Гражданский кодекс часть 1

о признании незаконным решения от 03 марта 2009 года № 11638-332 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления 138.843,94 руб.

Протокол судебного заседания вела секретарь Даньо Л.А.

В судебном заседании принимали участие представители

от заявителя: Каминский В.Г. по доверенности от 23.06.2009,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Хакасия:

Михайленко Н.Н. по доверенности от 01.06.2009,

Худякова Е.В. по доверенности от 24.06.2009.

Общество с ограниченной ответственностью «Старком-Хакасия» (далее – общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточнённым в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Хакасия (далее – налоговый орган) о признании незаконным решения от 03 марта 2009 года № 11638-332 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления 138.843,94 руб., из них: 124.421,06 руб.- НДС, 3.683,48 руб. - пени, 10.739,4 руб. - штрафа на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением доначисленных сумм по сделке по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности с муниципальным учреждением «Абаканский рынок» (9.005,94 руб.- НДС, 788,24 руб. - пени, 1801,2 руб. - штрафа на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации).

В ходе судебного разбирательства представитель заявителя представил уточнение заявленного требования, в котором указал об изменении наименования общества с ограниченной ответственностью «Старком-Хакасия» на общество с ограниченной ответственностью «Старком». В подтверждение данного обстоятельства представил суду следующие документы: протокол общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью «Старком-Хакасия» от 30.06.2009, решение общества с ограниченной ответственностью «Старком» от 30.06.2009, свидетельство Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Республике Хакасия серии 19 №000805029 о внесении 07.07.2009 записи в Единый государственный реестр юридических лиц в отношении ООО «Старком».

Арбитражный суд, исследовав указанные документы, заслушав доводы налогового органа, принимает данное изменение наименования общества и считает заявителем по настоящему делу общество с ограниченной ответственностью «Старком».

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал заявленное требование, ссылаясь на обстоятельства, указанные в заявлении, и документы, представленные в материалы дела. При этом пояснил, что считает спорное решение налогового органа незаконным в силу того, что налоговым органом не были истребованы и исследованы документы, подтверждающие правомерность передачи неисключительных прав на программное обеспечение, приобретённое по лицензионному договору от 01.01.2008 № 1/01-08 с ООО «Компания Старком»» в пользу третьих лиц (сублицензиатов).

Представитель заявителя пояснил, что налоговый орган, применяя ограничительное толкование подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, приходит к неправильному выводу о том, что для получения налоговой льготы налогоплательщик, осуществивший реализацию прав на использование программ для ЭВМ на основании лицензионного (сублицензионного) договора, обязан предоставить лицензионный договор с правообладателем (обладателем исключительного права программы для ЭВМ).

В соответствии с пунктом 7 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено положениями пункта 8 статьи 88 Кодекса или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.

В случае, когда налоговые нормы имеют неоднозначное толкование. Подлежит применению пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Объекты авторского права – программы для ЭВМ распространяются через широчайшую сеть дистрибьюторов и партнёров, расположенных в различных государствах мира. Созданная для распространения программ для ЭВМ сеть включает себя значительное количество промежуточных звеньев – юридических лиц, являющихся, с одной стороны сублицензиатами, с другой – сублицензиарами. Организационное единство данной сети поддерживается через систему аккредитации партнёров путём выдачи специальных сертификатов. Законность передачи интеллектуальных прав между организациями-звеньями сети обеспечивается путём заключения лицензионных (сублицензионных) договоров, а также наличием специальных защитных средств – фирменных голографических наклеек, гарантирующих правомерность обладания экземпляра программы для ЭВМ.

Налоговым кодексом Российской Федерации для получения налоговой льготы не установлено обязанности налогоплательщика документально доказывать факт совершения хозяйственных операций третьими лицами, а не самим налогоплательщиком. Получение налогоплательщиком налоговой льготы не поставлено законом в зависимость от представления им доказательств проверки правомерности владения интеллектуальными правами третьих лиц.

При рассмотрении арбитражным судом заявления о признании ненормативного акта налогового органа незаконным должны рассматриваться лишь те доказательства и доводы налогового органа, которые были им заявлены и изложены при проведении камеральной налоговой проверки, до вынесения по её результатам обжалуемого решения.

Налоговым органом не были истребованы и исследованы документы, подтверждающие правомерность передачи неисключительных прав на программное обеспечение, приобретенное по лицензионному договору от 01.01.2008 № 1/01-08 с ООО «Компания Старком», в пользу третьих лиц (сублицензиатов).

