Гражданский кодекс часть 1

от ответчика: ФИО4 – специалист 1 разряда по доверенности от 29.01.2008г. №04-07/1547; ФИО5 старший гос. налог. инспектор по доверенности от 25.03.2008г. №04-07/4810; Ружило – спец.–эксперт по доверенности от 13.03.2008г. № 04-07/4076; ФИО6 – специалист 2 разряда по доверенности от 22.01.2008г. №04-07/794; ФИО7 – н-к юр.отдела по доверенности от 14.05.2008г. №04-07; ФИО8 – главный государственный налоговый инспектор по доверенности от 09.01.2008г. №04-07/41.

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное унитарное предприятие «Производственное объединение «Маяк» г.Озерск обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской области г.Челябинск о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской области от 19.11.2007г. № 13 по пункту 1 решения в части штрафа в размере 100164 руб., пункту 2 в части начисления пени за неуплату причитающихся сумм налогов и сборов в сумме 59522286,22 руб. в том числе по налогу на прибыль – 11899378,80 руб. и 47331303,12 руб., по НДС в размере 24239,59 руб., по НДФЛ в размере 267367,78 руб., по пункту 3 решения в части доначисленного налога на прибыль в размере 28953475 руб., 110023,206 руб., 16891511 руб., 45477146 руб. всего: 201345338 руб., по п.4 резолютивной части решения - 1178671 руб. по удержанию и перечислению в бюджет из доходов физических лиц НДФЛ.

В ходе судебного разбирательства требования заявителя уточнены (письменно л.д. 1-7 т.д. 9), изменены требования в части обжалуемого пункта 4 решения, просит признать недействительной сумму 1175421 руб., которую он обязан удержать из доходов физических лиц, и перечислить в бюджет и недействительными требования №№ 91, 92 от 27.02.2008г. об уплате налога, сбора, пени и штрафа на сумму 4747388,28 руб.

В порядке ст.49 АПК РФ уточненные требования приняты судом.

В обоснование заявления ссылается на следующие основания:

В соответствии с пунктом 2 статьи 271 НК РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Условиями договоров, проверенных налоговым органом, не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг).

Согласно договорам на вывоз зарубежного ОЯТ (отработанного ядерного топлива) ФГУП «ПО «Маяк» оказывает контрагентам долгосрочную комплексную услугу, включающую в себя транспортировку, регламентное хранение перед переработкой, переработку и долговременное хранение продуктов переработки.

Факт оказания предприятием долгосрочной комплексной услуги установлен следующими судебными актами:

- решение Арбитражного суда Челябинской области от 01.06.2006 по делу № А76-21268/05-59-665/47-591/101/38-295, оставленное без изменения постановлением Восемнадцатого апелляционного суда от 28.08.2007 г.;

- решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.12.2005 по делу № А76-21269/05-53-687, оставленное без изменения постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда Челябинской области от 23.05.2006, постановлением ФАС УО от 02.11.2006г.;

- решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.02.2006 по делу № А76-12389/05-44-804/5, оставленное без изменения постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда Челябинской области от 31.05.2006, постановлением ФАС УО от 11.09.2006. Отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ определением от 15.02.2007г.

Согласно договорам на вывоз российского ОЯТ (ОТВС) ФГУП «ПО «Маяк» г.Озерск также оказывает контрагентам долгосрочную комплексную услугу по транспортировке, регламентному хранению, переработке и долговременному хранению ОЯТ (ОТВС).

Кроме того, согласно статье 47 Федерального закона «Об использовании атомной энергии» хранение радиоактивных отходов должно рассматриваться в качестве этапа их подготовки к переработке и захоронению. Данная норма закона, также подтверждает комплексность услуги, оказываемой предприятием.

Следовательно, услуга по данным договорам предполагает выполнение предприятием определенных этапов, сроки выполнения которых невозможно определить по причинам технологического характера.

Невозможность определения сроков связана с тем, что в настоящий момент отсутствует четко регламентированная технологическая и нормативно-правовая база, определяющая сроки как окончания услуги в целом, так и отдельных ее частей. Не установлены конкретные сроки выполнения этапов обращения с ОЯТ (ОТВС).

Полагает также, что методика, на основании которой действовал налоговый орган определяя доход, подлежащий налогообложению, не соответствует нормам налогового законодательства.

Согласно статье 247 НК РФ прибылью признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Иных способов определения дохода, подлежащего налогообложению, налоговое законодательство не содержит. Не предусматривает оно и возможности налогообложения доходов по производствам с длительным технологическим циклом без учета понесенных расходов.

