Пониженная ставка как льгота - гражданское законодательство и судебные прецеденты

ПИСЬМО от 9 апреля 2014 г. N 03-00-РЗ/16236 Министерство финансов Российской Федерации в качестве компетентного органа по применению действующих соглашений об избежании двойного налогообложения в связи с вопросами, возникающими у налоговых органов, налогоплательщиков и налоговых агентов в отношении применения льгот, предусмотренных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения, сообщает следующее. При применении международных соглашений в части предоставления права на использование льгот ( пониженных ставок и освобождений) при налогообложении отдельных видов доходов от источников в Российской Федерации необходимо производить оценку на предмет того, является ли лицо, претендующее на использование льгот (пониженных ставок и освобождений), предусмотренных соглашением, фактическим получателем (бенефициарным собственником) соответствующего дохода. Международные соглашения об избежании двойного налогообложения основываются на Модельной конвенции по налогам на доход и капитал Организации экономического сотрудничества и развития (далее - Модельная конвенция ОЭСР) и на официальных комментариях к ней, содержащих толкование ее положений. Согласно положениям вышеуказанных комментариев к Модельной конвенции ОЭСР требование о наличии статуса фактического

с применением организациями, осуществившими пожертвования: -------------------------------- <*> Определение некоммерческих организаций, признаваемых социально ориентированными, приведено в пункте 2.1 статьи 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях". - пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций, установленных законами субъектов Российской Федерации для указанных категорий налогоплательщиков в соответствии с пунктом 1 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс); - пониженных налоговых ставок по налогу на имущество организаций, установленных законами субъектов Российской Федерации для указанных категорий налогоплательщиков в соответствии с пунктом 2 статьи 380 Кодекса; - налоговых льгот по налогу на имущество организаций, установленных законами субъектов Российской Федерации в соответствии с пунктом 2 статьи 372 Кодекса. Информация представляется в форме таблиц с N 1 по N 6, прилагаемых к настоящему письму. До 4 мая 2018 года представляется информация за 2016 год. МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам представляют ФНС России информацию в случаях применения пониженных налоговых ставок налога на

обеспечения равных прав на применение льгот для налогоплательщиков, осуществивших вложения инвестиций в обновление основных средств (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222, от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, 04.03.2019 N 308-КГ18-11168, от 16.10.2018 N 310-КГ18-8658). В рассматриваемой ситуации статья 1 Закона N 131-ЗСО предусматривала применение пониженной ставки 13,5 процентов при исчислении налога на прибыль для определенной категории налогоплательщиков - вновь создаваемых организаций-инвесторов (за исключением создаваемых путем реорганизации действующих организаций), осуществивших капитальные вложения в основные средства, расположенные на территории Саратовской области и реализующие инвестиционный проект в соответствии с приоритетными направлениями развития экономики области. Условиями применения льготы согласно названной норме являлось достижение определенного размера инвестиций (не менее 50 миллионов рублей, а в строительстве - в размере не менее 650 миллионов рублей). Период применения льготы ограничен пятью налоговыми периодами с момента отражения произведенных капитальных вложений в бухгалтерском балансе организации-налогоплательщика. Таким образом, установленная законодательством субъекта Российской Федерации льгота предназначена

того, являются ли они объектами движимого, либо недвижимого имущества. Следовательно, действуя добросовестно, общество было вправе рассчитывать на то, что по окончании инвестиционного проекта оно сможет реализовать право на льготу и получить налоговую выгоду в соответствующем размере, исходя из стоимости всех основных средств, вводимых в эксплуатацию по результатам инвестиционного проекта. Из материалов дела не следует, что ограничение права налогоплательщика – инвестора на применение пониженной ставки налога в рассматриваемой ситуации преследовало законную цель, продиктованную, в том числе, ненадлежащим поведением самого инвестора, причинами объективного и разумного характера, связанными с существом льготы . В частности, налоговым органом не представлены доказательства, которые бы позволяли утверждать, что по результатам реализации инвестиционного проекта не будут удовлетворены лежащие в основе предоставления льготы публичные интересы, связанные со стимулированием экономической деятельности, улучшением социально-экономического положения территорий, в том числе с созданием новых рабочих мест, увеличением деловой активности, расширением базы налогообложения. Из установленных судами обстоятельств также не вытекает, что имущественная сфера инвестора,