Представитель заявителя констатирует, что в отношении сделок по реализации интеллектуальных прав на программное обеспечение в пользу НОУ СПО «Колледж экономики и права Хакасского института бизнеса», Отдела по управлению муниципальным имуществом АМО Таштыпский район, ООО «Золотодобывающая компания «Сибирь», ГУЗ «Хакасская республиканская больница им. Г.Я. Ремишевской» налогоплательщиком представлен неполный перечень документов, хозяйственные операции с ООО «КДК за работой лифтов», ООО «Саяноптторг», ООО «Профессиональные инвестиции» документально подтверждены.

Представитель налогового органа в судебном заседании пояснил, что заключению сублицензионного договора в обязательном порядке должно предшествовать заключение лицензионного договора. Обществом 01.01.2008 и ООО «Компания Старком»» заключён лицензионный договор № 1/01-08 на передачу неисключительных прав на программное обеспечение. Из представленных актов передачи неисключительных прав следует, что ООО «Компания Старком»» передало обществу права пользования программным обеспечением. Общая цена за предоставленные права пользования составила 407.917,56 руб., в количестве 138.000 единиц. В подтверждение передачи прав пользования программным обеспечением по другим лицам по сублицензионным договорам общество представило договоры, в ряде которых отсутствует указание на должностных лиц контрагентов, акты, счета-фактуры (без выделения НДС). Общая стоимость представленных прав пользования программным обеспечением по представленным сублицензионным договорам составила 580.350 руб., количество 166.000 единиц.

В книге продаж за 2 квартал 2008 года в графе «продажи, освобождаемые от налога» отражена сумма 741.260,50 руб., которая перенесена налогоплательщиком в раздел 9 декларации по НДС.

Кроме того, передаваемые обществом неисключительные права на программное обеспечение третьим лицам по сублицензионным договорам не совпадают по видам программным обеспечением, переданным налогоплательщику по лицензионному договору, что не позволяет сделать вывод о наличии у заявителя прав на передаваемые по сублицензионным договорам неисключительные права на программное обеспечение.

Из анализа статьи 1238 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что заключению сублицензионного договор в обязательном порядке должно предшествовать заключение лицензионного договора, по которому лицензиат получает право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации, передаваемого им впоследствии по сублицензионному договору третьим лицам – сублицензиатам. Отсутствие лицензионного договора свидетельствует об отсутствии у сублицензиара соответствующих прав и полномочий, которые возможно передать по сублицензионному договору и, как следствие, сублицензионный договор в этом случае не может считаться заключённым. Следовательно, от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются операции по передаче прав на использование баз данных на основании лицензионных договоров, заключённых в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик право на получение заявленной налоговой льготы, предусмотренной подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, документально не подтвердил, поскольку представил неполный перечень документов (лицензионный договор с правообладателем, сублицензионные договоры, акты передачи неисключительных прав на программное обеспечение, счета-фактуры). Представленные в материалы дела сертификаты партнёров ООО «Майкрософт Рус», компании ESET права ООО «Компания-Старком» на использование программ для ЭВМ, передачу их третьим лицам не подтверждают.

Представители налогового органа признают, что сублицензионный договор № 1/01-08, заключённый между ООО «Компания Старком» и ООО «Старком-Хакасия» 01.01.2008, восприняли в ходе проведения камеральной налоговой проверки как лицензионный, поэтому и отмечали, что лицензионный договор согласно пункту 6 статьи 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации должен предусматривать предмет договора путём указания на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, право использования которых предоставляется по договору, с указанием в соответствующих случаях номера и даты выдачи документа, удостоверяющего

Дело рассматривается в соответствии с главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При рассмотрении дела, исследовании доказательств по делу арбитражный суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Старком-Хакасия» зарегистрировано в качестве юридического лица Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Хакасия 30.03.2005, о чём выдано свидетельство о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц серии 19 № 0261333 (ОГРН- 1051902001260).

На основании протокола общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью «Старком-Хакасия» от 30.06.2009 об изменении наименования на общества с ограниченной ответственностью «Старком», решения общества с ограниченной ответственностью «Старком» от 30.06.2009 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №2 по Республике Хакасия внесена 07.07.2009 запись в Единый государственный реестр юридических лиц в отношении ООО «Старком» и выдано свидетельство серии 19 №000805029».

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточнённой налоговой декларации поНДС за 2 квартал 2008 года, согласно которой сумма НДС к уплате составила 52.662,0 руб. (строка 040 раздела 1), стоимость реализованных (переданных) товаров работ, услуг без НДС - 741.260,0 руб. (раздел 9).