Считает, что предприятие правомерно согласно положений главы 25 НК РФ ст.ст. 271, 316 Кодекса учитывало доходы и расходы методом начисления. В связи с тем, что условиями договоров не была предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределялся налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Кроме того при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль предприятие руководствовалось отраслевой инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях ЧГНТУ «утвержденной Первым заместителем Министерства РФ от 16.02.1973 №ХМ/146/5 сс (с изменениями от 13.04.1995г., от 27.06.1996г.) этот порядок закреплен предприятием в его учетной политике.

Стоимость услуги определяется из цен, утвержденных Федеральным агентством по атомной энергии по согласованию с Министерством экономического развития и торговли РФ в соответствии с пунктом 8 постановления Правительства РФ от 22.09.2003 № 587 «О правилах утверждения затрат на обращение с тепловыделяющими сборками ядерных реакторов и продуктами их переработки».

Согласно указанному постановлению цена за услугу включает в себя стоимость оказания долгосрочных комплексных услуг по приемке, предварительной технологической выдержке и последующей переработке ОЯТ, а также транспортировании ОЯТ.

Цена за каждый вид услуги в отдельности не устанавливается предприятием и определена считает быть не может.

В настоящее время предприятие, в рамках проверяемых договоров. осуществляет долгосрочное обращение с ввезенным ОЯТ (в отношении отдельных ОТВС - регламентное хранение, отдельных ОТВС - переработку, отдельных ОТВС - долговременное хранение), сроки окончания этих этапов четко не определены (по причинам указанным выше), что не позволяет предприятию определить конкретную сумму выручки даже по части услуги.

Полагает, что по данным договорам иной способ определения дохода в настоящий момент установить не представляется возможным.

В соответствии с пунктом 3.1. Устава ФГУП «ПО «Маяк» имущество предприятия, (в том числе ОЯТ), находится в федеральной собственности и принадлежит предприятию на праве хозяйственного ведения. У заказчика (российских АЭС) ОЯТ (ОТВС) также находится на праве хозяйственного ведения. Соответственно при передаче ядерных материалов от одного контрагента по договору другому смены собственника не происходит.

Считает, что не из существа оказываемых по договору услуг, не из формы и размера оплаты этих услуг невозможно сделать вывод о возникновении права собственности у ФГУП «ПО «Маяк» на поступившее ОЯТ (ОТВС).

Понятие права собственности относится к категории понятий, определяемых гражданским законодательством. В контексте последнего согласно статье 209 ГК РФ собственнику принадлежит право владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону, в том числе отчуждать имущество в собственность другим лицам, распоряжаться этим имуществом по своему усмотрению (пункт 2 статьи 209 ГК РФ).

В рамках указанных договоров прав в указанном объеме у ФГУП «ПО «Маяк» не возникает.

Распоряжение ОЯТ (ОТВС) производится налогоплательщиком в рамках ограничений, указанных в договорах. Такими ограничениями являются: вывоз ОЯТ (ОТВС) исключительно с целью временного хранения, переработки, а также долговременного хранения.

Извлечение в процессе переработки продуктов, которые впоследствии передаются за плату третьим лицам, а также наличие в договорах условия о переходе права владения, пользования и распоряжения не могут быть критериями определения возникновения права собственности.

ФГУП «ПО «Маяк» не оплачивает ввозимое ОЯТ (ОТВС) и не получает его по договорам дарения. Договоры не содержат условий об уменьшении цены за услуги в счет оплаты стоимости ОЯТ (ОТВС).

По условиям договоров ФГУП «ПО «Маяк» выступает в качестве исполнителя по комплексному договору и является одновременно перевозчиком, подрядчиком и хранителем.

При этом отсутствие в договорах условия о возврате, а также сроков хранения не исключает, по мнению предприятия, факт длительного технологического хранения. Отсутствие таких условий в договорах вызвано невозможностью определить заранее длительность переработки ОЯТ и его хранения.

Кроме того, считает не исключена возможность истребования собственником (РФ) продуктов переработки ОЯТ (ОТВС) с целью передачи их другому специализированному хранителю (например, ФГУП «ГХК»).

Ссылается также на то, что в 2002 г. предприятие делало запрос в ИМНС РФ по г.Озерску по вопросу правомерности использования существующей на предприятии схемы формирования доходов и расходов, которая дала ответ о возможности применения такой схемы как не противоречащей п.2 ст.271 и п.1 ст.272 НК РФ и на правовую позицию арбитражного суда Красноярского края, высказанную по делу №А33-32430/2005г.

Считает, что предприятию неправомерно выставлены ответчиком дополнительно пени по налогу на прибыль, которые не были указаны в решении №13 от 19.11.2007г. в сумме 3756776,08 руб. и 990612,20 руб., (требование №№ 91, 92 от 27.02.2008г.) поскольку по указанным суммам пени налоговый орган никаких решений в адрес заявителя не направлял. Полагает, что доначисление пени без принятия налоговым органом соответствующего решения о таком доначислении налоговым законодательством не предусмотрено.

