Гражданский кодекс часть 1

от ответчика: ФИО2 начальник юридического отдела по доверенности от 16.02.2009г., ФИО3 главный государственный налоговый инспектор по доверенности от 22.12.2009г., ФИО4 специалист по доверенности от 06.10.2009г.;

У С Т А Н О В И Л:

Закрытым акционерным обществом «АСПЭК», г. Ижевск (далее ЗАО «АСПЭК») заявлено (с учетом заявления об уточнении заявленных требований, принятых арбитражным судом в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике г. Ижевск (далее МРИ ФНС по КН по УР) №09-57/5 от 29.04.2009г. в части:

- доначисления налога на прибыль по п.п. 1.2, 1.3.1, 1.3.2 решения в размере 4875132 руб.)

- доначисления налога на прибыль по п. 1.3.4 решения на сумму внереализационных расходов за 2006г. в виде банковских процентов в размере 321933 руб.;

- доначисления штрафа по налогу на доходы физических лиц за 2006-2007 г. по ст. 123 НК РФ в размере 1945 руб.

- доначисления пени по налогу на прибыль в размере 28532, 22 руб.,

- доначисления штрафов.

Решение оспаривается заявителем по основаниям, изложенным в заявлении, в письменных пояснениях (т. 1 л.д. 3-10, т. 4 л.д. 1-4, 37-41, т. 6 л.д. 1-10 55-68).

Судом в порядке ст. 49 АПК РФ принят отказ заявителя от заявленного требования по основаниям, изложенным в п. 3 заявления (по обстоятельствам, связанным с исчислением в завышенных размерах налога на прибыль (переплате) за 2006, 2007гг.).

Ответчик в отзыве на заявление и в дополнительных пояснениях требования заявителя отклонил (т. 4 л.д. 8-24, т. 6 л.д. 47-48, 80-83, 121-127).

Изучив материалы дела, выслушав объяснения представителей сторон, арбитражный суд установил.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ЗАО «АСПЭК» по вопросам правильности исчисления, уплаты и перечисления налогов за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г.

По результатам проверки ответчиком составлен акт выездной налоговой проверки № 09-59/5 от 27.03.2009г. На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения от 17.04.2009г.

После рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика МРИ по КН по УР вынесено решение от 29.04.2009г. № 09-57/5 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения».

Согласно решению налогоплательщику были доначислены налог на прибыль в размере 5235607, 86 руб.; пени по налогу на прибыль в размере 28052, 03 руб.; транспортный налог в размере 1950 руб.; пени по транспортному налогу в размере 480, 19 руб.; пени по налогу на доходы физических лиц – 575, 75 руб.

ЗАО «АСПЭК» привлечено к ответственности по п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в виде штрафов по налогу на прибыль в размере 751781,90 руб.; по налогу на доходы физических лиц в размере 1945 руб.

Несогласие ЗАО «АСПЭК» с решением МРИ ФНС России по КН по УР от 29.04.2009г. № 09-57/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения послужило основанием для обращения в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике с апелляционной жалобой.

26 июня 2009г. Управление ФНС России по УР рассмотрев жалобу ЗАО «АСПЭК» на решение МРИ ФНС России по КН по УР от 29.04.2009г. № 09-57/5 вынесло решение об оставлении решения без изменения, а жалобу без удовлетворения.

Несогласие ЗАО «АСПЭК» с решением налогового органа от 29.04.2009г. № 09-57/5 в обжалуемой части послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования ЗАО «АСПЭК» заявлены не обоснованно и не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

1. Пункты 1.2, 1.3.1. 1, 1.3.2 решения

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что в 2006г. между ЗАО «АСПЭК» и ЗАО «Байкал – Ресурс» (ИНН <***>) был заключен договор о переводе долга №360-АП/06, согласно которому ЗАО «АСПЭК» принимает на себя в полном объеме обязательства по договору займа ЗАО «Байкал - Ресурс» перед Компанией «NemplastLTD» (Республика Кипр, идентификационный номер 12156184U).

Согласно договору о переводе долга №360-АП/06 от 31.05.2006г. ЗАО «Байкал – Ресурс» является «Заемщиком», а ЗАО «АСПЭК» именуется, как «Новый заемщик». В подпункте 1.1 договора о переводе долга прописано, что Новый Заемщик принимает на себя в полном объеме обязательства Заемщика по Договору займа № N-BR/01 от 20.03.2006г., заключенному между Заемщиком и Компанией «NemplastLTD» - «Кредитор», включая основную сумму долга 12 000 000 долларов США. Сумма займа получена в полном объеме Заемщиком от Кредитора на основании заключенного между ними договора займа № N-BR/01 от 20.03.2006г., что следует из условий договора о переводе долга, определенных подпунктом 1.2.

Согласно договору займа № N-BR/01 от 20.03.2006г., заключенному Компанией «NemplastLTD» (Заимодавец) и ЗАО «Байкал -Ресурс» (Заемщик), Заимодавец обязуется передать Заемщику заем на сумму 12 000 000 долларов США, а Заемщик обязуется вернуть сумму займа в срок до 01 мая 2009г. и выплачивать проценты в размере 14% годовых от суммы займа ежеквартально до 15 числа следующего месяца после окончания календарного квартала.

По расчету задолженности Заемщика перед кредитором по договору займа № N-BR/01 от 20.03.2006г. по состоянию на 01 июня 2006г. сумма долга по займу составляет 12 000 000 долларов США.

В регистрах бухгалтерского учета сумма задолженности, образовавшаяся в результате перевода долга ЗАО «АСПЭК» перед Компанией «Nemplast LTD» и ЗАО «Байкал – Ресурс» перед ЗАО «АСПЭК» отражена бухгалтерской проводкой Дебет счета 5804 «Прочие финансовые вложения»- контрагент ЗАО «Байкал – Ресурс» и кредит счета 6703 «Расчеты по краткосрочным займам в валюте» - контрагент Компания «Nemplast LTD» по курсу доллара США на 31.05.2006г. равному 26,984 в размере 323 808 000 руб.

В Соглашении о расчете сторон от 31.05.2006г. по Договору о переводе долга №360 - АП/06 под п.2 прописано, что сумма задолженности составляет сумму, эквивалентную переданному долгу. Задолженность выражена в российских рублях по курсу ЦБ РФ на дату перевода долга (31.05.2006г.). В п.3 Соглашения установлено, что ЗАО «Байкал - Ресурс» обязуется перечислить в адрес ЗАО «АСПЭК» сумму задолженности, рассчитанной согласно п.2 соглашения, полностью в срок по требованию кредитора.

Дополнительным соглашением к договору о переводе долга №360-АП/06 от 31.05.2007г. определен порядок расчетов между ЗАО «Байкал - Ресурс» и ЗАО «АСПЭК», где прописано, что задолженность в пользу ЗАО «АСПЭК» должна быть погашена в срок не позднее 30 ноября 2007г.

В результате перевода долга у ЗАО «АСПЭК» возникло обязательство в пользу Компании «Nemplast LTD» в размере 12 000 000 долларов США, что в рублевом эквиваленте составляет 323 808 000руб.

Согласно выписке Удмуртского отделения Сбербанка России № 8618 (письмом 11.12.2008г. №13-18/27282) по валютному счету ЗАО «Байкал - Ресурс», на валютный счет ЗАО «Байкал - Ресурс» поступили денежные средства а размере 12 000 000 долларов США от контрагента Компании «Nemplast LTD» с ссылкой в назначении платежа о договоре займа № N-BR/01: 24.03.2006г.-4 990 000,00 долларов США; 06.04.2006г. -7 010 000,00 долларов США.

Денежные средства по договору займа № N-BR/01 от 20.03.2006г. были получены ЗАО «Байкал – Ресурс» от Компании «Nemplast LTD» в размере 12 000 000 долларов США.

В период с 01.01.2007г. по 31.12.2007г. ЗАО «Байкал- Ресурс» в адрес ЗАО «АСПЭК» были перечислены денежные средства с назначением платежа – «оплата по договору о переводе долга N360-АП/2006 от 31.05.06.» в размере 323 808 000 руб., что подтверждается выпиской банка:

-платежное поручение №438 от 17.09.2007г. – 14 000 000руб.;

-платежное поручение №504 от 26.10.2007г. – 31 500 000руб.;

-платежное поручение № 529 от 13.11.2007г. – 120 000 000руб.;

-платежное поручение № 546 от 15.11.2007г. – 4 000 000руб.;

-платежное поручение №558 от 26.11.2007г. – 62 000 000руб.;

-платежное поручение №607 от 26.12.2007г. – 50 000 000руб.;

-платежное поручение №608 от 27.12.20007г. – 42 308 000 руб.;

Денежные средства по договору о переводе долга № 360АП/2006 от 31.05.2006г. были перечислены ЗАО «Байкал - Ресурс» на расчетный счет ЗАО «АСПЭК» в размере 323 808 000руб.

Согласно выписке банка (письмо от 27.03.2008г. №13-18/5273 ЗАО «АСПЭК» в 2007г. была погашена задолженность по договору о переводе долга №360-АП/06 перед Компанией «Nemplast LTD» суммы основного долга в размере 12 000 000 долларов США, что в рублевом эквиваленте составляет 313 639 110 руб. и суммы начисленных процентов в размере 1 284 639,15 долларов США, что в рублевом эквиваленте составляет 34 020 099,60 руб..

На основании перевода долга №360-АП/06 от 31.05.2006г. и возникшего обязательства у ЗАО «АСПЭК» в отношении Компании «Nemplast LTD» по договору № N-BR/01 от 20.03.2006г. возникла кредиторская задолженность, в том числе основного долга в размере 12 000 000 долларов США, что в рублевом эквиваленте составило 323 808 000 руб. Задолженность была погашена налогоплательщиком в полном объеме, т.е. 12 000 000 долларов США, что в рублевом эквиваленте составляет 313 639 110 руб. Образовавшаяся разница в размере 10 168 890руб. (323 808 000- 313 639 000) классифицируется как положительная курсовая.

В 2006г. между ЗАО «АСПЭК» и ЗАО «Байкал – Ресурс» (ИНН <***>) был заключен договор о переводе долга №361-АП/06, согласно которому ЗАО «АСПЭК» принимает на себя в полном объеме обязательства по договору займа ЗАО «Байкал Ресурс» перед Компанией «Вэнг трейдинг лимитед» (Республика Кипр, идентификационный номер 12119870X).

Согласно договору о переводе долга №361АП/06 от 31.05.2006г. ЗАО «Байкал –Ресурс» является «Заемщиком», а ЗАО «АСПЭК» именуется, как «Новый заемщик». В подпункте 1.1 договора о переводе долга прописано, что Новый Заемщик принимает на себя в полном объеме обязательства Заемщика по Договору займа № 9 от 24.03.2005г., заключенному между Заемщиком и Компанией «Вэнг трэйдинг Лимитед» - «Кредитор», включая основную сумму долга 10 000 000 долларов США и уплату процентов, начиная со дня следующего за днем поступления от Кредитора денежных средств на счет заемщика. Сумма займа получена в полном объеме Заемщиком от Кредитора на основании заключенного между ними договора займа №9 от 24.03.20005г., проценты по займу на дату подписания настоящего договора Кредитору не уплачивались, что следует из условий договора о переводе долга, определенных подпунктом 1.2.

Согласно договору займа № 9 от 24.03.2005г., заключенному Компанией «Вэнг трэйдинг Лимитед» (Заимодавец) и ЗАО «Байкал - Ресурс» (Заемщик), Заимодавец обязуется передать Заемщику заем на сумму 10 000 000 долларов США, а Заемщик обязуется вернуть сумму займа через 37 месяцев и выплачивать проценты в размере 14% годовых от суммы займа каждые 12 месяцев после предоставления суммы займа.

