на анализе книг продаж за 2008-2010 годы, налоговых деклараций, договоров на строительство индивидуального жилого дома, договоров подряда на строительство, договоров долевого участия в строительстве, договоров купли-продажи, актов приема–передачи выполненных работ, регистров бухгалтерского и налогового учета, данных счетов 91.1 и др. счетов, иных документов бухгалтерского и налогового учета, протоколов допросов свидетелей.

Как отражено в оспариваемом решении, Общество оказывало физическим лицам услуги по строительству жилья с заключением договоров на строительство индивидуальных жилых домов и договоров подряда на строительство блоков в малоэтажном блокированном жилом доме. Строительство блокированных домов отражено в учете налогоплательщика как строительство таунхаусов. Применяло налогообложение в виде единого налога на вмененный налог (ЕНВД), рассматривая заключенные договоры договорами бытового подряда.

Инспекция считает строительство индивидуальных жилых домов и таунхаусов осуществлялось не в рамках договоров бытового подряда и в результате выездной налоговой проверки доначислила налоги по общей системе налогообложения вместо специального (льготного) режима налогообложения в виде ЕНВД.

Как следует из оспариваемого решения, согласно форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» общества за 2008г., выручка от деятельности на ЕНВД составила 636 089 000 руб. Данные бухгалтерской отчетности общества подтверждаются данными аналитического учета (главной книгой, анализом счетов и карточками счетов, планом счетов). По актам приема–передачи выполненных работ по строительству индивидуальных жилых домов и блоков в малоэтажных блокированных жилых домах стоимость выполненных работ составила 794 834 294 руб. С целью определения налоговой базы по НДС и налогу на прибыль инспекцией принята выручка в сумме 523 928 225 руб. (794 834 294 руб. – 270 906 069 руб. расходов), в том числе по коттеджам 512 340 816 руб.

Всего, сочтя не правомерным применение обществом в 2008г. системы налогообложения в виде ЕНВД, доначислены налоги, а также пени и штрафные санкции за данный период по общей системе налогообложения: налог на прибыль 125 742 774 руб., пени 28 716 811 руб., штраф 25 148 553 руб., НДС 107 627 051 руб., пени 32 670 839 руб., штраф 20 605 534 руб., ЕСН 2 455 256 руб., пени 666 788 руб. штраф 491 052 руб., в том числе по коттеджам – налог на прибыль 122 961 796 руб., пени 28 079 297 руб., штраф 24 592 359 руб., НДС 107 627 051 руб., пени 32 670 839 руб., штраф 20 605 534 руб., ЕСН 2 400 946 руб., пени 651 979 руб., штраф 480 190 руб.

Общество полагает, в данном случае вправе было применять систему налогообложения в виде ЕНВД вместо обычной системы налогообложения по виду деятельности «оказание бытовых услуг для населения по строительству жилья и других построек».

В соответствии со статьей 346.26 Налогового кодекса РФ (в редакции проверяемого периода-на 2008 год) система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности могла применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении видов предпринимательской деятельности, установленных пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ, в частности, в отношении оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению.

Согласно статье 346.27 Налогового кодекса РФ к бытовым услугам относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163 (далее - ОКУН).

При этом к группе бытовых услуг, предоставляемых населению в сфере строительства, относятся работы по коду 016200 ОКУН «Строительство жилья и других построек», в том числе изготовление и сборка бревенчатых и брусчатых срубов (016203 ОКУН), строительство индивидуальных жилых домов (016201 ОКУН), настил полов всех видов (016207 ОКУН), облицовочные работы (016219 ОКУН), малярные работы (016220 ОКУН), строительство индивидуальных гаражей (016214 ОКУН), строительство индивидуальных бань и душевых (016215 ОКУН), а также работы по коду 016300 ОКУН «Прочие услуги, оказываемые при ремонте и строительстве жилья и других построек», в том числе благоустройство придомовых территорий (016301 ОКУН), изготовление столярных строительных деталей и изделий (016305 ОКУН).

В силу подпункта 1 пункта 2 Решения Барнаульской городской думы от 28.09.2005г. № 186 «О системе налогообложения в виде ЕНВД на территории г. Барнаула» (в редакции на 2008 год) к деятельности, в отношении которой применяется система налогообложения в виде ЕНВД отнесено оказание бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению.

Таким образом, строительство индивидуальных жилых домов законодательством, в том числе налоговым, рассматривалось как вид бытовых услуг, по которому можно было применять ЕНВД.

Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" в ст. 346.27 внесены изменения, согласно которым абзац седьмой дополнен словами "за исключением услуг по изготовлению мебели, строительству индивидуальных домов", то есть законодатель с 01.01.2009 года исключил из понятия бытовых услуг, услуги по строительству индивидуальных жилых домов.

Как указано, по мнению инспекции, заключенные обществом договоры не соответствуют критериям договора бытового подряда, установленным статьями 730-739 Гражданского кодекса РФ.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 730 Гражданского кодекса РФ по договору бытового подряда подрядчик обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворять бытовые или другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить выполненную работу. Договор бытового подряда является публичным договором.

На основании пункта 2 статьи 731 Гражданского кодекса РФ заказчик вправе в любое время до сдачи ему работы отказаться от исполнения договора бытового подряда, уплатив подрядчику часть установленной цены пропорционально части работы, выполненной до уведомления об отказе от исполнения договора, и возместив подрядчику расходы, произведенные до этого момента в целях исполнения договора, если они не входят в указанную часть цены работы. Условия договора, лишающие заказчика этого права, ничтожны.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 733 Гражданского кодекса РФ если работа по договору бытового подряда выполняется из материала подрядчика, материал оплачивается заказчиком при заключении договора полностью или в части, указанной в договоре, с окончательным расчетом при получении заказчиком выполненной подрядчиком работы. В соответствии с договором материал может быть предоставлен подрядчиком в кредит, в том числе с условием оплаты заказчиком материала в рассрочку. Изменение после заключения договора бытового подряда цены предоставленного подрядчиком материала не влечет перерасчета.

В соответствии со статьей 735 Гражданского кодекса РФ цена работы в договоре бытового подряда определяется соглашением сторон и не может быть выше устанавливаемой или регулируемой соответствующими государственными органами. Работа оплачивается заказчиком после ее окончательной сдачи подрядчиком. С согласия заказчика работа может быть оплачена им при заключении договора полностью или путем выдачи аванса.

Обязательность совершения данного рода сделок в письменной форме ГК РФ не предусмотрена. Ст. 159 ГК РФ допускает совершать устно сделки, для которых законом или соглашением сторон не установлена письменная (простая или нотариальная) форма.

Инспекция пришла к обоснованному выводу, что, заключенные обществом договоры противоречат выше приведенным положениям Гражданского кодекса РФ.

ООО «Строительное управление Алтайского моторного завода» являлось застройщиком-заказчиком, понятие которого дано в ст. 1 Градостроительного кодекса РФ как физического или юридического лица, обеспечивающего на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта.

Представлены во время налоговой проверки постановление администрации Центрального района г. Барнаула от 15.09.2006 г. № 1759-№1820 с разрешением на строительство и постановление администрации г. Барнаула от 05.06.2008г. № 1600 «Об утверждении градостроительного плана земельного участка с кадастровым номером 22:63:050807:0015 площадью 5 га, для размещения малоэтажных блокированных жилых домов, инженерных сетей и сооружений по Змеиногорскому тракту, 104 ООО «Строительное управление Алтайского моторного завода», рабочая проектная документация, составленная проектной организацией ООО «Концепт» на жилой комплекс (восьмиэтажные и индивидуальные жилые дома, два пункта охраны, инженерные сети и сооружения) по Змеиногорскому тракту, 102, малоэтажные блокированные дома, инженерные сети и сооружения по Змеиногорскому тракту, 104 в г. Барнауле, проектно-сметная документация на строительство коттеджного поселка по ул. Змеиногорский тракт 102 (2 очередь строительства) в составе коттеджей, сторожки, здания общественного центра, осуществленная ООО «Мастерская архитектора ФИО18» на основании договора от 01.09.2006 № 035-06 с приложениями, экспликация участков застройки по адресу: Змеиногорский тракт, 102, 104 с указанием четырех участков застройки: 1- застройка домами коттеджного типа; 2- застройка домами таунхаусами; 3- застройка 7-8 этажными жилыми домами, 4- торгово-развлекательный центр, градостроительный план земельного участка, чертеж градостроительного плана земельного участка, постановление Администрации г. Барнаула от 26.05.2008 № 1435 об утверждении итогового документа публичных слушаний по изменению вида разрешенного использования земельного участка по Змеиногорскому тракту, 104, техническое заключение Комитета по Архитектуре и развитию г. Барнаула от 02.04.2008 № 2470з/08-04 о функциональном назначении объекта и разрешенном использовании земельного участка, свидетельство о государственной регистрации права собственности на земельный участок по адресу <...>, кадастровая выписка о земельном участке, распоряжение Администрации Алтайского края от 13.02.2008 № 716, постановление Администрации г.Барнаула от 29.01.2007 № 180 о предварительном согласовании, документы о размещении в средствах массовой информации ООО «СУ АМЗ» информации о новом жилом квартале с многоэтажными жилыми домами, коттеджным поселком, технические условия на присоединение малоэтажных сблокированных жилых домов по Змеиногорскому тракту, 104 к источникам снабжения, инженерным сетям и коммуникациям, свидетельства о государственной регистрации прав на незавершенное строительство и др.