Считает, что требования №№91, 92 не соответствуют положениям статей 69 и 70 НК РФ по своему содержанию. Данные требования не содержат конкретных данных об основаниях взимания налога (какие налоговые декларации и за какой период) привели к возникновению недоимки, на которую начисляются пени (подпункт 2 пункта 4 статьи 69 НК РФ), а также направлены налогоплательщику за пределами десятидневного срока с даты вынесения соответствующего решения (статья 70 НК РФ). В связи с чем, требования налогового органа об уплате данных сумм пени являются незаконными.

Оспаривая доначисленную сумму пени в размере 24239,59 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, а также применение ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 100164 руб. заявитель ссылается на то, что недоимка по налогу (17412361 руб.), положенная в основу начисления пени, что также повлекло и применение ответственности, была доначислена согласно решения №8 от 25.04.2005г. налогового органа, которая на сегодняшний день оспорена в судебном порядке, решение суда вступило в законную силу, следовательно признанное недействительным решение налоговой инспекции не может нести негативных последствий для налогоплательщика, так как в силу пункта 8 статьи 201 АПК РФ ненормативный правовой акт не подлежит применению со дня принятия решения арбитражного суда о признании недействительным указанного акта, в связи с чем, считает, что с 01.02.2005г. по дату вынесения решения № 13 от 19.11.2007г. у предприятия имелась переплата по НДС в размере 17412361 руб., перекрывающая сумму недоимки.

Оспаривая сумму доначисленных пени по налогу на доходы физических лиц – 267367,78 руб. и обязательства предприятия по удержанию и перечислению в бюджет суммы НДФЛ в размере 1175421 руб. заявитель ссылается на п.3 ст.217 НК РФ согласно которой от налога на доходы физических лиц освобождаются все виды установленных в соответствии с законодательством РФ, законодательством субъектов РФ и решениями органов местного самоуправления компенсационных выплат физическим лицам в пределах норм, установленных законодательством, связанных с бесплатным предоставлением жилых помещений.

Полагает, что выделенные предприятием безвозмездные субсидии работникам для улучшения жилищных условий относятся к такому роду выплат и не являются доходом, соответственно не должны облагаться налогом на ДФЛ.

Ответчик требования заявителя отклонил, ссылается на мотивы, изложенные в отзыве по делу и письменных пояснений по делу, считает в оспариваемой части решение принято законно и обоснованно, основания для его отмены отсутствуют.

В силу п.п. 1,2,3 ст. 271 НК РФ по налогу на прибыль доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Налоговая инспекция считает, что метод исчисления дохода избранный предприятием не соответствует требованиям ст.ст. 271, 273 НК РФ. Налоговый орган не признает, что предприятие по заключенным договорам оказывает услуги по вывозу, транспортировке, приемке на длительное хранение и технологической выдержке ОЯТ, поскольку исходя из актов выполненных работ, составляемых предприятием с поставщиками, следует , что длительное хранение, не является частью производственного цикла по данным договорам, так же как суммы, уплаченные за услуги, по конкретным рейсам, в полном объёме относятся на счёт «Продажи», без равномерного их распределения по этапам работ: временное хранение, переработка и длительное хранение (приложения № 2.4; 2.6 к акту №8).

В связи с чем налоговая инспекция считает, что оплата по договорам, заключённым на переработку и хранение, рассчитывается исходя не из предполагаемых затрат на временное хранение, переработку, длительное хранение, а только за вывоз ОЯТ с российских и зарубежных атомных станций.

Данный факт считает также подтверждает следующее: одним из условий договоров на переработку ОЯТ является то, что цена и порядок расчётов данной услуги рассчитывается исходя из сумм изотопов урана (по данным паспортов на отработавшее ТВС), содержащихся в вывозимом топливе по ценам, установленным протоколом согласования оптовой цены, утверждённым Министерством атомной энергии и Министерством транспорта России в установленном порядке (приложение № 2.2 к акту №8), а не из фактически произведённых затрат.

Кроме того, Арбитражные суды Российской Федерации признали следующее:

Во-первых, услуги, оказываемые предприятием по транспортированию, технологическому хранению и переработке отработанного ядерного топлива (ОЯТ), являются вспомогательными к поставке свежего ядерного топлива (ОЯТ) (Определение Высшего Арбитражного Суда РФ «Об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ» № 1807/07 от 07.03.2007г.);

Во-вторых, в соответствии с Решением Арбитражного суда Челябинской области РФ от 01.06.2006г по делу № А76-21268/05-59-665/47-591/101/38-295 в обоснование своих доводов, ФГУП «ПО «МАЯК» указал, что основной целью заключения контрактов являлась услуга по вывозу радиоактивных отходов, т.к. страны, эксплуатирующие АЭС, не в состоянии хранить эти отходы в виду опасности для окружающего мира. Указанная услуга является неотъемлемой частью поставки «свежего» ядерного топлива, т.е. вспомогательной.