По расчету задолженности Заемщика перед кредитором по договору займа №9 от 24.03.2005г. по состоянию на 31 мая 2006г. сумма долга по займу составляет 10 000 000 долларов США, сумма долга по капитализированным процентам составляет 1 434 510,41 долларов США, сумма долга по начисленным но не выплаченным процентам составляет 277 138,10 долларов США.

В Соглашении о расчете сторон от 31.05.2006г. по Договору о переводе долга №361 - АП/06 под п.2 прописано, что сумма задолженности составляет сумму, эквивалентную переданному долгу. Задолженность выражена в российских рублях по курсу ЦБ РФ на дату перевода долга (31.05.2006г.). В п.3 Соглашения установлено, что ЗАО «Байкал - Ресурс» обязуется перечислить в адрес ЗАО «АСПЭК» сумму задолженности, рассчитанной согласно п.2 соглашения, полностью в срок по требованию кредитора.

Дополнительным соглашением к договору о переводе долга №361 - АП/06 от 31.05.2007г. определен порядок расчетов между ЗАО «Байкал - Ресурс» и ЗАО «АСПЭК», где прописано, что задолженность в пользу ЗАО «АСПЭК» должна быть погашена в срок не позднее 30 ноября 2007г.

В результате перевода долга у ЗАО «АСПЭК» возникло обязательство в пользу Компании «Вэнг трейдинг лимитед» в размере 10 000 000 долларов США, что в рублевом эквиваленте составляет 316 027 123,29руб.

Согласно выписке Удмуртского отделения Сбербанка России №8618 (письмо от 10.02.2009г. №13-18/2858) установлено, что на валютный счет ЗАО «Байкал - Ресурс» поступили денежные средства а размере 10 000 000 долларов США от контрагента Компании «Вэнг трейдинг лимитед» с ссылкой в назначении платежа о договоре займа № 9: 31.03.2005г.- 2 000 000,00 долларов США; 04.04.2005г. – 8 000 000,00 долларов США.

Денежные средства по договору займа № 9 от 24.03.2005г. были получены ЗАО «Байкал – Ресурс» от Компании «Вэнг трейдинг лимитед» в размере 10 000 000 долларов США.

В период с 01.01.2007г. по 31.12.2007г. ЗАО «Байкал- Ресурс» в адрес ЗАО «АСПЭК» были перечислены денежные средства с назначением платежа – «оплата по договору о переводе долга N361-АП/2006 от 31.05.06.» в размере 67 692 000 руб., что подтверждается выпиской банка: платежное поручение №609 от 27.12.2007г. – 57 692 000руб.; платежное поручение №615 от 28.12.2007г. – 10 000 000руб.

Таким образом, денежные средства по договору о переводе долга №360 - АП/2006 от 31.05.2006г. были перечислены ЗАО «Байкал - Ресурс» на расчетный счет ЗАО «АСПЭК» в размере 67 692 000руб.

Согласно выписке банка (письмо от 27.03.2008г. №13-18/5273) ЗАО «АСПЭК» в 2007г. была погашена задолженность по договору о переводе долга №361-АП/06 перед Компанией «Вэнг трейдинг Лимитед» суммы основного долга в размере 10 000 000 долларов США, что в рублевом эквиваленте составляет 259 695 840 руб. и суммы начисленных процентов в размере 3 088 250,41 долларов США, что в рублевом эквиваленте составляет 81 768 074,31 руб.:

На основании перевода долга №361-АП/06 от 31.05.2006г. и возникшего обязательства у ЗАО «АСПЭК» в отношении Компании «Вэнг трейдинг лимитед» по договору № 9 от 24.03.2005г. возникла кредиторская задолженность, в том числе основного долга в размере 10 000 000 долларов США, что в рублевом эквиваленте составило 256 840 000 руб. Задолженность была погашена налогоплательщиком в полном объеме, т.е. 10 000 000 долларов США, что в рублевом эквиваленте составляет 259 695 840 руб. Образовавшаяся разница в размере 10 144 160руб. (269 840 000- 259 840 000) классифицируется как курсовая.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужили выводы налогового органа о том, что в нарушение ст. 250, 271 НК РФ налогоплательщиком занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на сумму внереализационных доходов и расходов в виде курсовых положительных и отрицательных разниц, возникших от переоценки обязательств по выплате процентов по договорам займа с компаниями «Венг трейдинг Лимитед» и «Nemplast LTD».

В обоснование заявления налогоплательщик сослался на то, что налогообложению подлежит не положительная курсовая разница, а доход в виде положительной курсовой разницы.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения налогом на прибыль для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения согласно п. 8 ст. 271 НК РФ пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода.

Договора займа № N-BR/01 от 20.03.2006 г., № 9 от 24.03.2005 г. были заключены между ЗАО «Байкал-ресурс» и иностранными компаниями «Немпласт» и «Вэнг трейдинг». Указанные займодавцы исполнили свою обязанность и перечислили оговоренную договором сумму займа ЗАО «Байкал-ресурс». Таким образом, согласно положениям Гражданского кодекса РФ указанные средства перешли в собственность ЗАО «Байкал-ресурс». В силу принятых на себя по договорам о переводе долга обязательств ЗАО «АСПЭК» обязано за вознаграждение перечислить за первоначального должника ЗАО «Байкал-ресурс» сумму займа и причитающихся процентов, что и было исполнено в полном объеме ЗАО «АСПЭК». При этом ЗАО «АСПЭК» не получало в собственность от займодавцев денежные средства и исполнило обязанность по возврату займа за другую организацию за счет собственных средств. Указанное обстоятельство проверено и не оспаривается в оспариваемом решении налогового органа (стр. 29 оспариваемого решения). Таким образом, экономическая выгода (налогооблагаемый доход) от уменьшения кредиторской задолженности при ее перерасчете в рубли на дату возврата долга у ЗАО «АСПЭК» в рассматриваемом случае не возникает, поскольку организация не пользовалась заемными денежными средствами

Согласно п. 1 ст. 391 ГК РФ и условиям п. 5.1. договора о переводе долга от 31.05.2006 г. № 360 –АП/06 договор о переводе долга двух самостоятельных юридических фактов.Если о дате подписания договора о переводе долга можно судить из самого текста договора от 31.05.2006 г., то дата согласования договора с кредитором в самом тексте договора отсутствует.

В связи с удаленностью местонахождения кредитора, компании «Немпласт» (Республика Кипр), его согласие с переводом долга, в день подписания между ЗАО «Аспэк» и ЗАО «Байкал-ресурс» договора перевода долга от 31.05.2006 г. № 360 –АП/06 не было оформлено. Подготовленные экземпляры договора и расчета сумм задолженности были направлены в адрес кредитора. Согласование договора было произведено компанией «Немпласт» посредством проставления под соответствующей отметкой подписи руководителя и печати организации без указания даты согласования.

По запросу ЗАО «АСПЭК» о дате согласования договора перевода долга компанией «Немпласт» в письме от 19.05.2009 г. было сообщено, что оно было произведено 04.12.2006 г.

С учетом изложенного, ЗАО «АСПЭК» неверно определило дату вступления в силу договора о переводе долга от 31.05.2006 г. № 360 –АП/06 и неверно определило дату возникновения у себя кредиторской задолженности по договору займа с компанией «Немпласт». По указанной причине обязанности по переоценке валютных обязательств в период с 31.05.2006 г. по 04.12.2006 г. у ЗАО «АСПЭК» не имелось.

Полученные заемщиком по договору займа средства не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль независимо от валюты обязательства. Учет обязательств выраженных в иностранной валюте в налоговом и бухгалтерском учете ведется в рублевой оценке. При проведении переоценки валютного займа в рубли указанные средства не перестанут быть средствами, полученными по договору займа.

Возражая против заявленных требований, налоговый орган поддержал доводы, изложенные в оспариваемом решении, и также указал, что положительные и отрицательные курсовые разницы не были отражены ЗАО «АСПЭК» в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2006г. – 2007г. Согласно расчету процентов, а также многовалютным аналитическим карточкам по счету 6703 «Расчеты по долгосрочным займам вал.», представленным налогоплательщиком к возражениям, ЗАО «АСПЭК» начислены проценты по долговым обязательствам с Компанией «Вэнг трэйдинг Лимитед», с Компанией «Nemplast LTD» в размере 69 042 065 руб. Начисленные налогоплательщиком проценты не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической. По смыслу приведенной нормы для включения процентов по долговому обязательству в состав внереализационных расходов необходимо, чтобы налогоплательщик реально получил заемные денежные средства и пользовался ими какой-то период времени.

Материалами проверки установлено, что ЗАО «Байкал-Русурс» рассчиталось с ЗАО «Аспэк» после расчетов ЗАО «Аспэк» с иностранными займодавцами. Таким образом, ЗАО «АСПЭК» фактически заемными средствами не пользовалось. Указанные налогоплательщиком расходы в виде процентов по долговым обязательствам не отвечают критериям, установленным п.1 ст.265 НК и не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

В связи с заключением договора перевода долга у ЗАО «Аспэк» возникла кредиторская задолженность (обязательство) в иностранной валюте.

По мнению налогового органа, налоговое законодательство не устанавливает зависимость учета курсовых разниц по обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте, от фактической передачи денежных средств. Пунктом 8 статьи 271 НК РФ и пунктом 10 статьи 272 НК РФ определено, что обязательства, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату прекращения (исполнения) обязательств и (или) на последний день отчетного (налогового) периода, в зависимости от того, что произошло раньше.

Налоговая инспекция считает решение № 11-41/11 от 22.12.206г. в данной части законным и обоснованным.

Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявлены необоснованно и удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемые в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на затраты, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.1.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы должны содержать достоверную информацию.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся затраты в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных в ст. 269 НК РФ.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Материалами проверки установлено, что ЗАО «Байкал-Русурс» рассчиталось с ЗАО «Аспэк» после расчетов ЗАО «Аспэк» с иностранными займодавцами.

Таким образом, ЗАО «АСПЭК» фактически заемными средствами не пользовалось. Указанные налогоплательщиком расходы в виде процентов по долговым обязательствам не отвечают критериям, установленным п.1 ст.265 НК и не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

В связи с тем, что в законодательстве отсутствуют какие-либо специальные предписания о форме перевода долгов, представляется, что правило о переводе долга должно быть подчинено общим нормам о форме сделки (ст. 158, 160, 163 ГК РФ), а последствия несоблюдения формы должны быть подчинены общим нормам (ст. 162, 165 ГК РФ).

В результате перевода долга происходит перемена лиц в обязательстве при сохранении содержания самого обязательства, новый должник принимает на себя исполнение обязанностей в том объеме, в котором они существовали для первоначального должника,

Договор о переводе долга заключается для того, чтобы "закрыть" ранее возникшие (имеющиеся на определенный момент времени) задолженности, когда ни один из участников не перечисляет другому денежные средства.

Моментом заключения договора перевода долга следует считать момент его совершения, если стороны не установят иное (ст. 432, 433, 438 ГК РФ).

Согласно условиям договоров перевода долга, договора вступают в силу с момента подписания его сторонами и письменного согласования с Кредитором.

В подпункте 1.1 договоров о переводе долга прописано, что Новый Заемщик принимает на себя в полном объеме обязательства Заемщика по Договорам займа

В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности (ст.307 ГК РФ).

В соответствии с положениями ст. ст. 250 и 265 НК РФ при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываются положительные и отрицательные курсовые разницы.

Положительной курсовой разницей в целях гл. 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

В соответствии с п.11 ст.250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

В соответствии с п. 5 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами налогоплательщика признаются, в частности, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России.

Отрицательной курсовой разницей в целях гл.25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Согласно п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового периода) в зависимости от того, что произошло раньше.

Таким образом, доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникшей от переоценки выраженного в иностранной валюте обязательства, учитываются в доходах (расходах) для целей налогообложения прибыли организаций в соответствии с п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 271 НК РФ.