Из указанных документов следует, что Общество получило разрешительные документы и проектно-сметную документацию на строительство на земельных участках, принадлежащих обществу на праве собственности и аренды, единого строительного комплекса и возводило его: коттеджный поселок с объектами индивидуального жилищного строительства, с сетями, сооружениями инженерного назначения, пунктами охраны, входящий в единый жилой комплекс (2-я очередь строительства –Змеиногорский тракт- 102) и комплекс из малоэтажных блокированных жилых домов, инженерных сетей и сооружений по Змеиногорскому тракту- 104 при наличии комплекта документов на согласование строящегося комплекса и соответствующей инфраструктуры.

Запроектирован въезд на территорию комплекса от ранее запроектированного жилого комплекса, предусмотрен на въезде пост охраны, запроектирована трансформаторная подстанция. Разработано единое ограждение территории. Разработаны единые для всех домов основные требования к архитектурно-планировочному решению (наружная отделка зданий, отсутствие подвалов, отделка цоколя, остекление, кровля), основные требования к конструктивным решениям и материалам, инженерному оборудованию. Генеральный план участка решен с учетом градостроительной ситуации, в увязке с существующим благоустройством, с существующими инженерными сетями. Предусмотрены подъезды автотранспорта со Змеиногорского тракта по ранее проектируемому проезду. Участок огорожен индивидуальной оградой в кирпичном исполнении. Предусмотрены места для размещения автомобилей, пандусы, общее наружное освещение.

Пункты 1, 2 части 2 статьи 49 Градостроительного кодекса РФ дают понятие объекта индивидуального жилищного строительства, как отдельно стоящего жилого дома с количеством этажей не более чем три, предназначенного для проживания одной семьи, а под жилыми домами блокированной застройки понимаются жилые дома с количеством этажей не более чем три, состоящие из нескольких блоков, количество которых не превышает десять и каждый из которых предназначен для проживания одной семьи, имеющие общую стену (общие стены) без проемов с соседним блоком или соседними блоками, расположенные на отдельном земельном участке и имеющие выход на территорию общего пользования.

Срок начала работ во всех договорах по строительству коттеджей – 01.10.2006г., что подтверждает тот факт, что коттеджный поселок застраивался одномоментно, как единый объект застройки. Информация о начале строительства коттеджей, расположенных по адресу: <...>, приведена в таблице «Информация о начале строительства коттеджей, расположенных по адресу: <...>, переуступке прав требований и сумме задолженности».

Пунктами 8.1 договоров на строительство предусмотрена приемка и сдача не определенного объема услуг (работ), а строительного объекта.

В договорах указано, что стоимость работ и стоимость 1 кв.м. жилья может быть изменена.

При бытовом подряде заказчик становится собственником материала, предоставляемого подрядчиком, при заключении договора независимо от сроков оплаты этого материала. В данном случае, согласно договорам, строительство домов выполнялось из материалов заказчика, однако стоимость материалов в договоре не указана, отдельно не оплачивалась физическими лицами и установить, какая часть в стоимости сданного объекта – стоимость материалов, а какая часть – стоимость услуг, не представляется возможным, тогда как ст. 735 ГК РФ установлено, что в договоре бытового подряда определяется соглашением сторон именно цена работы, а не общая стоимость квадратного метра жилья вместе с материалами и другими затратами Общества.

На строительство инженерных сетей по коттеджному поселку Застройщик с каждым физическим лицом заключил договор об участии в долевом строительстве, по которому Застройщик обязуется построить сети энергоснабжения, газоснабжения, водопровода, канализации, ливневой канализации по адресу: Змеиногорский тракт, 102, именуемый «Объект» и передать Дольщику равными долями.

При этом из ответа ООО «Барнаульский Водоканал» на запрос налогового органа, следует, что между ООО «СУ АМЗ» и ООО «Барнаульский Водоканал» заключен договор на отпуск питьевой воды и прием сточных вод №3006 от 08.11.2005, в последующем в период строительства коттеджей Общество несло затраты на водоснабжение и водоотведение по коттеджному поселку. При этом, расчеты затрат в разрезе каждого коттеджа, в том числе строящихся, построенных, домов, по которым нет заказчика, не велся. Общая сумма затрат с Кт. Счета 76.1 списывалась на Дт. Счета 20.18 (затраты по коттеджам). Аналогично списывались затраты по другим услугам (Барнаульской Горэлектросети, Ростехинвентаризации, Алтайгазпрома).

Из договоров перенайма следует, что земельные участки, на которых построены коттеджи, Общество передало физическим лицам после передачи объектов строительства по актам приема-передачи в период с ноября 2009 по апрель 2010, что свидетельствует о том, что в 2008 г. осуществлялась передача определенного объема выполненных работ и материалов, а не законченного жилого дома.

Все договоры на строительство блокированных домов заключены 02.07.2008г., а срок начала работ во всех договорах по строительству блокированных домов – 01.06.2008 г., что подтверждает тот факт, что блокированные дома также застраивались одномоментно, как единый объект застройки. Пунктами 8.1 договоров предусмотрена приемка и сдача не определенного объема услуг (работ), а строительного объекта.

При этом из журналов проводок по счетам 10-60 следует, что приобретение материалов для строительства таунхаусов в 2008 г. велось с 09.01.2008г., т.е. до заключения договоров на строительство (июль 2008). А из отчетов по форме М-29 (по таунхаусам) следует, что списание материалов на блокированные жилые дома (на дома, квартиры в которых были реализованы в 2008 г. - дом 4, 5, 10) велось с февраля 2008 г. Списание, согласно актам по списанию материалов, велось по блокированным домам в целом и никогда по отдельному блоку.

Из журнала проводок 10.8-60 «Места хранения: ФИО43-Апартаменты.» следует, что при строительстве блокированных домов заключение договоров с подрядчиком и фактическая работа подрядчика (предприниматель ФИО43) осуществлялись до момента заключения договоров с физическими лицами на строительство блоков (материалы на строительство блокированных домов передавались предпринимателю ФИО43 с 08.05.2008г., договоры на строительство с физическими лицами заключались позднее).

Из пояснений Общества следует, что наружные сети по таунхаусам учтены в составе затрат на строительство таунхаусов. Отдельным объектом не выделялись, введены в эксплуатацию совместно с таунхаусами.

Из разрешения Комитета по строительству и архитектуре и развитию города Барнаула № RU 22302000-71 на ввод малоэтажных блокированных жилых домов, инженерных сетей и сооружений по адресу: <...> следует, что ООО «СУ АМЗ» не только получило разрешение на строительство блокированных домов, но и вводило этот объект в эксплуатацию (в том числе дома 4, 5, 10, блоки в которых переданны по актам приема-передачи физическим лицам в 2008г.). Согласно указанному разрешению, данные дома поименованы – жилые дома с указанием корпуса, с указанием количества этажей (2), количества подъездов (от 4 до 8), количества квартир (от 4 до 8).