В-третьих, в определении Высшего Арбитражного суда РФ о передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ № 5024/06 от 15.06.2006г. было также отмечено, что, принимая во внимание цели и задачи указанных международных соглашений, переработка не имеет самостоятельного значения для безопасного функционирования объектов атомной энергетики и не является самостоятельной услугой, а носит лишь вспомогательный характер при выполнении указанных международных соглашений.

В-четвёртых, Постановлением восемнадцатого апелляционного суда Челябинской области от 31.05.2006г. по делу № А76-12389/2005-44-804/5 довод налогового органа о том, что предметом вышеуказанных контрактов является оказание услуг по переработке ОЯТ, судом отклонён в связи со следующим.

В соответствии со ст. 5 ФЗ от 21.11.1995г. № 170-ФЗ «Об использовании атомной энергии» собственность на все ядерные материалы, включая отработавшее ядерное топливо, а также радиоактивные отходы, содержащие ядерные материалы, принадлежат Российской Федерации. То есть они находятся в исключительной федеральной собственности, и, следовательно, в силу ст. 129 ГК РФ являются объектами, исключёнными из гражданского оборота, то есть не могут быть предметом гражданско-правовых сделок.

Кроме того, ссылается на правовую позицию арбитражного суда Челябинской области согласно которой суд сославшись на ст.720 ГК РФ, указал на то, что сторонами по контрактам подписывается лишь один акт – в момент окончания услуги по вывозу (транспортировке) никаких иных актов, например после окончания переработки ОЯТ, сторонами не подписывается.

Следовательно считает оказывается лишь одна услуга – вывоз (транспортировка ОЯТ).

Кроме того из представленных ФГУП «ПО «Маяк» документов (протоколы оптовой цены) не возможно установить к какому именно договору (контракту) и с каким заказчиком относится тот или иной протокол, в связи с чем считает не допустимым примерно подбирать протокол оптовых цен как приложение к конкретному договору (контракту).

Стоимость услуги определяется из цен, утвержденных Федеральным агентством по атомной энергии по согласованию с Министерством экономического развития и торговли РФ в соответствии с п. 8 Постановления Правительства РФ от 22.09.2003г. № 587 «О правилах утверждения затрат на обращение с облучёнными тепловыделяющими сборками ядерных реактивов и продуктами их переработки».

Разделение оптовой цены на виды услуг из материалов дела не усматривается, но и сторонами не опровергается тот факт, что указанная оптовая цена включает в себя оплату услуг по транспортировке, хранению и переработке ОЯТ, цена за каждый вид услуг в отдельности не устанавливалась.

В части начисления пени и штрафа по НДС, считает, что поскольку имела место недоимка по срокам уплаты (20.02.2005г., 20.04.2005г.), соответственно на данные суммы доначислены пени и штраф.

По эпизоду касающемуся нарушений связанных с неудержанием налога на ДФЛ из дохода, выданного предприятием работникам в качестве безвозмездных субсидий на приобретение или строительство жилья, налоговый орган считает, что в силу п.3 ст. 217 НК РФ установлен исчерпывающий перечень компенсационных выплат, освобождаемых от обложения налогом на доходы физических лиц.

Субсидии гражданам нуждающимся в улучшении жилищных условий на часть стоимости приобретенного или построенного жилья не входят в вышеупомянутый перечень выплат, освобождаемых от налогообложения.

Денежные средства в виде безвозмездных субсидий, полученные налогоплательщиками из средств ФГУП «ПО «Маяк» считает подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

Кроме того, в настоящее время в связи с принятием Федерального закона от 29.12.2004 89-ФЗ "О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации" и Постановления Правительства Российской Федерации от 21.03.2006 N 153 утратило силу Постановление Правительства Российской Федерации от 03.08.1996 N 937 "О предоставлении гражданам Российской Федерации, нуждающимся в улучшении жилищных условий. безвозмездной субсидии на строительство или приобретение жилья" (окончание действия документа- 12.04.2006).

В части оспариваемых требований №№ 91, 92 от 27.02.2008г., налоговая инспекция считает, что они выставлены в пределах установленного НК РФ срока, который истекал 04.03.2008г., пени начислены с 20.11.2007г. по 27.02.2008г. с даты, следующей за датой вынесения оспариваемого решения.

Как видно из материалов дела, Федеральное государственное унитарное предприятие «Производственное объединение «Маяк» является юридическим лицом, зарегистрировано решением администрации г. Озёрска от 28.11.1996г. № 3840, перерегистрированного в ФГУП «ПО «Маяк» Постановлением Главы администрации г.Озёрска от 10.05.2001г., свидетельство в едином государственном реестре серия 74 № 002207181 от 01.07.2002г. № 1086-п. В качестве крупнейшего налогоплательщика с 01.07.2002г. состоит на учете в Межрайонной ПФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской области.

Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004г. по 31.12.2005г. в зависимости от вида налога. Результаты проверки оформлены актом №8 от 05.09.2007г. (т.д. 1 л.д. 20-80), на который налогоплательщиком были представлены возражения в налоговый орган.

Рассмотрев результаты налоговой проверки, налоговая инспекция приняла решение №13 от 19.11.2007г., согласно которого налогоплательщику доначислены суммы налогов в размере 205628015 руб. (т.д. 1 л.д. 129-130), соответствующие пени за просрочку их уплаты – 59522312,02 руб. и привлечен к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, выявленных в ходе выездной налоговой проверки в виде взыскания штрафа в общей сумме 102549, 60 руб. Кроме того предложено удержать из доходов физических лиц, указанных в приложении № 5.5, №5.7 суммы не удержанного налога на доходы физических лиц в сумме 1178671 руб. и перечислить в бюджет в порядке, установленном статьей 226 НК РФ.

11.01.2008г. заявитель обратился с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Челябинской области на решение от 19.11.2007г. №13 Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №1 по Челябинской области в порядке ст. 101.2 НК РФ.

Управлением ФНС России по Челябинской области частично жалоба заявителя удовлетворена, решением №26-07/000526 от 15.02.2008г. обжалуемое решение отменено: по пункту 1 части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 152, 2 руб., по статьям 112, 114 НК РФ в сумме 63, 60 руб. за неуплату ЕСН, пункту 1 в части привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 27 Закона № 167-ФЗ в виде штрафа в сумме 487, 4 руб. за неуплату страховых взносов, пункту 1 в части «Итого» в сумме 703, 20 руб., пункту 4.1 в части предложения удержать НДФЛ за 2004 год и перечислить в бюджет в сумме 3250 руб.

Заявитель не согласен с выводами налогового органа, считая их не соответствующими фактическим обстоятельствам, что повлекло неправильное применение ответчиком норм налогового законодательства и явилось основанием для обращения в суд с требованием о признании недействительным вышеуказанного решения в части.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц участвующих в деле, арбитражный суд пришел к выводу, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8. 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт. решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (пункт 4 указанной статьи).

Правонарушение по первому эпизоду отражено в пункте 1.1 решения (т.д.1 л.д. 81-100 )

В соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации организация учитывает доходы и расходы методом начисления. Порядок признания доходов при методе начисления предусмотрен статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой при использовании налогоплательщиком метода начисления доходы признаются в том отчетном ( налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества ( работ, услуг) и ( или) имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации по доходам, относящимся к нескольким отчетным ( налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товару (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Именно этому принципу и следовал налогоплательщик, применяя Отраслевую инструкцию в той ситуации, когда возможно определить расходы отчетного периода, но не конкретные доходы.

В ходе проведения проверки и на основании представленных документов установлено, что одним из видов деятельности ФГУП «ПО «Маяк» г.Озерск является оказание услуг по обращению с ОТВС.

В соответствии с заключенными договорами и контрактами заявитель оказывает долгосрочную комплексную услугу, включающую в себя транспортировку отработанного ядерного топлива (ОЯТ), завезенного как зарубежных, так и с российских атомных станций, то есть вышеуказанная услуга предполагает выполнение предприятием определенных ей этапов.

В настоящее время отсутствует четко регламентированная технологическая и нормативно- правовая база, определяющая срок окончания услуги в целом, так и отдельных ее частей, таким образом, не установлены конкретные сроки выполнения этапов обращения с ОЯТ.

В соответствии со статьей 47 Федерального закона «Об использовании атомной энергии» хранение радиоактивных отходов должно рассматриваться в качестве этапа их подготовки к переработке или захоронению. Временное технологическое хранение облученных тепловыделяющих сборок ядерных реакторов в целях повышения безопасности и снижения затрат при последующем обращении с ними и их переработка в целях извлечения из них ценных компонентов осуществляются в соответствии с законодательством Российской Федерации. Переработка отработавшего ядерного топлива в целях извлечения из него ценных компонентов должна осуществляться в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Рассматриваемые договоры представляют собой смешанные договоры. Анализ данных договоров свидетельствует том, что эти договора сочетают в себе элементы разных договоров. Как уже установлено предприятие оказывает долгосрочную комплексную услугу, включающую в себя транспортировку, прием, технологическое хранение, последующую переработку ОТВС, а также выдержку радиоактивных отходов , образовавшихся в результате переработки ОТВС. Услуги по технологическому хранению и переработке ядерного топлива имеют длительный технологический цикл. Часть этой услуги, а именно «Вывоз ОЯТ», (транспортировка), «переработка», «Технологическое хранение» нельзя вырывать из этой цепочки комплексной услуги и говорить о ней как о договоре хранения или договоре оказания услуг по вывозу. Так, налоговый орган заявил довод о том, что условиями договоров не определен срок хранения ОТВС; в договоре № 24 не указано, что ОТВС подлежат возврату, соответственно , оказываемые услуги не могут быть отнесены к обязательствам, возникающим на основании договора хранения в соответствии со статьей 886 Гражданского кодекса Российской Федерации. И поэтому, налоговый орган считает, что на этапе приемки вывезенного ОТВС заканчиваются обязанности предприятия по данным договорам.