Доходы (расходы) признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В связи с заключением договоров перевода долга у ЗАО «АСПЭК» возникла кредиторская задолженность (обязательство) в иностранной валюте, при переоценке которой, проводимой в связи с изменением официального курса иностранно валюты к рублю Российской Федерации, возникают доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы.

Таким образом, налоговое законодательство не устанавливает зависимость учета курсовых разниц по обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте, от фактической передачи денежных средств.

В соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000», утвержденного приказом Минфина РФ от 10.01.2000г. № 2н курсовая разница–разница рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка РФ, на дату исполнения обязательства по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценки этих актива и обязательства, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

Из материалов дела усматривается, что обязательства нового заемщика – ЗАО «АСПЭК» по погашению долга, предусмотренные договором в иностранной валюте, определены и отражены на балансе ЗАО «АСПЭК» в российский рублях в сумме, эквивалентной переданному долгу по состоянию на 31.05.2009г. указанная дата, как дата перевода долга определена налогоплательщиком и признана налоговым органом, исходя из условий договоров от 31.05.2006г. № 360-АП/06, № 361-АП/06 и соглашений к ним, согласованных организациями – кредиторами путем предоставления на этих договорах слова «согласованно», подписи генерального директора и печати организации – кредитора. Указанные действия согласуются с положениями ст. 391 ГК РФ и пп. 11 п. 1 ст. 250 НК РФ.

Представленное налогоплательщиком письмо организации кредитора Компании «Немпласт ЛТД» носит информационный характер, не является письменным согласованием договора перевода долга № 360-АП/06 от 31.05.2006г. и не влияет на сумму задолженности ЗАО «АСПЭК», определенную сторонами по состоянию на 31.05.2006г. и самостоятельно отраженную заявителем в бухгалтерском учете по состоянию на 31.05.2006г.

Поскольку налогоплательщик сумму курсовых разниц по отраженным в учете сформированным налоговым обязательствам, выраженным в иностранной валюте, по курсу ЦБ РФ ля этой иностранной валюты, самостоятельно не определял, что привело к занижению внереализационных доходов (расходов), налоговым органом правомерно произведен перерасчет стоимости таких обязательств и увеличена налоговая база по налогу на прибыль соответствующих отчетных (налоговых) периодов.

Доводы заявителя со ссылкой на положения п. 10 ст. 251 и п. 12 ст. 270 НК РФ судом не принимаются, поскольку данными нормами налогообложение курсовых разниц не регулируется, а сама сумма заемных средств, переданная для погашения по договорам перевода долга, в доходы ЗАО «АСПЭК» налоговым органом не включена.

С учетом изложенного, решение о доначислении налога, пени за несвоевременную уплату налога, налоговой санкции принято налоговым органом в указанной части законно и обоснованно. Факт совершения заявителем налогового правонарушения и его вина подтверждены представленными по делу доказательствами.

2. Пункт 1.3.4 решения

Решение налогового органа оспаривается заявителем в части доначисления налога на прибыль в сумме 321933, 61 руб. в результате нарушения ст.ст. 252, 270, 274 НК РФ, выразившегося в неправомерном завышении внереализационных расходов путем начисления и уплаты процентов по кредитным договорам, заключенным с ОАО «Сбербанк России», денежные средства по которым были передан в безвозмездное пользование третьими лицами.

Основанием для доначисления налогов, соответствующих сумм пени послужили выводы налогового органа о том, что в нарушение ст. 252 НК РФ ЗАО «АСПЭК» в состав внереализационных расходов включены проценты по кредитным договорам <***> от 27.10.2005г. и <***> от 28.10.2005г. в части полученных в соответствии с указанными договорами денежных средств в сумме 291 971 338,34руб., впоследствии переданных в качестве заемных средств в пользование организации ЗАО «Байкал-Ойл».

Привлеченные ЗАО «АСПЭК» в соответствии с кредитными договорами <***> от 27.10.2005г. и <***> от 28.10.2005г. денежные средства были направлены не на пополнение собственных оборотных средств и осуществление собственной финансово-хозяйственной деятельности ЗАО «АСПЭК», а фактически были направлены на предоставление указанных денежных средств в пользование ЗАО «Байкал-Ойл», при этом услуги по передаче денежных средств в адрес ЗАО «Байкал-Ойл» носили безвозмездный характер. Привлечение ЗАО «АСПЭК» кредитных денежных средств и дальнейшая их передача организации ЗАО «Байкал-Ойл» не были направлены на достижение положительного экономического результата. Учет указанных операций в качестве предоплаты за товар, поставка которого не могла быть произведена в силу отсутствия товара у поставщика, а также отсутствия приобретения товара поставщиком у третьих лиц в указанном количестве, не соответствует фактическому экономическому смыслу.Следовательно, включение в состав внереализационных расходов процентов, начисленных в соответствии с кредитными договорами, не соответствуют требованиям, установленным ст. 252 НК РФ.

В обоснование заявленного требования заявитель пояснил, что оганизацией соблюдены предусмотренные законом условия отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам по налогу на прибыль. Факт выдачи кредита Сберегательным банком, а также факт начисления и выплаты ЗАО «АСПЭК» процентов по кредитному договору Инспекцией не оспаривается. ЗАО «АСПЭК» законно и обоснованно относил на внереализационные расходы по налогу на прибыль, проценты по кредитным договорам. Заключение указанных договоров с банком соответствует целям и задачам предпринимательской деятельности, поскольку от своевременного пополнения оборотных средств зависит приобретение товаров, покупка сырья, материалов, оплата транспортных расходов, различных услуг, выплата заработной платы и т.п. Выдача кредита банком не носила целевого характера, под закуп продукции у ЗАО «Байкал-Ойл». Подписание договора и возникновение обязательств по начислению процентов произошло задолго до спорного эпизода. Таким образом, уплата процентов банку за оказанную им услугу по предоставлению кредитных ресурсов обусловлена разумными экономическими причинами и соответствует целям делового характера. Часть кредитных средств, полученных от Сберегательного банка по вышеуказанным кредитным договорам была направлена на расчеты по договору поставки № 100-БО/2003 от 31.12.2003 г., по которому ЗАО «Байкал - ойл» обязуется поставлять в адрес ЗАО «АСПЭК» нефтепродукты. Оптовая торговля нефтепродуктами является основным уставным видом деятельности ЗАО «АСПЭК». Направление кредитных средств под закуп товаров является осуществлением реальной хозяйственной деятельности и исполнением условий кредитного договора с банком. ЗАО «Байкал - Ойл», является крупным поставщиком нефтепродуктов и долгосрочным партнером для ЗАО «АСПЭК». Таким образом, расходы в виде платы за пользование кредитом соответствуют основному виду деятельности ЗАО «АСПЭК» и направлены на извлечение прибыли.

Вывод налогового органа о том, что «ЗАО «АСПЭК» и ЗАО «Байкал -Ойл» в соответствии со ст. 20 НК РФ являются взаимозависимыми организациями, имеющими общего учредителя –ЗАО «АСПЭК -Траст», и имеют возможность оказывать взаимное влияние на финансово-хозяйственную деятельность указанных организаций» является необоснованным, поскольку ЗАО «АСПЭК» не имеет возможности оказывать влияние на финансово-хозяйственную деятельность ЗАО «Байкал -Ойл», поскольку не владеет ни акциями ЗАО «Байкал -Ойл», ни акциями ЗАО «АСПЭК-Траст», которое в свою очередь владеет акциями ЗАО «Байкал -Ойл».

Источником расчетов с ЗАО «Байкал- Ойл» могли быть поступления на расчетный счет ЗАО «АСПЭК» от других организаций. В оспариваемом решении не доказано, что только заемные средства, полученные по кредитным договорам <***> от 27.10.2005 г. и <***> от 28.10.2005 г. были направлены на расчеты с ЗАО «Байкал- Ойл».

Оспариваемое решение не содержит ссылок на нормы права, предусматривающие методику определения за счет каких именно средств производились расчеты с конкретным контрагентом.

Возражая против заявления в указанной части, ответчик поддержал выводы, изложенные в решении, отзыве и дополнениях к отзыву на заявление, указав при этом, что данные налоговой проверки в совокупности подтверждают недобросовестность действий заявителя. ЗАО «АСПЭК» при отнесении затрат по банковским процентам на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль не соблюдено одно из основных условий признания произведенных затрат расходами в целях налогообложения в соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ а именно, то что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Документами имеющимся в материалах проверки подтверждается, что согласно аналитической карточке ЗАО «АСПЭК» по счету № 4101 «Покупные товары в оптовой торговле» за период с 01.01.2006г. по 31.12.2006г., сформированной по номенклатуре «Мазут М-100» в количественном и суммовом выражении, приобретение мазута марки М-100 у ЗАО «Байкал-Ойл» в количестве 29160,00 тонн, предусмотренном дополнительным соглашением № 4 от 03.05.2006г., ЗАО «АСПЭК» не осуществляло. Отражение в бухгалтерском учете ЗАО «АСПЭК» счета № ПБО0511-03 от 11.05.2006г., служащего основанием для перечисления денежных средств в сумме 141 864 618,34руб. в адрес ЗАО «Байкал-Ойл», отсутствует.

В ходе анализа полной оборотной ведомости по счету 4101 «Товары опт» ЗАО «Байкал-Ойл за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г. установлено, что 05, 06 и 12 мая 2006г. ЗАО «Байкал-Ойл» не осуществляло реализацию в адрес ЗАО «АСПЭК» мазута марки М-100, приобретенного у организаций, которым были направлены денежные средства, полученные 05, 06 и 12 мая от ЗАО «АСПЭК».

Отражение вышеуказанного счета № ПБО 0511-03 от 11.05.2006г., на который ссылается в платежных поручениях ЗАО «АСПЭК» на сумму 141 864 618,3 руб., в полной оборотной ведомости по счету 4101 «Товары опт», представленной ЗАО «Байкал-Ойл» за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г., отсутствует.

Таким образом, в ходе проверки установлено, что данный счет отсутствует как в бухгалтерском учете ЗАО «АСПЭК», так и в бухгалтерском учете ЗАО «Байкал-Ойл».

Следовательно, указание ЗАО «АСПЭК» в платежном документе на перечисление денежных средств в качестве основания для перечисления налогоплательщиком денежных средств в сумме 141 864 618,3 руб. в адрес ЗАО «Байкал-Ойл» на несуществующий счет от 11.05.2006 № ПБО 0511-03 доказывает, что налогоплательщик знал, что поставка продукции в рамках данной операции не состоится, и что целью налогоплательщика являлось завуалирование операции по оказанию услуги по предоставлению ссуды ЗАО «Байкал-Ойл» путем создания видимости перечисления денег в счет поставки продукции в соответствии с якобы выставленным контрагентом счетом.

Перечисление ЗАО «Аспэк» денежных средств на счет ЗАО «Байкал-Ойл» в нарушение договорных условий до момента отгрузки контрагентом продукции со ссылкой на несуществующий счет свидетельствует о предоставлении заемных денежных средств в безвозмездное пользование свидетельствует об отсутствии намерений получения дохода налогоплательщиком.

Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявителя в части доначисления налога на прибыль, а также соответствующих сумм пени и штрафа, в оспариваемой части удовлетворению не подлежат, по следующим основаниям.

В силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации ЗАО «АСПЭК», г. Ижевск является плательщиком налога на прибыль.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

С учетом требований ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» основанием для налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и учета расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, являются первичные учетные документы, оформленные в установленном законом порядке, по реальным хозяйственным операциям и сделкам. Первичные учетные документы должны содержать достоверную информацию и следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измеритель хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации.

Таким образом, основанием включения в состав расходов по налогу на прибыли являются только первичные учетные документы, оформленные в установленном законом порядке, которые в свою очередь должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией и отражать их фактическое применение.