объекты движимого имущества – основные средства, принятые на учет после названной даты (пункт 4 статьи 374 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.11.2012 № 202-ФЗ). Признавая доначисление налога на имущество налоговым органом обоснованным, суды исходили из того, что при расчете соотношения для целей определения размера пониженной ставки налога на имущество общество нарушило принцип использования сопоставимых показателей при определении налогозначимых обстоятельств. Обжалуя судебные акты в Верховный Суд Российской Федерации, общество приводит доводы о существенных нарушениях судами норм материального права, повлиявших на исход дела. Так, в частности, общество приводит доводы о том, что изменение федерального законодательства, повлекшее опосредованным путем изменение требований для получения льготы по налогу на региональном уровне, не может служить основанием для отказа в применении пониженной ставки налога для инвестора, приступившего к реализации инвестиционного проекта до принятия законодательных изменений. Указывает, что последующее изменение федерального законодательства не должно применяться с обратной силой к добросовестному инвестору. Приведенные в кассационной жалобе

для начисления недоимки послужил вывод налогового органа о неправомерном применении пониженной ставки налога, мотивированный тем, что в соответствии со статьей 1 Закона № 131-ЗСО названная льгота могла применяться в течение пяти налоговых периодов с момента отражения произведенных капитальных вложений в бухгалтерском балансе организации-налогоплательщика. Поскольку капитальные вложения в соответствующем размере отражены в бухгалтерском учете общества «Северсталь - Сортовой завод Балаково» в 2010 году, то, по мнению инспекции, последним налоговым периодом применения пониженной ставки являлся 2015 год, и право на применение льготы в 2017 году у налогоплательщика отсутствовало. Суды трех инстанций, отказывая в удовлетворении требования общества, согласились с выводом инспекции, указав, что в соответствии с Федеральным законом от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее – Закон № 39-ФЗ) и правилами бухгалтерского учета под произведенными капитальными вложениями следует понимать затраты на реализацию инвестиционного проекта, отраженные в бухгалтерском учете на счете 08 «Вложения во внеоборотные

редакции, действовавшей в спорный период) налогоплательщики - вновь создаваемые организации-инвесторы (за исключением создаваемых путем реорганизации действующих организаций), осуществившие капитальные вложения в основные средства, расположенные на территории области, в размере не менее 50 миллионов рублей, а в строительстве - в размере не менее 650 миллионов рублей, реализующие инвестиционный проект в соответствии с приоритетными направлениями развития экономики области, вправе применять пониженную ставку по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет Саратовской области, в размере 13,5% в течение пяти налоговых периодов с момента отражения произведенных капитальных вложений в бухгалтерском балансе организации-налогоплательщика. Отказывая в применении льготы , суды трех инстанций исходили из того, что условия, необходимые для применения пониженной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций, а именно, достижение объема инвестиций, отраженного в бухгалтерском балансе на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в размере 650 миллионов рублей, соблюдены налогоплательщиком в 2011 году, а потому пятилетний срок, в течение которого общество было вправе ее применять,

с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и вынести новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований полностью. В обоснование доводов жалобы указывает, что право на льготу по налогу на имущество организаций зависит от функционального назначения объекта, а не от их фактического использования. Поскольку технические характеристики 134 объектов позволяют использовать их в качестве транзита электроэнергии, следовательно, общество имеет право на применение пониженной ставки налога. Суд также не учел, что право на льготу подтверждается тем, что общество является сетевой организацией, все спорные объекты участвовали в расчете тарифа на передачу электроэнергии, суд не дал оценку имеющейся в деле рецензии от 27.01.2017г., выданной ООО «Оценочная компания Вета», в которой указано, что объекты основных средств, которые участвуют для собственных нужд общества, могут участвовать (прямо или косвенно) в передаче электроэнергии для субабонентам по существующей в 2013-2015годах технологической схеме. Заинтересованное лицо Инспекция ФНС России по Индустриальному району