Анализ условий вышеуказанных договоров позволяет сделать вывод , что заявителем заключены договора с элементами возмездного оказания услуг и технологического хранения, и являются смешанными (статья 421 Гражданского кодекса Российской Федерации), содержащими в себе элементы договоров хранения (глава 47 Гражданского кодекса Российской Федерации) и возмездного оказания услуг (глава 39 Гражданского кодекса Российской Федерации), относятся к реальным договорам.

Формирование и исполнение конкретных договоров невозможно понять , опираясь только на соответствующий гражданско-правовой институт, например договор хранения. Его следует рассматривать во взаимосвязи с другими правовыми явлениями. Необходимо учитывать и правовое оформление транспортировки товара, хранение, страхование , расчетов за оказываемые услуги и т.д.

По своим существенным условиям рассматриваемые договоры помимо закрепленных отраслевыми нормативными актами особенностей, подпадают под регулирование главы 47 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Согласно условий договоров право собственности на ОТВС, передаваемые заявителю на технологическую выдержку (хранение) и переработку к предприятию не переходило.

В данном случае услуги по вывозу, транспортировке и приемке на технологическое хранение относятся к услугам, сопутствующим основной услуге - самому технологическому хранению ОТВС. Следовательно, вывод налогового органа о реализации перечисленных сопутствующих услуг, являющихся составной частью основной услуги по хранению ОТВС, несостоятелен.

Срок хранения в соответствии со ст. 899 Гражданского кодекса Российской Федерации не является существенным условием договора. Он устанавливается в договоре или определяется в соответствии с разумным сроком сохранности вещи, сданной на хранение, или какого-либо полезного свойства вещи, если объектом хранения является и данное полезное свойство. Из этого следует, что независимо от конкретных условий договора будут действовать императивные положения ст. 904 Гражданского кодекса Российской Федерации, предусматривающей, что хранитель обязан по первому требованию поклажедателя возвратить принятую на хранение вещь, хотя бы предусмотренный договором срок ее хранения еще не кончился.

Стоимость услуг по обращению с ОТВС определяется на основе договорных оптовых цен ввезенных ОТВС. Цена за услуги длительного хранения ОЯТ с Российских АЭС устанавливается протоколами, утвержденными Первым заместителем Министра Российской Федерации по атомной энергии.

Договорная цена включает в себя стоимость оказания долгосрочных, комплексных услуг приемки, предварительной технологической выдержки и последующей переработки отработанного ядерного топлива, а также расходы за использование специального поезда, услуги сопровождающего персонала, за транспортирование ОЯТ на территории Российской Федерации. Цена на каждый вид услуг в отдельности не устанавливалась.

Как пояснил в ходе судебного разбирательства заявитель по услугам нет конкретных сроков, оплата от поставщиков приходит сразу за выполнение всего комплекса услуг, хотя осуществляется изначально только транспортировка (часть комплексной услуги), поступившие доходы приходят и предприятие их ставит в очередь, в зависимости от выполнения этапов работ формируются фактические расходы, и определяется доход.

Предприятие при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль руководствуется Налоговым кодексом РФ, отраслевой инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях ЧГПТУ «утвержденной Первым заместителем Министерства РФ от 16.02.1073 №ХМ/146/5 сс (с изм. от 13.04.1995г., от 27.06.1996г.)

Согласно Отраслевой инструкции, выручка от оказания услуг по транспортировке, хранению и переработке ОЯТ как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения определяется ежемесячно исходя из фактических затрат предприятия по данным бухгалтерского учета, сложившихся по хранению ОЯТ за каждый месяц и плановой прибыли, исчисленной по уровню рентабельности 25% к фактическим затратам на хранение и переработку.

Исходя из фактических обстоятельств дела, что не опровергается и налоговой инспекцией Момент приемки ОЯТ на хранение является начальным (не считая транспортировки) моментом исполнения заявителем услуги, которая является комплексной согласно определению предмета заключенных контрактов:

Поскольку оплата поступает за комплексную услугу сразу до начала выполнения работ, включать всю сумму в доход неправомерно, нарушается принцип правомерности признания доходов и расходов, предусмотренный п.1 ст.272 НК РФ.