В целях проведения камеральной налоговой проверки и в соответствии со статьями 31, 88 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган направил в адрес налогоплательщика 5 требований о представлении документов (от 07.08.2008 №10-59р/2202, от 16.09.2008 №10-59р/4773 и №10-59р/4779, от 29.09.2008 №10-59р/2376, от 21.10.2008 №10-59р/5246), подтверждающих правомерное применение льготы, предусмотренной подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Все указанные требования получены налогоплательщиком, что подтверждается соответствующими почтовыми уведомлениями.

По итогам проверки составлен акт №6040 от 16.01.2009, в котором отражено, что в разделе 9 декларации налогоплательщиком необоснованно заявлена льгота по коду 1010256, предусмотренная пунктом 26 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку при передаче прав на использование результатов интеллектуальной собственности по договорам купли-продажи освобождение от налогообложения не применяется. В связи с этим налоговый орган констатировал неправомерное применение льготы по НДС в размере 741.260, 0 руб. за 2 квартал 2008 года, что привело к занижению НДС в размере 133.427,0 руб.

Налоговый орган, проанализировав лицензионный договор №1/01-08 от 01.01.2008, заключённый между ООО «Компания Старком» (лицензиар) и ООО «Старком –Хакасия» (лицензиат) на передачу неисключительных прав на использование определённых программ для ЭВМ и баз данных, и заключённый между заявителем и третьими лицами (конечными пользователями) сублицензионные договоры, а также акты приёма-сдачи программных обеспечений: №ФФК-0076 от 16.04.2008, №ФФК-0086 от 28.05.2008, №ЯЯК-000010 от 09.06.2008, пришёл к следующим выводам:

- в нарушение положений статьи 1233 Гражданского кодекса Российской Федерации в лицензионном договоре не указаны реквизиты документа, удостоверяющего исключительное право ООО «Компания Старком» на программное обеспечение;

- в нарушение подпункта 2 пункта 6 статьи 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации предмет лицензионного и сублицензионных договоров не согласован сторонами. О несогласованности предмета лицензионного и сублицензионных договоров свидетельствует тот факт, что наименование программного обеспечения согласовывались сторонами не в тексте основного договора, а в актах передачи неисключительных прав,

- в нарушение положений пункта 2 статьи 1235, пункта 5 статьи 1238 и 160 Гражданского кодекса Российской Федерации в сублицензионных договорах отсутствуют сведения о полномочиях лиц, подписавших договоры, а также их расшифровки. При этом акты приёма-сдачи также не содержат наименования должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции.

Кроме того, по мнению налогового органа, существует ряд обстоятельств, которые не позволяют сделать достоверный вывод о наличии у общества каких-либо прав на передаваемые неисключительные права на программное обеспечение по сублицензионным договорам, а именно: несоответствие количества приобретённого обществом по лицензионному договору у ООО «Компания Старком» программного обеспечения по количеству, переданному третьим лицам (конечным пользователям) программным обеспечениям по сублицензионным договорам; несовпадение по видам программного обеспечения, отражённых в актах передачи неисключительных прав и счетах-фактурах, выставленных во исполнение лицензионного договора, и видам ПО, отражённым в актах передачи неисключительных прав и счетах-фактурах по сублицензионным договорам; сумма вознаграждений за предоставление третьим лицам неисключительных прав, равная 580.350 рублей, отличается от суммы, заявленной обществом в разделе 9 декларации по НДС за 2 кв. 2008 года (741.260, 50 рублей).

Общество не согласно с указанной позицией налогового органа по следующим обстоятельствам.

Правовая конструкция, предусмотренная лицензионным (п.1.2) и сублицензионными (п.4.1) договорами, в соответствии с которой предмет договора (конкретное наименование программного обеспечения) согласуется сторонами в актах передачи прав, являющихся неотъемлемой частью договоров, полностью соответствует действующему гражданскому законодательству России, а именно: нормам статей 160 (пункт 1), 432 (пункт 1), 434 (пункт 1), 1235 (пункт 6). Таким образом, в соответствии с пунктом 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации лицензионный и сублицензионные договоры в отношении конкретных интеллектуальных прав (программного обеспечения) были заключены только в момент подписания сторонами актов передачи таких прав. Так, согласно п. 1.2 лицензионного договора наименование, количество и цена за право пользования программным обеспечением, которые предоставляются лицензиату по настоящему договору, а также иные условия, указываются сторонами в актах передачи неисключительных прав, которые подписываются сторонами договора при каждой передаче права и являются неотъемлемой частью настоящего договора. Пунктом 1.3 данного договора предусмотрено, что права пользования, указанные в п. 1.1 договора считаются предоставленными лицензиату с момента подписания сторонами акта передачи неисключительных прав. Согласно п. 4.1 сублицензионных договоров о передаче неисключительных авторских прав, которые общество заключало с третьими лицами-сублицензиатами (конечными пользователями), наименование, количество, ассортимент программ, права на которые передаются, указываются сторонами в акте приема-передачи.