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 г. № 329-О и п. 7 ст. 3 НК РФ, действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы. Согласно ст. 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В соответствии с п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Такой же правовой позиции придерживается Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, разъяснивший в Постановлении от 12.10.2006 г. № 53, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с Постановлением от 12.10.2006г. № 53 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

С учетом представленных сторонами доказательств, суд считает, что в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, в результате неправомерного завышения внереализационных расходов путем начисления и уплаты процентов по кредитным договорам, заключенным с ОАО «Сбербанк России» решение принято налоговым органом обоснованно в соответствии с нормами действующего законодательства. Действия налогоплательщика направлены на необоснованное получение налоговой выгоды. При этом судом приняты во внимание следующие обстоятельства, подтвержденные представленными по делу доказательствами.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что между ЗАО «АСПЭК» и ОАО «Сбербанк России» были заключены:

договор <***> от 27.10.2005г. об открытии возобновляемой кредитной линии, согласно которому ОАО «Сбербанк России» обязуется открыть ЗАО «АСПЭК» возобновляемую кредитную линию с лимитом в сумме 250 000 000,00руб. для пополнения оборотных средств на срок по 02.10.2006г. под 11,5 % годовых;

договор <***> от 28.10.2005г. об открытии возобновляемой кредитной линии, согласно которому ОАО «Сбербанк России» обязуется открыть ЗАО «АСПЭК» возобновляемую кредитную линию с лимитом в сумме 300 000 000,00руб. для пополнения оборотных средств на срок по 23.10.2006г. под 11,5 % годовых.

Целью использования денежных средств по указанным выше договорам является пополнение оборотных средств ЗАО «АСПЭК».

Согласно карточке счета 6600 «Расчеты по краткосрочным кредитам» ЗАО «АСПЭК» в соответствии с указанными договорами были получены денежные средства в размерах, соответствующих условиям договоров, в том числе:

по кредитному договору <***> от 27.10.2005г. в сумме 200 000 000,00руб.: 04.05.2006г. в сумме 49 080 000,00руб.; 05.05.2006г. в сумме 90 000 000,00 руб.; 06.05.2006г. в сумме 35 000 000,00руб.; 12.05.2006г. в сумме 25 920 000,00руб.;

по кредитному договору <***> от 28.10.2005г. в сумме 240 000 000,00руб.: 19.04.2006г. в сумме 81 135 381,66руб.; 12.05.2006г. в сумме 158 864 618,34руб.

Указанные операции были отражены ЗАО «АСПЭК» в аналитической карточке по счету 6600 «Расчеты по краткосрочным кредитам» за период с 01.01.2006г. по 31.12.2006г. по Дебету счета 5100 «Расчетный счет», Кредиту счета 6600 «Расчеты по краткосрочным кредитам» в сумме 200 000 000,00 руб. и 240 000 000,00 руб. соответственно.

Возврат денежных средств по вышеуказанным кредитным договорам был произведен ЗАО «АСПЭК»:

по договору <***> от 27.10.2005г.:

- 23.08.2006г. в сумме 30 000 000,00руб.;

- 23.08.2006г. в сумме 50 000 000,00руб.;

- 25.08.2006г. в сумме 50 000 000,00руб.;

- 29.08.2006г. в сумме 120 000 000,00руб.;

по договору <***> от 28.10.2005г.:

- 06.10.2006г. в сумме 30 000 000,00руб.;

- 09.10.2006г. в сумме 30 000 000,00руб.;

- 10.10.2006г. в сумме 65 000 000,00руб.;

- 10.10.2006г. в сумме 30 000 000,00руб.;

- 10.10.2006г. в сумме 35 000 000,00руб.;

- 11.10.2006г. в сумме 19 000 000,00рб.;

- 11.10.2006г. в сумме 31 000 000,00руб.;

- 12.10.2006г. в сумме 60 000 000,00руб.

За пользование денежными средствами, полученными ЗАО «АСПЭК» по указанным кредитным договорам, были начислены проценты в соответствии с процентной ставкой, определенной договорами в размере 11,5%, в сумме 26 456 128,61руб., в том числе: по кредитному договору <***> от 27.10.2005г. в сумме 10 744 667,20руб., по кредитному договору <***> от 28.10.2005г. в сумме 15 711 461,41руб.

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету ЗАО «АСПЭК» установлено, что действительно ЗАО «АСПЭК» в соответствии с указанными выше кредитными договорами были получены денежные средства от ОАО «Сбербанк России» в общей сумме 440 000 000,00руб., в том числе: в соответствии с кредитным договором <***> от 27.10.2005г. в сумме 200 000 000,00руб.: 04.05.2006г. в сумме 49 080 000,00руб.; 05.05.2006г. в сумме 90 000 000,00 руб.; 06.05.2006г. в сумме 35 000 000,00руб.; 12.05.2006г. в сумме 25 920 000,00руб.; в соответствии с кредитным договором <***> от 28.10.2005г. в сумме 240 000 000,00руб.: 19.04.2006г. в сумме 81 135 381,66руб.; 12.05.2006г. в сумме 158 864 618,34руб.

Указанные денежные средства были направлены ЗАО «АСПЭК» на следующие цели:

- 04.05.2006г. (полученные по договору <***> от 27.10.2005г.) в сумме 49 080 000,00руб. на оплату товаров, приобретаемых у ООО «Торговый Дом «Ойл Продукт», ООО «Селена-Нефтехим» и ЗАО «Синтез Петролеум»;

- 05.05.2006г. (полученные по договору <***> от 27.10.2005г.) в сумме 90 000 000,00руб. ЗАО «Байкал-Ойл» (ИНН <***>) в счет оплаты по дополнительному соглашению № 4 от 03.05.2006г. к договору № 100-БО/2003 (972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г.;

- 06.05.2006г. (полученные по договору <***> от 28.10.2005г.) в сумме 81 135 381,66руб. на оплату товаров, приобретаемых у ООО «Таиф-НК», ООО «СТАРКО» и ООО «Торговый дом «Юкос-М»;

- 06.05.2006г. (полученные по договору <***> от 27.10.2005г.) в сумме 35 000 000,00руб. ЗАО «Байкал-Ойл» (ИНН <***>) в счет оплаты по дополнительному соглашению № 4 от 03.05.2006г. к договору № 100-БО/2003 (972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г.;

- 12.05.2006г. (полученные по договору <***> от 27.10.2005г.) в сумме 8 106 720,00руб. ЗАО «Байкал-Ойл» в счет оплаты по дополнительному соглашению № 4 от 03.05.2006г. к договору № 100-БО/2003 (972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г.;

- 12.05.2006г. (полученные по договору <***> от 27.10.2006г.) в сумме 17 813 280,00руб. на оплату товаров, приобретаемых у ООО «Башрегион»;

- 12.05.2006г. (полученные по договору <***> от 28.10.2005г.) в сумме 141 864 618,34руб. ЗАО «Байкал-Ойл» по сч. ПБО0511-03 от 11.05.2006г. за товар по договору № 100-БО/2003 (972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г.;

- 12.05.2006г. (полученные по договору <***> от 28.10.2005г.) в сумме 17 000 000,00руб. ЗАО «Байкал-Ойл» в счет оплаты по дополнительному соглашению № 4 от 03.05.2006г. к договору № 100-БО/2003 (972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г.

Таким образом, согласно выписке по расчетному счету заемные денежные средства в сумме 148 028 661,66руб. были направлены поставщикам товаров и в сумме 291 971 338,34руб. были направлены организации ЗАО «Байкал-Ойл» на расчетный счет № <***>, при этом основанием для перечисления денежных средств в сумме <***> 106 720,00руб., согласно выписке по расчетному счету, являлось дополнительное соглашение № 4 от 03.05.2006г. к договору № 100-БО/2003 (972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г., а для перечисления денежных средств в сумме 141 864 618,34руб. - сч. ПБО0511-03 от 11.05.2006г.

На других счетах налогоплательщика денежные средства в сумме 291 971 338,34руб. по состоянию на 05.05.2006г., 06.05.2006г. и 12.05.2006г. отсутствовали.

Из анализа документов ЗАО «АСПЭК», проведенного с целью определения основания перечисления денежных средств в адрес ЗАО «Байкал-Ойл» следует, что между ЗАО «Байкал-Ойл» и ЗАО «АСПЭК» был заключен договор поставки нефтепродуктов № 100-БО/2003(972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г., в соответствии с которым ЗАО «Байкал-Ойл» обязуется поставлять в адрес ЗАО «АСПЭК» нефтепродукты, количество, номенклатура, цена, условия, сроки оплаты и поставки которых определяются в дополнительных соглашениях к указанному договору.

В соответствии с указанным договором между ЗАО «АСПЭК» и ЗАО «Байкал-Ойл» было оформлено дополнительное соглашение № 4 от 03.05.2006г. на поставку мазута марки М-100 в количестве 29160,00 тонн по цене 5200,00руб. за тонну с отгрузкой в срок до 14.05.2006г. с Уфимских НПЗ и условиями оплаты в течение 60 дней с даты отгрузки.

Дополнительным соглашением № 5/1 от 15.05.2006г. соглашение № 4 от 03.05.2006г., служащее основанием для перечисления денежных средств в сумме <***> 106 720,00руб., было расторгнуто с условием возврата денежных средств, поступивших за товар по вышеуказанному дополнительному соглашению, в течение 15 дней.

Согласно групповой аналитической карточке по 60 счетам «Поставщики и подрядчики» за период с 01.01.2006г. по 31.12.2006г., сформированной по контрагенту ЗАО «Байкал-Ойл», ЗАО «АСПЭК» было произведено перечисление денежных средств в сумме 291 971 338,34руб., в том числе: 05.05.2006г. в сумме 90 000 000,00руб.; 06.05.2006г. в сумме 35 000 000,00руб.; 12.05.2006г. в сумме 8 106 720,00руб.; 12.05.2006г. в сумме 17 000 000,00руб.; 12.05.2006г. в сумме 141 864 618,34руб.

Согласно аналитической карточке ЗАО «АСПЭК» по счету № 4101 «Покупные товары в оптовой торговле» за период с 01.01.2006г. по 31.12.2006г., сформированной по номенклатуре «Мазут М-100» в количественном и суммовом выражении, приобретение мазута марки М-100 у ЗАО «Байкал-Ойл» в количестве 29160,00 тонн, предусмотренном дополнительным соглашением № 4 от 03.05.2006г., ЗАО «АСПЭК» не осуществляло. Отражение в бухгалтерском учете ЗАО «АСПЭК» счета № ПБО0511-03 от 11.05.2006г., служащего основанием для перечисления денежных средств в сумме 141 864 618,34руб. в адрес ЗАО «Байкал-Ойл», отсутствует.

Таким образом, в нарушение условий дополнительного соглашения № 4 от 03.05.2006г. денежные средства в сумме <***> 106 720,00руб. были перечислены ЗАО «АСПЭК» в адрес ЗАО «Байкал-Ойл» до момента отгрузки, а не в течение 60 дней с даты отгрузки.

Отражение счета № ПБО0511-03 от 11.05.2006г. в бухгалтерском учете организации отсутствует.

Следовательно, указанные денежные средства в сумме 291 971 338,34руб. были перечислены ЗАО «АСПЭК» в адрес ЗАО «Байкал-Ойл» при отсутствии документов, служащих основанием для перечисления денежных средств.

Кроме того, между ЗАО «Байкал-Ойл» и ЗАО «АСПЭК» к договору № 100-БО/2003 (972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г. были заключены дополнительные соглашения: № 6 от 01.05.2006г. на приобретение мазута марки М-100 по цене 5810,00руб. за тонну; № 7 от 01.05.2006г. на приобретение мазута марки М-100 по цене 5250,00руб., 5260,00руб., 4500,00руб. за тонну; № 8 от 01.05.2006г. на приобретение мазута марки М-100 по цене 5470,00руб., 5000,00руб., 4520,00руб.