По показаниям генерального директора ООО «СУ АМЗ» ФИО9 и главного бухгалтера ООО «СУ АМЗ» ФИО10 локальные сметы на каждый объект строительства (коттедж, блок в таунхаусе) не составлялись и их цена была договорная. Бухгалтерский учет при строительстве коттеджей и таунхаусов в разрезе каждого объекта строительства (блока в блокированном доме, коттеджа в коттеджном поселке), не велся. Учет услуг (транспортных услуг, услуг подрядных организаций и т.п.) велся в целом по всему поселку, а не в разрезе каждого индивидуального дома (коттеджа, блока), бригады не были закреплены за каждым конкретным объектом, перед физическими лицами за материалы, приобретенные для строительства конкретного дома, по кассовым, товарным чекам, счетам-фактурам на приобретенные материалы ООО «СУ АМЗ» не отчитывалось. Стоимость инженерных сетей, коммуникаций, дорог и благоустройства, ограждения по таунхаусам – включалась в стоимость 1 кв. м. жилья.

Журнал учета выполненных работ по коттеджам не велся. Из показаний свидетелей- работников СУ АМЗ Дедловского, ФИО11, ФИО42 следует, что строительство осуществлялось одномоментно по улицам специализированными бригадами.

Протоколы допросов свидетелей и осмотр территорий (протокол осмотра от 26.09.2011 №35) подтверждают в целом типовой характер построек, отсутствие проектирования физическими лицами, отсутствие возможности влияния на ход строительства и выбор строительных материалов, отсутствие отчетов ООО «СУ АМЗ» перед физическими лицами, а также то, что к моменту заключения с ними договоров строительство на их домах уже велось.

Так, допрошенные свидетели пояснили, что они не имели возможности влиять на ход строительства, выбор материалов, нанять другую бригаду строителей, строить дом собственными силами (протокол допроса ФИО12 от 23.09.2011 г. № 198, протокол допроса ФИО13 от 29.09.2011 г. № 205), по показаниям свидетеля ФИО14 при заключении договора ему была предоставлена книга с типовыми проектами, выбрав один из них он доработал его в ООО «Концепт», изготовил дизайнерский проект; свидетель ФИО15 пояснил, что были несколько домов, похожих на его.

Это следует и из отчетов по форме М-29 (по коттеджам)- списание материалов на коттеджи велось вне зависимости от того, был ли заключен договор на строительство конкретного дома.

Выявлены случаи, когда после заключения договора на строительство затраты на дом не списываются (на дом № 55 по договору от 22.12.2008 г., дом № 59 по договору от 11.06.2008 г.), то есть все затраты на строительство понесены до заключения договоров.

Соответственно не выполнялись условия договоров на строительство домов о выполнении работ из материалов заказчика, а стоимость материалов в договоре, как отражено выше, не указывалась, документального подтверждения дополнительной оплаты материалов физическими лицами Обществом не представлено.

Как указано, стоимость работ на момент заключения договора складывалась из расчета стоимости 1 кв. метра общей площади. На одну и ту же дату заключения договора цена 1 кв. м в отдельных договорах разная, а объем работ, указанный в договорах, не влиял на цену, которая значительно отличается (цена за 1 кв.м. составляет по договору от 06.02.2007 № 35 с гр. ФИО16 – 40 000 руб., по договору от 26.03.2007 г. № 47 с гр.ФИО17– 45 000 руб., по договору от 23.10.2007 № 71 с гр. ФИО18 – 30 000 руб. и т.д.).

По ряду договоров, заключенных в один период, при большем объеме работ цена 1 кв. м. меньше, чем по договору с меньшим объемом работ (договор от 12.08.2008 № 87, заключенный с гр. ФИО19, договор от 22.08.2008 № 88, заключенный с гр. ФИО20).

В силу изложенного, налоговый орган обоснованно полагает, что представленные в ходе проверки договоры не соответствуют понятию публичный, установленному статье 426 Гражданского кодекса РФ, согласно которой коммерческая организация не вправе оказывать предпочтение одному лицу перед другим в отношении заключения договора. Цена товаров, работ и услуг, а также иные условия публичного договора устанавливаются одинаковыми для всех потребителей.

Установлены факты, когда договор на строительство индивидуального жилого дома заключался в тот же день, что и акт приема-передачи выполненных работ по строительству данного индивидуального жилого дома. Так, 22.12.2008 были заключены договоры на строительство индивидуальных жилых домов с физическими лицами: ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО15, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30 В тот же день 22.12.2008 с данными физическими лицами составлены акты приема-передачи выполненных работ по строительству индивидуального жилого дома.

С генеральным директором Общества ФИО9 как с физическим лицом договор на строительство заключен 22.12.2008, в этот же день составлен акт приема-передачи выполненных работ, стоимость 1 кв.м по договору определена наименьшая по сравнению с другими приобретателями жилья-25 тыс. руб.

Таким образом, перечисленным гражданам были реализованы уже построенные ООО СУ АМЗ коттеджи, соответственно, никаких услуг по строительству им не оказывалось.

По всем блокированным домам, учтенным в 2008 г., договоры на строительство домов подписаны в один день – 02.07.2008, акты приема-передачи также подписаны в один день – 30.10.2008. Все договоры идентичны, стоимость всех домов одинакова – 6 699 000 руб.

Пунктом 7 ст. 346.26 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика, уплачивающего ЕНВД, вести раздельный учет в случае применения параллельно с ЕНВД других систем налогообложения. В то же время в приказе об учетной политике от 31.12.2007г. № 173 на 2008г. применение ЕНВД не было предусмотрено, т.е. Обществом не были определены методы организации раздельного учета.

Суд соглашается с выводами налогового органа, что строительство таунхаусов, как многоквартирных домов, не подразумевает применение застройщиком специального налогового режима в виде ЕНВД, т.к. не является индивидуальным жилищным строительством, таунхаусы являются самостоятельной категорией строительных объектов (жилые дома блокированной застройки), строительство которых не поименовано в ОКУН, также специальный режим не распространен на строительство инженерных сетей, коммуникации, так как данный объект строительства изначально не является индивидуальным, строится для инженерного обслуживания ряда домов и объектов.

Заключенные договоры на строительство не соответствуют требованиям п. 2 ст. 731 ГК РФ, согласно которым заказчик может в любое время расторгнуть договор о выполнении работы, возместив подрядчику расходы, так как при отказе заказчика от строительства коттеджа, заказчик не становился собственником уже выполненного объема работ. При расторжении договора на строительство дома заключались договоры уступки права требования с одновременным переводом долга.

Такие договоры уступки права требования заключались с ФИО31, ФИО32, ФИО21, ФИО23 По их показаниям для заключения таких договоров они обращались исключительно в ООО «СУ АМЗ», которое на выбор предлагало им строящиеся дома.

В подтверждение правомерности применения ЕНВД, налогоплательщик представил в налоговый орган внутренние Приказы от 26.10.2006 № 43 «О создании строительного участка по оказанию бытовых услуг населению», от 26.11.2007 № 101 «О мерах по сокращению затрат при строительстве индивидуального жилья», от 02.06.2008 № 75 «О создании строительного участка по оказанию бытовых услуг населению (строительство индивидуального жилья №2 Таунхаусы)» и от 27.12.2008 № 156 «О расформировании участка бытовых услуг».

Сам факт наличия в документах налогоплательщика указания на «бытовые услуги», «участок бытовых услуг», не влечет правовых последствий для общества и не может подтверждать факт оказания бытовых услуг и возможность применения ЕНВД.

Таким образом, установлено, что заключенные СУ АМЗ договоры с физическими лицами не соответствуют по своему содержанию договору бытового подряда (содержат элементы договоров купли-продажи и др.).

В соответствии с пунктами 2, 3 статьи 421 Гражданского кодекса РФ стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).

Указанные выводы согласуются с судебной практикой (постановления ФАС МО от 07.09.2009 N КА-А41/8858-09, ФАС ВВО от 16.07.2008 по делу N А39-4873/2006, ФАС ВВО от 03.03.2009 по делу N А79-6592/2008, ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2011 по делу N А05-10896/2010,определением ВАС РФ от 06.11.2008 N 11804/08 и др.).

Как следует из разъяснений, данных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июля 2011 г. N 54
"О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем", при рассмотрении споров из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем, следует руководствоваться пунктом 2 статьи 455 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому предметом договора купли-продажи может быть как товар, имеющийся в наличии у продавца в момент заключения договора, так и товар, который будет создан или приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара (договор купли-продажи будущей вещи).Такие договоры должны предусматривать цену продаваемого имущества, которая может быть установлена за единицу его площади или иным образом (пункт 3 статьи 555 ГК РФ). Судам надлежит оценивать договоры, связанные с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, как договоры купли-продажи будущей недвижимой вещи.