Вывод налогового органа о несоответствии количества приобретённого обществом программных обеспечений по лицензионному договору у ООО «Компания Старком» по количеству, переданному третьим лицам (конечным пользователям) программным обеспечениям по сублицензионным договорам, основанный на анализе трёх актов передачи неисключительных прав (№ФФК-0076 от16.04.2008, №ФФК-0086 от 28.05.2008, №ЯЯК-000010 от 09.06.2008), неверен, поскольку налоговым органом не были исследованы все документы, подтверждающие интеллектуальные права общества на программные обеспечения, приобретённые им у ООО «Компания Старком» и переданные в дальнейшем третьим лицам (конечным пользователям), а именно - акт №ЯЯК-0015 от 08 апреля 2008 года (представлен суду).

Вывод налогового органа о несоответствии некоторых наименований программных обеспечений, отражённых в актах передачи неисключительных прав по лицензионному договору, и наименований программных обеспечений, зафиксированных в актах передачи прав по сублицензионным договорам, несостоятелен, поскольку для исследования суду были представлены следующие документы: акт №ФФК-0076 от 16.04.2008 г., акт №ФФК-0086 от 28.05.2008 г., акт №ЯЯК-000010 от 09.06.2008 г., акт №ЯЯК-0015 от 08 апреля 2008 года, а также соответствующие счета-фактуры, выставленные обществу ООО «Компания Старком», в которых содержатся полные наименования программных обеспечений, полностью соответствующие наименованиям программных обеспечений,реализованных третьим лицам по сублицензионным договорам.

21.01.2009 налоговый орган направил налогоплательщику уведомление о дате, времени и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика (на 18.02.2009 на 10 час.) и вынесения решения (03.03.2009 на 10 час.). Данное уведомление вручено обществу 27.01.2009.

06.02.2009 общество представило возражения на акт камеральной налоговой проверки.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и возражений к ним 03.03.2009 заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Республике Хакасия Коневой С.В. принято решение №11638-332 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 12.540,6 руб. за неуплату НДС за 2 квартал 2008 года. Кроме того, обществу начислены пени в размере 4.471,72 руб. за несвоевременную уплату НДС. Названное решение принято в присутствии представителя налогоплательщика Росликовой Л.В., действовавшей на основании доверенности от 21.01.2009 №1), и вручено обществу 10.03.2009.

Общество, не согласившись со спорным решением, 24.03.2009 обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия с апелляционной жалобой на решение от 03.03.2009 №11638-332.

08.05.2009 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия приняло решение № 82, которым спорное решение оставило без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Общество, не согласившись с принятым налоговыми органами решениями, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценив в совокупности по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в материалах дела документы, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

С 1 января 2008 года согласно подпункту 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются операции по передаче исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Арбитражный суд, проанализировав приведённые ниже нормы Гражданского кодекса Российской Федерации, руководствуясь пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, полагает, что предоставление права использования программы для ЭВМ по сублицензионному договору также НДС не облагается.

Аналогичной позиции придерживается и Министерство финансов Российской Федерации, которое в соответствии со статьёй 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации уполномочено давать письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах, сборах (официальные письма: от 30.01.2008 № 03-07-07/06, от 14.02.2008 № 03-07-08/32, от 21.02.2008 № 03-07-08/36, от 01.04.2008 № 03-07-15/44).

В соответствии с нормами пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

Налоговый кодекс Российской Федерации, равно как и другие акты законодательства о налогах и сборах, не даёт определения, что следует понимать под реализацией исключительных прав или прав использования результатов интеллектуальной деятельности в целях применения положений Налогового кодекса Российской Федерации. Следовательно, для того, чтобы определить, в каком случае и при каких условиях возникает право на применение льготы по НДС на основании подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо обратиться к нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.

В силу положений статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации программы для ЭВМ и базы данных относятся к результатам интеллектуальной деятельности, которым предоставляется правовая охрана.

Одним из основополагающих принципов законодательства в сфере интеллектуальной собственности является норма, сформулированная в пункте 1 статьи 1229 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которой право использования результата интеллектуальной деятельности принадлежат лицу, обладающему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности (правообладателю). Другие лица не могут использовать результат интеллектуальной деятельности без согласия правообладателя, за исключением случаев, прямо предусмотренных нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.

Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путём его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования результата интеллектуальной деятельности в установленных договором пределах (лицензионный договор).

Согласно пункту 1 статьи 1233 Гражданского кодекса Российской Федерации заключение лицензионного договора не влечёт за собой переход исключительного права к лицензиату.

Из анализа приведённых норм закона во взаимосвязи с положениями подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации следует вывод, что для освобождения названных операций от обложения НДС необходимо одновременное соблюдение следующих условий:

наличие у лицензиата лицензионного договора с правообладателем,

наличие у лицензиата письменного согласия правообладателя на заключение лицензиатом сублицензионного договора с третьим лицом,

заключение лицензиатом и третьим лицом сублицензионного договора на предоставление третьему лицу прав использования объекта интеллектуальной деятельности способами в рамках тех способов, которые предоставлены лицензиату правообладателем.

Согласно статье 1235 Гражданского кодекса по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата в предусмотренных договором пределах. Лицензиат может использовать результат интеллектуальной деятельности только в пределах тех прав и теми способами, которые предусмотрены лицензионным договором. Лицензионный договор заключается в письменной форме, если иное не предусмотрено Гражданским кодексом.

При письменном согласии лицензиара лицензиат может по договору предоставить право использования результата интеллектуальной деятельности другому лицу (сублицензионный договор). При этом к сублицензионному договору применяются правила Гражданского кодекса о лицензионном договоре.

Лицензионный договор может предусматривать предоставление лицензиату права использования результата интеллектуальной деятельности с сохранением за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (простая (неисключительная) лицензия) или предоставление лицензиату права использования результата интеллектуальной деятельности без сохранения за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (исключительная лицензия).

Согласно статье 1233 Гражданского кодекса Российской Федерации к указанным договорам применяются общие положения об обязательствах и о договоре, при заключении указанных договоров стороны должны предусмотреть в договоре существенные условия, каковыми являются:

- предмет договора путём указания на результат интеллектуальной деятельности, право использования которого предоставляется по договору. При этом конкретизация результата интеллектуальной деятельности является необходимым условием для признания предмета лицензионного договора согласованным;

- конкретные способы использования результата интеллектуальной деятельности (примерный перечень способов использования результата интеллектуальной деятельности указан в пункте 2 статьи 1270 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В случае отсутствия существенных условий лицензионного договора в силу положений подпункта 1 и 6 статьи 1235 и статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации лицензионный договор будет считаться незаключенным, а само право использования не будет считаться предоставленным.

Арбитражный суд, исследовав и оценив лицензионный договор №1/01-08 от 01.01.2008 на передачу неисключительных прав на программное обеспечение, пришёл к выводу о том, что по своей сути данный договор является сублицензионным договором, а не лицензионным, как это обозначено сторонами при его заключении.

Данный вывод суда основан на пояснениях представителя заявителя, который сообщил, что реализация неисключительных прав по данному договору осуществлялась через цепочку посредников (от правообладателя до конечного пользователя). При этом пояснил, что правообладателем программ для ЭВМ и баз данных является иностранная фирма, которая, в свою очередь, заключила лицензионный договор с российской фирмой, а та по цепочке заключила сублицензионный договор с ООО «Компания Старком», обозначенным в договоре №1/01-08 от 01.01.2008 в качестве «лицензира», которое, в свою очередь, заключило с заявителем по настоящему делу (ООО «Старком») «лицензионный» договор №1/01-08 от 01.01.2008 (а по сути сублицензионный договор), которое, в свою очередь, заключило сублицензионные договоры с конечными получателями.

В связи с этим представитель заявителя дал пояснения суду о том, что ООО «Компания Старком» не является лицензиаром в смысле, придаваемом ему статьёй 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации. На вопрос суда: «Почему договор №1/01-08 от 01.01.2008 стороны обозначили как лицензионный, тогда как по своей сути он является сублицензионным?», представитель налогоплательщика не смог указать конкретной причины, указав лишь на возможную юридическую неточность и небрежность сторон при его оформлении.