Суд считает, что не правомерны выводы налогового органа о том, что предприятие оказывая услуги по вывозу, транспортировке, приемке на технологическую выдержку ОТВС, не оказывает услуги с длительным производственным циклом; прибыль должна определяться на момент составления акта о приемке ОТВС на технологическое хранение, исходя и количества ОЯТ, принятого на хранение и оптовой цены, установленной протоколами согласования в качестве одного из условий заключенных контрактов.

В связи с чем налоговым органом неправомерно по данному эпизоду доначислен налог на прибыль – 201345338 руб. и начислены пени – 59230678,92 руб.

Правонарушение по налогу на добавленную стоимость отражено в пункте 2.1 решения (т.д. 1 л.д.101-116) доначислен налог в сумме 6560 руб. и 4268798 руб., применена ответственность к предприятию в виде штрафа в сумме 100164руб. и за несвоевременную уплату налога начислены пени в размере 24239,59 руб. Заявитель оспаривает сумму доначисленных пени – 24239,59 руб., штрафа в размере – 100164 руб. Ссылаясь на то, что решение по которому в лицевом счете налогоплательщика значится недоимка по сроку уплаты на 20.02.2005г., 20.04.2005г., что повлекло применение ответственности в виде вышеуказанного штрафа отменено арбитражным судом (решение № 8 от 11.04.2005г.) дело №А76-15860/2005-47-744/5/2/32 учитывая, что незаконно принятое решение налогового органа не может нести негативных последствий для налогоплательщика, заявитель считает, что на дату вынесения оспариваемого решения у него имелась переплата налога.

В ходе судебного разбирательства стороны провели акт сверки по пени, данные которого подтверждают, что действительно имеет место переплата налога с учетом вышеуказанных обстоятельств, следовательно по данной позиции решение налоговой инспекции принято неправомерно.

Правонарушение по налогу на доходы физических лиц отражено в пункте 3.1. решения (стр. 37-39 решения т.д.1 л.д.).

При проверке налоговых регистров «расходы по прочим операциям, не принимаемые для целей налогообложения по налогу на прибыль» за 2004-2006гг. ] (приложение №5.2 к акту №8), свидетельств о выделении безвозмездных субсидий на приобретение жилья за счет средств ФГУП «ПО «Маяк», договоров купли-продажи квартир, свидетельств о государственной регистрации права, платежных поручений за период с 08.06.2004г. по 29.09.2006г. (приложение №5.3 к акту №8), налоговых карточек за 2005-2006гг. (приложение №5.4 к акту №8), установлено, что ФГУП «ПО «Маяк» предоставлял работникам предприятия и физическим лицам, не состоящим с ФГУП «ПО «Маяк» в трудовых отношениях безвозмездные субсидии на приобретение жилья на основании Постановления Правительства Российской Федерации от 03.08.1996 N 937 «О предоставлении гражданам Российской Федерации, нуждающимся в улучшении жилищных условий, безвозмездной субсидии на строительство или приобретение жилья», без начисления с этих сумм налога на доходы физических лиц.

Вышеуказанными документами подтверждается факт выплаты денежных сумм работникам предприятия, что является доказательством возможности удержания налога на доходы физических лиц с доходов налогоплательщиков налоговым агентом (Постановление Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 28.02.2001г. №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ»).

На основании пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

В силу пункта 3 статьи 217 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) налогом на доходы физических лиц все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с бесплатным предоставлением жилых помещений.

Таким образом, компенсационные выплаты, связанные с бесплатным предоставлением работникам жилых помещений, освобождаются от налогообложения, если они установлены законодательными актами.

На основании Указа Президента Российской Федерации от 29.03.1996 N 430 "О государственной поддержке граждан в строительстве и приобретении жилья" (далее Указ) Правительству Российской Федерации предписано при разработке проектов федерального бюджета на 1997 и последующие годы предусматривать выделение средств на предоставление гражданам, нуждающимся в улучшении жилищных условий, безвозмездных субсидий на строительство и приобретение жилья (далее именуются - субсидии) в качестве основной формы использования бюджетных средств, предназначенных для инвестирования в жилищную сферу. Указом установлено, что право гражданина на получение субсидии удостоверяется свидетельством о предоставлении безвозмездной субсидии, срок действия которого не должен превышать шести месяцев. При этом в Указе отсутствует норма, устанавливающая компенсационные выплаты на приобретение жилья за счет средств предприятий.

Во исполнение данного Указа Правительство Российской Федерации постановлением от 03.08.1996 N 937 утвердило Положение о предоставлении гражданам Российской Федерации, нуждающимся в улучшении жилищных условий, безвозмездной субсидии на строительство или приобретение жилья.