Налоговый орган обоснованно пришел к выводу, что заявителем получен доход от строительства и реализации коттеджей и таунхаусов в виде оплаты по договорам смешанного характера, при этом с налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) по строительству НДС не исчислялся, одновременно занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль и ЕСН по причине не включения в нее доходов, полученных по данным договорам.

Анализ договоров показывает, что какие-либо льготы при выполнении указанных в договорах работ, НК РФ не предусмотрены, в том числе по подпункту 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, которым освобождается от НДС реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них. НК РФ не предусмотрено освобождение от уплаты НДС операций по реализации незавершенного строительства. Налогоплательщиком заключались договоры, предусматривавшие работы по строительству определенного объема работ без чистовой отделки, без отдельных отделочных работ. Общество реализовывало жилых дома, блоки, не завершенные строительством, с включением в их стоимость стоимости работ по инженерным сетям и коммуникациям, иных сопутствующих объектов.

Сумма полученной обществом выручки определялась налоговым органом на основании первичных учетных документов, то есть на основании актов приема–передачи выполненных работ и др.

Первичные документы, исследованные налоговым органом, по данному и другим эпизодам к делу приобщены в части в связи с отсутствием намерения заявителя проверить расчеты налогового органа и опровергнуть их.

В актах приема-передачи выполненных работ указано, что уточнение стоимости СМР возможно после обмера БТИ. Доказательства обмеров и уточнения стоимости работ обществом не представлены. Таким образом, данные актов приема–передачи выполненных работ, обоснованно приняты инспекцией в качестве первичного учетного документа для целей определения выручки.

Доначисляя налог на прибыль в части выручки от строительства и реализации коттеджей и блоков в таунхаусах, налоговый орган завысил налогооблагаемую базу, так как ограничился установлением размера выручки, полученной в 2008 году (794 834 294 руб.), размера расходов за 2008 г.(256863699 руб., в том числе 55 411 59 1руб. – затраты на строительство таунхаусов в 2008г., 201 452 108руб. – затраты на строительство коттеджей в 2008г.), и принял во внимание затраты на строительство коттеджей, понесенные в предшествующие году проверки периоды (2006-2007 годы) всего в сумме 14 042 370 руб. как отраженное в учете переходящее сальдо затрат по счетам 20.18, 90.18.

Суд соглашается с доводами налогоплательщика, заявившего, что налоговый орган не определил расходы, понесенные обществом за все предшествующие годы строительства коттеджей ( 2006-2007 годы), что возможно было путем, в частности, проведения экспертизы либо применением положений подпункта 7 п.1 ст.31 НК РФ.

Налогоплательщик просит принять во внимание, что, применяя ЕНВД, не применял Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н (Письмо Министерства финансов России от 25.06.2008 № 07-05-09/3). Соответственно, затраты предшествующих периодов на строительство коттеджей, отраженные в учете как переходящее сальдо, без проверки первичных документов не могут считаться достаточным достоверным подтверждением суммы расходов.

О неверном определении размера расходов предшествующих периодов свидетельствуют расчеты общества, согласно которым в отношении вида деятельности строительство налоговая нагрузка в 2008г. составляла 14,5%, налоговая нагрузка общества, исходя из оспариваемого решения, в 2008г. составила 31,01%, что больше общероссийского показателя в 2,14 раза (31,01/14,5), показатель рентабельности проданной в 2008г. обществом продукции, ((794 834 294 – 270 906 069)/270 906 069) - 194%. При этом общероссийский показатель для строительства составляет 6,9% (Приложение N 4 к приказу Федеральной налоговой службы от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@).

Указанные расчеты подтверждают довод заявителя о непринятии инспекцией мер по установлению налоговой базы по налогу на прибыль, относящейся к строительству и реализации коттеджей.

Всего суд признает недействительным решение в части начисления налога на прибыль по операциям, относящимся к строительству и реализации коттеджей и сопутствующих объектов в сумме 122 961 796 руб., пени 28 079 207 руб., штраф 24 592 359 руб.

В части определения налоговой базы по строительству и реализации в 2008 году блоков в тайнхаузе и сопутствующих работ, услуг налоговая база также определена неверно. Налоговый орган, начислив ЕСН по данному эпизоду, не уменьшил на него налоговую базу по налогу на прибыль.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях налогообложения для российских организаций считаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.

Суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подпункт 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса).

Датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов) (подпункт 1 пункта 7 статьи 272 Кодекса).

Единый социальный налог не относится к исключениям, указанным в статье 270 Кодекса.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговым органом, что по результатам выездной налоговой проверки произведены доначисления по ЕСН за 2008 г. При этом, сумма единого социального налога в состав расходов при исчислении налога на прибыль не включена.

Вместе с тем, размер доначисленных инспекцией по результатам проверки сумм по налогу на прибыль организаций должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений главы 25 Кодекса.

Таким образом, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль по данному эпизоду в сумме 12 964 руб., пени 4 750 руб. и штрафа 2 593 руб.

НДС с реализации в 2008 незавершенного строительства коттеджей, блоков в таунхаусах и сопутствующих объектов, работ, услуг исчислен налоговым органом верно.

Так как общество вело строительство коттеджей, сопутствующих объектов длительное время, в том числе до проверяемого периода, налоговый орган был лишен возможности учесть налоговые вычеты по НДС. В данной части заявитель вправе представить уточненные налоговые декларации за соответствующие налоговые периоды, заявить НДС к вычету, доказав, что он относится к объектам коттеджного поселка и ранее не заявлялся.

В то же время суд полагает на суммы НДС, ЕСН, относящиеся к строительству и реализации объектов коттеджного поселка, работ, услуг необоснованно начислены пени, штраф.

При рассмотрении вопроса о правомерности доначисления налоговых санкций по статье 122 НК РФ, начисления пени согласно статье 75 НК РФ налоговым органом не учел следующие нормы налогового законодательства применительно к доказательствам, представленным в материалы дела.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 32 НК РФ на налоговые органы возложена обязанность бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков.

Подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ исключает вину лица в совершении налогового правонарушения выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Как следует из пункта 8 статьи 75 НК РФ, не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

Оспариваемое решение по данному эпизоду основано на выводах налогового органа о неправомерности применения налогоплательщиком системы налогообложения в виде ЕНВД при строительстве индивидуальных жилых домов (коттеджи) и таунхаусов.

Однако, как установлено в судебном заседании, до проведения выездной налоговой проверки, решение по которой оспаривается по настоящему делу, у налогового органа была иная позиция, и это нашло отражение в акте № АП-19-12-13 от 04.06.2008 г. выездной налоговой проверки и решении № РП-19-12-13 от 30.06.2008 г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Как следует из акта № АП-19-12-13 от 04.06.2008 г. выездной налоговой проверки и решения № РП-19-12-13 от 30.06.2008 г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Барнаула, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки ООО «Строительное управление «Алтайского моторного завода», налоговый орган не установил нарушений по применению ЕНВД в период до 2008 года по объектам строительства коттеджного поселка.

Инспекция фактически подтвердила правомерность применения обществом системы налогообложения в виде ЕНВД при строительстве индивидуальных жилых домов (коттеджей) и сопутствующих объектов (л. <...> том 44).

Таким образом, судом установлено и подтверждается материалами дела, что в позиции налогового органа отсутствует последовательность, что является самостоятельным основанием для признания решения налогового органа недействительным в части начисления обществу пени и штрафа по эпизоду по налогу на прибыль, связанному со строительством и реализацией коттеджей, а также исключает возможность начисления обществу пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 32 670 839 руб. и единому социальному налогу в сумме 651 979 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 20 605 534 руб. и единому социальному налогу в сумме 480 190 руб. по данному эпизоду.

С учетом изложенного решение налогового органа в указанной части подлежит признанию недействительным.

ООО СУ АМЗ, осуществляло строительство зданий и ввод их в эксплуатацию по договорам целевого финансирования и долевого участия в строительстве, т.е. деятельность, учет доходов и расходов по которой, по законодательству, осуществляется в особом порядке.

В ходе выездной налоговой проверки проверена своевременность определения и полнота и правильность формирования в 2009-2010 годах финансового результата по отдельным объектам строительства: жилым многоэтажных домам на основании договоров долевого участия, административным (торговым, бытовым, офисным) зданиям на основании договоров инвестирования строительства.