первой инстанции от 10.02.2017 в части эпизода, касающегося ограждения ОРУ-220 кВ (инвентарный № 2100012028), в кассационном порядке налоговым органом не обжалуется. С учетом изложенного выводы суда первой инстанции по данному эпизоду не подлежат проверке арбитражным судом округа в порядке кассационного производства. По эпизодам, касающимся правомерности применения льготы/ пониженной ставки в отношении здания главного корпуса (инвентарный номер 2100011018), здания главного корпуса АРХ. ТЭЦ в осях 36-39 (инвентарный номер 2100011032), а также в отношении наружных сетей электрического освещения и молниезащиты (инвентарный номер 2300013018) и наружного освещения территории (инвентарный номер 2100013037), кассационная инстанция приходит к следующим выводам. Как видно из материалов дела, налогоплательщиком заявлена льгота /пониженная ставка в отношении следующего имущества – здание главного корпуса (инвентарный номер 2100011018) и здание главного корпуса АРХ. ТЭЦ в осях 36-39 (инвентарный номер 2100011032), указанного, как утверждает Общество, в разделе Перечня № 504 «Имущество, относящееся к линиям энергопередачи, а также сооружения, являющиеся их неотъемлемой технологической частью».

законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать их в меньшем размере. Установление в налоговом законе налоговой льготы предполагает, что наряду с общим порядком налогообложения существует и специальный, в результате которого налогоплательщик, применяющий льготу, получает определенные преимущества по сравнению с другими плательщиками налога в виде снижения или смягчения налогового бремени. Таким образом, для целей применения пункта 6 ст.88 Кодекса право на пониженную налоговую ставку представляет собой налоговую льготу , и заявление налогоплательщиком о применении такой ставки предполагает возникновение у него обязанности представить на проверку по требованию налогового органа документы в подтверждение обоснованности применения пониженной налоговой ставки. Противоположные выводы заявителя отклоняются, как противоречащие положениям части первой Кодекса. В соответствии с пунктом 1 статьи 380 НК РФ ставки по налогу на имущество устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента, если иное не предусмотрено настоящей статьей. Статьей 1

ставки. Довод общества о том, что Перечень N 504 допускает отнесение к линиям энергопередачи (и связанному с ними имуществу) иных объектов, названных в столбце "Примечания", но не выходящих за пределы электростанции (подстанции) и не предназначенных для передачи электрической энергии на расстояние, основан на неверном толковании НК РФ. Ни Кодексом, ни Постановлением Правительства Российской Федерации не предусмотрено, что пониженные ставки можно применять в отношении имущества, упомянутого в Перечне N 504, но которое не относятся к линиям энергопередачи или сооружениям, являющимся неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи. В силу пункта 1 ст. 56 Кодекса налоговая льгота может быть установлена только законодательством о налогах и сборах, то есть Кодексом и принятыми в соответствии с ним федеральными законами о налогах и сборах, законами субъектов Российской Федерации о налогах и нормативными правовыми актами муниципальных образований о местных налогах и сборах (статья 1 НК РФ). Нормативные правовые акты Правительства Российской Федерации по вопросам, связанным с налогообложением и

и в соответствии с указанным Законом до вступления в силу настоящего Закона. По материалам дела установлено, что на основании Закона об инвестиционной деятельности и распоряжения Кабинета Министров Республики Татарстан от 28.12.2007 № 2303-р, между заявителем - субъектом инвестиционной деятельности и Минэкономики РТ заключен договор от 29.12.2007 № 20 на реализацию инвестиционного проекта. Пунктом 2.3 указанного договора ЗАО «Кварт», как субъекту инвестиционной деятельности, предоставлены налоговые льготы по налогу на имущество в виде пониженной ставки по этому налогу. Суммы налоговых льгот , указанные в договоре, являются ориентировочными. Налоговые льготы предоставляются исходя из фактических показателей бухгалтерской и налоговой отчетности. Закон № 53-ЗРТ вступил в силу 01.01.2009. Таким образом, договор о реализации инвестиционного проекта между ЗАО «Кварт» и учреждением заключен до вступления в силу указанного закона. Следовательно, налогоплательщиком соблюдены все условия, предусмотренные Законом № 53-ЗРТ, для применения установленной данным законом ставки налога на прибыль в размере 13,5%: договор заключен в соответствии с Законом об