Исходя из анализа представленных документов, следует, что фактически дополнительные соглашения № № 6, 7, 8 от 01.05.2006г. были заключены ранее дополнительных соглашений № 4 от 03.05.2006г., № 5/1 от 15.05.2006г., что противоречит правилам Федерального Закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в соответствии с которыми все операции ведутся в хронологическом порядке.

Согласно показаний свидетеля ФИО5, он работает в ЗАО «АСПЭК» с октября 1997г., в должности заместителя генерального директора по экономике и финансам – с марта 2005г. В его должностные обязанности в 2006г.-2007г. входило управление финансовой деятельностью предприятия, планирование деятельности и подведение итогов работы. ФИО5 подтвердил, что в 2006г.-2007г. ЗАО «АСПЭК» осуществляло приобретение мазута марки М-100 у ЗАО «Байкал-Ойл». На вопрос о причинах расторжения дополнительных соглашений к договору поставки № 100-БО/2003 (972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г., в том числе соглашения № 4 от 03.05.2006г., ФИО5 пояснил, что возможно указанные дополнительные соглашения были расторгнуты в связи с тем, что цена, указанная в них, по которой планировалось приобретение нефтепродуктов, с течением времени оказалась выше цен на нефтепродукты, предлагаемые другими поставщиками. Согласно показаниям свидетеля ФИО5 инициатором расторжения указанного дополнительного соглашения возможно выступило ЗАО «АСПЭК». При этом указать причины перечисления денежных средств в счет предоплаты по расторгнутым дополнительным соглашениям, тогда как условиями этих соглашений была предусмотрена оплата в течение 60 дней с момента отгрузки, ФИО5 затруднился.

Таким образом, свидетель, занимающий должность заместителя генерального директора по экономике и финансам ЗАО «АСПЭК», фактически не смог пояснить цель перечисления денежных средств по расторгнутым дополнительным соглашениям, в том числе и соглашению № 4 от 03.05.2006г., с нарушением условий оплаты, оговоренных в них. При этом, согласно показаниям свидетеля, возможной причиной расторжения дополнительных соглашений, в том числе и соглашения № 4 от 03.05.2006г., к договору № 100-БО/2003 (972-ГЗ/2003) от 31.12.2003г. явилось повышение цены на нефтепродукты по дополнительным соглашениям.

Кроме того, в рамках выездной налоговой проверки установлено, между ЗАО «АСПЭК» и ЗАО «Байкал-Ойл», помимо дополнительного соглашения № 4 от 03.05.2006г. на приобретение мазута марки М-100 по цене 5200,00руб. за тонну, были заключены дополнительные соглашения № № 6, 7, 8 от 01.05.2006г. на приобретение мазута марки М-100 по цене, превышающей 5200,00руб. за тонну, а именно по цене 5250,00руб., 5260,00руб. и 5810,00руб. за тонну, которые не были расторгнуты.

Следовательно, указание причины расторжения дополнительного соглашения № 4 от 03.05.2006г. в виде повышения цены не является состоятельным и не соответствует фактическим обстоятельствам.

С целью установления дальнейшего использования денежных средств в сумме 291 971 338,34руб., полученных ЗАО «АСПЭК» по кредитным договорам <***> от 27.10.2005г. и <***> от 28.10.2005г. и перечисленных в адрес ЗАО «Байкал-Ойл», направлен запрос № 10-49/12015 от 27.10.2008г. в Удмуртское отделение Сбербанка России № 8618 о предоставлении выписки по расчетному счету № <***>, принадлежащему ЗАО «Байкал-Ойл».

На данный запрос получен ответ от 31.10.2008г. № 13-18/23553 с приложением справки о движении денежных средств по расчетному счету ЗАО «Байкал-Ойл» в электронном виде за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г.

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету ЗАО «Байкал-Ойл» следует, что ЗАО «Байкал-Ойл» полученные денежные средства были направлены:

05.05.2006г.:

- в сумме 86 <***> 000,00руб. ООО «Стройинвестиция» за ООО «Техпрогресс» в счет оплаты за бензин Аи-92;

- в сумме 1 093 768,70руб. ООО «Оливеста М» по счету-фактуре № 00000660 от 29.04.2006г. за товар;

- в сумме 1 838 455,00руб. ООО «Геофин-Ойл» по счету-фактуре № 30/4/003 от 30.04.2006г. за товар;

- в сумме 1 350 000,00руб. ООО «Техпрогресс» за бензин Аи-92 по счету № Т055 от 04.05.2006г.;

- в сумме 7 645 800,00руб. ЗАО «Полихимгрупп» за товар;

- в сумме 2 840 000,00руб. ОАО «Сибнефть» за бензин Аи-80 и транспортно-экспедиционные услуги;

06.05.2006г.:

- в сумме 20 000 000,00руб. ООО «ТЭКОЙЛ» за товар и транспорт;

- в сумме 3 700 000,00руб. ЗАО «УфаОйл» по счету от 13.04.2006г. № 2915 за товар;

- в сумме 11 240 000,00руб. ОАО «Сибнефть» за бензин Аи-80 и транспортно-экспедиционные услуги;

- в сумме 20 081 759,41руб. на погашение овердрафтного кредита;

12.05.2006г.:

- в сумме 165 791 390,13руб. на погашение овердрафтного кредита;

- в сумме 19 420 000,00руб. ЗАО «ТНК-Трейд» за товар и транспортный тариф;

- в сумме 7 000 000,00руб. ЗАО «КрайсНефть» за товар по счету № 1291 от 11.05.2006г.

Таким образом, денежные средства, полученные ЗАО «Байкал-Ойл» в дни перечисления ЗАО «АСПЭК», т.е. 05, 06 и 12 мая, были направлены не на оплату мазута марки М-100, являющегося предметом дополнительного соглашения № 4 от 03.05.2006г. к договору поставки нефтепродуктов между ЗАО «АСПЭК» и ЗАО «Байкал-Ойл», а использованы ЗАО «Байкал-Ойл» в качестве оплаты поставщикам прочей продукции (ООО «Техпрогресс», ОАО «Сибнефть»), товаров, поставленных ранее (ООО «Оливеста М», ООО «Геофин-Ойл», ЗАО «УфаОйл»), и на погашение овердрафтного кредита.

Согласно сведениям Управления по налоговым преступлениям при МВД по УР от 17.02.2009г. № 37/722, ЗАО «Байкал-Ойл» 05, 06 и 12 мая 2006г. не осуществляло реализацию в адрес ЗАО «АСПЭК» мазута марки М-100, приобретенного у организаций, которым были направлены денежные средства, полученные 05, 06 и 12 мая от ЗАО «АСПЭК».

Так, согласно полной оборотной ведомости по счету 4101 «Товары опт», представленной ЗАО «Байкал-Ойл» за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г.: мазут марки М-100, приобретенный у ООО «ТЭКОЙЛ» был реализован в течение мая 2006г. различным организациям, при этом реализация мазута марки М-100 в адрес ЗАО «АСПЭК» отсутствует (стр. 338-356 полной оборотной ведомости по счету 4101 «Товары опт» ЗАО «Байкал-Ойл»);

- ЗАО «КрайсНефть» не осуществляло в адрес ЗАО «Байкал-Ойл» поставку мазута марки М-100 в течение 2006г. Кроме того, реализация в адрес ЗАО «АСПЭК» продукции, приобретенной ЗАО «Байкал-Ойл» у ЗАО «КрайсНефть», в течение 2006г. отсутствовала (стр. 363-370 полной оборотной ведомости по счету 4101 «Товары опт» ЗАО «Байкал-Ойл»);

- ЗАО «ТНК-Трейд» не осуществляло в адрес ЗАО «Байкал-Ойл» поставку мазута марки М-100 в течение 2006г. Кроме того, реализация в адрес ЗАО «АСПЭК» продукции, приобретенной ЗАО «Байкал-Ойл» у ЗАО «ТНК-Трейд», в течение 2006г. отсутствовала (стр. 493-504 полной оборотной ведомости по счету 4101 «Товары опт» ЗАО «Байкал-Ойл»);

- ЗАО «Полихимгрупп» не осуществляло в адрес ЗАО «Байкал-Ойл» поставку мазута марки М-100 в течение мая 2006г. Кроме того, реализация в адрес ЗАО «АСПЭК» продукции, приобретенной ЗАО «Байкал-Ойл» у ЗАО «Полихимгрупп», в течение 2006г. отсутствовала (стр. 248-251 полной оборотной ведомости по счету 4101 «Товары опт» ЗАО «Байкал-Ойл»).

Кроме того, отражение счета № ПБО 0511-03 от 11.05.2006г., выставленного на сумму 141 864 618,34руб., в полной оборотной ведомости по счету 4101 «Товары опт», представленной ЗАО «Байкал-Ойл» за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г., отсутствует. В данной оборотной ведомости отражен счет № БО0511-003 от 11.05.2006г., в соответствии с которым ЗАО «Байкал-Ойл» были реализованы горюче-смазочные материалы организации ООО «Нефтересурсы» (стр. 44 полной оборотной ведомости по счету 4101 «Товары опт» ЗАО «Байкал-Ойл» за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г.).

Таким образом, перечисление денежных средств, полученных ЗАО «Байкал-Ойл» от ЗАО «АСПЭК» 05, 06 и 12 мая 2006г., в адрес поставщиков ЗАО «Байкал-Ойл» не связано с намерением приобретения нефтепродуктов, подлежащих последующей реализации в адрес ЗАО «АСПЭК».

Согласно сведений, содержащихся в выписке из ЕГРЮЛ, следует, что учредителями ЗАО «Байкал-Ойл» в проверяемом периоде являлись следующие лица: ЗАО «АСПЭК-Траст» с долей в уставном капитале в размере 75000,00руб.; ОАО «Удмуртская республиканская внешнеторговая фирма «Байкал» с долей в уставном капитале в размере 225000,00руб.

Таким образом, доля участия ЗАО «АСПЭК-Траст» в ЗАО «Байкал-Ойл» составляет 25% (75000,00/(75000,00+225000,00) * 100%).

Следовательно, ЗАО «АСПЭК» и ЗАО «Байкал-Ойл» в соответствии со ст. 20 НК РФ являются взаимозависимыми организациями, имеющими общего учредителя – ЗАО «АСПЭК-Траст», и имеют возможность оказывать взаимное влияние на финансово-хозяйственную деятельность указанных организаций.

Исходя из вышеизложенного, следует, что фактически денежные средства, привлеченные ЗАО «АСПЭК» по кредитным договорам <***> от 27.10.2005г. и <***> от 28.10.2006г. в сумме 291 971 338,34руб., не были направлены на приобретение товарно-материальных ценностей, ценных бумаг, иного имущества (работ, услуг), а перечислены взаимозависимой организации - ЗАО «Байкал-Ойл» при отсутствии каких-либо оснований для данного перечисления.

Заключение дополнительного соглашения № 4 от 03.05.2006г. между ЗАО «АСПЭК» и ЗАО «Байкал-Ойл» не ставило целью реализацию-приобретение мазута марки М-100. Указанный в дополнительном соглашении № 4 от 03.05.2006г. товар в приведенном количестве (29160 тонн) отсутствовал у ЗАО «Байкал-Ойл», а также не был приобретен ЗАО «Байкал-Ойл» у третьих лиц с целью последующей реализации его в адрес ЗАО «АСПЭК».

Фактически в мае 2006г. между ЗАО «Байкал-Ойл» и ЗАО «АСПЭК» имелись отношения по предоставлению ЗАО «АСПЭК» в пользование ЗАО «Байкал-Ойл» денежных средств, а заключение дополнительного соглашения № 4 от 03.05.2006г. по своей сути являлось притворной сделкой, поскольку прикрывало предоставление в пользование ЗАО «Байкал-Ойл» беспроцентного займа. Факт указания отсутствующего в учете ЗАО «Байкал-Ойл» счета № ПБО 0511-03 от 11.05.2006г. в качестве основания для перечисления налогоплательщиком денежных средств в сумме 141 864 618,34руб. также подтверждает осуществление налогоплательщиком намерения прикрыть безвозмездную услугу по предоставлению займа ЗАО «Байкал-Ойл» при создании видимости перечисления денежных средств в счет поставки продукции.