Налоговым органом установлено, что сумма финансового результата в составе внереализационных доходов не учтена. Это подтверждено карточками счета 91.1 за 2009, 2010 гг., расшифровкой Общества доходов и расходов, внереализационных доходов и расходов, налоговыми декларациями по налогу на прибыль за 2009-2010г. и НДС за 2009-2010 гг.

В то же время согласно учетной политике Общества (Приказы от 29.12.2009г., от 31.12.2007 г., от 31.12.2008г.) в состав прочих доходов (расходов) должны включаться доходы (расходы) от инвестиционной деятельности по договорам долевого участия в строительстве, уменьшенные на сумму произведенных расходов, удовлетворяющих критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, финансовый результат от инвестиционной деятельности определяется в целом по строящемуся объекту после подписания разрешения на ввод объекта в эксплуатацию в соответствии с архитектурно-планировочным заданием и устранения недоделок производства всех работ, начисление и уплата НДС при выполнении функций заказчика-застройщика производится на момент формирования финансового результата по реализации инвестиционного проекта участникам долевого строительства.

В 2009г. введены объекты: жилой дом по адресу Змеиногорский тракт 104д, жилой дом по адресу Змеиногорский тракт 104г, жилой дом по адресу Змеиногорский тракт 102/62 (19), автостоянка по адресу Змеиногорский тракт 104, благоустройство по адресу Змеиногорский тракт 104 (сопутствующий объект), административное здание по адресу Профинтерна, 24.

В 2010 г. Введены сети ливневой канализации по адресу Змеиногорский тракт 102 (сопутствующий объект).

Инспекцией исследованы пояснения налогоплательщика, расчеты, своды, в разрезе каждого объекта.

Установлено занижение налоговой базы в результате того, что в налогооблагаемую базу не включены суммы инвестиционных средств, оставщиеся в распоряжении застройщика после завершения объекта строительства и передачи застройщиком дольщикам объектов недвижимости, предусмотренных договорами.

Как указано, в соответствии с пп 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав.

Статьей 39 НК РФ установлено, что реализацией услуг признается оказание на возмездной основе услуг одним лицом другому лицу. Под услугой в соответствии со статьей 38 Кодекса для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В целях налогообложения деятельность заказчика - застройщика при осуществлении им своих функций признается оказанием услуг.

В силу пп. 1 п. 2 ст. 146 и пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

В силу ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 года N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" инвестициями являются денежные средства, иное имущество, вкладываемые в объекты предпринимательской и(или) иной деятельности в целях получения прибыли и(или) достижения иного полезного эффекта.

Согласно п.п. 1 и 3 ст. 4 Закона от 25.02.1999 года N 39-ФЗ субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.

Инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 4 Закона).

Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и(или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу п. 6 ст. 4 Закона от 25.02.1999 года N 39-ФЗ субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и(или) государственным контрактом, заключаемыми между ними.

В п. 1 ст. 8 данного Закона указано, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

В части порядка заключения договора участия в долевом строительстве и его содержания стороны руководствовались Федеральным законом от 30.12.2004 года N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее Закон N 214-ФЗ).

Согласно ст.1 Закона N 214-ФЗ регулирование отношений, связанных с привлечением денежных средств граждан для строительства, осуществляется на основании норм Закона N 214-ФЗ.

П. 1 ст. 2 Закона N 214-ФЗ дает понятие застройщика – это юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы, имеющее в собственности или на праве аренды, на праве субаренды земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства в соответствии с настоящим федеральным законом для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство.

Согласно п. 2 ст. 2 Закона N 214-ФЗ объектом долевого строительства является жилое или нежилое помещение, общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, подлежащие передаче участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и входящие в состав указанного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строящихся (создаваемых) также с привлечением денежных средств участника долевого строительства.

Соответственно налоговая база в отношении услуг застройщика, а также суммы средств, остающихся в его распоряжении после завершения строительства, определяется на момент исполнения договора долевого участия.

На основании п. 1 ст. 4 Закона N 214-ФЗ по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену.

В соответствии с п. 1 ст. 5 Закона N 214-ФЗ в договоре участия в долевом строительстве указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

В договорах участия в долевом строительстве (инвестиционном договоре) стоимость услуг заказчика, выполняющего функции застройщика, сторонами отдельно не указывалась, так как Закон этого не требует. Поэтому разница между суммой денежных средств, полученных застройщиком от инвесторов строительства здания, и суммой, фактически потраченной заказчиком, выполняющим функции застройщика, на строительство здания, является по своему существу оплатой услуг застройщика и подлежит обложению налогом на добавленную стоимость.

Обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства. Обязательства участника считаются исполненными с момента уплаты в полном объеме денежных средств в соответствии с договором и подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства (ст. 12 Закона).

Таким образом, налоговый орган пришел к обоснованному выводу, что в момент сдачи объекта в эксплуатацию и передачи инвесторам объектов долевого строительства, денежные средства, оставшиеся в распоряжении заказчика-застройщика, перестают носить инвестиционный характер. Соответственно такие денежные средства подлежит включению в состав внереализационных доходов на основании п. 14 ст. 250 НК РФ.

Налоговый орган обоснованно в рассматриваемых отношениях усматривает на основании ст. 39 НК РФ реализацию услуг и применяет положения п. 2 ст. 153 НК РФ, согласно которым при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и(или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу подпункт 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ налоговая база, определенная в соответствии со ст. 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Признавая финансовый результат, который получен застройщиком, в том числе в виде экономии инвестиционных средств, его выручкой за оказанные услуги в целях налогообложения, суд учитывает следующую судебную практику.

О том, что сумма превышения полученных от дольщиков инвестиций над фактическими затратами на строительство (экономия) остается в распоряжении застройщика, если это предусмотрено договором долевого участия и эта сумма должна облагаться НДС, указано в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 25.05.2009 N Ф04-3162/2008(5363-А45-26) по делу N А45-12426/2007-3/343, постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29 января 2010 г. N Ф09-11382/09-С2 по делу N А60-20097/2009-С10 (суд пришел к выводу, что в момент сдачи объектов долевого строительства в эксплуатацию и передачи инвесторам, денежные средства, оставшиеся в распоряжении заказчика-застройщика, не носят инвестиционного характера, финансовый результат, который получен застройщиком, в том числе в виде экономии инвестиционных средств, является его выручкой за оказанные услуги в целях налогообложения НДС; определение указанной выручки производится застройщиком самостоятельно, при этом затраты на содержание застройщика включаются в себестоимость созданного объекта долевого строительства; из системного анализа ст. 4, 5, 6, 7, 9, 12, 18 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ следует, что договор участия в долевом строительстве содержит элементы договора возмездного оказания услуг, к которому применяются положения, сопоставимые с общими положениями о подряде, предусмотренными Гражданским кодексом Российской Федерации; сумма превышения инвестиционного взноса, полученного обществом как застройщиком от участников договоров о долевом участии в строительстве, над фактическими затратами по строительству объектов связана с оплатой реализованных обществом услуг, оказанных на основании договора участия в долевом строительстве, вследствие чего подлежит включению в налоговую базу по НДС на основании ст. 162 Кодекса).

Выводы, изложенные в указанном постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29.01.2010, подтверждены Высшим Арбитражным Судом РФ Определением от 11 июня 2010 г. N ВАС-7486/10 (в Определении ВАС РФ от 11.06.2010 N ВАС-7486/10 данная экономия рассматривается как сумма превышения инвестиционного взноса, полученного застройщиком от участников договоров о долевом участии в строительстве, над фактическими затратами на строительство объектов).

Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС ВСО от 31.08.2010 N А78-9180/2009 и др.

Полученная экономия, являющаяся согласно указанным положениям Закона N 214-ФЗ (п. 1 ст. 5 и др.) выручкой застройщика за реализованные услуги, только с 01.10.2010 не подлежит налогообложению. В силу пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ (введена Федеральным законом от 17.06.2010 N 119-ФЗ с 01.10.2010) не подлежат налогообложению на территории РФ услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, приобретенного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования по каждому объекту инвестиционной деятельности.