Между тем, как пояснили представители налогового органа, данное обстоятельство ввело в заблуждение налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки и на момент принятия спорного решения относительно вида договора, поскольку они добросовестно полагали, что между сторонами заключён именно лицензионный договор в рамках статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации. Соответственно и все требования по определению перечня необходимых к представлению документов, а также изложенные в акте камеральной налоговой проверки и в спорном решении выводы по исследованию и анализу представленных налогоплательщиком документов строились исходя из лицензионного договора. Поскольку данное обстоятельство выяснилось только в ходе судебного разбирательства по настоящему делу, налоговый орган полагает, что заключению сублицензионного договора в обязательном порядке должно предшествовать заключение лицензионного договора, и настаивают на том, что указанный договор должен был быть представлен налогоплательщиком в подтверждение обоснованности применения льготы, предусмотренной подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, для оценки обстоятельств о наличии у лицензиара объёма прав использования объекта интеллектуальной деятельности способами в рамках тех способов, которые предоставлены лицензиату правообладателем, соответственно и аналогичные права сублицензиата - ООО «Компания Старком», а также в целях проверки достоверности сведений, представляемых сублицензиаром - ООО «Компания Старком», о соответствующих полномочиях лица, заключившего сублицензионный договор и представляющего интересы общества.

Арбитражный суд полагает правомерной такую позицию налогового органа, исходя из следующего.

Согласно положениям статьи 1238 Гражданского кодекса Российской Федерации при письменном согласии лицензиара лицензиат может по договору предоставить право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации другому лицу (сублицензионный договор). По сублицензионному договору сублицензиату могут быть предоставлены права использования результата деятельности или средства индивидуализации только в пределах тех прав и тех способов использования, которые предусмотрены лицензионным договором для лицензиата.

Пункт 2 названной статьи определяет пределы распоряжения лицензиатом правом использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации. Поскольку в силу пункта 1 статьи 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации сам лицензиат может использовать результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации только в пределах тех прав и теми способами, которые предусмотрены лицензионным договором, он не может распорядиться соответствующим правом за рамками указанных прав и способов. Следовательно, сублицензиат не может получить от лицензиата право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации за пределами прав, полученных лицензиатом по соответствующему лицензионному договору.

Между тем заявитель не представил суду лицензионный договор с правообладателем, тем самым в нарушение положений статьи 1229 Гражданского кодекса Российской Федерации не доказал использование результата интеллектуальной деятельности (определённых программ для ЭВМ и баз данных) с согласия правообладателя.

Арбитражный суд полагает состоятельным довод налогового органа о том, что отсутствие лицензионного договора с правообладателем не позволяет оценить и исследовать объём прав использования объекта интеллектуальной деятельности способами в рамках тех способов, которые предоставлены лицензиату правообладателем, соответственно и аналогичные права сублицензиата - ООО «Компания Старком». Соответственно, обоснованны доводы налогового органа о том, что в отсутствие лицензионного договора и документов, подтверждающих соответствующие полномочия ООО «Компания Старком» (сублицензиара) на заключение «лицензионного» договора №1/01-08 от 01.01.2008, налоговый орган был лишён возможности оценить и исследовать полноту и достоверность сведений, содержащихся в названном договоре.

Ссылка заявителя на то, что ООО «Компания Старком» является надлежащим лицом, которое передало ООО «Старком» неисключительные права на определённые программы для ЭВМ и баз данных, не принимается, поскольку заявитель не представил в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации надлежащие доказательства наличия у них исключительных или неисключительных прав, несмотря на то, что арбитражный суд определением от 12.08.2009 предлагал заявителю представить такие документы.

Более того, налогоплательщик не представил суду и документы в подтверждение «соответствующих полномочий» «лицензиара» (по сути сублицензиара) ООО «Компания Старком», на которые имеется ссылка в пункте 1.1 «лицензионного» договора №1/01-08 от 01.01.2008.

Между тем обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговой льготы первичной документацией лежит на налогоплательщике, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, льготу по НДС. Данный вывод суда основан на анализе совокупности требований подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 6 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации и статей 1229, 1233, 1235, 1238, 1270 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Представленные же заявителем документы: сертификаты партнёров ООО «Майкрософт Рус», компании ESET, не являются доказательствами наличия у ООО «Компания Старком» и ООО «Старком» исключительных или неисключительных прав на определённые программы для ЭВМ и баз данных, указанных в «лицензионном» договоре №1/01-08 от 01.01.2008. Как пояснил сам представитель заявителя, названные документы представлены суду исключительно для информативных целей.

В связи с этим заявитель, являясь сублицензиатом по названному договору, не потребовав у ООО «Компания Старком» (сублицензиара) документов в подтверждение у него наличия письменного согласия правообладателя на заключение лицензиатом сублицензионного договора с третьим лицом, тем самым подверг себя риску и не доказал возникновение у него права на использование программного обеспечения и заключения сублицензионных договоров с третьими лицами в рамках тех способов, которые предоставлены лицензиату правообладателем.