В соответствии со ст. 170 Гражданского кодекса РФ притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, ничтожна.

В Постановлении Пленума от 12.10.2006г. № 53 Высший Арбитражный Суд РФ указал, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, то суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В соответствии с п.1 ст. 45 НК РФ при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам, являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений ст. 166 Гражданского кодекса РФ.

При этом установление наличия разумных экономических или иных причин в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить положительный экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Перечисление ЗАО «АСПЭК» денежных средств на счет ЗАО «Байкал-Ойл» до момента отгрузки контрагентом продукции, что является нарушением договорных условий, в совокупности с другими описанными в акте обстоятельствами, свидетельствующими об убыточности деятельности ЗАО «АСПЭК» по сделкам, осуществляемым с данным контрагентом, и предоставление заемных денежных средств в бесплатное пользование свидетельствуют об отсутствии намерения получения дохода от указанной сделки.

Таким образом, привлеченные ЗАО «АСПЭК» в соответствии с кредитными договорами <***> от 27.10.2005г. и <***> от 28.10.2005г. денежные средства были направлены не на пополнение собственных оборотных средств и осуществление собственной финансово-хозяйственной деятельности ЗАО «АСПЭК», а фактически были направлены на предоставление указанных денежных средств в пользование ЗАО «Байкал-Ойл», при этом услуги по передаче денежных средств в адрес ЗАО «Байкал-Ойл» носили безвозмездный характер.

Привлечение ЗАО «АСПЭК» кредитных денежных средств и дальнейшая их передача организации ЗАО «Байкал-Ойл» не были направлены на достижение положительного экономического результата. Учет указанных операций в качестве предоплаты за товар, поставка которого не могла быть произведена в силу отсутствия товара у поставщика, а также отсутствия приобретения товара поставщиком у третьих лиц в указанном количестве, не соответствует фактическому экономическому смыслу.

Следовательно, включение в состав внереализационных расходов процентов, начисленных в соответствии с кредитными договорами, не соответствуют требованиям, установленным ст. 252 НК РФ.

Таким образом, включение ЗАО «АСПЭК» в состав внереализационных расходов процентов по кредитным договорам <***> от 27.10.2005г. и <***> от 28.10.2005г. в части полученных в соответствии с указанными договорами денежных средств в сумме 291 971 338,34руб., впоследствии переданных в качестве заемных средств в пользование организации ЗАО «Байкал-Ойл», является неправомерным.

Доводы налогоплательщика о необоснованном доначислении налога на прибыль в связи с неправомерным отнесением на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль суммы процентов по кредитным договорам в связи с соблюдением организацией всех предусмотренных НК РФ условий отнесения сумм банковских процентов к расходам, судом не принимаются.

В соответствии с действующим налоговым законодательством, а именно Главой 25 НК РФ, правомерность отнесения расходов, в частности расходов по уплате банковских процентов на уменьшение налоговой базы не ограничивается лишь учетом особенностей отнесения процентов по долговым обязательствам на расходы, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением

В соответствии со ст. 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательская деятельность - это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли. Документами имеющимся в материалах проверки подтверждается, что согласно аналитической карточке ЗАО «АСПЭК» по счету № 4101 «Покупные товары в оптовой торговле» за период с 01.01.2006г. по 31.12.2006г., сформированной по номенклатуре «Мазут М-100» в количественном и суммовом выражении, приобретение мазута марки М-100 у ЗАО «Байкал-Ойл» в количестве 29160,00 тонн, предусмотренном дополнительным соглашением № 4 от 03.05.2006г., ЗАО «АСПЭК» не осуществляло. Отражение в бухгалтерском учете ЗАО «АСПЭК» счета № ПБО0511-03 от 11.05.2006г., служащего основанием для перечисления денежных средств в сумме 141 864 618,34руб. в адрес ЗАО «Байкал-Ойл», отсутствует.

Таким образом, перечисление ЗАО «Аспэк» денежных средств на счет ЗАО «Байкал-Ойл» в нарушение договорных условий до момента отгрузки контрагентом продукции со ссылкой на несуществующий счет свидетельствует о предоставлении заемных денежных средств в безвозмездное пользование свидетельствует об отсутствии намерений получения дохода налогоплательщиком.

Следовательно, одно из основных условий признания произведенных затрат расходами в целях налогообложения в соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ а именно, то что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, не соблюдено ЗАО «АСПЭК» при отнесении затрат по банковским процентам на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Довод заявителя о том, что в определенные моменты времени в течение одного операционного для у него на расчетном счете имелись иные денежные средства, поступившие от контрагентов, которые могли быть направлены на кредитование ЗАО «Байкал-Ойл» вместо заемных денежных средств, полученных от ОАО «Сбербанк России», не опровергают факта отсутствия собственных оборотных средств для кредитования ЗАО «Байкал – Ойл» на период 26 дней в общей сумме 291971338, 3 руб., безвозмездного пользования ими ЗАО «Байкал-Ойл» в течение всего указанного времени и несения ЗАО «АСПЭК» расходов в виде процентов за кредит, не связанных с получением дохода.

3. По пункту 3.1 решения

Решение налогового органа оспаривается заявителем в части привлечения к ответственности по п. 123 НК РФ в размере 1950 руб. в результате не удержания и не перечисления ЗАО «АСПЭК» налога на доходы физических лиц с материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование беспроцентными займами, выданного работникам ФИО6 и ФИО5

Основанием для доначисления налогов, соответствующих сумм пени послужили выводы налогового органа о том, что в нарушение ст.ст. 212, 223, 224, 226 НК РФ ЗАО «АСПЭК», являясь налоговым агентом, по беспроцентным займам (договоры займа от 10.08.2005г., от 24.05.2004г., 17.11.2006г.) своих сотрудников исчислило, удержало и перечислило налог с сумм дохода в виде полученной ими материальной выгоды по ставке 13 % в отношении сумм 200000 руб. по дополнительному соглашению от 26.05.2006г. к договору займа от 10.08.2005г., а также 400000 руб. по договору займа 17.11.2007г., в то время как налог следовало исчислить по ставке 35 %, поскольку указанные суммы не являлись целевыми денежными средствами в силу ФЗ от 20.08.2004г. № 112-ФЗ с 01.01.2005года «О внесении изменений в статьи 220 и 224 части второй Налогового кодекса РФ». На момент оформления дополнительного соглашения от 26.05.2006г. к договору займа от 10.08.2005г., а также договора займа от 17.11.2007г. жилье было приобретено, что подтверждается договором купли – продажи от 20.12.2005г., актом передачи от 20.12.2005г., свидетельством о государственной регистрации права от 17.01.2006г., договором купли – продажи от 07.06.2004г., актом передачи 07.06.2004г., свидетельством о государственной регистрации права 05.07.2004г.

В обоснование заявленного требования заявитель указал, что из положений статей 207, 209, 212 НК РФ следует, что у общества, выдавшего беспроцентный заем своему работнику, отсутствовала обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет налога с дохода в виде материальной выгоды, полученной физическим лицом от экономии на процентах, поскольку в соответствии с редакцией абз. 2 пп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ, действовавшей в период спорных правоотношений (2006 г., 2007 г.), определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств, осуществлялось в отличие от действующей редакции, налогоплательщиком, а не налоговым агентом.

Как следует из абз. 2 пп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ в редакции, действовавшей в 2006 , 2007 гг., т.е. в период когда, по мнению налогового органа, ЗАО «АСПЭК» не была исполнена обязанность налогового агента по определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных (кредитных) средств, осуществлялось налогоплательщиком в сроки, определяемые подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 настоящего Кодекса, но не реже чем один раз в налоговый период, установленный статьей 216 настоящего Кодекса.

Позднее, Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации» внесены изменения в абз. 2 пп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ, в соответствии с которыми «Определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств, исчисление, удержание и перечисление налога осуществляются налоговым агентом в порядке, установленном настоящим Кодексом».

Статья 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ предусмотрено, что настоящий Федеральный закон вступает в силу с 1 января 2008 года, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых настоящей статьей установлены иные сроки вступления в силу. Таким образом, в рассматриваемом случае изменения в абз. 2 пп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ, внесенные Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ вступили в законную силу с 01.01.2008 г. Соответственно, только с указанной даты на организации Налоговым кодексом РФ возлагается обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога с сумм дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств.

Из вышеизложенного следует, что в 2006, 2007 гг. Налоговый кодекс РФ не возлагал на организации, являющихся источником выплаты дохода, обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налога с сумм дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств. Из чего следует, что в указанный период ЗАО «АСПЭК» в соответствии с Налоговым кодексом РФ не было обязано исполнять обязанности налогового агента.

Согласно п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Из оспариваемого решения следует, что налоговым органом не доказано наличие обязанности по исчислению удержанию сумм налога.

Возражая против заявления в указанной части, ответчик поддержал выводы, изложенные в решении, отзыве и дополнениях к отзыву на заявление, указав при этом, что материалами проверки, в частности бухгалтерскими справками организации по расчету материальной выгоды по беспроцентным займам сотрудников ЗАО «АСПЭК», подтверждается исчисление, удержание и перечисление налога с сумм дохода в виде полученной ими материальной выгоды по ставке 13%, в то время как согласно вышесказанному налог следовало исчислить по ставке 35%.

Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования в указанной части заявлены необоснованно и удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

Из представленных по делу доказательств, следует, что в соответствии с «Положением о единой социальной политике» ЗАО «АСПЭК» выдает своим работникам беспроцентные кредиты по следующим договорам:

Согласно п. 1 договора займа от 10 августа 2005г. № б/н работник ФИО6 получила от ЗАО «АСПЭК» беспроцентный займ. Займ выдан в размере 300 000,00 рублей. В соответствии с п. 2 договора займ выдан для улучшения жилищных условий, а в п. 5 указано, что займ будет возвращаться частями путем ежемесячных удержаний из заработной платы в размере десять тысяч рублей в срок до 10.08.2008г.

В бухгалтерию ЗАО «АСПЭК» ФИО6 представила подтверждающие документы на покупку жилья: договор купли – продажи (декабрь 2005г.); акт передачи (декабрь 2005г.); свидетельство о государственной регистрации права (январь 2006г.).

ЗАО «АСПЭК» и гражданка ФИО6 26 мая 2006г. заключают между собой дополнительное соглашение к договору займа от 10.08.2005года, из которого следует, что сумма займа увеличивается до 500 000,00 рублей. Денежные средства по договору займа и по дополнительному соглашению ФИО6 получала частями путем перечисления на лицевой счет: <***> 000,00 рублей 15 августа 2005 года, <***> 000,00 рублей 01 сентября 2005 года, 200 000,00 рублей 06 июня 2006 года.

Расчет налоговой базы в отношении дохода физического лица в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемных средств, производился обществом следующим образом:

- 300 000,00 руб. *(13%*¾)*13%,

где 300 000,00 – сумма займа,

13 % * ¾ - налоговая база, определяемая в размере ¾ ставки рефинансирования на дату получения займа (10 августа 2005г.),

13% - ставки НДФЛ в соответствии ст.224 НК РФ;

- 200 000,00 *(12%* ¾)*13%

где 200 000,00- сумма займа,

12% * ¾ - налоговая база, определяемая в размере ¾ ставки рефинансирования на дату получения займа (26 мая 2006г.),

13% - ставки НДФЛ в соответствии ст.224 НК РФ.