Так, в пункте 10 Положения предусмотрено, что право гражданина на получение субсидии удостоверяется свидетельством о предоставлении безвозмездной субсидии, срок действия которого не должен превышать шести месяцев.

Свидетельство выдается органом, предоставляющим субсидию, и является подтверждением того, что продавцу или застройщику жилья будет в установленном порядке перечислена предоставленная гражданину субсидия. Свидетельство дает право гражданину в одном из уполномоченных банков открыть именной блокированный целевой счет, предназначенный для зачисления субсидии в течение не более двух недель со дня открытия счета.

На основании статьи 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации субсидия - бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов.

Таким образом, что пункт 3 статьи 217 Кодекса с учетом положений приведенных норм не предусматривает налоговую льготу в отношении средств, получаемых от предприятия его работником для приобретения либо строительства жилья, Даная правовая позиция изложена в постановлении и определении Верховного Суда Российской Федерации от 01.06.2001г. №ГКПИ 2001-837 и от 17.07.2001 №КАС01-240)

Субсидии на оплату жилого помещения и коммунальных услуг, топлива, предусмотрены ст.159 ЖК РФ в соответствии со ст.154 ЖК РФ плата за жилое помещение включает в себя плату за содержание и ремонт жилого помещения и плату за пользование жилым помещением (плата за наем).

Вместе с тем, ст. 160 ЖК РФ установлена выплата компенсации расходов отдельным категориям граждан на оплату жилых помещений и коммунальных услуг за счет средств соответствующих бюджетов, которая учитывается при расчете субсидий, представляемых гражданам в соответствии со ст.159 ЖК РФ.

Учитывая вышеизложенное, денежные средства в виде субсидий, полученные налогоплательщиками из средств ФГУП «ПО «Маяк» подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

Пунктами 4, 6 и 9 ст. 226 НК РФ установлено, налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом в соответствии со ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. Таким образом, законом прямо предусмотрено, что исчисление, удержание налога с налогоплательщиков и уплата его в бюджет возлагается на работодателя - налогового агента, иной порядок Налоговым кодексом РФ не предусмотрен. В случае если у организации имеется реальная возможность удержать и уплатить налог в бюджет с дохода, выплаченного налогоплательщикам, начисление налога и пени является правомерным.

Таким образом, налоговым агентом неправомерно не выполнена обязанность, предусмотренная пп.1 п. 3 ст. 24 НК РФ, по правильному и своевременному исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет, что привело к недобору налога на доходы физических лиц в сумме 1 175 421 рублей (в т.ч. 546 218 руб. - за 2005г. и 629 203 руб.- за 2006г.)

В соответствии с п. 3 ст. 75 НК РФ по результатам проверки правомерно начислены пени за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со дня, следующего за установленным п. 6 ст. 226 НК РФ, до дня уплаты налога на доходы физических лиц, в сумме 266 304,87 руб.

В части требований №№ 91, 92 от 27.02.2008г. о взыскании пени, налога, штрафа суд считает требования соответствуют положениям ст. 69 НК РФ, но поскольку судом оспариваемое решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль признано недействительным, а пеня указанная в требованиях начислена на эту недоимку, требования налоговым органом приняты неправомерно.

В соответствии с ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В силу п. 47 ст. 2, п. 1 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 №137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» с 01.01.2007 признан утратившим силу п. 5 ст. 333.40 Кодекса, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов (органов местного самоуправления), возврат истцу уплаченной государственной пошлины производился из бюджета.

Таким образом, с 01.01.2007 подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный гл. 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с ч. 1 ст. 110 указанного Кодекса взыскивается в его пользу непосредственно с государственного органа (органа местного самоуправления) как стороны по делу (информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 № 117 «Об отдельных вопросах практики применения гл. 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации»).

Поскольку в рассматриваемом деле Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской областипринимала участие в качестве ответчика, с инспекции подлежит взысканию в доход федерального бюджета РФ государственная пошлина в размере 6967 руб.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 201 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Требования заявителя удовлетворить частично.

Признать недействительными решения №13 от 19.11.2007г. Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской области в части доначисленного налога на прибыль в сумме 201345338 руб., пени по налогу на прибыль 59230678, 92 руб., по НДС 24239,59 руб., в части привлечения к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по НДС в сумме 100164 руб., требований №№ 91, 92 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.02.2008г.

В остальной части требований отказать.

Взыскать в пользу заявителя судебные расходы в сумме 6967 руб., уплаченные при подаче заявления в суд платежными поручениями «2206 от 11.03.2008г., №1802 и №1803 от 28.02.2008г.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия, а также в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу через Арбитражный суд Челябинской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда www.18aas.arbitr.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

С у д ь я Т.В. Попова