1 статьи 17 Налогового Кодекса. Согласно пункту 2 статьи 17 Налогового Кодекса налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками могут предусматриваться в актах законодательства о налогах и сборах лишь в необходимых, по мнению законодателя, случаях. Налоговым Кодексом Российской Федерации разграничено регулирование (в том числе установление и применение) обязательных элементов налогообложения (в частности, объект налогообложения, налоговая база, налоговые ставки) и налоговых льгот как самостоятельных элементов налогообложения. Таким образом, пониженные налоговые ставки по налогу на имущество физических лиц не являются налоговыми льготами . Указанная судом правовая позиция приведена в Письмах Минфина России от ДД.ММ.ГГГГ N 03-02-07/1/12009, от ДД.ММ.ГГГГ N 03-05-04-01/71167. Согласно п. 1 ст. 34.2 НК РФ Минфин РФ издает письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, иным участникам налоговых отношений по вопросам применения налогового законодательства. Соответственно такая правовая позиция должна быть учтена и при принятии налоговых ставок органами местного самоуправления. Согласно статье 3 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации одной из задач

расходов муниципального образования с отнесением налоговых расходов к муниципальным программам исходя из целей муниципальных программ, структурных элементов муниципальных программ и (или) целей социально-экономической политики муниципалитета, не относящихся к муниципальным программам (п. 4 Общих требований); проведение оценок объема каждого налогового расхода муниципального образования и их эффективности, включая оценки целесообразности и результативности (п. 9 Общих требований), формирование общего вывода об эффективности налоговых расходов муниципального образования, обоснованности применения налоговых льгот ( пониженных ставок), а также рекомендаций о необходимости сохранения (уточнения, отмены) предоставленных плательщикам льгот (п. 19 и 20 Общих требований). В свою очередь оценка целесообразности включает процедуры установления соответствия налоговых расходов муниципального образования целям муниципальных программ, структурных элементов муниципальных программ и (или) целям социально-экономической политики муниципального образования, не относящимся к муниципальным программам, и определения востребованности плательщиками предоставленных налоговых льгот (п. 10 Общих требований). Оценка результативности предусматривает оценку вклада предусмотренных для плательщиков льгот в изменение значения показателя (индикатора) достижения целей муниципальной программы и

правовой информации http://www.pravo.gov.ru, 12.11.2019, в издании "Волжская коммуна", N 171(30754), 13.11.2019. Закон Самарской области от 25 ноября 2003 года № 98-ГД «О налоге на имущество организаций на территории Самарской области и Закон Самарской области № 107-ГД от 08.11.2019 года «О внесении изменений в закон Самарской области «О налоге на имущество организаций на территории Самарской области и в закон Самарской области «О пониженных ставках налога на прибыль организаций, зачисляемого в областной бюджет» приняты в пределах предоставленных полномочий и по процедуре их принятия административными истцами не оспариваются. Установление налоговых льгот , адресованных определенной категории налогоплательщиков, как и их отмена относятся к исключительной прерогативе законодателя. Именно законодатель вправе определять ( сужать или расширять) круг лиц, на которых распространяются налоговые льготы. Льготы по налогообложению и основания для их использования налогоплательщиком могут предусматриваться в актах законодательства о налогах и сборах лишь в необходимых, по мнению законодателя, случаях, а их отсутствие при определении существенных элементов

сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Несмотря на очевидное нарушение правил юридической техники при принятии решения от 27 мая 2020 г. № 185, в частности, использование понятий « пониженная ставка» и «льготная ставка», которые, при условии их буквального истолкования, являются предметами различного правового регулирования, суд приходит к выводу, что фактически нормотворческим органом был разрешен вопрос о введении налоговой льготы , выразившейся в установлении пониженной ставки по налогу на имущество физических лиц в размере 0,5% в отношении физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, по объектам налогообложения, включенным в перечень, определяемый в соответствии с п. 7 ст. 378.2 НК РФ, предусмотренных абзацем вторым п. 10 ст. 378.2 НК РФ, по которым налоговая база определяется как кадастровая стоимость. Данный вывод