Налогоплательщик скрыл от налогообложения положительный финансовый результат своей деятельности путем применения на основании Приказа ООО «СУ АМЗ» от 15.12.2008 «О приведении затрат к рыночной стоимости» не предусмотренной законодательством переоценки, т.е. приведением затрат по строительству к рыночной стоимости «в связи с длительным сроком выполнения СМР, ростом цен на строительные материалы и работы». Тем самым общество незаконно изменило первоначальную стоимость имущества без реально осуществленных затрат в нарушение положений главы 25 НК РФ.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не предусматривает отражение в налоговом учете результатов переоценки какого-либо имущества организации, а пункт 1 статьи 257 НК РФ прямо запрещает учитывать для налогообложения прибыли результаты переоценки основных средств (кроме переоценки на 1 января 2002 года с учетом 30%-ного ограничения, т.е. на дату вступления в силу гл.25 НК РФ).

Проведение налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах после вступления в силу главы 25 НК РФ переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения.

Кроме того Приказам об учетной политике не предусматривается включение в состав затрат по договорам долевого строительства переоценки незавершенного строительства.

Длительный срок строительно-монтажных работ, указанный в пояснении налогоплательщика, не подтверждается.

При анализе представленных налогоплательщиком документов и документов, представленных ООО «Концепт» и ООО «Мастерская архитектора ФИО18», установлено, что разработка проектной документации осуществлялась в 2007 г., сдача объектов, исследуемых данной проверкой, предстояла в 2009г., то есть, объекты не являлись долгостроем.

Всего в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик включил в состав затрат, собираемых на счете 08 (по субсчетам) в 2008 г. сумму 613 556 000 руб. (Кт 83 – Дт 08).

Эта сумма переоценки в 2008 г. не была учтена при формировании финансового результата, так как переоцененные объекты не были сданы в 2008г., финансовый результат по ним не был сформирован.

В нарушение п. 14 ст. 250 НК РФ, сумма переоценки 613 556 000 руб. учтена в бухгалтерском учете за 2009г. в сумме 510 739 000 руб. по указанным объектам, а за 2010г. по инженерным сетям в сумме 102 817 000 руб. (разрешение на ввод в эксплуатацию 02.04.2010 №RU 22302000-27).

Таким образом, с финансового результата (экономия инвестиционных средств) не исчислен налог, данный финансовый результат неправомерно списан в расходы в результате незаконной переоценки затрат на строительство за 2009г. в сумме 510 739 000 руб. по объектам: жилой дом Змеиногорский тракт 102 – 112 368 000 руб., жилой дом Змеиногорский тракт 104д – 62 601 318 руб., жилой дом Змеиногорский тракт 104г – 106 273 961 руб., торгово-офисное здание Профинтерна, 24 – 49 334 000 руб., автостоянка – 105 738 907 руб., благоустройство - 74 422 814 руб., за 2010 по инженерным сетям в сумме 102 817 000 руб.

На основании вышеизложенного, выводы налогового органа относительно произведенных расчетов по формированию финансового результата вследствие исключения из состава расходов в целях исчисления налога на прибыль сумм переоценки незавершенного производства являются правомерными и обоснованными.

Налоговый орган обоснованно рассчитал суммы превышения затрат застройщика (экономию) по переданным объектам недвижимости на основании пп.2 п. 1 ст. 162 НК РФ и исчислил НДС, налог на прибыль (расчет донначисленных сумм налогов, пени и штрафов по данному и другим эпизодам том 52, л. д. 39-41).

Довод Общества о том, что учет доходов и расходов велся «котловым» методом по всем объектам строительства подтверждает отсутствие оснований для применения пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, так как налогоплательщик не вел раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования по каждому объекту инвестиционной деятельности.

Довод налогоплательщика о том, что он во время проверки неверно восстановил раздельный учет доходов по объектам строительства, не учел, что обществом после получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию денежные средства дольщиков дополнительно использовались на устранение недоделок и следовало определять финансовый результат на дату подписания сторонами передаточных актов или иных документов о передаче объекта долевого строительства, суд признает несостоятельными.

Расчеты (пояснения) налогоплательщика представлены уполномоченным представителем Общества. Налогоплательщик не представил доказательства того, что в них имеются счетные ошибки, что не учтены дополнительные расходы по объектам строительства.

Контррасчет обществом не представлен, как и по другим эпизодам.

Общие основания и условия применения налоговыми органами расчетного метода при исчислении налогов установлены подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Согласно названной норме, налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Пунктом 7 статьи 166 НК РФ установлено, что в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов обложения НДС налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Таким образом, как нормы пункта 7 статьи 31 НК РФ, так и пункта 7 статьи 166 НК РФ ограничивают круг оснований, при наличии которых налоговыми органами может быть применен расчетный метод.

Налоговый орган обоснованно сделал вывод, что расчетный метод в данном случае не может применяться и инспекцией правильно произведен расчет налогов с учетом данных налогоплательщиком пояснений и расчетов и др. доказательств.

По результатам анализа представленных Обществом договоров, регистров бухгалтерского и налогового учета, первичных бухгалтерских документов установлено, в проверяемом периоде Общество осуществляло строительство с финансированием частично за счет юридических и физических лиц (инвесторов) ряда других объектов. Установлены факты получения при этом Обществом необоснованной налоговой выгоды, выраженной в занижении налоговой базы по налогу на прибыль при следующих обстоятельствах.

По выводам Инспекции строительство в 2008 году торгово-бытового комплекса с крытой многоярусной автостоянкой, расположенного по адресу: <...>, в 2010 году - административно-торгового здания с подземной автостоянкой, расположенного по адресу: <...>, в 2010г. - административно-торгового здания, расположенного по адресу: <...>, пристройка, застройщик-ООО «СУ АМЗ» осуществлял за счет аккумулированных на его счетах средств инвесторов и допустил их перерасход (сумма фактических затрат общества превысила инвестиционную стоимость договоров). Убыток составил 108 373 465 руб., из них в 2008 г. по торгово-бытовому комплексу с крытой многоярусной автостоянкой, расположенному по адресу: <...> в – 8 751 772 руб., в 2010 г. по административно-торговому зданию с подземной автостоянкой, расположенному по адресу: <...> – 98 826 115 руб., в 2010 г. по административно-торговому зданию, расположенному по адресу: <...>, пристройка – 1 095 578 руб.

Согласно требованиям п.3, 4 ст. 278 НК РФ «Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества» убытки товарищества не распределяются между его участниками и при налогообложении ими не учитываются. Общество нарушило данные положения закона.

Согласно представленным ООО «СУ АМЗ» документам, при строительстве торгово-бытового комплекса с крытой многоярусной автостоянкой по ул. Гущина, 154в в г. Барнауле был заключен договор простого товарищества от 28.06.2006г. Товарищами по данному договору выступали ООО «Локсар» (Товарищ 1) и ООО «СУ АМЗ» (Товарищ 2). Все дела Товарищей по договору вело ООО «СУ АМЗ».

Строительство Административно-торгового здания с подземной автостоянкой по пр. Ленина, 39 также велось ООО «СУ АМЗ» на основании договора от 08.11.2006 простого товарищества с ЗАО «Котек».

В нарушение требований ст.265, п.3, 4 ст. 278 НК РФ убытки, заявленные ООО «СУ АМЗ» по строительству объектов на основании договоров простого товарищества учтены в налоговом учете в составе внереализационных расходов.

По объекту – Административно-торговое здание с подземной автостоянкой по пр. Ленина, 39 г. Барнауле также установлено, что разрешение № RU 22302000-95 на строительство административно-торгового здания по адресу пр. Ленина, 39 выдано Комитетом по строительству и газификации администрации г. Барнаула 28.05.2008г. Разрешение № RU 22302000-76 на ввод объекта в эксплуатацию выдано Комитетом по строительству администрации г. Барнаула 25.10.2010г.

Сметная документация составлялась в установленном порядке независимо от метода осуществления строительства - подрядным или хозяйственным способом (п. 2.1.5 Методических указаний по определению стоимости строительной продукции на территории РФ. МДС 81-1.99, утв. Постановлением Госстроя России от 26.04.1999 N 31).

Согласно проектно-сметной документации, изготовленной ЗАО «Концепт», в ценах 2 квартала 2009г. сметная стоимость объекта рассчитана на основании федеральных единичных расценок (ФЕР-2001) и территориальных единичных расценок (ТЕР-2001).

Общая (проектная) площадь здания – 14 777 кв. м (в том числе площадь помещений ниже нуля). Соответственно средняя проектная (плановая) стоимость 1 кв. м., .рассчитанная инспекцией, – 499 611 000 руб. / 14 777 кв.м. = 33 810 руб.