Исходя, из представленных документов следует, что денежные средства в сумме 300 000,00 рублей были израсходованы на приобретение квартиры, что соответствует назначению займа указанному в договоре и подтверждается вышеизложенными документами о регистрации права (в акте передачи в пункте 4 указано, что денежный расчет произведен полностью).

Однако, денежные средства в размере 200 000,00 рублей были фактически получены работником после приобретения им жилья и, соответственно, использованы на цели, не связанные с улучшением жилищных условий. В связи с этим материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование займом в размере 200 000,00 руб. должна производиться следующим образом:

- 200 000,00 *(12%* ¾)* 35 %

где 200 000,00- сумма займа,

12% * ¾ - налоговая база определяется в размере ¾ ставки рефинансирования на дату получения займа (26 мая 2006г.),

35% - ставка НДФЛ согласно с п. 2 ст.224 НК РФ суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиком заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в п.2 ст. 212 НК РФ.

В результате указанного нарушения, сумма не удержанного и не перечисленного в бюджет НДФЛ составляет – 5806,00 рублей, в т.ч. в 2006 году – 2008,00 рублей; в 2007 году – 3798,00 рублей.

Согласно п.1 договору займа от 24.05.2004 года № б/н гражданину ФИО5 работнику ЗАО «АСПЭК» был выдан беспроцентный займ в размере 900 000,00 рублей. Согласно п. 2 договора, займ выдан с целью приобретения жилья. Договором предусмотрено, что займ будет возвращаться частями путем ежемесячных удержаний из заработной платы в размере 30% в срок до 24.05.2007г. В бухгалтерию ЗАО «АСПЭК» были представлены документы, подтверждающие покупку незавершенного строительства дома: договор купли – продажи (июнь 2004г.); акт передачи (июнь 2004г.); свидетельство о государственной регистрации права (июль 2004г.). Погашен займ в августе 2006 года.

Кроме того, ЗАО «АСПЭК» и гражданин ФИО5 заключили договор беспроцентного займа 17.11.2006 г. №б/н на сумму 400 000,00 рублей. В соответствии с п. 2 договора, займ выдан с целью завершения строительства дома. В п. 5 договора предусмотрено, что займ будет возвращаться частями в срок до 17.11. 2007 г. путем удержания из заработной платы в размере 30% от заработной платы.

По данному обстоятельству в ходе выездной налоговой проверке представлена объяснительная бухгалтера ФИО7, в которой она объясняет, что ФИО5 подтверждающие документы предоставил за 2004-2005 года. Займ погашен в мае 2007 года.

Расчет налоговой базы в отношении дохода физического лица в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемных средств, производился налоговым органом следующим образом:

- 400 000,00 руб. *(11%*¾)*13%

где 400 000,00 – сумма займа,

11 % * ¾ - налоговая база определяется от ¾ ставки рефинансирования на дату получения займа (17.11.2006г.),

13% - ставки НДФЛ в соответствии ст.224 НК РФ.

Исходя, из представленных документов следует, что денежные средства в сумме 400 000,00 рублей были получены после получения свидетельства о государственной регистрации права собственности дома и поэтому не может быть с завершением строительства дома. В связи с этим материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование займом в размере 400 000,00 руб. должна производиться с учетом ставки 35%, где:

- 400 000,00 *(11%* ¾)* 35 %

где 400 000,00- сумма займа,

11% * ¾ - налоговая база определяется от ¾ ставки рефинансирования на дату получения займа (17.11.2006г.),

В результате указанного нарушения сумма не удержанного и не перечисленного в бюджет НДФЛ всего составляет – 3920,00 рублей, в т.ч.: в 2006 году – 916,00 рублей; в 2007 году – 3004,00 рублей.

Таким образом, ЗАО «АСПЭК», являясь налоговым агентом, по беспроцентным займам своих сотрудников исчислило, удержало и перечислило налог с сумм дохода в виде полученной ими материальной выгоды по ставке 13 %, в то время как налог следовало исчислить по ставке 35 %, поскольку указанные суммы не являлись целевыми денежными средствами в силу ФЗ от 20.08.2004г. № 112-ФЗ с 01.01.2005года «О внесении изменений в статьи 220 и 224 части второй Налогового кодекса РФ».

С учетом изложенного, решение в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ принято налоговым органом законно и обоснованно. Факт совершения заявителем налогового правонарушения и его вина подтверждены представленными по делу доказательствами.

Довод налогоплательщика о том, в период 2006-2007гг. действовала редакция, в соответствии с которой определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных средств осуществлялось налогоплательщиком, а не налоговым агентом судом не принимается.

В соответствии с письмом ФНС России от 13.03.2006г. № 4-1-02/130@ «О налогообложении материальной выгоды» налогоплательщик обязан самостоятельно рассчитать налоговую базу и уплатить налог на доходы физических лиц с доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств, а организация-работодатель, выдавшая данные средства, может выступать в качестве налогового агента по налогу на доходы физических лиц в данном случае, только при предоставлении ей таких полномочий налогоплательщиком.

Данный довод подтверждается судебной практикой (Определением ВАС РФ от 18.12.2007 г. № 16570/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ, Постановление ФАС Уральского округа от 23.04.2009 г. № Ф09-2411/09-С3 по делу № А07-16289/2008-А-КРФ, Постановление ФАС Уральского округа от 30.08.2006 г. № Ф09-7737/06-С2 по делу № А60-1209/06).

В соответствии с заявлениями от 10.08.2005г., 24..05.2004г., 16.11.2006г. ФИО5 и ФИО6 предоставляют функции по исчислению, удержанию и перечислению налога с материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование денежными средствами по договорам займа. Таким образом, обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ возложена на налогового агента. Согласно справкам (т. 6 л.д. 109-112), представленным в материалы дела сумма налога, подлежащего перечислению была уплачена заявителем после проведения выездной налоговой проверки.

Довод налогоплательщика о том, что в описательной части акта проверки от 27.03.2009г. № 09-59/5 и решении от 29.04.2009г. № 09-57/5 неверно определен состав налогового правонарушения: налогоплательщик привлекается к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, но по установленным обстоятельствам налогового правонарушения, предусмотренного диспозицией ст. 122. НК РФ судом не принимается.

В описательно-мотивировочной части решения от 29.04.2009г. № 09-57/5 речь идет о налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ: невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов. Об этом свидетельствуют выводы, сделанные в ходе анализа доказательств: «В результате указанного нарушения сумма не удержанного и не перечисленного в бюджет НДФЛ составляет – 5806,00 руб.» (НДФЛ по материальной выгоде, полученной от экономии на процентах за пользование займом в размере 200000 руб. ФИО6); «В результате указанного нарушения сумма не удержанного и не перечисленного в бюджет НДФЛ всего составляет – 3920,00 руб.» (НДФЛ по материальной выгоде, полученной от экономии на процентах за пользование займом в размере 400000 руб. ФИО5). Кроме того, в акте и решении отражается тот факт, что ЗАО «АСПЭК», как налоговый агент исчислял, удерживал и перечислял НДФЛ по ставке 13%, в то время как необходимо было исчислять, удерживать и перечислять по ставке 35%. Таким образом, сущность вменяемых ЗАО «АСПЭК» нарушений, отраженных в акте и решении, свидетельствуют о совершении данным лицом налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ, за совершение которого предусмотрена санкция в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению. Сумма штрафа составляет 1945 руб.

4. Решение налогового органа оспаривается заявителем в части доначисления пени по налгу на прибыль в размере 28532,22 руб.

В обоснование заявленного требования заявитель указал, что в оспариваемом решении отсутствует ясный, обоснованный, документально подтвержденный расчет пени. В частности, в протоколах расчета пени и иных материалах проверки отсутствуют сведения о состоянии расчетов налогоплательщика с бюджетом, не ясны даты и суммы недоимки, от которых производится расчет пени. При расчете пени по налогу на прибыль и транспортному налогу налоговым органом не учитываются переплаты по другим налогам, зачисляемым в тот же уровень бюджета, куда подлежат уплате доначисленные налоги. В данном случае, те бюджеты, в которые должен быть зачислен налог на прибыль и транспортный налог, не понесли никаких потерь в связи с имеющейся переплатой по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. О наличии переплат свидетельствуют, в частности данные справки о состоянии расчетов по налогами сборам по срокам уплаты налога на прибыль за 2006 г., 2007 г.

Из протоколов расчета пени по налогу на прибыль следует, что расчет пени производится от произвольных дат (с 10.11.2006 г., 11.12.2006 г., 23.12.2006 г., 27.12.2006 г.). Как следует из ст. 75 НК РФ пени начисляются на сумму недоимки. Вместе с тем, как следует из приложения к оспариваемому решению размер недоимки, от которой производится расчет пени носит произвольный характер, поскольку в резолютивной части оспариваемого решения недоимка указанна в размере не соответствующем размеру недоимки указанному в оспариваемом решении.

По мнению заявителя, налоговый орган обязан доказать, что оспариваемая сумма пени рассчитана в соответствии с требованиями закона.

Отсутствие обоснованного расчета пени и его документального обоснования является грубым нарушением прав налогоплательщика, поскольку позволяет налоговому органу определять размер доначисленных по итогам проверки сумм пени в произвольном порядке.

Возражая против заявления в указанной части, ответчик поддержал выводы, изложенные в решении, отзыве и дополнениях к отзыву на заявление, указав при этом, что пени начисленные налогоплательщику по решению от 29.04.2009 г. № 09-57/5 в сумме 28 532, 22 руб. являются законными и обоснованными.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ закреплена обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии с п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в ст. 122 НК РФ деяний (действий или бездействия).

Согласно статье 75 НК РФ пенями признаются установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Как следует из пункта 1 статьи 72 и пункта 1 статьи 75 НК РФ, пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 17.12.1996 N 20-П и в определении от 04.07.2002 N 202-О, пеня является дополнительным платежом, направленным на компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм по конкретному налогу в срок. Предусмотренное статьей 75 НК РФ начисление пеней направлено на компенсацию потерь бюджета, вызванных поступлением причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством сроки, т.е. пени, начисляются в случае наличия у налогоплательщика недоимки по налогу на дату установленного законом срока платежа.

Согласно п. 3, 4 ст. 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и определяется за каждый день просрочки в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.

В Письме ФНС России от 25.07.2005 N 10-1-13/3367 указано, что положения НК РФ не предусматривают освобождения от начисления пеней по одному налогу (сбору) при наличии переплаты по другому даже при условии, что оба налога (сбора) зачисляются в один и тот же бюджет.

Расчет пени, имеющейся в материалах проверки на недоимку по конкретному налогу с учетом имеющейся в определенный период времени переплаты по конкретному налогу, но без учета переплаты по иным обязательствам налогоплательщика даже при условии уплаты в один бюджет как настаивает налогоплательщик, является законным и обоснованным.

Расчет пени производится в программном комплексе ЭОД. Для расчета берутся записи, ограниченные датой начала данных в КРСБ, у которых дата отчетного периода КРСБ находится в интервале от даты состояния расчетов плательщика по дату расчета пени (операционного дня). Пеня начисляется пооперационно с даты начала начисления пени.

Дата начала начисления пени формируется с учетом правила начисления пени, установленным действующим Налоговым Кодексом РФ.

Дата начала начисления пени у записи КРСБ формируется программно при переносе документа в карточку РСБ.

Если дата начала начисления пени явно указана в документе, то дата начала начисления пени записи КРСБ формируется равной этой дате.

Дата начисления пени зафиксирована в лицевых счетах.

При расчете недоимки для пени записи лицевого счета сортируются в порядке возрастания срока уплаты с учетом даты начала начисления пени.

Переплата в любой форме со сроком уплаты больше или равным «01.08.2005» года меняет недоимку для пени в тот же день вне зависимости от суммы платежа и признака безусловной смены недоимки для пени у операции КРСБ.