Данный вывод соответствует смыслу статьи 1238 Гражданского кодекса Российской Федерации, из которой следует, что право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации, прямо не указанное в лицензионном договоре, не считается предоставленным лицензиату.

Ссылка налогоплательщика на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 01.04.2008 № 03-07-15/44 в подтверждение довода о том, что Минфин считает достаточным для получения освобождения от уплаты НДС при предоставлении права использования программы для ЭВМ наличие сублицензионного договора, не соответствует содержанию и смыслу указанного письма. Действительно, Министерство финансов указало, что передача права использования программы для ЭВМ на основании лицензионных (сублицензионных) договоров относится к операциям, не подлежащим обложению НДС. Вместе с тем оно не устанавливало перечень документов, необходимый для предоставления и подтверждения льготы по НДС, предусмотренной подпунктом 26 пункта статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, как и не указало возможность предоставления налогоплательщиком только сублицензионного договора без лицензионного договора, в котором должно содержаться письменное согласие правообладателя на заключение лицензиатом сублицензионного договора с третьим лицом.

На основании пункта 1 статьи 1233 Гражданского кодекса Российской Федерации распоряжаться исключительными правами на результат интеллектуальной деятельности может только правообладатель. Организация-посредник имеет право распространять программный продукт, но не имеет прав на его использование другими способами, то есть не является обладателем тех прав, которые передаёт по сублицензионному договору. Таким образом, организации-посредники не могут заключать сублицензионные договоры друг с другом и с конечными пользователями и освобождать такие операции от НДС.

Таким образом, из анализа положений пункта 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебной практики (в отсутствие законодательного решения этого вопроса) следует вывод о том, налогоплательщик, являясь промежуточным звеном в цепочке посредников (от правообладателя до конечного пользователя), и самостоятельно избрав именно такую модель правоотношений, предусматривающих применение налоговой льготы по НДС, в этом случае, по существу в силу положений статьи 1238 Гражданского кодекса Российской Федерации как сублицензиат должен отвечать за надлежащий либо ненадлежащий выбор сублицензиара, соответственно обязан проявить должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента при возникновении договорных отношений. В рассматриваемом случае налогоплательщик обязан был проверить достоверность сведений, представляемых сублицензиаром - ООО «Компания Старком», о соответствующих полномочиях лица, заключившего сублицензионный договор и представляющего интересы общества.

В связи с изложенным арбитражный суд считает несостоятельным довод налогоплательщика о том, что получение налогоплательщиком налоговой льготы не поставлена законом в зависимость от представления им доказательств проверки правомерности владения интеллектуальными правами третьих лиц, в связи с чем у налогоплательщика отсутствует обязанность документально доказывать факт совершения хозяйственных операций третьими лицами, а не самим налогоплательщиком.

Арбитражный суд отклоняет довод заявителя о том, что при рассмотрении арбитражным судом заявления о признании ненормативного акта налогового органа незаконным должны рассматриваться лишь те доказательства и доводы налогового органа, которые были им заявлены и изложены при проведении камеральной налоговой проверки, до вынесения по её результатам обжалуемого решения. Поскольку при проведении камеральной налоговой проверки налоговым органом не были истребованы и исследованы документы, подтверждающие правомерность передачи неисключительных прав на программное обеспечение, приобретённое по лицензионному договору от 01.01.2008 № 1/01-08 с ООО «Компания Старком»», в пользу третьих лиц (сублицензиатов), арбитражный суд не должен рассматривать эти обстоятельства.

Так, страницы 4 и 5 спорного решения содержит ссылки на анализ норм Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующего правоотношения сторон по лицензионному договору. Кроме того, как пояснил выше представитель налогового органа, на момент принятия спорного решения он полагал, что между ООО «Компания Старком» и ООО «Старком-Хакасия» заключён лицензионный договор. В связи с этим на странице 5 спорного решения указал на то, что этот договор не содержит сведений о номере и дате выдачи документа, удостоверяющего исключительное право лицензира (ООО «Компания Старком») на программное обеспечение. При этом представители налогового органа пояснили, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки налогоплательщик не представил документов, удостоверяющих исключительное право лицензира (ООО «Компания Старком») на программное обеспечение, явившееся предметом лицензионного договора от 01.01.2008 № 1/01-08.

Поскольку только в ходе судебного разбирательства налоговому органу стало известно о том, что указанный лицензионный договор, по сути, является сублицензионным договором, текст спорного решения не содержит выводов относительно необходимости представления лицензионного договора с правообладателем программного обеспечения, и соответственно налоговым органом не были истребованы и исследованы документы, подтверждающие правомерность передачи неисключительных прав на программное обеспечение, приобретённое по лицензионному договору от 01.01.2008 № 1/01-08 с ООО «Компания Старком»», в пользу третьих лиц (сублицензиатов).