На момент заключения договора инвестирования была известна проектная стоимость объекта, но налогоплательщик заключил заведомо убыточный договор с ЗАО «Котек».

По этому же объекту до получения разрешение на строительство (28.05.2008г.) и до составления проекта строительства и сметной документации, заключены договоры инвестирования № 1 от 07.12.2007 с предпринимателями ФИО33, ФИО34 и договор инвестирования № 2 от 14.12.2007 с предпринимателем ФИО35 соответственно стороны руководствовались произвольно определенными ценами.

Инвесторы по строительству объекта ООО «СУ АМЗ» указанные предприниматели ФИО33, ФИО34, ФИО35, а также инвесторы ООО «Чкаловский», ООО «ЗАТАН» по смыслу ст. 20 НК РФ, Закона РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" являются аффилированными и взаимозависимыми лицами. Отношения между данными лицами могли оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

ФИО9 и ФИО35 учредители ООО «СУ АМЗ». ФИО9 – генеральный директор Общества, ФИО36 заместитель генерального директора по маркетингу и инвестиционным программам ООО «СУ АМЗ», ФИО37 руководитель ООО «Затан», ФИО10 – главный бухгалтер ООО «СУ АМЗ», гр-ка ФИО34 – супруга заместителя генерального директора ООО «СУ АМЗ» ФИО36, гр-ка ФИО33 – супруга генерального директора ООО «СУ АМЗ» ФИО9

Согласно ответу МРИ ФНС России №15 по Алтайскому краю от 30.09.2011 № 18-19/14112ДСП@ ООО «Чкаловский» состоит на налоговом учете с 02.03.2010. Адрес регистрации ООО «Чкаловский»- <...> (здание, построенное ООО «СУ АМЗ»). С момента постановки на налоговый учет 02.03.2010 применяет упрощенную систему налогообложения, не является плательщиком НДС. Представлена декларация за 2010г. – «нулевая». Сведения о транспорте отсутствуют, среднесписочная численность работников организации в 2010 составила 1 человек. Имеет имущество- Административно-торговое здание- Ленина, 39 (зарегистрировано- 13.12.2010), руководитель- ФИО10 (одновременно являлся главным бухгалтером и учредителем ООО СУ АМЗ»), учредители - ФИО9, (генеральный директор и один из учредителей ООО «СУ АМЗ»), ФИО38 (учредитель ООО «СУ АМЗ»), ФИО39 (учредитель ООО «СУ АМЗ»), ФИО40 (учредитель ООО «СУ АМЗ»), ФИО41 (учредитель ООО «СУ АМЗ»), ФИО42 (учредитель ООО «СУ АМЗ»), ФИО43 (учредитель ООО «СУ АМЗ»), ФИО44 (бывший учредитель ООО «СУ АМЗ»).

Договор инвестирования строительства административного здания № 3 от 18.03.2010 с ООО «Чкаловский» и договор инвестирования строительства административного здания № 4 от 01.06.2010 с ООО «ЗАТАН», были заключены через два года после начала строительства, когда была известна проектная стоимость объекта. При этом стороны исходили из заведомо заниженной цены (ниже себестоимости и проектной стоимости).

ООО «Чкаловский» фактически реальных денежных средств в адрес ООО «СУ АМЗ» по договору инвестирования на строительство Объекта – Ленина, 39, не перечислял. Форма оплаты - не денежными средствами во исполнение условий договора, а ценными бумагами зависимой компании ООО «Чкаловский»- ничем не обеспеченными ценными бумагами (векселями), эмитированными ООО «Чкаловский» в день их передачи ООО «СУ АМЗ» - 24.03.2010 на общую сумму 99 932 728 руб. (9 векселей на сумму 10 000 000 руб. и 1 вексель на сумму 9 932 728 руб.). Векселя являются беспроцентными и подлежат оплате по предъявлении, но не ранее 24.03.2030 г. Таким образом, ООО «Чкаловский» (взаимозависимое лицо ООО «СУ АМЗ») фактически получило часть административно-торгового здания по Ленина, 39 без оплаты.

Все инвесторы получили в собственность имущество на сумму большую, чем они профинансировали, тем самым Общество передало им часть этих объектов безвозмездно.

Так, в соответствии с договором от 08.11.2006 простого товарищества вклад в строительство ЗАО «Котек» - товарищ 1- 30%, вклад товарища – 2 (ООО «СУ АМЗ») составил 70%, общая площадь здания указана в 15 058 кв.м. Построенный объект признается общей долевой собственностью пропорционально вкладам Товарищей. Доля Товарища-2 (ООО «СУ АМЗ») – 10 541 кв. м. (подвальный и цокольный этаж – 2 784 кв.м., площадь под торговые помещения – 4 618 кв.м., площадь под офисные помещения – 3 139 кв.м.). Согласно акту приема передачи долей, общая площадь помещения – 14 015 кв.м., общая стоимость – 496 460 030 руб. То есть, на момент сдачи Объекта и деления долей средняя фактическая (по данным налогоплательщика) стоимость 1 кв. м . – 496 460 030 руб. / 14 015 кв.м. = 35 423 руб.

Убыток от инвестиционной деятельности (перерасход инвестиционных средств)) по одному из объектов не может быть списан за счет экономии целевых средств, полученных по другому объекту, не может он также включаться в внереализационные расходы по строительству.

Общество как застройщик не воспользовалось положениями абз. 1 п. 1 ст. 451 Гражданского кодекса РФ, согласно которым существенное изменение обстоятельств, из которых стороны исходили при заключении договора, является основанием для его изменения или расторжения, если иное не предусмотрено договором или не вытекает из его существа. Как следствие понесло убытки по 2 объектам.

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Сумма превышения фактических расходов на строительство над инвестиционной стоимостью по договору прямо не поименована НК РФ в качестве расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Так, в соответствии с п. 2 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности: в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, и проч. (данная статья содержит закрытый перечень, в котором убытки от инвестиционной деятельности не предусмотрены).

А согласно п.5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 настоящего Кодекса.

Следовательно, убытки, полученные заказчиком-застройщиком в виде превышения затрат на строительство над договорной стоимостью, не учитываются в целях налогообложения прибыли.

Данные выводы подтверждает судебная практика (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.03.2008 N Ф04-876/2008(454-А45-14), определение ВАС РФ от 25.06.2009 N ВАС-7867/09, постановление ФАС Московского округа от 14.02.2006, 10.02.2006 N КА-А40/176-06).

Застройщик вправе был отнести убытки к внереализационным расходам в случае составления акта приема-передачи услуг подрядчика, из которого усматривается, что стоимость работ превышает инвестиционную стоимость договора и убыток является экономически обоснованным и отсутствует нецелевое использование инвестиционных средств.

Для этого он вправе был сослаться на первоначальные сметы строительства, из которых осуществлялся расчет стоимости объектов, которые являлись бы основой для определения цены по инвестиционным договорам, представить фактическую смету строительства, установить все отклонения в сторону увеличения затрат между первоначальной сметой и фактической, по каждому пункту увеличения затрат, установить и зафиксировать причину увеличения затрат, представить обоснование неприменения п. 1 ст. 451 ГК РФ (представить обоснование неизменения или нерасторжения договоров), объяснить занижение цен по договорам с взаимозависимыми лицами, представить доказательства отсутствия нецелевого использования инвестиционных средств. Такие доказательства не представлены.

Наоборот, обществом допущены нарушения в обосновании и документальном подтверждении расходов по объекту, расположенному по пр. Ленина,39.

Следовательно, убытки, заявленные ООО «СУ АМЗ» по строительству объектов на основании договоров простого товарищества учтены в налоговом учете в составе внереализационных расходов в нарушение ст. 265, п.3, 4 ст. 278 НК РФ, а по объекту строительства по пр. Ленина, 39 г. Барнауле дополнительно доказано нарушение положений ст. 270 НК РФ, а также доказаны умышленные действия, направленные на получение убытков от экономической деятельности с целью уменьшения налоговой базы.

По данным двум эпизодам обоснованно начислен налог на прибыль в сумме 2 582 789 руб., пени 623 228 руб., штраф 516 705 руб.

По объекту строительства, расположенному по адресу: <...>, пристройка, подобные доказательства не приведены, характер использованных договорных отношений не раскрыт, обстоятельства возникновения убытков в решении не изложены и суд признает решение в данной части недействительным в части предложения уплатить налогу на прибыль в сумме 219 115 руб., пени 66 994 руб. и штраф 43 675 руб.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ, налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам и перечислять налоги в бюджетную систему РФ на соответствующие счета Федерального казначейства, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Согласно пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика, в иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода.