Недоимки и переплаты одной группы операции с одинаковым сроком уплаты в первую очередь погашают друг друга, т.е. работает правило зачета по типу «сторно».

Далее производится расчет и начисление пени для всех записей лицевого счета, имеющих недоимку: сальдо по операции для пени умножается на ставку пени, при этом учитывается индивидуальная ставка плательщика по пене (если она есть).

Процентная ставка пени выбирается из справочника. Процентная ставка пени в справочнике задана как 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ или как процент начисления пени.

Если дата отчетного периода КРСБ недоимки попадает в период действия отсрочки или льготы в бюджет, а дата расчета пени соответствует периоду применения данной отсрочки или льготы в бюджет, то при расчете недоимки для пени сумма недоимки уменьшается на сумму отсрочки.

Согласно сведениям, содержащимся в КРСБ налогоплательщика, по состоянию на 28.04.2006г., 28.07.2006г. отрицательное сальдо по расчетам (недоимка) отсутствует, следовательно, расчет пени начнет производиться при возникновении отрицательного сальдо по расчетам, которое возникает у налогоплательщика по состоянию на 10.11.2006г. в размере:

по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет РФ в сумме 6 735 516,62руб.;

по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет УР в сумме 18 345 975,00руб.

Указанное отрицательное сальдо не включает в себя сумму налога на прибыль, доначисленного по решению по результатам проверки ЗАО «АСПЭК».

Для расчета пени не включаются авансовые платежи в размере: 1 689 013,00руб. по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет РФ; 4 382 846,00руб. по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет УР.

Таким образом, недоимка для пени без учета доначислений по проверке составляет: 5 046 503,62руб. по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет РФ; 13 963 129,00руб. по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет УР.

Расчет пени по результатам выездной налоговой проверки ЗАО «АСПЭК» произведен с даты возникновения недоимки (10.11.2006г.) с учетом имеющейся недоимки для пени в размере: 5 046 503,62руб. по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет РФ; 13 963 129,00руб. по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет УР, с включением в расчет суммы налога, подлежащего доначислению по результатам проверки на соответствующий срок уплаты:

на 28.10.2006г. в сумме 1 116 190,25руб.;

на 28.03.2007г. в сумме 3 807 787,86руб.;

на 28.04.2007г. в сумме 1 159 188,00руб.;

на 28.07.2007г. в сумме 1 427 820,00руб.

Таким образом, сумма недоимки, значащаяся в расчете пени к решению по результатам проверки ЗАО «АСПЭК» № 09-57/5 от 29.04.2009г., по состоянию на 10.11.2006г. в размере:

РФ – 5 348 805,15руб.;

УР – 14 777 017,72руб.

включает в себя сумму недоимки для пени:

РФ – 5 046 503,62руб.;

УР – 13 963 129,00руб.,

и сумму доначислений по ВНП:

РФ - 302301,53руб.;

УР – 813888,72руб.

Для расчета пени применяется ставка, равная 1/300 от ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ, т.е. 0,0366666667%. Расчет производится ежедневно до момента возникновения переплаты в КРСБ налогоплательщика.

Все расчеты пени по налогу на прибыль, подтверждаются карточкой расчетов с бюджетом с 01.04.2006 г. по 06.12.2009 г. представленной в приложениях к пояснениям.

Кроме того, по заявлениям ЗАО «АСПЭК» от 31.10.2006 г. исх. 02-01-07/1638 (вх. 12694 от 01.11.2006 г.) Инспекцией был проведен возврат переплаты по налогу прибыль в УР – 15 000 000 руб. (решение о возврате № 94 от 10.11.2006 г., доведено до налогоплательщика 22.11.2006 г.), и по налогу прибыль в ФБ – 5 500 000 руб. (решение о возврате № 93 от 10.11.2006 г., доведено до налогоплательщика 22.11.2006 г.)

С учетом изложенного, решение о доначислении пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 28532, 2 руб. принято налоговым органом законно и обоснованно.

5. Процессуальным нарушениям.

В обоснование заявленного требования заявитель указал, что в нарушение п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель налогового органа не устанавливались обстоятельства налогового правонарушения: совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Указанное нарушение подтверждается протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 29.04.2009 г., а также оспариваемым решением.

В частности грубым процессуальным отношением при вынесении решения является, по мнению налогоплательщика, то что налоговым органом не устанавливалось наличие вины, ее степень, а также обстоятельства смягчающие вину по каждому налоговому правонарушению указанному в оспариваемом решении.

Полагаем, что меры государственного понуждения должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств, в том числе смягчающих ответственность обстоятельств: добросовестность налогоплательщика, отсутствие у него на момент проверки и вынесения решения задолженности по уплате налогов и обязательных платежей в бюджет, совершение налогового правонарушения в связи с добросовестным заблуждением.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Возражая против заявления в указанной части, ответчик поддержал выводы, изложенные в решении, в дополнениях к отзыву на заявление, указав при этом, что налоговые санкции, по мнению Инспекции в размере 751781,90 рублей за совершение ЗАО «АСПЭК», правонарушения, выразившегося в неполной уплате налога на прибыль в связи с занижением налоговой базы по данному налогу соответствуют принципу справедливости и соразмерности наказания.

Налоговым органом при вынесении решения № 09-57/5 от 29.04.2009 г. учтены все обстоятельства, предусмотренные ст. 101, 106, 109, 110 НК РФ, но также отмечаем, что налогоплательщиком при рассмотрении возражений на акт, и при подаче апелляционной жалобы проверки смягчающих обстоятельств в части привлечения к ответственности не заявлялось.

В соответствии с требованием п. 5 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к налоговой ответственности необходимо указать признаки совершенного правонарушения, т.е. какие действия налогоплательщика стали основанием для квалификации деяния как налогового правонарушения по конкретной норме гл. 16 НК РФ.

Как следует из текста решения №09-57/5 от 29.04.2009 г. при выборочной проверке правильности отражения внереализационных доходов в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль ЗАО «АСПЭК» установлено, что в 2006-2007г.г. организацией было допущено нарушение ст. 250, 271 НК РФ, выразившееся в неправильном определении внереализационных доходов, выразившееся в невключении в состав доходов положительных курсовых разниц, повлекшее за собой занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2006-2007г.г., что привело к неуплате налога на прибыль за 2006г.-2007г. в размере 5 235 607,86руб., в том числе:

На стр. 48 решения №09-57/5 от 29.04.2009 г. установлено нарушение ЗАО «АСПЭК» статей 252, 274 НК РФ, выразившееся в неправомерном включении в состав внереализационных расходов процентов по кредитным договорам, заключенным с ОАО «Сбербанк России», в части процентов, начисленных за пользование денежными средствами, безвозмездно переданными впоследствии организации ЗАО «Байкал-Ойл» установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 1 341 390,05руб., что повлекло за собой неуплату налога на прибыль за 2006г. на сумму 321933,61руб.

В мотивировочной части решения №09-57/5 от 29.04.2009 г. на стр. 52 указано, что в результате указанных выше нарушений допущено занижение налоговой базы и неуплата налога на прибыль за 2006-2007 г.г., приведено основание квалификации налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ. В именно цитируя решение: «Неуплата (неполная уплата) налогов и сборов в соответствии со ст. 122 НК РФ признается правонарушением, за которое предусмотрена ответственность налогоплательщика в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога, что составит 751781,90руб., в том числе за 2006г. – 751781,90руб., из них:

ФБ – 198588,30руб.; РБ – 553193,60руб. Расчет суммы штрафа произведен с учетом имеющейся переплаты по налогу на прибыль.

Таким образом, в решение Инспекции имеется указание на признаки налогового правонарушения, совершенного ЗАО «АСПЭК», в результате чего установлен состав налогового правонарушения, выразившегося в неуплате налога на прибыль.

В соответствии с пп. 3 п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии с п. 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В решении инспекция исследовала вопрос о наличии или отсутствии переплаты по налогу на прибыль, для определения наличия состава налогового правонарушения. А именно на стр. 52 указано, что « В связи с имеющейся у налогоплательщика переплатой по налогу на прибыль за 2007г. штраф в соответствии со ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2007г. не начисляется».

Согласно положениям ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если в этом отсутствует его вина.

В подпункте 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ указано, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

При вынесении решении инспекцией не установлено наличие обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, определенных ст. 111 НК РФ, а также обстоятельств смягчающих или отягчающих налоговую ответственность. О наличии указанных обстоятельствах ЗАО «АСПЭК», не заявляла ни при рассмотрении возражений.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлениях от 15.07.99 г. N 11-П, от 12.05.98 г. N 14-П, от 11.03.98 г. N 8-П указал, что санкции должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, компенсационного характера применяемых санкций, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.

Налоговые санкции, по мнению Инспекции в размере 751781,90 рублей за совершение ЗАО «АСПЭК», правонарушения, выразившегося в неполной уплате налога на прибыль в связи с занижением налоговой базы по данному налогу соответствуют принципу справедливости и соразмерности наказания.

В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

В соответствии со ст. 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Факт неполной уплаты налога на прибыль в результате занижения налоговой базы (принятие документально необоснованных расходов) свидетельствует о неосторожной форме вины налогоплательщика (п. 3 ст. 110 НК РФ).

Как следует из текста оспариваемого решения инспекции, ЗАО «АСПЭК», привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, что свидетельствует об установлении инспекцией в действиях ЗАО «АСПЭК» вины в форме неосторожности.

Таким образом, при вынесении решения № 09-57/5 от 29.04.2009 г. учтены все обстоятельства, предусмотренные ст. 101, 106, 109, 110 НК РФ, но также отмечаем, что налогоплательщиком при рассмотрении возражений на акт, и при подаче апелляционной жалобы проверки смягчающих обстоятельств в части привлечения к ответственности не заявлялось.

Кроме того, Инспекция считает, что принятие смягчающих обстоятельств по отношению к ЗАО «АСПЭК» является неправомерным по причине привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ - неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика по предыдущим налоговым периодам 2003-2005 г.г., в том числе и на неуплату налога на прибыль. Судебными актами по делу № А71-9822/2006-А19 решение Инспекции № 11-41/11 от 22.12.2006 г. признано законным, в том числе в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и штрафов. Суммы штрафов налогоплательщиком уплачены в бюджет.

Согласно ст. 110 АПК РФ и с учетом принятого решения расходы по уплате госпошлины относятся на заявителя в сумме 1500 руб., на ответчика в сумме 500 руб. В связи с тем, что налоговый орган освобожден от уплаты госпошлины, госпошлина в сумме 500 руб., уплаченная заявителем до 01.01.2007г., подлежит возврату заявителю из федерального бюджета на основании п. 5 ст. 333.40 Налогового кодекса РФ.

Руководствуясь ст. ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Арбитражный суд Удмуртской Республики

Р Е Ш И Л:

1. Принять отказ ЗАО «АСПЭК», г. Ижевск от заявленного требования по основаниям, изложенным в п. 3 заявления (по обстоятельствам, связанным с исчислением в завышенных размерах налога на прибыль (переплате) за 2006, 2007гг.).

2. В удовлетворении заявленного требования о признании незаконным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике № 09-57/5 от 29.04.2009г. «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», в части доначисления налога на прибыль по п.п. 1.2, 1.3.1, 1.3.2 решения в размере 4875132 руб.; доначисления налога на прибыль по п. 1.3.4 решения на сумму внереалихзационных расходов за 2006г. в виде банковских процентов в размере 321933 руб.; доначисления штрафа по налогу на доходы физических лиц за 2006-2007 г. по ст. 123 НК РФ в размере 1945 руб.; доначисления пени по налогу на прибыль в размере 28532, 22 руб., доначисления штрафов, вынесенного в отношении Закрытого акционерного общества «АСПЭК», г. Ижевск, отказать.

3. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на интернет-сайтах Семнадцатого арбитражного апелляционного суда www.17aas.arbitr.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Судья Г.П.Буторина