Принимая во внимание изложенное выше и оценив в совокупности указанные выше доказательства, арбитражный суд пришёл к выводу о том, что заявитель не доказал правомерность и обоснованность применения льготы по НДС за 2 квартал 2008 года, установленной подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данное обстоятельство явилось для налогового органа основанием для констатации факта неисполнения обществом обязанности по уплате оспариваемого доначисленного НДС в сумме 124.421,06 руб., что в силу статьи 106 и пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации подпадает под признаки налогового правонарушения.

#M12293 0 901714421 77 2018594944 396586 3452089807 2140076992 403950332 1406751650 4294967294Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации#S за неуплату налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) установлена ответственность в виде штрафа в размере 20 процентов неуплаченной суммы налога.

При таких обстоятельствах решение налогового органа о применении оспариваемой санкции в виде штрафа в сумме 10.739,4 руб., предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, является правомерным.

В связи с изложенным и в соответствии со статьёй 75 Налогового кодекса Российской Федерации решение налогового органа в части начислении оспариваемой суммы пени 3683,48 руб. за просрочку уплаты НДС за 2 квартал 2008 года также является правомерным.

В связи с изложенным выше арбитражный суд пришёл к выводу о том, что налоговый орган принял правомерное решение от 03 марта 2009 года № 11638-332 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления 138.843,94 руб., из них: 124.421,06 руб.- НДС, 3.683,48 руб. - пени, 10.739,4 руб. - штрафа на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением неоспариваемых доначисленных сумм по сделке по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности с муниципальным учреждением «Абаканский рынок»: 9.005,94 руб.- НДС, 788,24 руб. - пени, 1801,2 руб. - штрафа на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации).

Поскольку налогоплательщик, не представив лицензионный договор с правообладателем программного обеспечения, тем самым документально не подтвердил правомерность и обоснованность применения налоговой льготы по НДС, предусмотренной подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, в целом за 2 квартал 2008 года, арбитражный суд полагает, что он соответственно не подтвердил обоснованность её применения и по спорным эпизодам, касающимся неполноты представления документов по сублицензионным договорам с конечными получателями; по допущенным налоговым органом арифметическим неточностям; по соответствию либо несоответствию количества приобретённого обществом по лицензионному договору у ООО «Компания Старком» программного обеспечения количеству, переданному третьим лицам (конечным пользователям) программного обеспечения по сублицензионным договорам; несовпадению по видам программного обеспечения, отражённым в актах передачи неисключительных прав и счетах-фактурах, выставленных во исполнение лицензионного договора, и видам программного обеспечения, отражённым в актах передачи неисключительных прав и счетах-фактурах по сублицензионным договорам; по оформлению счетов-фактур.

В связи с этим арбитражный суд полагает, что не требуется отдельной оценки и исследования указанных моментов, поскольку это не повлияет на правовую позицию арбитражного суда при принятии решения по указанному делу.

В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Учитывая, что спорное решение налогового органа не противоречит требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и Гражданского кодекса Российской Федерации, не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере экономической деятельности, основания для удовлетворения требований заявителя отсутствуют.

В соответствии с частью 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина по настоящему делу составляет 3.000,00 руб. (2000,0 руб. – по заявлению, 1.000,0 руб.- по обеспечительной мере).

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворённых требований. В связи с отказом в удовлетворении требования, расходы по делу относятся на заявителя. При обращении в арбитражный суд заявитель уплатил государственную пошлину в сумме 3.000,00 руб. платёжным поручением №3430 от 28.05.2009, в связи с чем арбитражный суд не производит взыскание госпошлины с заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Отказать обществу с ограниченной ответственностью «Старком» в удовлетворении заявления о признании незаконными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Республике Хакасия от 03 марта 2009 года № 11638-332 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления 138.843,94 руб., из них: 124.421,06 руб.- НДС, 3.683,48 руб. - пени, 10.739,4 руб. - штрафа на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с их соответствием положениям статей 23, 75, 88, 122, 149, 174 Налогового кодекса Российской Федерации и статей 1225, 1229, 1233, 1235, 1238, 1270 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Настоящее решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Третий арбитражный апелляционный суд, г. Красноярск, или путем подачи кассационной жалобы в течение двух месяцев после вступления решения в законную силу в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, г. Иркутск. Жалобы подаются через Арбитражный суд Республики Хакасия.

Судья И.В. Тутаркова