В нарушение требований указанных статей, обществом в проверяемом периоде налог на доходы физических лиц с выданной заработной платы перечислялся в бюджет несвоевременно, что подтверждается первичными бухгалтерскими документами, представленными для проверки (кассовые документы, ведомости на выплату заработной платы, банковские документы), а так же выписками о движении денежных средств на счетах в банковских учреждениях и данными карточек по расчетам с бюджетом («налог на доходы физических лиц»), карточек расчетов с бюджетом сумм НДФЛ, карточек по счетам 68.1 (расчеты по налогу на доходы физических лиц) и 70 (расчеты с персоналом по оплате труда).

По состоянию на 12.05.2011 инспекцией установлено несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 458 080 руб.

Так, заработная плата за апрель 2011 г. выплачена 12.05.2011, НДФЛ удержан в размере 613 099 руб., перечислен 17.05.2011 в сумме 520 000 руб. Переплата по налогу на доходы физических лиц на 02.05.2011 составляла 155 019 руб.

Таким образом, НДФЛ за апрель 2011 г. в бюджет перечислен не своевременно, с 12.05.2011 по 17.05.2011 сохранялась задолженность перед бюджетом в сумме 458 080 руб. (613 099-155 019).

На дату вынесения решения о проведении проверки от 09.06.2011г., задолженность перед бюджетом по налогу на доходы физических лиц ООО «СУ АМЗ» не выявлена.

Факт нарушения установлен при проверке карточки расчетов с бюджетом сумм НДФЛ, при проверке карточек по счетам: 68.1 Расчеты по налогу на доходы физических лиц и 70 Расчеты с персоналом по оплате труда.

.Обстоятельства, свидетельствующие о наличии вины налогоплательщика в форме неправомерного не перечисления (неполного перечисления НДФЛ) в установленный законодательством срок, ответственность за которые предусмотрена статьей 123 НК РФ отражены в тексте оспариваемого решения).

Материалами дела подтверждено, что налогоплательщик, являясь налоговым агентом, не выполнил обязанность в установленные статьей 226 НК РФ сроки и не перечислил в бюджет суммы исчисленного и удержанного у налогоплательщиков НДФЛ. Расчет пени по НДФЛ приложен к оспариваемому решению и имеется в материалах дела.

Доказательств того, что расчет пени по налогу на доходы физических лиц, осуществленный налоговым органом, является неверным, налогоплательщиком не представлено.

Наличие задолженности налогоплательщиком не оспаривается и подтверждается аудиозаписью судебного заседания от 29.05.2013 г.

Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ в статью 123 НК РФ внесены изменения, вступившие в силу со 02.09.2010 г., где указана санкция как за не удержание, так и за несвоевременное перечисление налога.

Сумма штрафа 91 616 руб. правомерно определена инспекцией в размере 20% от суммы задолженности 458 080 руб., что и указано в оспариваемом решении инспекции.

В заявление общество также указывает, что налоговым органом при вынесении решения не учтены обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика.

Согласно статье 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным за совершение конкретного налогового правонарушения.

В статье 112 НК РФ приведен перечень обстоятельств, которые признаются смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения. Этот перечень не является исчерпывающим.

В силу пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, предусмотренном статьей 114 НК РФ.

При этом, налогоплательщиком ни в рамках проведения выездной налоговой проверки, ни в рамках судебного разбирательства не представлено доказательств, подтверждающих наличие смягчающих обстоятельств.

В заявлении налогоплательщик не указывает, какие обстоятельства смягчающие налоговую ответственность не учтены инспекцией при привлечении к ответственности и уменьшении размера штрафных санкций.

Ссылка общества, в обоснование наличия смягчающих вину обстоятельств, на совершение правонарушения впервые не соответствует действительности, поскольку по предыдущей проверке он также был привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщик также указывает, что акт проверки не предусматривал доначисление пени по налогам, в связи с чем, является незаконным предложение уплатить пени в оспариваемом решении.

Пунктом 4 статьи 100 НК РФ регламентированы форма и требования к составлению акта налоговой проверки.

Форма акта выездной налоговой проверки и требования к его составлению утверждены приказом ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки», зарегистрированным в Минюсте 20.02.2007 № 8991.

Утвержденная форма акта налоговой проверки, а также требования к его составлению предусматривают отражение в акте проверки сведений об общих суммах выявленных при проведении проверки неуплаченных (не полностью уплаченных (неудержанных и неперечисленных) налогов (сборов); об исчисленных в завышенных размерах налогах (сборах); сведения о других установленных проверкой фактах нарушений (об исчисленных для целей налогообложения в завышенных размерах суммах убытков; о завышенных суммах НДС, предъявленных к возмещению из бюджета; о неудержании и неперечислении налогов; предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и выводы проверяющих о наличии в деянии налогоплательщика признаков налоговых правонарушений.

При этом, предложения по устранению выявленных нарушений должны содержать перечень конкретных мер, направленных на пресечение выявленных в результате проверки нарушений и полное возмещение ущерба, понесенного государством в результате их совершения проверяемым лицом (взыскание недоимки по налогам и сборам, пени за несвоевременную уплату (неперечисление) налогов и сборов.

Акт проверки от 14.11.2011 №АП-11-034 на странице 136 в пункте 3.2.1.2. раздела 3 «Выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений» содержит предложение по взысканию пени за несвоевременную уплату или неуплату (несвоевременное перечисление или неперечисление) налогов (сборов). При этом, обязанность по отражению размера суммы пени в акте проверки утвержденной приказом ФНС России от 25.12.2006 №САЭ-3-06/892@ формой акта выездной налоговой проверки не предусмотрено.

Следовательно, вывод общества о том, что инспекция вышла за рамки обстоятельств, установленных в ходе проверки, и в оспариваемом решении неправомерно предложила начислить пени является необоснованным.

Налогоплательщик также указал, что представленные им возражения на акт проверки рассмотрены формально, поскольку предоставлен расчет пени от 27.12.2011, в то время как рассмотрение материалов проверки назначено на 28.12.2011.

Судом установлено, что все возражения общества изложены в оспариваемом решении в полном объеме и оценены налоговым органом.

Налогоплательщиком не уплачены суммы доначисленных налогов и не представлено документов, которые могли повлиять на расчет пени произведенный инспекцией заблаговременно. Данное обстоятельство само по себе не нарушает права налогоплательщика.

Как следует из протоколов расчета пени по НДС, налогу на прибыль в ФБ, ЕСН, расчеты были произведен 27.12.2011 г., по налогу на прибыль в КБ расчет произведен 28.12.2011, рассмотрение материалов проверки состоялось 28.12.2011.

Таким образом, вывод общества о фактически вынесенном решении до рассмотрения материалов проверки, исходя лишь из даты расчета пени, является неправомерным и не подтвержденным документально.

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика. Статьей 110 НК РФ установлены формы вины при совершении налогового правонарушения: виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние как умышленно, так и по неосторожности. Действия налогоплательщика квалифицированы верно.

При рассмотрении настоящего дела судом не установлено нарушений статей 100, 101 НК РФ, которые в соответствии с абзацем 1 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ могли бы быть расценены как являющиеся основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным Решение № РА-11-034 от 28.12.2011 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 32 670 839 руб., штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 20 605 534 руб., единого социального налога в сумме 2 400 946 руб., пени по единому социальному налогу в сумме 651 979 руб., штрафа по единому социальному налогу в сумме 480 190 руб., налога на прибыль в сумме 123 193 874 руб., пени по налогу на прибыль в сумме в сумме 28 150 951 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 24 638 626 руб. вынесенное в отношении Общества с ограниченной ответственностью «Строительное управление Алтайского моторного завода», г. Барнаул, Алтайского края как несоответствующее главе 21, 24, 25 Налогового кодекса РФ.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Строительное управление Алтайского моторного завода», г. Барнаул, Алтайского края расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 руб.

Решение может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд, г. Томск в месячный срок со дня его принятия.

После вступления решения суда в законную силу оно может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа через Арбитражный суд Алтайского края.

Председательствующий Р.В. Тэрри

Судьи С.П. Пономаренко

С.В. Янушкевич